审计实务培训

,*,审计实务培训,一、技术概述二、监盘示例三、函证示例四、分析程序五、证据质量六、案例分析,1,上海财经大学,会计学院博士、副教授，中国注册会计师，,研究领域,为审计理论、内部控制和证券市场，,研究特点,为案例与法规研究。,负责上海财经大学研究生、会计专业硕士（,MPAcc,）的,审计研究,课程,，研究生,审计研究,案例教学获上海财经大学校级教学成果二等奖。主讲注册会计师方向的,审计学,课程，开设选修课,审计案例,课程，负责审计实验室和审计精品课程建设，本科生审计案例教学与课程建设获上海财经大学校级教学成果一等奖 。,完成教育部,科研课题,“证券市场内部控制系统研究”及财政部课题“注册会计师制度与社会经济、环境发展之间的关系”。,出版,审计案例研究,、,审计理论与案例,、,审计治理规范与案例,、,证券公司内部控制系统研究,和,证券市场制度建设与案例研究,等,学术专著,。,发表在学术期刊,审计研究,、,财经研究,、,财务与会计,上的,专业论文,20,余篇，论文总量,90,余篇。,发表在,解放日报,等报刊媒体的重大,理论宣传,成果,30,余篇，呈送中央、国务院内参,4,份。,为国际会计公司、上市公司和企业集团提供审计理论与实务、内部控制、内部审计等领域的,专业培训和设计咨询,。,2,一、技术概述,检查记录或文件,对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录或文件进行审查。,举例：为验证,销售交易的正确性,，检查,客户订购单、发货单和销售发票副本。,思考：账簿,凭,证，与,凭,证,账簿检查，目的有何不同？,检查有形资产,对资产,实物,进行审查，为,存在性,提供可靠的审计证据。,3,观察,察看相关人员正在从事的活动或执行的程序,举例：,对客户执行的控制活动进行观察,询问,以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的,知情人员,获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。,举例：,监盘,=,检查,+,观察,+,询问（重点）,函证（重点）,通过,直接来自第三方,对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。,举例：,对应收账款或银行存款函证,4,重新计算,以人工方式或使用计算机辅助审计技术，对记录或文件中的,数据计算准确性进行核对,。,举例：,检查营业成本、折旧费用、应纳税额的计算,重新执行,以人工方式或使用计算机辅助审计技术，,重新独立执行,作为被审计单位,内部控制,组成部分的程序或控制。,举例：,重新编制银行存款余额调节表，并进行比较,5,存货项目余额,2004年12月31日,2003年12月31日,原材料余额,7500,4800,在产品余额,6800,5300,产成品余额,13700,12400,【例题】 K公司的主营业务成本均为所销售产品的成本，K公司,存货项目余额和生产成本发生额,如下（金额单位：人民币万元）：,6,假定不考虑其他因素，,K,公司,2004,年度,主营业务成本,应为（）。,A.169500,万元,B.172200,万元,C.173700,万元,D.177800,万元,答案：,B,解析：,完工产成品成本,：,5300+175000-6800=173500,主营业务成本,=12400+173500-13700=172200,7,【例题】在对M公司2003年度会计报表审计中，A注册会计负责,生产成本及主营业务成本的审计,。审计过程中，A注册会计师遇到以下问题，请代为做出正确的专业判断。,M,公司的会计政策规定，入库产成品按实际生产成本入账，发出,产成品按先进先出法核算,。,2003,年,12,月,31,日，,M,公司甲产品期末结存数量为,1200,件，期末余额为,5210,万元，,M,公司,2003,年度甲产品的相关明细资料如下（数量单位为件，金额单位为人民币万元，假定期初余额和所有的数量，入库单价均无误）：,8,9,在进行相关测试后，,A,注册会计师应提出的,审计调整建议,是（,）,A.,调增,主营业务成本,190,万元,B.,调减主营业务成本,190,万元,C.,调增主营业务成本,240,万元,D.,调减主营业务成本,240,万元,答案：,D,10,间接计算,：按照先进先出法计算正确的期末存货应是,3150+5004.6,5450,（万元），而,M,确定的期末余额是,5210,万元，也就是说,M,公司,期末存货低估,240,万元，,发出存货高估,240,万元，,相应调减主营业务成本,240,万元。,直接计算,：当期发出存货的成本,=2500+,（,2040+7360+3150,）,-,（,7004.5+5004.6,）,=9600,万元；,M,公司计算的发出存货成本为,4160+1840+,（,9050-5210,）,=,9840,万元，所以应调减,240,万元。,11,分析程序（重点）,通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的,内在关系,，对财务信息做出评价。,举例：存货周转率分析、销售毛利率分析,【,例题,】,甲公司,2005,年度的存货周转率为,2.7,，与,2004,年度相比有所下降。甲公司提供的以下理由中，,不能解释存货周转率变动趋势,的是（ ）。,A.,由于主要原材料价格比,2004,年度下降了,10,，甲公司从,2005,年,1,月开始将主要原材料的,日常储备量增加,了,20,B.,甲公司主要产品在,2005,年度市场需求稳定且盈利，但平均,销售价格,与,2004,年度相比有所,下降,，并且甲公司预期销售价格将继续下降,12,C.甲公司在2005年第4季度接到了一笔,巨额订单,，订货数量相当于甲公司月产能的120，交货日期为2006年1月1日,D.从2005年6月开始，甲公司将部分产品针对主要销售客户的营销方式由原先的,买断模式改为代销模式,答案：,B,13,【例题】在对生产型企业,K,公司,2004,年度会计报表进行审计时，,Z,注册会计师负责,生产循环的审计,。在审计过程中，,Z,注册会计师遇到以下事项，请代为做出正确的专业判断。,某产品,2004,年的,毛利率,与,2003,年相比有所,上升,，,K,公司提供了以下解释，其中与毛利率变动,不相关的是,（）。,A.,该产品的,销售价格,与,2003,年相比有所上升,B.,该产品的,产量,与,2003,年相比有所增加,C.,该产品的销售收入占当年主营业务,收入的比例,与,2003,年相比有所上升,D.,该产品使用的主要,原材料的价格,与,2003,年相比有所下降,14,答案：,C,解析：该产品的销售收入占当年主营业务收入的比例增加，不一定是该产品销售收入的增长带来的。而且，,即使是该产品收入增加，其产品的售价和成本不变，毛利率也不会发生变动,。,产品的售价和原材料价格的变化，必然导致毛利率的变化。,产品产量增加，会导致单位生产成本的下降,，毛利率增加。,15,二、监盘示例,（一）存货监盘,特殊类型存货,潜在问题,审计程序,木材、钢筋盘条、管子,通常无标签，但在盘点时会作上标记或用粉笔标识；难以确定存货的数量或等级。,检查标记或标识；利用专家或被审计单位内部有经验人员的工作。,16,特殊类型存货,潜在问题,审计程序,堆积型存货（如糖、煤、钢废料）,通常既无标签也不作标记；在估计存货数量时存在困难。,运用工程估测、几何计算、高空勘测，并依赖详细的存货记录；如果堆场中的存货不高，可进行实地监盘，或通过旋转存货堆加以估计。,使用磅秤测量的存货,在估计存货数量时存在困难,在监盘前和监盘过程中均应检验磅秤的精准度，并留意磅秤的位置移动与重新调校程序；将检查和重新称量程序相结合；检查称量尺度的换算问题。,17,特殊类型存货,潜在问题,审计程序,散装物品（如贮窖存货，使用桶、箱、罐、槽等容器储存的液体、气体、谷类粮食、流体存货等）,在盘点时通常难 以加以识别和确定；在估计存货数量时存在困难；在确定存货质量时存在困难。,使用容器进行监盘或通过预先编号的清单列表加以确定；使用浸蘸、测量棒、工程报告以及依赖永续存货记录；选择样品进行化验与分析，或利用专家的工作。,18,特殊类型存货,潜在问题,审计程序,贵金属、石器、艺术品与收藏品,在存货辨认与质量确定方面存在困难,选择样品进行化验与分析，或利用专家的工作。,生产纸浆用木材、牲畜,在存货辨认与数量确定方面存在困难；可能无法对此类存货的移动实施控制。,通过高空摄影以确定其存在性，对不同时点的数量进行比较，并依赖永续存货记录。,19,【例题】,208年9月，ABC会计师事务所,首次接受委托,审计甲公司208年度财务报表，委派A注册会计师担任项目负责人。,甲公司为,果汁生产企业,，,208,年期初、期末,存货余额占资产总额比重重大,。存货主要包括苹果和桶装果汁，其中苹果贮存在各采购地,10,个,简易棚,内，,桶装果汁,贮存在甲公司,1,个仓库内。甲公司对存货采用永续盘存制核算。甲公司拟于,208,年,12,月,31,日起开始盘点存货，盘点工作由熟悉相关业务且具有独立性的人员执行。,20,A,注册会计师编制的,存货监盘计划,摘录如下：,（,1,）与存货相关的内部控制比较有效，加之存货,单位价值不高,，将存货认定层次重大错报风险评估为,低水平,。,（,2,）在对,桶装果汁,实施监盘程序时，采用观察以及检查相关的收、发、存凭证和记录的方法，确定存货的数量。,（,3,）甲公司对苹果的盘点计划是：,208,年,12,月,31,日盘点,5,个简易棚内苹果,，,209,年,1,月,5,日盘点其他,5,个简易棚内苹果,。根据甲公司的盘点计划，要求项目组成员在上述时间对苹果实施监盘程序。,21,要求：,针对上述存货监盘计划第（,1,）项至第（,3,）项，逐项判断,存货监盘计划是否存在缺陷,。,如果存在缺陷，简要提出,改进建议,。,22,【答案】,监盘计划（,1,）：,208,年期初、期末存货余额占资产总额比重重大，属于非常重要的项目，,不应该从存货单位价值上判断其重要性,；苹果储存,简易棚,内，,很容易发生盗窃、变质,等情况。,建议将认定层次的重大错报风险评估为,高水平,，重点关注苹果的储存的相关控制以及质量状况。,23,监盘计划（,2,）：,对于桶装物品，可以采取对应的监盘程序予以监盘，仅仅通过盘存记录的检查并不能够获取充分、适当的审计证据。建议使用,容器,进行监盘或通过预先编号的清单列表加以确定；使用,浸蘸、测量棒、工程报告,以及依赖永续存货记录；选择样品进行,化验,与分析，或利用,专家,的工作。,监盘计划（,3,）：,对于同一类存货应当,同时进行盘点,，建议同时对,10,个简易棚内苹果进行盘点。,24,【例题】,B注册会计师负责对乙公司2008年度财务报表进行审计。,乙公司为玻璃制造企业，,2008,年末存货余额占资产总额比重重大。,存货包括玻璃、煤炭、烧碱、石英砂，其中,60%,的玻璃存放在外地公用仓库,。,乙公司对存货核算采用永续盘存制，与存货相关的,内部控制比较薄弱,。,乙公司拟于,2008,年,11,月,25,日至,27,日盘点存货，盘点工作和盘点监督工作分别由熟悉相关业务且具有独立的人员执行。,存货盘点计划,的部分内容摘录如下：,25,（1）存货盘点范围、地点和时间安排,地点,存货类型,占存货总额的比例,盘点时间,A仓库,烧碱、煤炭,烧碱10%、,煤炭5%,2008年11月25日,B仓库,烧碱、石英砂,烧碱10%、,石英砂10%,2008年11月26日,C仓库,玻璃,玻璃26%,2008年11月27日,外地公用仓库,玻璃,玻璃39%,26,（2）存放在外地公用仓库存货的检查,对存放在外地公用仓库的玻璃，,检查公用仓库签收单，请公用仓库自行盘点,，并提供,2008,年,11,月,27,日的盘点清单。,（,3,）存货数量的确定方法,对于烧碱，煤炭和石英砂等,堆积型存货,，采用,观察以及检查相关的收、发、存凭证和记录的方法,，确定存货数量；对于存放在,C,仓库的,玻璃，按照包装箱标明的规格和数量进行盘点，并辅以适当的开箱检查,。,27,（4）盘点标签的设计、使用和控制,对存放在,C,仓库玻璃的盘点，设计,预先编号的一式两联的盘点标签,。使用时，由负责盘点存货的人员将一联粘贴在已盘点的存货上，另一联由其留存；盘点结束后，连同存货盘点表交存财务部门。,（,5,）盘点结束后，对出现,盘盈或盘亏,的存货，,由仓库保管员,将存货实物数量和仓库存货记录,调节相符,。,要求：,针对上述存货盘点计划第（,1,）至第（,5,）项，逐项判断上述,存货盘点计划是否存在缺陷,。如果存在缺陷，简要,提出改进建议,。,28,答案：,（,1,）,A,、,B,仓库的存货中均存在烧碱,，对于同一类型的存货，,建议采用同时盘点的方法,，不应该安排在不同的时间；,对于,存放在公用仓库的存货,玻璃，占存货总额的,39,，是非常高比例的存货，建议安排时间进行盘点,，纳入盘点范围；,乙公司,内部控制比较薄弱,，应该,选择在资产负债表日前后进行盘点,。,（,2,）,对于存放在公用仓库的存货，采取的盘点方式恰当的是,发函确认,，由于乙公司与存货相关的,内部控制薄弱，所以不能够仅仅依靠签收单作为盘点的方式,。,29,（3）,对于烧碱，煤炭和石英砂等堆积型存货，应该选择的盘点方式通常为运用工程估测、几何计算、高空勘测，并依赖详细的存货记录；如果堆场中存货堆不高，可进行实地监盘，或通过旋转存货堆加以估计。,（,4,）,不存在缺陷。,（,5,）,对于盘盈或盘亏的存货，应安排,与仓库保管有关的主管人员负责调节,。,30,【例题】 B注册会计师接受委托，对常年,审计客户丙公司,2007年度财务报表进行审计。,丙公司为玻璃制造企业，,存货主要有玻璃、煤炭和烧碱，其中少量玻璃存放于外地公用仓库。另有丁公司部分水泥存放于丙公司的仓库。,丙公司拟于,2007,年,12,月,29,日至,12,月,31,日盘点存货,，以下是,B,注册会计师撰写的,存货监盘计划,的部分内容。,31,存货监盘计划,（1）,存货监盘的目标,检查丙公司,2007,年,12,月,31,日,存货数量是否真实完整,。,（,2,）,存货监盘范围,2007,年,12,月,31,日,库存的所有存货， 包括玻璃、煤炭、烧碱和水泥,。,（,3,）,监盘时间,存货的,观察与检查时间均为,2007,年,12,月,31,日,。,32,（4）,存货监盘的主要程序,与管理层讨论存货监盘计划,。,观察丙公司盘点人员是否按照盘点计划盘点。,检查相关凭证以证实盘点截止日前,所有已确认为销售但尚未装运出库的存货均已纳入盘点范围,。,对于,存放在外地公用仓库的玻璃，主要实施检查货运文件、出库记录等替代程序,。,要求,：,（,1,）请指出,存货监盘计划的目标、范围和时间所存在的错误,，并简要说明理由。,（,2,）请判断存货监盘计划所列示的,主要程序是否恰当,，若不恰当请予以修改。,33,答案：,（,1,）,存货监盘的,目标不正确,，应该是获取丙公司,207,年,12,月,31,日,有关存货数量和状况的审计证据,，检查存货的数量是否真实完整，是否归属被审计单位，有无毁损、陈旧、残次和短缺等状况。,存货监盘的,范围不正确,，应该是,2007,年,12,月,31,日库存的玻璃、煤炭和烧碱，但是,不应该包括其他公司存放在本公司的水泥,。,存货监盘的,时间不正确,，存货监盘的时间应该包括实地察看盘点现场的时间、观察存货盘点的时间和对已盘点存货实施检查的时间等，,应当与被审计单位实施存货盘点的时间相协调,，所以应该是,207,年,12,月,29,日至,12,月,31,日。,34,（2）,“与管理层讨论存货监盘计划”不恰当,，应该是与被审计单位管理层,讨论其存货盘点计划,。,“观察丙公司盘点人员是否按照盘点计划盘点”是恰当的。,“检查相关凭证以证实盘点截止日前所有,已确认为销售但尚未装运出库的存货均已纳入盘点范围”是不恰当的,，应该是检查所有在截止日以前装运出库的存货项目是否均未包括在盘点范围内，且未包括在截止日的存货账面余额中。,“对于,存放在外地公用仓库的玻璃，主要实施检查装运文件、出库记录等替代程序”是不恰当的,，应该主要采用通过,函证,方式查验。,35,（二）现金监盘,与存货监盘的区别：,（,1,）,方式,不同。注册会计师,参与现金盘点,，而对存货监盘一般是,进行实地观察,。,（,2,）,范围,不同。注册会计师参与,全部,现金盘点，而对存货进行,抽点,。,（,3,）,程序,不同。注册会计师进行存货监盘，要进行,盘点问卷调查,，而进行现金监盘则不需要。,（,4,）,时间,不同。现金监盘一般在,外勤审计,过程中进行，而存货监盘一般在,资产负债表日前,进行。,（,5,）,要求,不同。现金监盘要求实施,突击性,检查，而存货监盘则要求事前通知、召开,盘点预备会议,。,36,【例题】 审计人员于2009年月日下午时对某企业的现金进行审查，当天的现金日记账已登记完毕，,结出现金余额为元,。,经盘点现金，取得以下资料：,.,现金实有数,元。,.,下列凭证,已付款尚未制证入帐,：,（）职工朱敏月日借,差旅费,元，已经领导批准；,（）职工王林月日,借款,元，未经批准，也未说明用途。,37,.门市部送来当天,零售货款,元（,不包括在实有数内,），附发票副本张，未送存银行，也没有入帐。,.,未领工资,元，单独包封（,不包括在盘点实有数内,）。,.银行,核定库存现金限额,元。,要求：,（）根据清点结果，,编制库存现金盘点表,（简表）；,（）指出该企业在现金业务中,存在的问题,，并提出,处理意见,。,38,库存现金盘点表,-,账面库存余额,6832,减：盘点日未记账支出金额,朱敏借款 1000,王林借款 600,加：已收入未入帐收入凭证,零售货款 2580,代保管现金,1480,盘点日账面应有金额,9292,盘点日实际盘点现金,5108.70,加：不包括在盘点实有数内现金,零售货款 2580,代保管现金,1480,盘点日实有现金,9168.70,盘点日应有与实有差额（,盘亏,） 123.30,银行核定库存现金限额,5000,库存现金超额,4168.70,39,问题,处理意见,1.,现金短缺,查明原因,2.,白条抵库,及时收回交库,3.,库存超限额,及时送存银行,4.,零售货款未入帐,及时入账,5.,未领工资未入账,及时入账,40,三、,函证示例,对,应收账款,必须实施函证，除非有充分证据表明应收账款对财务报表不重要，或函证很可能无效。,对,银行存款,、借款（包括零余额账户和在本期内注销的账户）及与金融机构往来的其他重要信息，应当实施函证。,函证,应付账款,并非必须，应付账款主要是防止低估，而函证不能有效查出低估的应付帐款，况且注册会计师能够取得购货发票等外部凭证证实应付账款余额。,41,【例题】 注册会计师对A公司,应收账款,账户进行审计中发现如下信息：,42,请回答以下问题：,（,1,）帮助注册会计师,选择,3,个债务人进行肯定式函证，,1,个债务人进行否定式函证,，并且列出函证对象和函证方式及理由。,（,2,）在什么情况下，应收账款可以,不实施函证程序？,注册会计师应,如何控制？,对于,未函证的应收账款,，设计出,两个有效的审计程序验证其真实性,。,（,3,）如果被询证者,以传真、电子邮件等方式回函,，注册会计师应,如何控制？,（,4,）如果采用,肯定式函证而没有收到回函,，注册会计师应,如何控制？,（,5,）如果客户回函称，“贵公司,2004,年,12,月,15,日开出的红字退货发票金额,5000,元，已注销了询证所欠款,”，注册会计师应,如何处理？,43,【答案】,（1）选择,对B、D、E公司进行肯定式函证，对F公司进行否定式函证,。,肯定式函证的理由,： 应收,B,公司的账款,金额最大、账龄最长,；应收,D,公司的账款,存在争议、账龄较长,；应收,E,公司的账款,金额较大、为重大关联方交易,。,否定式函证的理由：,相对,B,、,D,、,E,公司而言,，应收,F,公司的账款,余额较小、账龄较短，不存在争议，也非关联方交易,；,相对,C,公司而言,，应收,F,公司的账款又,相对较为重要（“矮子里面挑将军”）,。,44,（2）,注册会计师应当,对应收账款实施函证，除非有充分证据表明应收账款对财务报表不重要，或函证很可能无效,。,如果不对应收账款函证，应当在工作底稿中说明理由。如果认为函证很可能是无效的，注册会计师应当实施,替代审计程序,，获取充分、适当的审计证据。,注册会计师可考虑执行的替代审计程序包括：,审查与应收账款有关的销货凭证；审查资产负债表日后的收款情况。,45,（3）如果被询证者以传真、电子邮件等方式回函，注册会计师应当,直接接收，并要求被询证者寄回询证函原件,。,（4）如果采用肯定式函证而没有收到回函，注册会计师应当考虑对重要的账户余额或其他信息,再次函证,，如果第二次或第三次函证仍得不到答复，注册会计师应考虑采用,必要的替代审计程序，如检查与销售有关的文件，包括销售合同、销售订单、销售发票副本及发运凭证,。,（5）注册会计师应,检查2004年12月15日所开的红字发票、销货退回及折扣折让通知单以及退回货物的入库单,等，确认所退回货物是否办理了退货手续，如属实建议被审计单位冲销应收账款。,46,【例题】 某注册会计师正在对甲公司的,应付账款和银行存款,项目进行审计，根据需要，该注册会计师决定对这两个项目,实施函证,。有关资料如下：,（1）“应付账款”有关资料,应付账款年末余额本年进货,总额 A公司12650元 42100元 B公司 ,225800元,C公司 6500元 7500元 D公司,36000元,83863元,47,（2）“银行存款”有关资料,开户银行名称 账号,银行存款余额,1）中国工商银行* * * * * 1 2）中国银行 * * * * * 2,5130,3）中国建设银行* * * * * 3,587500,4）民生银行* * * * * 4,问题：（,1,）该注册会计师应该,选择哪两家公司进行函证，为什么？函证的内容及方式是什么？,（,2,）该注册会计师应该,选择哪几家银行进行函证，为什么？函证的内容及方式是什么？,48,答案：,（1）注册会计师应,选择B公司和D公司进行应付账款余额的函证,。,因为,函证客户的应付账款，应选择那些较大金额的债权人以及那些在资产负债表日金额不大甚至为零的，但为企业重要供货人的债权人,。,函证的目的不仅是验证应付账款余额，更主要的还在于审查有无未入账的负债，本年度甲公司从,B,、,D,两家公司,采购了大量商品，存在漏记负债业务的可能性更大,。,函证的内容主要是应付的金额。一般采用,肯定式函证,。,49,（2）注册会计师应,对涉及的四家银行均函证,。,函证是查实银行存款余额是否真实的重要审计程序。,函证还可以了解被审计单位在银行的债务，并可发现被审计单位未予记录的银行或有负债,。,即使期末余额为零,，注册会计师还可能通过函证,获得其他方面的审计证据,。,函证的主要内容包括：,存款户账户、性质及余额，还有贷款性质、金额、利率担保或抵押品,。,对银行存款，一般采用,肯定式函证,。,50,四、分析程序,【例题】 Y注册会计师负责对X公司208年度财务报表进行审计。相关资料如下：,资料一：,X,公司主要从事,A,产品的生产和销售，,无明显产销淡旺季,。产品销售采用赊销方式，正常,信用期为,20,天,。,在,A,产品生产成本中，,a,原材料成本占重大比重。,a,原材料在,208,年的年初、年末库存均为零。,A,产品的发出计价采用移动加权平均法。,51,资料二：,208,年度，,X,公司所处行业的统计资料显示，生产,A,产品所需,a,原材料主要依赖进口，汇率因素导致,a,原材料采购成本大幅上涨,；替代产品面市使,A,产品的市场需求减少，市场竞争激烈，导致,销售价格明显下跌,。,资料三：,X,公司,208,年度未经审计财务报表及相关财户记录反映：,（,1,）,A,产品,207,年度和,208,年度的,销售记录,52,（2）A产品208年度,收发存记录,53,（3）与销售A产品相关的,应收账款变动记录,54,要求：,根据上述资料，假定不考虑其他条件，运用,分析程序,识别,X,公司,208,年度财务报表是否存在,重大错报风险,，并列示分析过程和分析结果。,55,答案：,207,年度已审数中,A,产品的,毛利率,（,40000,34000,）,/40000,15,，但是,208,年度未审数,A,产品的毛利率（,50000,40000,）,/50000,20,，但是根据资料二显示“替代产品面市使,A,产品的市场需求减少，市场竞争激烈，导致销售价格明显下跌”，所以很可能存在虚增收入的情况；,因为市场竞争激烈，,A,产品的市场需求减少，但是,A,产品,208,年度收发存记录显示该,产品年末余额为,0,，很可能该存货被低估。,56,从“与销售A产品相关的应收账款变动记录”中可以看出208年12月9日赊销产生的应收账款在209年1月31日都没有收回，但是“产品销售采用赊销方式，正常,信用期,为20天”，所以应收账款很可能存在坏账计提不足或虚构收入等重大错报风险。,因为汇率因素导致a原材料采购成本大幅上涨，将会导致A产品的成本上升，但是A产品208年的,入库单价,却下降，很可能表明存货成本存在重大错报风险。,因为X公司无明显产销淡旺季，但A产品在,12月份却有大量的出库,，很可能表明存在虚构销售的重大错报风险。,57,五、证据质量,58,【例题】 L注册会计师在对F公司2009年度会计报表进行审计时，收集到以下,六组审计证据,：,（1）收料单与购货发票,（2）销货发票副本与产品出库单,（3）领料单与材料成本计算表,（4）工资计算单与工资发放单,（5）存货盘点表与存货监盘记录,（6）银行询证函回函与银行对账单,要求：请分别说明每组审计证据中,哪项审计证据较为可靠,，并简要说明理由。,59,参考答案：,（,1,）,购货发票比收料单可靠,购货发票来自于公司以外的机构或人员，而收料单是公司自行编制的。,（,2,）,销货发票副本比产品出库单可靠,销货发票是在外部流转的，并获得公司以外的机构或个人的承认；而产品出库单只在公司内部流转。,（,3,）,领料单比材料成本计算表可靠,领料单预先被连续编号，并且经过公司不同部门人员的审核，而材料成本计算表只在会计部门内部流转。,60,（4）,工资发放单比工资计算单可靠,工资发放单需经会计部门以外的工资领取人签字确认，而工资计算单只在会计部门内部流转。,（,5,）,存货监盘记录比存货盘点表可靠,存货监盘记录是注册会计师自行编制的，而存货盘点表是公司提供的。,（,6,）,银行询证函回函比银行对账单可靠,银行询证函回函是注册会计师直接获取的，未经公司有关职员之手；而银行对账单经过公司有关职员之手，存在伪造、涂改的可能性。,61,【例题】不同类型的审计证据的可靠性存在一定的差异。比较下列几组数据，,说明每一组证据中哪个类型的证据比较可靠,，并说明你的理由：,（1）银行询证函与银行对账单；,（2）注册会计师通过自行计算折旧额所取得的证据与被审计单位的累计折旧明细账数据；,（3）银行对账单与发货单；,（4）律师询证函回函、注册会计师与律师交谈取得的证据；,（5）内部控制良好的公司的销货发票与内部控制较差的公司的销货发票,62,参考答案：,（,1,）,银行询证函,比较可靠。因为银行询证函通常是在注册会计师监督下寄给银行，然后银行直接回函给注册会计师所取得的证据；银行对账单则通常由银行寄给被审计单位，由被审计单位保管。,（,2,）,注册会计师通过自行计算折旧额所取得的证据,比较可靠。,（,3,）,银行对账单,比较可靠。因为银行对账单是由银行提供的，而发货单是企业自行填制的。,（,4,）,律师询证函回函,比较可靠，因为该证据属于书面证据。,（,5,）,内部控制良好的公司的销货发票,比较可靠。,63,六、案例分析, 如何识别黎明股份亿元假账造假的典型,（1）黎明毛纺织厂与11户企业,对开增值税销售发票,，虚增收入1.07亿元和利润2902万元。,由于,1999,年度报告利润总额,2312,万元，占黎明股份报告利润的,45.19%,，沈阳华伦所无疑应将该厂作为重点审计的对象。,单纯对开增值税发票，,不增加税负，但也无法虚增利润，除非虚增存货,。,64,对于存货巨额虚增的情况，沈阳华伦所通过,存货监盘,应能发现,巨额“盘亏”,的异常。而该厂正是通过虚增存货,2961,万元，达到虚增利润,2902,万元的目的。,运用分析性程序也可以发现，黎明毛纺织厂的销售毛利率高达,25.46%,，考虑到纺织行业的劳动密集型和低附加值特征，理应引起沈阳华伦所的警惕。,65,（2）黎明营销中心,虚拟两个销售对象,（沈阳红尊公司、和宜昌盛泰服饰公司），,虚开不能作进项抵扣的普通增值税发票,，虚增收入2269万元，利润1039万元。,由于虚增销售必然虚增主营业务成本，造成,存货虚减,，沈阳华伦所通过,存货监盘应能发现巨额“盘盈”,的异常。,66,（3）黎明进出口公司利用出口货物可以自制销售发票的政策条件，,虚拟外销业务,，1999年6月虚增收入582万元，利润63万元。,对外销收入，关键是要核实外汇水单是否及时收到。外汇水单的,收汇时间一般在,3,个月以内，而,1999,年,6,月到审计报告日有大半年时间,，沈阳华伦所应将拖了很长时间没有收汇的收入作为审计的重点，而通过,存货监盘将可以发现虚拟外销导致的存货“盘盈”,的异常。,67,（4）黎明进出口公司,人为扩大企业销售业务的核算范围,，擅自将本应在“委托发出材料”科目核算的外来委托加工服装业务，通过与被委托方对开发票的形式，虚增收入888万元（,财政部专员办没有认定其因此虚增利润,）。,沈阳华伦所应,审查相关合同或协议，特别是有无附加协议或合同,，本着“实质重于形式”原则进行职业判断。,68,如何识别,蓝田之谜造假的精品,蓝田股份是中国农业部下第一个上市的公司，,2000,年报告业绩高居沪深两市第二位，号称“中国农业第一股”。但事实绝非如此，专家认为蓝田股份的业绩无异于,“鱼塘里放卫星”,：,（,1,）,2000,年主营业务收入比重占,69%,的水产品，销售额达,12.7,亿，在养殖基地现场,钱货两清,成为惯例，而直线距离,200,公里以内的武昌鱼应收账款,回收期,577,天,，收入只是蓝田的,8%,，洞庭水殖应收账款回收期,178,天,，收入只是蓝田的,4%,。,果真如此，各家银行会争先恐后在瞿家湾设立分支机构，不会让,12.7,亿现金游离于银行系统之外,。,69,（2）2000年,固定资产,占资产百分比高于同业平均值1倍多，,在产品,占存货百分比高于同业平均值1倍，在产品绝对值,高于同业平均值,3倍。,仅从固定资产来看，无论是从规模还是增长率来看都明显偏高，蓝田,自上市以来所有的募集资金、新增借款和盈利几乎全部变成了固定资产,。,而,流动比率是,0.77,，速动比率是,0.35,，净营运资金是,-1.3,亿,，还暴露出蓝田无力偿还到期流动负债。,70,（3）精养鱼塘每亩水面产值达3万元，考虑到水产品的价格，意味着蓝田一亩水面至少要产3、4千公斤鱼，,每平方米水面下要有5060公斤鱼在游动,，这么大的密度氧气供应是大问题，恐怕只有在实验室才能做得到。,存货周转率,最低的1998年也达到4.49，最高的1995年甚至达到,10.82,，意味着蓝田股份从购买鱼苗到鱼儿长大并卖出最多只要80天的时间。,71,如何识别银广夏案例中国版的安然事件,（1）,收入、利润不可信,银广夏的主营业务是中草药的种植加工、葡萄酒种植酿酒。按产业划分，一部分是传统农业，另一部分是简单的加工业。,2000,年银广夏的主营业务,利润率高达,46%,，而深沪两市农业类、中草药类和葡萄酿酒类上市公司的利润率鲜有超过,20%,的。,萃取技术并不像银广夏所说是世界领先技术，可以获取暴利。相反，银广夏的主营业务由于,技术含量低，竞争壁垒弱，劳动强度简单，对自然环境和气候高度依赖,，净利润率能达到,10,就很不容易了。,这哪里是在种中草药，这分明是在,种金子？,72,（2）,“不可能的产量，不可能的价格，不可能的产品”,第一，以天津广夏萃取设备的产能，,即使通宵达旦运作，也生产不出其所宣称的数量,。,即使只按照银广夏,2000,年,1,月所公告的金额达,1.1,亿马克的合同所包括的产品，至少应用卵磷脂,100,吨、姜精油等,160,吨。但专家分析，就算设备,24,小时连续运作，一套,500,升,3,的二氧化碳超临界萃取设备,全年实际产量绝对不会超过,20-30,吨,。,73,从,原材料购买,环节看，天津广夏购买批次很少，,批量很大，都是整数吨位,，而且一次购买上千吨桂皮、生姜之类，,整个天津广夏厂区恐怕都盛不下,。,从生产成本环节看，,萃取技术是高温高压高耗电的,。银广夏主营业务收入大幅增长，但,水电费1999年仅20万元，2000年仅70万元,。,74,第二，天津广夏萃取产品,出口价格高到近乎荒谬,。,以姜精油为例，银广夏,公布的价格,是每千克在2800-3600元，而2000年11月17日,伦敦市场价格,是100美元/千克（折合人民币827元/千克）；西安嘉德公司了解的,国际市场价格,只在600-800元/千克；即使以北京星龙生物技术有限公司（国内最早采用二氧化碳超临界萃取设备的生产企业）,小批量生产的价格,测算，也只有1000-1200元/千克，,价格悬殊程度竟达3-5倍,。,75,第三，银广夏对德出口合同中的某些,产品,，根本不能用二氧化碳超临界萃取设备提取。,2001,年,3,月，银广夏与德国诚信公司签订每年,20,亿元人民币、连续,3,年总共,60,亿元的供货总协议，公司每年需要向德方提供桂皮精油,150,吨、桂皮含油树脂,150,吨、生姜精油,160,吨、生姜含油树脂,160,吨、脱咖啡因茶叶,9000,吨、天然咖啡因,157.5,吨、当归根油,24,吨、丹参酮,15,吨、,茶多酚,24,吨、银杏酮脂,30,吨、丹皮酚,26,吨、葛根素,10,吨,等萃取产品。,合同中提到的某些产品，如,茶多酚,属于水融性（极性）物质，,用二氧化碳超临界萃取技术根本提取不出来；银杏酮脂、丹皮酚、葛根素也很难提取。,76,（3）,所谓的出口业务漏洞百出,签下总金额达,60,亿元合同的,德国诚信公司,只与银广夏单线联系。而截至,2001,年,7,月，我国有三家公司购买了德国伍德公司制造的二氧化碳超临界萃取设备：除了天津广夏（,500,升,3,，,1999,年引进），还有西安嘉德（,500,升,2,，,2000,年引进）和广州的南方面粉厂（,250,升，,1995,年引进自用）。,从,资质条件,来看，德国诚信公司并非如银广夏所说是成立于,160,年前的百年老店。事实上，它成立于,1990,年，是注册资本仅为,10,万马克的一家小型贸易公司，在中国没有办事处，在互联网上也查不到丝毫信息，根本不可能有着总金额达,60,亿元的巨额对华贸易。,77,注册会计师在审查中曾收集到几份盖着“天津东港海关”字样、每种商品前的,“出口商品编号”均为空白的报关单,，稍通外贸实务常识的人都能发现这违反报关单填写的基本要求，而事实上这些所谓的出口根本不存在。,如果天津广夏宣称的出口属实，则按我国税法规定,可办理几千万的出口退税，但年报里根本没有任何反映出口退税的项目,，天津进出口退税分局查实天津广夏从未办理过出口退税。,78,天津海关,向,财经,杂志出具的书面证明：,1999,年,，天津广夏的出口额是,482,万美元（约合,4000,万元人民币），还不到银广夏所称的,5610,万马克（约合,2.2,亿元人民币）的,1,5,。而出口的货物中，有,2,3,是牙膏,，此外还有少量的亚麻籽油。,2000,年，仅出口,33571,美元。,2001,年,1-6,月，,没有一分钱的出口额,。,以上数据包括了,以天津广夏之名在全国任何口岸出口的所有金额,，而不仅仅是天津海关。,79,