注册会计师新金融工具相关会计准则培训课件

新金融工具相关会计准则新金融工具相关会计准则新金融工具相关会计准则12金融工具相关会计准则修订情况2金融工具相关会计准则修订情况企业会计准则第企业会计准则第22号号金融工具确认和计量金融工具确认和计量企业会计准则第企业会计准则第23号号金融资产转移金融资产转移企业会计准则第企业会计准则第24号号套期会计套期会计企业会计准则第企业会计准则第37号号金融工具列报金融工具列报财政部关于保险公司执行新金融工具相关会计财政部关于保险公司执行新金融工具相关会计准则有关过渡办法的通知准则有关过渡办法的通知 新金融工具相关会计准则（新金融工具相关会计准则（20172017年修订）年修订）企业会计准则第22号金融工具确认和计量 新金融工具3新金融工具相关会计准则金融工具相关会计准则修订背景金融工具相关会计准则修订背景一一二二三三四四金融工具相关会计准则主要修订内容及实施金融工具相关会计准则主要修订内容及实施金融工具列报金融工具列报金融工具确认和计量金融工具确认和计量4五五金融资产转移金融资产转移新金融工具相关会计准则金融工具相关会计准则修订背景一二三四金金融工具相关会计准则修订背景一、新问题亟待解决二、国际财务报告准则金融工具准则的修订，中国企业会计准则与国际财务报告准则的趋同5金融工具相关会计准则修订背景一、新问题亟待解决二、国际财务报国际财务报告准则金融工具准则的修订金融危机发生后，二十国集团峰会要求全球会计准则制定机构努力建立一套高质量的全球准则。为回应此项要求，IASB决定将以替代IAS 39为目的的项目分成三个主要阶段：分类与计量、减值及套期。6国际财务报告准则金融工具准则的修订金融危机发生后，二十国集团金融工具相关会计准则修订企业会计准则第企业会计准则第2222号号金融工具确认和计量金融工具确认和计量企业会计准则第企业会计准则第2323号号金融资产转移金融资产转移企业会计准则第企业会计准则第2424号号套期会计套期会计企业会计准则第企业会计准则第3737号号金融工具列报金融工具列报IFRS 9 IAS 32+IFRS 7企业会计准则国际财务报告准则7金融工具相关会计准则修订企业会计准则第22号企业会计准则第2新金融工具相关会计准则金融工具相关会计准则修订背景金融工具相关会计准则修订背景一一二二三三四四金融工具相关会计准则主要修订内容及实施金融工具相关会计准则主要修订内容及实施金融工具列报金融工具列报金融工具确认和计量金融工具确认和计量8五五金融资产转移金融资产转移新金融工具相关会计准则金融工具相关会计准则修订背景一二三四金金融工具相关会计准则主要变化1 1金融资产分类由金融资产分类由现行现行“四分类四分类”改为改为“三分类三分类”2 2金融资产减值会金融资产减值会计由计由“已发生损已发生损失法失法”改为改为“预预期损失法期损失法”3 3套期会计更加如套期会计更加如实地反映企业的实地反映企业的风险管理活动风险管理活动9金融工具相关会计准则主要变化1金融资产分类由现行“四分类”改 变化之一：金融资产分类原准则的“四分类法”10 变化之一：金融资产分类原准则的“四分类法”10变化之一：金融资产分类新准则的“三分类法”1 1以摊余成本计量的金融资产以摊余成本计量的金融资产2 2以公允价值计量且其变动计入其他以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（综合收益的金融资产（FVOCIFVOCI）3 3以公允价值计量且其变动计入当以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（期损益的金融资产（FVTPLFVTPL）11变化之一：金融资产分类新准则的“三分类法”1以摊余成本计变化之一：金融资产分类金融资产分类判定流程可以将非交易性权益投资指定为公允价值变动计入其他综合收益！12变化之一：金融资产分类金融资产分类判定流程可以将非交易性变化之二：金融资产减值方法原准则方法当前当前的贷款损失准备计提方法：的贷款损失准备计提方法：已发生损失模型已发生损失模型当前环境组合评估历史损失经验已发生损失调整准备金依据资产负债表日已发生的损失进行准备金依据资产负债表日已发生的损失进行计提计提以历史损失经验为基础确定准备金水平以历史损失经验为基础确定准备金水平 +通通过调整来反映当前的经济环境过调整来反映当前的经济环境13变化之二：金融资产减值方法原准则方法当前的贷款损失准备计变化之二：金融资产减值方法原准则方法某个时间点的损失估计某个时间点的损失估计0.0%0.5%1.0%1.5%2.0%2.5%3.0%3.5%4.0%1981198219831984198519861987198819891990199119921993199419951996199719981999200020012002200320042005会计时点损失时时点点准准备备金金反反映映的的是是截截至至资资产负债表日的损失状况产负债表日的损失状况时时点点准准备备金金的的波波动动同同经经济济周周期期趋趋势势变变动动相相吻吻合合（顺顺周周期期性）性）太少太迟！14变化之二：金融资产减值方法原准则方法某个时间点的损失估计金融工具的定义15CAS22-金融工具确认和计量第四十六条：企业应当按照本准则规定，以预期预期信用损失信用损失为基础，对下列项目进行减值会计处理并确认损失准备损失准备。第四十七条 预期信用损失预期信用损失，是指以发生违约的违约的风险风险为权重的金融工具信用损失的加权平均值加权平均值。信用损失信用损失，是指企业按照原实际利率折现的、根据合同应收的所有合同现金流量与预期收取的所有现金流量之间的差额，即全部现金短缺的现值。变化之二：金融资产减值方法新准则方法金融工具的定义15CAS22-金融工具确认和计量变化之二初始确认后信用质量变化减值确认利息收入12个月的预期损失整个存续期预期损失整个存续期预期损失 基于总额基于总额 基于净额阶段1信用质量良好（初始确认）阶段2信用质量下降（自初始确认后信用风险显著增加）阶段3不良（发生信用减值）变化之二：金融资产减值方法新准则方法“三阶段三阶段”减值模型减值模型16初始确认后信用质量变化减值确认利息收入12个月的预期损失整个变化之三：套期会计在财务报表中反映主体在财务报表中反映主体风险管理活动的影响风险管理活动的影响使套期会计与风险管理紧使套期会计与风险管理紧密结合密结合引入一种以原则为导向的引入一种以原则为导向的方法方法 17变化之三：套期会计在财务报表中反映主体风险管理活动的影响使套变化之三：套期会计扩大符合条件的被套期项目18变化之三：套期会计扩大符合条件的被套期项目18变化之三：套期会计扩大符合条件的套期工具19变化之三：套期会计扩大符合条件的套期工具19变化之三：套期会计原则导向的套期有效性评估经济关系关系被套期项目和套期工具的价值变动方向相反（基本上可以对冲）信用信用风险不主不主导信用风险会使经济关系无效套期比套期比率率套期关系再平衡平衡20变化之三：套期会计原则导向的套期有效性评估经济关系信用风金融工具相关会计准则主要变化其他五方面的改进简化嵌入衍生工具化嵌入衍生工具的会的会计处理理混合合同主合同为金融资产的，应将混合合同作为一个整体进行会计处理，不再分拆；混合合同不属于金融资产的，基本继续沿用现行准则关于分拆的规定。调整非交易性整非交易性权益益工具投工具投资的会的会计处理理允许企业将非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益进行处理，但该指定不可撤销，且在处置时不得将原计入其他综合收益的累计公允价值变动额结转计入当期损益。进一步明确金融一步明确金融资产转移的判断原移的判断原则及其会及其会计处理理维持金融资产转移及其终止确认判断原则不变的前提下，对相关判断标准、过程及会计处理进行了梳理，突出金融资产终止确认的判断流程，对相关实务问题提供了更加详细的指引。增加套期会增加套期会计中期中期权时间价价值的会的会计处理方法理方法引入了新的会计处理方法，期权时间价值的公允价值变动应当首先计入其他综合收益，后续的会计处理根据被套期项目的性质分别进行处理。增加套期会增加套期会计中信中信用用风险敞口的公允敞口的公允价价值选择权符合一定条件的企业可以在金融工具初始确认时、后续计量中或尚未确认时，将金融工具的信用风险敞口指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融工具；当条件不再符合时，应当撤销指定。21金融工具相关会计准则主要变化其他五方面的改进简化嵌入衍生金融工具相关会计准则的实施实施时间安排对会计实务的影响22金融工具相关会计准则的实施实施时间安排对会计实务的影响22金融工具相关会计准则实施时间安排2018年1月1日在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报告的企业2019年1月1日其他境内上市企业2021年1月1日执行企业会计准则的非上市企业4 4项准则应一并实施项准则应一并实施保险公司实施另行规定保险公司实施另行规定23金融工具相关会计准则实施时间安排2018年1月1日在境内外同 实务影响和准备工作会计报告内部控制投资业务管理系统改造改变会计计量方法、改变会计计量方法、标准和信息系统，标准和信息系统，将影响财务相关的将影响财务相关的活动；公允价值评活动；公允价值评估管理的重要性更估管理的重要性更高；基于新准则，高；基于新准则，需要优化准备金模需要优化准备金模型、建立系统以实型、建立系统以实现精细化管理，监现精细化管理，监管指标和最优选择管指标和最优选择可能会受到影响可能会受到影响需建立与新准则相需建立与新准则相适应的内控机制，适应的内控机制，将金融资产分类前将金融资产分类前置到业务流程中进置到业务流程中进行判断；管理上的行判断；管理上的分组及业务模式的分组及业务模式的改变会影响考核方改变会影响考核方法，资产管理流程，法，资产管理流程，公允价值评估管理公允价值评估管理及其他相关的控制及其他相关的控制需要重新梳理业务需要重新梳理业务模式、合同条款，模式、合同条款，并有可能对现有业并有可能对现有业务模式和条款、业务模式和条款、业务系统进行变更；务系统进行变更；投资分类指引需要投资分类指引需要变更，各账户的资变更，各账户的资产负债匹配策略需产负债匹配策略需要调整；估值技术要调整；估值技术和模型的全面梳理和模型的全面梳理与更新与更新由于会计分类及以由于会计分类及以上衍生的改变，现上衍生的改变，现有的流程、系统需有的流程、系统需作出相关改造，以作出相关改造，以配合会计、流程及配合会计、流程及其他更新。各个相其他更新。各个相关单位需配合完成关单位需配合完成投资业务流程、风投资业务流程、风控流程、业务和财控流程、业务和财务系统改造务系统改造24 实务影响和准备工作会计报告内部控制投资业务管理系统改造改变新金融工具相关会计准则金融工具相关会计准则修订背景金融工具相关会计准则修订背景一一二二三三四四金融工具相关会计准则主要修订内容及实施金融工具相关会计准则主要修订内容及实施金融工具列报金融工具列报金融工具确认和计量金融工具确认和计量25五五金融资产转移金融资产转移新金融工具相关会计准则金融工具相关会计准则修订背景一二三四金 金融工具相关准则涉及的主要概念26v 金融工具金融工具v 衍生工具衍生工具v 金融负债金融负债v 权益工具权益工具v 金融资产金融资产 金融工具相关准则涉及的主要概念26 金融工具 金融工具的定义1 1现金结算现金结算2 2合同基础合同基础27CAS22-金融工具确认和计量第二条：金融工具金融工具，是指形成一方的金融资产并形成其他方的金融负债或权益工具的合同。金融工具的定义1现金结算2合同基础27CAS22-金融 2024/8/728现金现金应收款项应收款项应付款项应付款项债券投资债券投资自身权益工具等自身权益工具等金融期货金融期权金融互换金融远期净额结算的商品期货等价值衍生价值衍生/净投资很少或零净投资很少或零/未来交割未来交割 金融工具的定义金融工具基本金融工具衍生(金融)工具2023/7/3028现金金融期货价值衍生/净投资很少或零/衍生工具的定义29CAS22-金融工具确认和计量第五条：衍生工具衍生工具，是指属于本准则范围并同时具备下列特征的金融工具或其他合同：1、其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他变量的变动而变动，变量为非金融变量的，该变量不应与合同的任何一方存在特定关系。2、不要求初始净投资，或者与对市场因素变化预期有类似反应的其他合同相比，要求较少的初始净投资。3、在未来某一日期结算。衍生工具的定义29CAS22-金融工具确认和计量第五衍生工具运用(实例):例1 公司运用衍生工具 日本海协基金会 交叉货币互换 国内某银行 国内公司 互换:公司“愿意”承担美元负债,将日元负债转为美元负债;期间以“固定固定”利率互换，期末进行本金交换。2024/8/730固定利率借款 权益法与金融工具准则 衍生工具应用实例衍生工具运用(实例):2023/7/3030固定利率借款 例2 中国人民银行商业银行:货币互换 2024/8/7312016年11月25日,人行以1美元=6.8810元人民币,出售美元60亿,并承诺在1年后以1美元=6.75元人民币回购该批美元.国内十家商业银行 权益法与金融工具准则 衍生工具应用实例中国人民银行例2 中国人民银行商业银行:货币互换2023/7/30例3 某公司收到国外进口商支付的货款1000万美元,需要将货款结汇成人民币用于国内支出,同时该公司需要采购国外生产设备,并将于6个月后支付1000万美元货款.为规避美元贬值风险,该公司可与银行办理一笔即期对6个月远期的人民币与美元互换业务:即期卖出1000万美元,取得人民币;签订6个月远期合同，按照约定汇率以人民币买入1000万美元.2024/8/732 权益法与金融工具准则 衍生工具应用实例例3 2023/7/3032 权益法与金融工具准则 金融负债金融负债是指下述负债：(1)以下合同义务：q向其他方交付现金或其他金融资产交付现金或其他金融资产；q在潜在不利的条件下，与其他方交换金融资产或金融负债交换金融资产或金融负债。(2)将以主体自身权益工具结算或可以以主体自身权益工具结算的合同，且该合同是：q一项非非衍衍生生工工具具，使主体承担或可能承担交交付付可可变变数数量量自自身身权权益益工具工具的义务；或q一项衍衍生生工工具具，该衍生工具将以或可能以以固固定定数数额额的的现现金金或或其其他他金金融融资资产产换换取取固固定定数数量量的的主主体体自自身身权权益益工工具具以以外外的的其其他他方方式式结算。为此，主体自身的权益工具不包括被划分为权益的可回售金融工具和清算产生的义务、符合一定条件的以发行人功能货币以外的货币计价的配股权或本身就是在未来收取或交付自身权益工具的合同。权益法与金融工具准则 金融负债的定义金融负债是指下述负债：权益法与金融工具准则 金融负债的33 权益法与金融工具准则 权益工具的定义指证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益剩余权益的合同。（CAS37第九条）仅当下述(a)及(b)两个条件同时被满足时，该工具属于权益工具权益工具:(1)该工具不具有不具有下述合同义务：q 向其他主体交付现金或其他金融资产交付现金或其他金融资产；或q在对发行者潜在不利的条件下与另一主体交换金融资产或负债交换金融资产或负债；(2)若该工具將以或可能以发行人本身之权益工具交割，那么这一工具需是：q 一项非衍生工具非衍生工具，且该非衍生工具对发行者来说不含交付可不含交付可变数量的自身权益工具变数量的自身权益工具的合同义务；或q一项衍生工具衍生工具，且将通过发行以固定数额的现金或其他金融资以固定数额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具产换取固定数量的自身权益工具的方式进行结算。权益法与金融工具准则 权益工具的定义指证明拥有某个企业34金融资产金融资产是指下述资产：(1)以下合同权利：q向其他方收取现金或其他金融资产现金或其他金融资产；q在潜在有利的条件下，与其他方交换金融资产或金融负债交换金融资产或金融负债。(2)将以主体自身权益工具结算或可以以主体自身权益工具结算的合同，且该合同是：q一项非非衍衍生生工工具具，使主体承担或可能收收到到可可变变数数量量自自身身权权益益工工具具的义务；或q一项衍衍生生工工具具，该衍生工具将以或可能以以固固定定数数额额的的现现金金或或其其他他金融资产换取固定数量的主体自身权益工具以外的其他方式金融资产换取固定数量的主体自身权益工具以外的其他方式结算。(3)现金、其他方的权益工具 权益法与金融工具准则 金融资产的定义金融资产是指下述资产：权益法与金融工具准则 金融资产的35 权益法与金融工具准则 金融工具准则涉及的主要概念 甲公司：乙公司：发行公司债券 债券投资（金融负债）（金融资产）发行公司普通股 股权投资（权益工具）（金融资产）权益法与金融工具准则 金融工具准则涉及的主要概念 甲36 2024/8/737q 债务与权益的区分债务与权益的区分q 收益和库存股收益和库存股q 金融资产和金融负债的抵销金融资产和金融负债的抵销CAS37:金融工具列报主要内容 2023/7/3037 债务与权益的区分CAS37:金38p基本原则+若干重要例外p基本原则I.交付现金的义务II.会计意义上的所有者权益和普通股（极其重要！）p若干重要例外I.或有结算（务必联系普通股理解）和结算选择权II.可回售工具和有限寿命工具p金融成分法债务与权益的区分-判断标准基本原则+若干重要例外债务与权益的区分-判断标准39p所有者权益：剩余p普通股：按比例份额分享的剩余所有者权益-普通股=其他权益工具基本原则所有者权益：剩余基本原则40若干重要例外或有结算条款或有结算条款，指是否通过交付现金或其他金融资产进行结算，或者是否以其他导致该金融工具成为金融负债的方式结算，需要由发行方和持有方均不能控制的未来不确定事项的发生或不发生来确定的条款。如股价指数、消费价格指数变动，利率或税法变动，发行方未来收入、净收益或债务权益比率等或发行方和持有方均不能控制的未来不确定事项的结果发行方应将其归类为金融负债。若干重要例外或有结算条款或有结算条款，指是否通过交付现金41若干重要例外或有结算条款除非：除非：要求以现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的或有结算条款几乎不具有可能性，即相关情形极端罕见、显著异常且几乎不可能发生。只有在发行方清算时，才需以现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算。按照本规定分类为权益工具的可回售工具。若干重要例外或有结算条款除非：42若干重要例外结算选择权对于存在结算选择权的衍生工具（例如，合同规定发行方或持有方能选择以现金净额或以发行股份交换现金等方式进行结算的衍生工具），发行方应当将其确认为金融资产或金融负债。如果合同条款中所有可能的结算方式均表明该衍生工具应当确认为权益工具的，则应当确认为权益工具。若干重要例外结算选择权对于存在结算选择权的衍生工具（例如43若干重要例外可回售工具如果发行方发行的金融工具合同条款中约定，持有方有权将该工具回售给发行方以获取现金或其他金融资产，或者在未来某一不确定事项发生或者持有方死亡或退休时，自动回售给发行方的，则为可回售工具。这是一种例外。举例：亚洲开发银行若干重要例外可回售工具如果发行方发行的金融工具合同条款中44若干重要例外可回售工具符合金融负债定义但同时具有下列特征的可回售金融工具，应当分类为权益工具：（1）赋予持有方在企业清算时按比例份额获得该企业净资产的权利。企业净资产按比例份额（2）该工具所属的类别次于其他所有工具类别。（3）该类别的所有工具具有相同的特征。（4）除了发行方应当以现金或其他金融资产回购或赎回该工具的合同义务外，该工具不满足金融负债定义中的任何其他特征。（5）估值特征符合普通股（关于第16条（五）。若干重要例外可回售工具符合金融负债定义但同时具有下列特征45若干重要例外有限寿命工具某些金融工具的发行合同约定，发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产，这种清算确定将会发生并且不受发行方的控制，或者发生与否取决于该工具的持有方。对于发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具，符合金融负债定义但同时具有下列特征的，应当分类为权益工具：（1）赋予持有方在企业清算时按比例份额获得该企业净资产的权利。（2）该工具所属的类别次于其他所有工具类别。该工具在归属于该类别前无须转换为另一种工具，且在清算时对企业资产没有优先于其他工具的要求权。（3）在次于其他所有类别的工具类别中，发行方对该类别中所有工具都应当在清算时承担按比例份额交付其净资产的同等合同义务。若干重要例外有限寿命工具某些金融工具的发行合同约定，发行46对可回售工具与有限寿命主体工具的发行人的要求分类为权益的可回售工具，或发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具，除应具备上述特征外，其发行方应当没有同时具备下列特征的其他金融工具或合同：（1）现金流量总额实质上基于企业的损益、已确认净资产的变动、已确认和未确认净资产的公允价值变动（不包括该工具或合同的任何影响）。（2）实质上限制或固定了可回售工具或仅在清算时才有义务按比例交付净资产的工具的持有方所获得的剩余回报。在运用上述条件时，对于发行方与上述可回售或仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的工具持有方签订的非金融合同，如果其条款和条件与发行方和其他方之间可能订立的同等合同类似，不应考虑该非金融合同的影响。但是，如果不能做出此判断，则不得将该工具分类为权益工具。对可回售工具与有限寿命主体工具的发行人的要求分类为权益的可回47条款判断从强制付息条款对形形色色的投资者保护条款 发行优先股，不承诺固定的股息支付或承诺年化利率为n%，但可无条件、无限制推延还本付息，同时也规定了相关的保护条款：如果发行人向普通股股东分红或普通股股东减资了，必须连本带利地将欠优先股股东的本金和利息都全额偿付。间接义务、经济压力与利率跳升 条款判断从强制付息条款对形形色色的投资者保护条款48案例1A公司为上市公司，A公司与B公司合资设立房地产开发有限公司C公司，注册资本5亿元，其中A公司出资3亿元，占注册资本60%，B公司出资2亿，占注册资本40%。2*17年3月，A公司、B公司与D信托签署了增资协议，由D信托发起设立“X股权投资集合信托计划”，D信托公司向C公司增资5亿元。增资完成后，C公司的注册资本增加至10亿元，其中A公司持有30%股权、B公司持有20%股权、D信托公司持有50%。该信托规模为10亿元。根据相关协议安排，A公司仍然控制C公司。C公司定期向信托计划支付固定收益的利息，且3年后，信托计划收回所投入全部资金。问题：A公司合并报表中对C公司的权益归属于母公司的比例 应该是60%还是30%？案例1A公司为上市公司，A公司与B公司合资设立房地产开发有限49案例2甲公司为上市公司，甲公司的子公司乙向丙信托公司以股权信托的方式进行融资，金额为4.5亿元，期限3年。该融资款作为丙公司对乙公司的增资，其中人民币2000万元作为实收资本，人民币4.3亿元作为资本公积。增资后，乙公司的实收资本由原来的人民币5000万元增至人民币7000万元，丙公司持股28.57%。甲公司同时与丙公司约定，信托存续期内，丙公司不参与乙公司的具体经营管理，亦无表决权，但享有参与分红的权利。信托期限届满之日，甲公司回购丙公司持有的股权，股权信托计划终止。股权回购款为投资款本金人民币4.5亿元加上固定回报，并扣除累计已经支付的现金股利（如有）。其中，固定回报为按照投资款本金人民币4.5亿元和年利率8%计算的金额。问题：分别站在甲公司合并报表中和乙公司个别财务报表的角度，股权信托融资应作为负债还是权益？案例2甲公司为上市公司，甲公司的子公司乙向丙信托公司以股权信50收益和库存股-基本原则p属于金融负债的利息、股利（股息）、利得/损失、赎回/再融资的利得/损失，计入损益；属于权益工具的，发行方计入权益。p权益性交易（资本性交易）的交易费用从权益中扣减。p发行复合金融工具的交易费用，按公允价值比例分配；多项交易相关的交易费用，合理一致的方法分配。p会计上金融负债的“股利”，计入费用合并列示，附注单独披露。p权益扣减项的交易费用，附注中单独披露。p回购库存股的对价和交易费用，减少权益。p库存股在资产负债表中单独行项目列示。收益和库存股-基本原则属于金融负债的利息、股利（股息）、利得51金融资产与金融负债的抵销-基本原则p除了同时具备两个条件之外一律不准抵销（第28条）：法定抵销权利净额结算或实现净额结算效果（同时变现抵销的金融资产并清偿相关金融负债）p意图（哪怕双方意图）不能代替权利（第31条2）p权利不能代表意图仅有权利，没有行使权利的打算（净额结算或打算实现净额结算效果），不能抵销（第31条1）p同为从资产负债表中移除：抵销与终止确认不同有无损失/利得（第35条）。金融资产与金融负债的抵销-基本原则除了同时具备两个条件之外一52金融资产与金融负债的抵销-法定权利p受法律保护的合同约定权利。（第30条2）p当前（立即）可执行，不取决于交易对手方履约或违约。（第30条1）p交易对手方死了、残了、财务困难了、破产了，统统不影响这种法定权利的存在。（第30条1）金融资产与金融负债的抵销-法定权利受法律保护的合同约定权利。53金融资产与金融负债的抵销-实现净额结算效果p符合的7种条件（第32条举例分析）p5种常见反面典型（第33条）p总互抵协议（作为第33条的延续，单独点名批评）金融资产与金融负债的抵销-实现净额结算效果符合的7种条件（第新金融工具相关会计准则金融工具相关会计准则修订背景金融工具相关会计准则修订背景一一二二三三四四金融工具相关会计准则主要修订内容及实施金融工具相关会计准则主要修订内容及实施金融工具列报金融工具列报金融工具确认和计量金融工具确认和计量54五五金融资产转移金融资产转移新金融工具相关会计准则金融工具相关会计准则修订背景一二三四金 2024/8/755q 本准则的适用范围本准则的适用范围q 金融资产和金融负债分类和计量金融资产和金融负债分类和计量q 金融工具减值金融工具减值CAS22:金融工具确认和计量主要内容 2023/7/3055 本准则的适用范围CAS22:金 金融工具准则适用范围1 1符合金融工具定义，且在金融工具准则中符合金融工具定义，且在金融工具准则中2 2符合金融工具定义，但不在金融工具准则中符合金融工具定义，但不在金融工具准则中3 3不符合金融工具定义，但在金融工具准则中不符合金融工具定义，但在金融工具准则中56 金融工具准则适用范围1符合金融工具定义，且在金融工具准则 不涉及的主要业务及内容57v 长期股权投资准则规定的股权投资：控制、共同控制、重大影响这三种适长期股权投资准则规定的股权投资：控制、共同控制、重大影响这三种适用长股投准则，但选择用金融工具准则的除外用长股投准则，但选择用金融工具准则的除外v 权益工具：自身权益工具的计量在权益工具：自身权益工具的计量在37号准则规定号准则规定v 职工薪酬职工薪酬v 股份支付股份支付v 债务重组债务重组v 或有事项或有事项v 收入：合同资产归收入准则管，但减值按本准则收入：合同资产归收入准则管，但减值按本准则v 企业合并：企业合并中的远期满足条件的，不作处理企业合并：企业合并中的远期满足条件的，不作处理v 租赁合同，但租赁应收款的减值、终止确认，租赁应付款的终止确认，以租赁合同，但租赁应收款的减值、终止确认，租赁应付款的终止确认，以及嵌入的衍生工具按本准则及嵌入的衍生工具按本准则v 金融资产转移金融资产转移v 套期保值套期保值v 保险合同：符合金融工具定义，但由保险合同相关会计准则规范保险合同：符合金融工具定义，但由保险合同相关会计准则规范v 财务担保合同：可选择，按保险合同准则或本准则，可以一单一单地指定，财务担保合同：可选择，按保险合同准则或本准则，可以一单一单地指定，但一经选择，不得撤销。但一经选择，不得撤销。不涉及的主要业务及内容57 长期股权投资准则规定的股权投 权益法与金融工具准则金融工具准则适用范围第七条：贷款承诺本准则适用于入表的贷款承诺，分三类。所有贷款承诺均适用本准则关于终止确认的规定。企业作为贷款承诺发行方的，还适用本准则关于减值的规定。第八条：非金融项目的合同除了企业按照预定的购买、销售或使用要求签订并持有旨在收取或交付非金融项目的合同适用其他相关会计准则外，企业应当将该合同视同金融工具，适用本准则。公允价值选择权：即使企业按照预定的购买、销售或使用要求签订并持有旨在收取或交付非金融项目的合同的，企业也可以将该合同指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。权益法与金融工具准则金融工具准则适用范围第七条：贷款承诺58现金流量仅为本金及未偿付本金金额之利息的支付（SPPI）业务模式=以收取合同现金流量为目标而持有业务模式=以收取合同现金流量和出售金融资产为目标而持有其他业务模式其他类型的现金流量以摊余成本计量以公允价值计量且其变动计入其他综合收益(FVOCI)*FVTPLFVTPL以公允价值计量且其变动计入损益(FVTPL)FVTPL*不含权益工具投资。主体可选择将公允价值变动列示在其他综合收益中。第2步第1步金融资产分类59现金流量仅为本金及未偿付本金金额之利息的支付（SPPI）业旧准则旧准则：在公平交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿的价格。新准则：新准则：是指市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格。60公允价值定义旧准则：在公平交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或持有资产以收取合同现金流量通过收取工具存续期内的合同付款额来实现现金流量通常仅涉及较低频率和较小价值的出售计量:摊余成本既收取合同现金流量又出售金融资产既收取合同现金流量又出售金融资产 出售金融资产对于实现业务模式目标是不可或缺的通常涉及更频繁和更大价值的出售计量:FVOCI其他业务模式并非持有资产以收取合同现金流量，也不是通过既收取合同现金流量又出售金融资产来实现目标收取合同现金流量对实现业务模式的目标而言只是附带性质的活动计量:FVTPL61业务模式的类型（第1步）持有资产以收取合同现金流量通过收取工具存续期内的合同付款额来剩余类别如果金融资产不符合其他类别，则自动归入FVTPL类别公允价值选择权初始确认时指定 可消除或减少会计错配 注:选择权指定不可撤销62以公允价值计量且其变动计入损益（FVTPL）剩余类别如果金融资产不符合其他类别，则自动归入FVTPL类别对于权益工具投资的要求对于本应分类为FVTPL的特定权益工具投资，主体可在初始确认时做出不可撤销的选择，将其公允价值的后续变动在其他综合收益中列报条件:既不是为交易而持有的，也不是购买方在企业合并中确认的或有对价为交易而持有（定义）主要是为近期出售或回购而获得或产生属于集中进行管理的可辨认金融工具组合的一部分，并且有证据表明近期实际存在短期获利方式是一项衍生工具（作为财务担保合同或被指定为有效套期工具的衍生工具除外）63允许逐项对每个工具作出选择以公允价值计量且其变动计入其他综合收益（FVOCI）对于权益工具投资的要求对于本应分类为FVTPL的特定权益工具如果金融资产的合同约定的现金流量，仅为本金及未偿付本金金额之利息的支付（SPPI），则视持有该金融资产的业务模式不同，金融资产应当以摊余成本或 FVOCI 进行后续计量本金=持有人转让的金额（在初始确认时金融资产的公允价值）利息是对下列项目的对价:货币的时间价值和信用风险;其他借贷风险（例如，流动性风险）；相关成本（例如，管理成本）；及利润率64合同现金流量特征（第2步）如果金融资产的合同约定的现金流量，仅为本金及未偿付本金金额之对管制利率的例外由政府或监管机构制定利率，因而货币时间价值要素不仅针对时间的推移提供对价 如果管制利率提供的对价大致反映了时间的推移，且并未提供与基本借贷安排不一致的合同现金流量风险敞口或波动性敞口，则这种管制利率可视为代表货币时间价值的要素65合同现金流量特征（第2步）（续）对管制利率的例外65合同现金流量特征（第2步）（续）常见金融资产分类（仅供参考）公允价值变动计入其他综合收益战略性股权投资部分债券非为交易而持有的某些权益投资摊余成本普通公司债普通零售贷款 某些简单的ABS/CDO某些流动性管理下持有的债券公允价值变动计入当期损益为交易而持有的 投资结构性贷款衍生资产一些更复杂的ABS/CDO某些流动性管理 下持有的债券66 常见金融资产分类（仅供参考）公允价值变动计入其他综合收益战1.以公允价值计量且其变动计入损益（FVTPL）为交易而持有的金融负债，包括不作为套期工具核算的衍生负债作为套期工具核算的衍生负债公允价值选择权 在初始确认时指定 2.摊余成本67金融负债分类1.以公允价值计量且其变动计入损益（FVTPL）为交易而持初始账面金额以FVTPL计量时初始账面金额不以FVTPL计量时公允价值对交易费用的调整资产 资产或负债负债初始账面金额=不以FVTPL计量时初始计量68初始账面金额以FVTPL计量时初始账面金额不以FVTPL计量资产负债摊余成本损益使用实际利率法确认利息收入减值 外汇利得和损失终止确认产生的利得或损失其他综合收益无 69金融资产的后续计量摊余成本资产负债摊余成本损益使用实际利率法确认利息收入减值 外汇利得资产负债公允价值损益使用实际利率法确认利息收入减值外汇利得和损失其他综合收益并非在损益中确认的其他公允价值变动(终止确认时累计金额转回至损益)70金融资产的后续计量FVOCI（债务工具）资产负债公允价值损益使用实际利率法确认利息收入减值外汇利得和资产负债公允价值损益股利其他综合收益公允价值变动和外汇差额部分(累计的金额不得重分类至损益 可在权益内划转)71金融资产的后续计量FVOCI（权益工具投资）资产负债公允价值损益股利其他综合收益公允价值变动和外汇差额部资产负债公允价值损益公允价值变动终止确认产生的利得或损失其他综合收益无 72金融资产的后续计量FVTPL资产负债公允价值损益公允价值变动终止确认产生的利得或损失其他初始计量公允价值*市场参与者之间在计量日进行的有序交易中，转移一项负债所需支付的价格后续计量取决于:-摊余成本：使用实际利率法;-FVTPL：衍生工具、采用公允价值选择权核算的负债及其他金融负债73*公允价值的定义：“市场参与者之间在计量日进行的有序交易中，出售一项资产所能收到或转移一项负债所需支付的价格。”金融负债计量初始计量公允价值*市场参与者之间在计量日进行的有序交易金融资产当且仅当主体改变其管理金融资产的业务模式时预期发生频率很低金融负债主体不应对任何金融负债作出重分类74主体自重分类日起采用未来适用法进行处理。金融工具重分类金融资产当且仅当主体改变其管理金融资产的业务模式时预期发生禁止重分类任何情况下，交易性金融资产不能重分类为其他金融资产，其他金融资产也不能重分类为交易性金融资产。有条件的重分类将持有至到期投资到期前出售或重分类了的一部分（较大比例），剩余部分也不能再作为持有至到期投资，而应该重分类为可供出售金融资产，并且在两个完整会计年度内，不能把任何金融资产重分类为持有至到期投资。75金融资产的重分类原准则禁止重分类任何情况下，交易性金融资产不能重分类为其他金融资产业务模式变更的例子业务模式变更的例子:下述各项并非业务模式变更：下述各项并非业务模式变更：1.主体拥有为在短期内出售而持有的商业贷款组合。o主体收购了一家管理商业贷款的公司，该公司的业务模式是为收取合同现金流量而持有贷款。o该商业贷款组合不再是为出售而持有，并且公司现在将该组合与所取得的商业贷款一同管理，都是为收取合同现金流量而持有的资产。2.某金融服务公司决定终止其零售抵押业务 不再接受新业务，并且该金融服务公司正在积极寻求出售其抵押贷款组合。改变与特定金融资产相关的意图（即使在市场状况发生重大变化的情况下）金融资产特定市场的暂时性消失。金融资产在具有不同业务模式的主体各部分之间的转移。76业务模式变更业务模式变更的例子:下述各项并非业务模式变更：1.主体拥有转入类别FVTPL类别FVOCI类别摊余成本类别转出类别 FVTPL类别继续以公允价值计量该资产在重分类日的公允价值=新的账面总额根据该资产在重分类日的公允价值确定实际利率FVOCI类别继续以公允价值计量计入其他综合收益的累计利得或损失 在重分类日重分类至损益在重分类日按金融资产的公允价值进行重分类计入其他综合收益的累计利得或损失 从权益中转出并调整重分类日金融资产的公允价值实际利率及预期信用损失 不进行调整摊余成本类别在重分类日以公允价值计量原摊余成本与公允价值之间的差额 计入损益原摊余成本与公允价值之间的差额 计入其他综合收益实际利率及预期信用损失 不进行调整77金融资产的重分类计量转入类别FVTPL类别FVOCI类别摊余成本类别转出类别 F主合同为其他的，沿用原分拆规定主合同为主合同为CAS 22CAS 22范围内资产的，不分拆范围内资产的，不分拆混合合同和嵌入衍生工具78主合同为其他的，沿用原分拆规定主合同为CAS 22范围内资产范围以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产应收租赁款应收账款和合同资产非以公允价值计量且其变动计入损益的贷款承诺和财务担保合同以摊余成本计量的金融资产79减值要求的范围范围以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产应收租赁初始确认后信用质量变化减值确认利息收入12个月的预期损失整个存续期预期损失整个存续期预期损失 基于总额基于总额 基于净额阶段1信用质量良好（初始确认）阶段2信用质量下降（自初始确认后信用风险显著增加）阶段3不良（发生信用减值）金融资产减值方法“三阶段三阶段”减值模型减值模型80初始确认后信用质量变化减值确认利息收入12个月的预期损失整个金融资产减值81金融资产减值81什么是12个月预期信用损失?什么是整个存续期预期信用损失?整个存续期预期信用损失的一部分，代表报告日后12个月内若发生违约而导致的存续期现金短缺，考虑该违约发生概率后的加权金额因金融工具整个预计存续期内所有可能发生的违约事件而导致的预期信用损失预期信用损失 信用损失的加权平均值（以发生违约的相应风险作为权重）信用损失信用损失 按原实际利率（或所购买或源生的已发生信用减值的金融资产的经信用调整的实际利率）折现的、主体根据合同应收的所有合同现金流量与主体预期收取的所有现金流量之间的差额（即所有现金短缺）预期信用损失定义82什么是12个月预期信用损失?什么是整个存续期预期信用损失?整什么情况下确认12个月预期信用损失?信用风险自初始确认后并未显著增加;或具有较低的信用风险（例如，“投资等级”）什么情况下确认整个存续期预期信用损失?信用质量下降的资产，即信用风险自初始确认后显著增加不良资产，即资产已发生信用减值8312个月预期信用损失与整个存续期预期信用损失的比较什么情况下确认12个月预期信用损失?信用风险自初始确认后并未信用风险在金融工具的存续期内的变动 即发生违约的风险（而非预期信用损失的变动）没有关于“违约”的定义，但存在一个可推翻的假设，即不应迟于逾期90天到期日有很大影响 与初始确认日的信用风险相比较考虑在无须付出不当成本或努力的情况下可获得的合理及可支持的信息，表明信用风险显著增加在报告日金融工具具有较低的信用风险（例如，投资等级）可假设该金融工具的信用风险并未显著增加 逾期超过30天 可推翻的假设：信用风险自初始确认后显著增加84预期信用损失将在每个报告日更新以反映新信息和预期变化，即使恶化并不严重信用风险显著增加的确定信用风险在金融工具的存续期内的变动 即发生违约的风险（而由于信用风险自初始确认后发生变化而导致的信用风险定价发生显著变化信用风险外部市场指标发生变化，例如债务人的信用违约互换水平发生变化实际或预期的内外部信用评级下调同一借款人的其他授信项目的违约风险实际或预期发生变化借款人经营成果实际或预期发生显著变化银行管理某金融工具信用风险的方式发生变化逾期信息85评估信用风险显著增加时应考虑的因素示例 由于信用风险自初始确认后发生变化而导致的信用风险定价发生显著衔接规定86基本原则：追溯调整法追溯调整的前提：施行日施行日未终止确认的项目不同：1、前期比较财务报表数据无需调整2、施行日的既有事实和情况为基础，确定金融资产的分类进行追溯，无须考虑之前的业务模式衔接规定86基本原则：追溯调整法2、施行日的既有事实和情况为新金融工具相关会计准则金融工具相关会计准则修订背景金融工具相关会计准则修订背景一一二二三三四四金融工具相关会计准则主要修订内容及实施金融工具相关会计准则主要修订内容及实施金融工具列报金融工具列报金融工具确认和计量金融工具确认和计量87五五金融资产转移金融资产转移新金融工具相关会计准则金融工具相关会计准则修订背景一二三四金p终止确认：解除或转移且符合终止确认条件p转移：法定转移或过手p转移的不同情形：p保留p未保留p既未转移也未保留Presentation title基础知识：CAS 23的规定终止确认：解除或转移且符合终止确认条件Presentatio88p企业将金融资产转移给另一方，但保留收取金融资产现金流量的权利，并承担将收取的现金流量支付给最终收款方的义务p不垫款原则不垫款原则p从该金融资产收到对等的现金流量时，才有义务将其支付给最终收款方p企业发生短期垫付款，但有权全额收回该垫付款并按照市场上同期银行贷款利率计收利息的，视同满足本条件p不挪用原则不挪用原则p根据合同约定，不能出售该金融资产或作为担保物，但可以将其作为对最终收款方支付现金流量的保证p不延误原则不延误原则p有义务将收取的现金流量及时支付给最终收款方p企业无权将该现金流量进行再投资，但按照合同约定在收付款间隔期内将所收到的现金流量进行现金或现金等价物投资的除外p企业按照合同约定进行再投资的，应当将投资收益按照合同约定支付给最终收款方Presentation title基础知识：现金流量过手安排企业将金融资产转移给另一方，但保留收取金融资产现金流量的权利89转移了几乎所有的风险和报酬（出表）（出表）保留了几乎所有的风险和报酬（不出表）（不出表）既未保留也未转移几乎所有的风险和报酬（继续涉入法（继续涉入法 或或 出表）出表）发起银行保留的波动的程度是否保留控制权？看转入方（第九条）是否出表？转移了保留了既未保留也未转移发起银行保留的波动的程度是否保留90p企业承担的金融资产未来净现金流量现值变动的风险没有因转移而发生显著变化的，表明该企业仍保留了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬。p如将贷款整体转移并对该贷款可能发生的所有损失进行全额补偿，或者出售一项金融资产但约定以固定价格或者售价加上出借人回报的价格回购。p企业承担的金融资产未来净现金流量现值变动的风险与金融资产的未来净现金流量现值的全部变动风险相比不再重要的，表明该企业已经转移了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬。p如无条件出售金融资产，或者出售金融资产且仅保留以其在回购时的公允价值进行回购的选择权。Presentation title是否出表？企业承担的金融资产未来净现金流量现值变动的风险没有因转移而发912024/8/792否收取资产现金流量的权利是否已过期？-第5条(一)3.法定转移：法定转移：是否已转移收取资产现金流量的权利？第6条（一）4.是否承担了符合第6条（二）规定条件的支付资产现金流量的义务？5.是否转移了几乎所有的风险和报酬？第7条（一）6.是否保留了几乎所有的风险和报酬？第7条（二）7.是否保留了对该项资产的控制权？第7条（三）18.按继续涉入程度继续确认有关金融资产/负债 9.继续确认该资产10.终止确认该资产11.继续确认该资产12.终止确认该资产 2.会计处理单元：会计处理单元：确定一项资产（或一组同类资产）的全部或部分第4条1.合并所有子公司(包括特定目的实体）第3条 终止确认该资产是是是是是是否-第5条(二)否否否否第7条（三）22023/7/3092否收取资产现金流量的权利是否已过期？-并表并表-控制：权力控制：权力+回报回报+联系联系p权力p实质性权利vs保护性权利p可变回报p正或负p相关活动p联系p一般情况（非结构化主体）p特殊情况（结构化主体）Presentation titleCAS 33的规定并表-控制：权力+回报+联系Presentation tit93强调控制三要素（一个大大的判断）拥有权力享有回报有能力运用权力影响其回报（联系）可直观判断的（例如表决权）不可以直观判断的（结构化主体，与CAS 41定义衔接），使用P/A测试测试要全部考虑4项因素（归结为两个方面，两个方面的综合权衡）具体表现是决策者量级和可变动性积极/消极否定条件94如何适用控制强调控制三要素（一个大大的判断）94如何适用控制案例一：不良贷款证券化p发起银行将一组不良贷款整体转让给SPV，按比例认购SPV发行的所有类别证券的5%p发起银行担任资产服务商，拟定清收或处置方案p国有资产管理公司担任资产管理人，拥有最终决定权p为协调发起银行和SPV投资者之间的利益：p发起银行向SPV提供“限额财务担保”；或p一定限额内，按实际回收金额低于约定标准部分承担补足义务p发起银行向SPV分享“超额投资回报”p按实际回收款项高于约定标准部分的一定比例收取超额回报p无论采用哪一种安排，发起银行转移了收款权利，既未转移、也未保留被转让不良贷款的几乎所有的风险和报酬案例一：不良贷款证券化发起银行将一组不良贷款整体转让给SPV95案例二：合成抵押债务凭证p发起银行设立按照“自动导航机制（auto-pilot）”运作的特殊目的载体（SPV）p发起银行与SPV就特定贷款组合签订“信用风险掉期合约（CDS）”，并支付对价给SPV（例如，贷款未偿本金的2%）pSPV向不特定投资者发行资产支持证券进行融资，并将募集资金全部购买剩余期限与CDS相匹配的高信用等级、高流动性债券（例如，国债）并计划将其持有至到期。SPV为资产支持证券支付的利息中包括：pSPV投资债券的利息pSPV收取的CDS对价p一旦特定贷款组合发生违约损失，SPV将出售所持债券，并将回收款项用于履行上述信用风险掉期合约案例二：合成抵押债务凭证发起银行设立按照“自动导航机制（au96案例三：权利完善机制p由于贷款及其担保物不便转移，或发起银行不希望债务人知晓相关贷款已被转移，发起银行在“权利完善机制”下将贷款转移给不合并的SPVp个人住房抵押贷款、车辆抵押贷款p发起银行代表SPV持有贷款的法律所有权，并及时将实际收取的款项转付给SPV，一旦发生违约事项，发起银行立即向SPV转移相关债权的法律所有权p债务人违约个别转移p发起人违约整体转移p为避免因债务人未能及时还款而导致优先级证券发生技术性违约，发起银行向SPV承诺在有限额度内承担差额支付的义务p发起银行履约后从SPV未来现金流量中回收，受偿顺序介于优先级和次级证券之间p差额支付垫款不收取利息案例三：权利完善机制由于贷款及其担保物不便转移，或发起银行不97案例四：合并还是不合并SPVp发起银行将一批贷款真实出售给SPV，并持有次级证券的40%p假设次级证券吸收了SPV的几乎所有的可能的损失以及超额回报p其余60%的次级证券由第三方投资者分散持有p发起银行担任SPV的服务机构，有权单方面决定一切重要经营事项，并且不得被资产管理人或资产支持证券持有者大会无理由更换p清收违约资产p自主接受或拒绝发起银行的购买请求、挑选入池资产(循环结构)p为避免由于债务人未及时还本付息而导致优先级证券出现技术性违约，发起银行承诺在有限额度内承担差额支付的义务p发起银行履约后从SPV未来现金流量中回收，受偿顺序介于优先级和次级证券之间p差额支付垫款不收取利息案例四：合并还是不合并SPV发起银行将一批贷款真实出售给SP98案例五：循环购买结构p发起银行将短期、可随时提前归还的贷款整体转让给SPVp个人消费类贷款p当借款人归还上述贷款时，