国际避税的主要手段

第第5 5章章 国际避税方法国际避税方法 5.1 5.1 国际避税的主要手段国际避税的主要手段 5.3 5.3 我国外商投资企业的避税问题我国外商投资企业的避税问题5.1 国际避税的主要手段国际避税的主要手段5.1.1利用转让定价转移利润利用转让定价转移利润5.1.2滥用国际税收协定滥用国际税收协定5.1.3利用信托方式转移财产利用信托方式转移财产5.1.4组建内部保险公司组建内部保险公司5.1.5资本弱化资本弱化5.1.6选择有利的公司组织形式选择有利的公司组织形式5.1.7纳税人通过移居避免成为高税国的税收居民纳税人通过移居避免成为高税国的税收居民5.1.1利用转让定价转移利润利用转让定价转移利润l利用转让定价手段在公司集团内部转移利润，利用转让定价手段在公司集团内部转移利润，使公司集团的利润尽可能多地在低税国（或使公司集团的利润尽可能多地在低税国（或避税地）关联企业中实现，这是跨国公司最避税地）关联企业中实现，这是跨国公司最常用的一种国际避税手段。常用的一种国际避税手段。l跨国公司集团利用转让定价避税案例跨国公司集团利用转让定价避税案例l假定假定A和和B是跨国关联公司是跨国关联公司,A所在国的公司所得税税所在国的公司所得税税率为率为30%,B所在国的税率为所在国的税率为50%。在某。在某一纳税年度一纳税年度,A公司生产集成电路板公司生产集成电路板10万张万张,全部要出售给关联的全部要出售给关联的B公公司司,再由再由B公司向外销售。如果公司向外销售。如果A公司按照每张公司按照每张15美元美元的价格将这批集成电路板出售给的价格将这批集成电路板出售给B公司公司,B公司然后再公司然后再按每张按每张22美元的市场价格将这批集成电路板出售给一美元的市场价格将这批集成电路板出售给一个非关联的客户（方案个非关联的客户（方案1），则），则A，B两企业的纳税总两企业的纳税总额为额为42万美元，税后利润万美元，税后利润58万美元。万美元。正常定价的税收效果（方案一）正常定价的税收效果（方案一）l表表5-1a 5-1a 正常定价的税收效果正常定价的税收效果 单位：万美元单位：万美元项目项目 A A公司公司B B公司公司A A公司公司+B+B公司公司方案方案1 1 销售收入销售收入150150220220220220 销售产品成本销售产品成本100100150150100100 销售总利润销售总利润50507070120120 其他支出其他支出101010102020 应税所得应税所得40406060100100 所得税所得税 （30%/50%30%/50%）121230304242 税后利润税后利润282830305858l跨国公司集团利用转让定价避税案例（续）跨国公司集团利用转让定价避税案例（续）l如果如果A公司按每张公司按每张18美元的价格向美元的价格向B公司出售这批公司出售这批产品（方案产品（方案2），则，则A公司的销售利润就会增加公司的销售利润就会增加30万美元，万美元，B公司的销售利润则会相应下降公司的销售利润则会相应下降30万万美元。由于美元。由于A公司位于低税国，而公司位于低税国，而B公司位于高税公司位于高税国，因此国，因此A公司提高对公司提高对B公司的转让价公司的转让价格格会使两会使两个公司的纳税总额下降个公司的纳税总额下降6万美元（万美元（42万万-36万），万），税后利润总额则从原来的税后利润总额则从原来的58万美元增加到万美元增加到64万美万美元，相应也提高了元，相应也提高了6万美元。万美元。转让定价的税收效果（方案二转让定价的税收效果（方案二）l表表5-1b 5-1b 转让定价的税收效果转让定价的税收效果 单位：万美元单位：万美元项目项目A A公司公司B B公司公司 A A公司公司+B+B公司公司方案方案2 2 销售收入销售收入180180220220220220 销售成品成本销售成品成本100100180180100100 销售总利润销售总利润80804040120120 其他支出其他支出101010102020 应税所得应税所得70703030100100 所得税所得税 （30%/50%30%/50%）212115153636 税后利润税后利润494915156464l利用转让定价避税需要注意两个问题利用转让定价避税需要注意两个问题l（1）跨国公司在安排关联企业的交易价格时不仅跨国公司在安排关联企业的交易价格时不仅要考虑有关国家的公司所得税税率，还要考虑进要考虑有关国家的公司所得税税率，还要考虑进口企业所在国的关税口企业所在国的关税。如果进口国的关税税率过。如果进口国的关税税率过高，那么用很高的转让价格向该国的关联企业出高，那么用很高的转让价格向该国的关联企业出售产品就不一定有利。售产品就不一定有利。存在关税条件下转让定价的税收效果存在关税条件下转让定价的税收效果项目项目 A A公司公司B B公司公司A A公司公司+B+B公司公司方案方案1 1 销售收入销售收入150150220220220220 销售产品成本销售产品成本100100150150100100 进口关税进口关税 （10%10%）15 15 15 15 销售总利润销售总利润50505555105105 其他支出其他支出101010102020 应税所得应税所得404045458585 所得税（所得税（30%/50%30%/50%）121222.522.534.534.5 税后利润税后利润282822.522.550.550.5l表表5-2存在关税条件下转让定价的税收效果存在关税条件下转让定价的税收效果单位：万美元单位：万美元存在关税条件下转让定价的税收效果存在关税条件下转让定价的税收效果（续一）（续一）项目项目A A公司公司B B公司公司 A A公司公司+B+B公司公司方案方案2A2A 销售收入销售收入180180220220220220 销售成品成本销售成品成本100100180180100100 进口关税（进口关税（10%10%）18 18 18 18 销售总利润销售总利润80802222120120 其他支出其他支出101010102020 应税所得应税所得707012128282 所得税（所得税（30%/50%30%/50%）21216 62727 税后利润税后利润49496 65555l表表5-2 5-2 存在关税条件下转让定价的税收效果存在关税条件下转让定价的税收效果 单位：万美元单位：万美元存在关税条件下转让定价的税收效果存在关税条件下转让定价的税收效果（续二）（续二）项目项目A A公司公司B B公司公司 A A公司公司+B+B公司公司方案方案2B2B 销售收入销售收入180180220220220220 销售成品成本销售成品成本100100180180100100 进口关税进口关税（16%16%）28.8 28.8 28.828.8 销售总利润销售总利润808011.211.291.291.2 其他支出其他支出101010102020 应税所得应税所得70701.21.271.271.2 所得税（所得税（30%/50%30%/50%）21210.60.621.621.6 税后利润税后利润49490.60.649.649.6l表表5-2 5-2 存在关税条件下转让定价的税收效果存在关税条件下转让定价的税收效果 单位：万美元单位：万美元l利用转让定价避税需要注意两个问题利用转让定价避税需要注意两个问题l（2）跨国公司利用转让定价避税还要借助所在国的跨国公司利用转让定价避税还要借助所在国的推迟课税规定推迟课税规定。跨国公司集团的母公司一般都设在。跨国公司集团的母公司一般都设在税率较高的发达国家，而跨国公司集团中的关联子税率较高的发达国家，而跨国公司集团中的关联子公司有许多设在无税或低税的避税地，母公司为了公司有许多设在无税或低税的避税地，母公司为了避税的目的会把公司集团的利润尽可能多地向避税避税的目的会把公司集团的利润尽可能多地向避税地子公司转移。在这种情况下，地子公司转移。在这种情况下，跨国公司能否利用跨国公司能否利用转让定价进行国际避税，关键取决于母公司所在的转让定价进行国际避税，关键取决于母公司所在的居住国是否对母公司的海外利润实行推迟课税。居住国是否对母公司的海外利润实行推迟课税。5.1.2滥用国际税收协定滥用国际税收协定l所谓滥用国际税收协定，一般是指一个第三国所谓滥用国际税收协定，一般是指一个第三国居民利用其他两个国家之间签订的国际税收协居民利用其他两个国家之间签订的国际税收协定获取其本不应得到的税收利益。定获取其本不应得到的税收利益。案例：威海国税成功阻止一外企滥用税收协案例：威海国税成功阻止一外企滥用税收协定定l日前，山东省威海市国税局成功阻止了一外国企业企图滥日前，山东省威海市国税局成功阻止了一外国企业企图滥用税收协定避税的行为，入库企业所得税用税收协定避税的行为，入库企业所得税230230万元，有效万元，有效防范了税款流失。防范了税款流失。l20092009年，一家韩国公司与威海一家公司签订定期租船合年，一家韩国公司与威海一家公司签订定期租船合同，合同期间为同，合同期间为20092009年年9 9月月2121日日20102010年年3 3月月2020日，该韩国日，该韩国公司将自有船舶出租给威海公司用于中国至韩国的国际运公司将自有船舶出租给威海公司用于中国至韩国的国际运输，船上人员的工资及与船员有关的费用、船舶的保养维输，船上人员的工资及与船员有关的费用、船舶的保养维修费用等由该韩国公司承担，威海公司按合同规定定期支修费用等由该韩国公司承担，威海公司按合同规定定期支付租金。该韩国公司于付租金。该韩国公司于20092009年年1212月就其取得的船舶租金收月就其取得的船舶租金收入，申请按中韩税收协定享受国际运输收入免征企业所得入，申请按中韩税收协定享受国际运输收入免征企业所得税的待遇，并向主管税务机关提供了有关资料。税的待遇，并向主管税务机关提供了有关资料。l主管税务机关在对该韩国公司报送的资料审核时发现：该主管税务机关在对该韩国公司报送的资料审核时发现：该公司公司税务登记证营业范围中的运输业的项目为税务登记证营业范围中的运输业的项目为“船舶船舶租赁租赁”，没有国际运输业务；以往外国运输企业申请国际，没有国际运输业务；以往外国运输企业申请国际运输所得免税待遇时，报送的由韩国国土海洋部颁发的运输所得免税待遇时，报送的由韩国国土海洋部颁发的海上货物运输企业登记证中业务种类都是海上货物运输企业登记证中业务种类都是“外航定期外航定期货物运输业务货物运输业务”，并且明确标明所运营的航线、起止港口，并且明确标明所运营的航线、起止港口的名称及运航次数，而该公司报送的海洋运输事业注册的名称及运航次数，而该公司报送的海洋运输事业注册证中的事业种类为证中的事业种类为“船舶出租业船舶出租业”，并没有国际运输的并没有国际运输的相应情况。从该公司提供的情况看，其所得虽然属于船舶相应情况。从该公司提供的情况看，其所得虽然属于船舶期租所得，但从其报送的资料看，没有以船舶或飞机经营期租所得，但从其报送的资料看，没有以船舶或飞机经营客运或货运行为，因此客运或货运行为，因此其期租所得不存在附属问题，只是其期租所得不存在附属问题，只是一种单纯的租赁行为，不能享受税收协定中国际运输所得一种单纯的租赁行为，不能享受税收协定中国际运输所得免征企业所得税的待遇。免征企业所得税的待遇。l主管税务机关向该韩国公司说明初步处理意见后，对方并不认同，坚主管税务机关向该韩国公司说明初步处理意见后，对方并不认同，坚持认为期租业务属于国际运输业务的一种形式，其所得应作为国际运持认为期租业务属于国际运输业务的一种形式，其所得应作为国际运输所得享受中韩协定免税待遇，并在提供了补充资料的同时向韩国驻输所得享受中韩协定免税待遇，并在提供了补充资料的同时向韩国驻华大使馆寻求支持。韩国驻华大使馆税务官员随即向国家税务总局发华大使馆寻求支持。韩国驻华大使馆税务官员随即向国家税务总局发函咨询。函咨询。l威海市国税局接到税务总局转来的韩国大使馆咨询函后，为进一步威海市国税局接到税务总局转来的韩国大使馆咨询函后，为进一步确认征税依据，要求该韩国公司提供有关业务收入的说明及确认征税依据，要求该韩国公司提供有关业务收入的说明及20092009年度年度财务报表。财务报表。该公司最终提供的资料证明，其海外运输收入全部来自威该公司最终提供的资料证明，其海外运输收入全部来自威海公司的船舶期租收入，没有其他以船舶或飞机经营客运或货运所取海公司的船舶期租收入，没有其他以船舶或飞机经营客运或货运所取得的收入。得的收入。至此，税务机关根据所掌握的资料最终认定，至此，税务机关根据所掌握的资料最终认定，该韩国公司该韩国公司取得的出租船舶所得不属于国际运输所得，是租赁所得，应适用税收取得的出租船舶所得不属于国际运输所得，是租赁所得，应适用税收协定特许权使用费条款的规定征税协定特许权使用费条款的规定征税，所涉及的税款应按照，所涉及的税款应按照企业所得企业所得税法及其实施条例有关规定，计算缴纳所得税税法及其实施条例有关规定，计算缴纳所得税230230万元，并于万元，并于20102010年年1 1月征收入库。月征收入库。l缴纳税款后，该韩国公司仍不认同税务机关的征税决定，于缴纳税款后，该韩国公司仍不认同税务机关的征税决定，于20102010年年3 3月向威海市国税局提出行政复议，随后又向法院提起行政诉讼。月向威海市国税局提出行政复议，随后又向法院提起行政诉讼。20102010年年1111月，法院判决维持征税决定。至此，本案最终尘埃落定，威海国月，法院判决维持征税决定。至此，本案最终尘埃落定，威海国税局阻止外国企业滥用税收协定避税取得了圆满成功。税局阻止外国企业滥用税收协定避税取得了圆满成功。l中国税务报，贠相忠中国税务报，贠相忠 王颖王颖 孙显程孙显程 林均财，林均财，2010-12-062010-12-06案例：深圳地税驳回一起滥用税收协定申请案例：深圳地税驳回一起滥用税收协定申请l近日，深圳市地税局经过反复调查取证和多次税企磋商，近日，深圳市地税局经过反复调查取证和多次税企磋商，首次驳回了一家非居民企业享受税收协定待遇的申请，认首次驳回了一家非居民企业享受税收协定待遇的申请，认定其滥用税收协定套取税收优惠，要求该企业按规定补缴定其滥用税收协定套取税收优惠，要求该企业按规定补缴转让境内企业股权应缴纳的税款转让境内企业股权应缴纳的税款12001200余万元。日前，该笔余万元。日前，该笔税款已补缴入库。税款已补缴入库。l据了解，某香港公司在二级市场减持出售其所持的深圳据了解，某香港公司在二级市场减持出售其所持的深圳某公司的法人股，就取得的转让收入向深圳市地税局提出某公司的法人股，就取得的转让收入向深圳市地税局提出享受税收协定待遇申请。税务人员调查后发现，该香港公享受税收协定待遇申请。税务人员调查后发现，该香港公司成立于司成立于20072007年，法定股本年，法定股本1 1万港币（实际到位万港币（实际到位100100港币），港币），投资方为某香港居民在开曼群岛成立的一家企业。随后，投资方为某香港居民在开曼群岛成立的一家企业。随后，该香港公司投资深圳一公司，股权占比为该香港公司投资深圳一公司，股权占比为14%14%。该深圳公。该深圳公司于司于20092009年在深圳证交所中小板成功上市，年在深圳证交所中小板成功上市，20102010年法人股年法人股获解禁。获解禁。l从形式上看，该案是香港公司直接转让内地公司股权（股票）并从形式上看，该案是香港公司直接转让内地公司股权（股票）并取得转让所得。但对于这种所得能否享受内地与香港税收安排规取得转让所得。但对于这种所得能否享受内地与香港税收安排规定的协定待遇，税务人员提出质疑：定的协定待遇，税务人员提出质疑：一是香港公司与深圳公司基一是香港公司与深圳公司基本于同一时间成立，说明香港公司成立的主要目的是为了投资内本于同一时间成立，说明香港公司成立的主要目的是为了投资内地资本市场；二是香港公司注册资本实际到位仅地资本市场；二是香港公司注册资本实际到位仅100100港币，资产港币，资产规模与取得的巨额投资收益不匹配；三是香港公司仅有董事、秘规模与取得的巨额投资收益不匹配；三是香港公司仅有董事、秘书和会计书和会计3 3人，没有相应的专业投资人才，其功能与收益不匹配；人，没有相应的专业投资人才，其功能与收益不匹配；四是香港公司注册资本低，其对深圳公司的投资大部分来源于设四是香港公司注册资本低，其对深圳公司的投资大部分来源于设于开曼群岛的股东公司；五是香港公司除这笔对深圳公司的投资于开曼群岛的股东公司；五是香港公司除这笔对深圳公司的投资外，无任何实质性经营业务和经营所得；六是香港公司虽为投资外，无任何实质性经营业务和经营所得；六是香港公司虽为投资公司，但其融资、投资、减持等决策行为均来自于公司外。公司，但其融资、投资、减持等决策行为均来自于公司外。l基于上述分析，税务部门认为：基于上述分析，税务部门认为：开曼群岛作为国际避税地，与开曼群岛作为国际避税地，与中国没有签订税收协定，而香港与内地签有税收安排，本案中的中国没有签订税收协定，而香港与内地签有税收安排，本案中的香港公司从注册资本、经营范围、经营决策、人员结构和实际经香港公司从注册资本、经营范围、经营决策、人员结构和实际经营等因素均难以否定其营等因素均难以否定其“导管公司导管公司”地位。地位。本着本着“实质重于形式实质重于形式”原则，税务部门驳回其税收协定待遇申请。由于举证充分，分原则，税务部门驳回其税收协定待遇申请。由于举证充分，分析到位，企业最后认可了税务部门判断，补缴了相应税款。析到位，企业最后认可了税务部门判断，补缴了相应税款。l中国税务报，卢勋中国税务报，卢勋 曹明君曹明君 黄志霞，黄志霞，2011-10-262011-10-26案例：正面交锋终结外企避税企图案例：正面交锋终结外企避税企图l20132013年年1 1月，巴巴多斯月，巴巴多斯MRSMRS公司就其股权转让收益主动向陕西省西安市地公司就其股权转让收益主动向陕西省西安市地税局曲江分局申报缴纳税局曲江分局申报缴纳42164216万元的企业所得税，这意味着经国家税务总万元的企业所得税，这意味着经国家税务总局批准立案的全国首例涉嫌滥用税收协定的一般反避税案件初战告捷。局批准立案的全国首例涉嫌滥用税收协定的一般反避税案件初战告捷。l案件背景错综复杂案件背景错综复杂交易情况疑点重重交易情况疑点重重l20102010年年1212月，月，MRSMRS公司向西安市地税局曲江分局提出享受税收协定待遇申公司向西安市地税局曲江分局提出享受税收协定待遇申请。该公司将其持有的西安请。该公司将其持有的西安HPHP置业有限公司置业有限公司100%100%的股权转让给西安的股权转让给西安HHHH购购物中心有限公司。协议股权转让价格为物中心有限公司。协议股权转让价格为7.747.74亿元人民币，转让成本亿元人民币，转让成本3.283.28亿元人民币，转让收益超过亿元人民币，转让收益超过4 4亿元人民币。亿元人民币。MRSMRS公司依据公司依据中华人民共和中华人民共和国政府和巴巴多斯政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定国政府和巴巴多斯政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定所述所述“财产以外的其他财产取得的收益，应仅在转让者为其居民的缔约财产以外的其他财产取得的收益，应仅在转让者为其居民的缔约国征税国征税”的规定，申请享受不予征税待遇。的规定，申请享受不予征税待遇。lMRSMRS公司注册于巴巴多斯，未在中国设立办公地点，其持有国际受限责任公司注册于巴巴多斯，未在中国设立办公地点，其持有国际受限责任社团执照，投资方为美国社团执照，投资方为美国HPHP公司，成立于公司，成立于20072007年年3 3月月1515日，注册资本日，注册资本10001000美元，投资总额美元，投资总额49504950万美元，主要业务是万美元，主要业务是专注于房地产及与房地产相关专注于房地产及与房地产相关的产业，并从中实现资本增值和现金收益。的产业，并从中实现资本增值和现金收益。20082008年年3 3月，月，MRSMRS公司又在西公司又在西安市设立安市设立HPHP置业有限公司，之后购置了大量房地产。置业有限公司，之后购置了大量房地产。20102010年年9 9月，月，MRSMRS公公司转让了西安司转让了西安HPHP置业有限公司置业有限公司100%100%的股权，同年的股权，同年1111月办理了股权过户手月办理了股权过户手续。续。l从基础资料来看，从基础资料来看，MRSMRS公司提供了巴巴多斯税务当局出具的税收居民身份公司提供了巴巴多斯税务当局出具的税收居民身份证明，按照中巴税收协定，其转让股权的收益可以享受不在中国境内完税证明，按照中巴税收协定，其转让股权的收益可以享受不在中国境内完税的待遇，而巴国内法对该项收入不征税。试推算，如果以的待遇，而巴国内法对该项收入不征税。试推算，如果以10%10%的税率概算，的税率概算，申请享受不征税的金额达到申请享受不征税的金额达到44604460万元。万元。l税务机关接到申请后进行了初步判断，发现诸多疑点：税务机关接到申请后进行了初步判断，发现诸多疑点：巴巴多斯在业内广巴巴多斯在业内广受关注，受关注，MRSMRS公司居民身份是否真实？受限责任社团哪些行为受限？它存公司居民身份是否真实？受限责任社团哪些行为受限？它存在的商业目的是什么？有无实质经营行为？在的商业目的是什么？有无实质经营行为？l受让方西安受让方西安HHHH购物中心有限公司与购物中心有限公司与MRSMRS公司的转让协议在付款时间上有明公司的转让协议在付款时间上有明确规定，若确规定，若HHHH公司推迟付款将负违约责任，蒙受经济损失。为此，曲江分公司推迟付款将负违约责任，蒙受经济损失。为此，曲江分局联合国税局及时出具局联合国税局及时出具对外支付税收证明，协助对外支付税收证明，协助HHHH公司按约定付款，公司按约定付款，并与其对未付资金并与其对未付资金45504550万元实施专户共管，确保涉税资金安全。万元实施专户共管，确保涉税资金安全。l20112011年年5 5月月2929日，西安市地税局曲江分局发出日，西安市地税局曲江分局发出税务事项通知书，要求税务事项通知书，要求该公司提供相关材料。随后，税务人员剖析了大量的证据资料，发现众多该公司提供相关材料。随后，税务人员剖析了大量的证据资料，发现众多避税疑点：避税疑点：一是经营范围受限，一是经营范围受限，MRSMRS公司不得在巴巴多斯进行任何经营。公司不得在巴巴多斯进行任何经营。二是未发生运营成本，其财务报表显示，自成立以来，其二是未发生运营成本，其财务报表显示，自成立以来，其“人工成本人工成本”、“管理费用管理费用”、“董事费董事费”项目均为零。三是实际业务仅此一项：项目均为零。三是实际业务仅此一项：MRSMRS公公司成立后仅仅从事了一项业务，就是在我国投资设立西安司成立后仅仅从事了一项业务，就是在我国投资设立西安HPHP置业有限公司，置业有限公司，购买地产后转让股权。购买地产后转让股权。MRSMRS公司获利公司获利4.54.5亿人民币，数额巨大，而其资产、亿人民币，数额巨大，而其资产、规模和人员配置与所得不匹配。规模和人员配置与所得不匹配。lMRSMRS公司为公司为美国美国HPHP公司为了投资中国而在巴巴多斯设立的公司为了投资中国而在巴巴多斯设立的导管公司导管公司，旨在利用中巴税收协定逃避在华纳税义务。据，旨在利用中巴税收协定逃避在华纳税义务。据此，地税机关认为：此，地税机关认为：1.MRS1.MRS公司公司4.554.55亿元人民币为应税所亿元人民币为应税所得，应在中国纳税。得，应在中国纳税。2.2.中国有优先征税权，税率为中国有优先征税权，税率为10%10%，企业所得税为企业所得税为40004000多万元。多万元。l上下联动制订方案上下联动制订方案税企约谈正面交锋税企约谈正面交锋l陕西省地税局上下联动，成立了专项调查小组，对此项股陕西省地税局上下联动，成立了专项调查小组，对此项股权转让情况展开了调查取证，逐步明确了工作方案。权转让情况展开了调查取证，逐步明确了工作方案。l首先，与纳税人及其代理人进行谈判协商，收集证据资料，首先，与纳税人及其代理人进行谈判协商，收集证据资料，补充、巩固证据链。其次，及时向国家税务总局汇报工作补充、巩固证据链。其次，及时向国家税务总局汇报工作进展，取得帮助和支持，明确进一步的工作方向。第三步，进展，取得帮助和支持，明确进一步的工作方向。第三步，通过国家税务总局向巴巴多斯税务主管当局发出专项情报通过国家税务总局向巴巴多斯税务主管当局发出专项情报请求，对请求，对MRSMRS公司巴巴多斯税收居民身份进行核实。并向公司巴巴多斯税收居民身份进行核实。并向国家税务总局申请立案，开展一般反避税调查并报结案。国家税务总局申请立案，开展一般反避税调查并报结案。最后经国家税务总局批准结案，进行特别纳税调整和后续最后经国家税务总局批准结案，进行特别纳税调整和后续处理。处理。l专项调查小组与专项调查小组与MRSMRS公司共组织了公司共组织了4 4次约谈和次约谈和1 1次协商谈判。次协商谈判。20112011年年7 7月月和和9 9月，专案组分别就该项税务事项与该公司代理人进行了两次约谈。月，专案组分别就该项税务事项与该公司代理人进行了两次约谈。专案组认为：仅靠税务机关来开展反避税调查还远远不够，还需借助专案组认为：仅靠税务机关来开展反避税调查还远远不够，还需借助政府协税机制探求避税真相。政府协税机制探求避税真相。20112011年年1111月，专案组将公司案件情况书月，专案组将公司案件情况书面向西安市曲江新区管委会和陕西省政府进行汇报，争取地方政府的面向西安市曲江新区管委会和陕西省政府进行汇报，争取地方政府的理解和支持，并对案件的调查工作提供线索和帮助。在各方的努力下，理解和支持，并对案件的调查工作提供线索和帮助。在各方的努力下，专案组与案件的相关责任人进行了第三次约谈，通报了已掌握的证据专案组与案件的相关责任人进行了第三次约谈，通报了已掌握的证据资料，并准确、直接地阐述了税务机关对案件处理的观点，但仍未获资料，并准确、直接地阐述了税务机关对案件处理的观点，但仍未获得对方意见。得对方意见。20122012年年6 6月，专案组与该公司进行了第四次约谈，告知月，专案组与该公司进行了第四次约谈，告知纳税人案件的处理决定。随后，发出了纳税人案件的处理决定。随后，发出了税务事项通知书，书面通税务事项通知书，书面通知纳税人不予批准享受中巴协定待遇的决定。知纳税人不予批准享受中巴协定待遇的决定。l复议及诉讼期过后，复议及诉讼期过后，20122012年年1111月，专案组与该公司代理人就股权转让月，专案组与该公司代理人就股权转让是否享受协定待遇进行了最后协商。是否享受协定待遇进行了最后协商。l在这一过程中，该公司代理人陈某始终表示该公司认为其符合协定规在这一过程中，该公司代理人陈某始终表示该公司认为其符合协定规定，应该享受协定待遇取得免税，进一步补充了巴税务当局出具的新定，应该享受协定待遇取得免税，进一步补充了巴税务当局出具的新的税收居民身份证明和巴外交部的所谓抗议，并强硬地提出会采取诉的税收居民身份证明和巴外交部的所谓抗议，并强硬地提出会采取诉讼的方式要求税务机关撤销先前决定。讼的方式要求税务机关撤销先前决定。l依据国际惯例，依据国际惯例，判定居民身份的标准是由一国国内法规定的。而对巴判定居民身份的标准是由一国国内法规定的。而对巴巴多斯发出的专项情报也迟迟未得到回复，双方正面交锋多次约谈，巴多斯发出的专项情报也迟迟未得到回复，双方正面交锋多次约谈，仍然存在严重分歧，无法达成一致共识。仍然存在严重分歧，无法达成一致共识。l借力国际联合反避税信息中心借力国际联合反避税信息中心避税企图终告破灭避税企图终告破灭l正值工作陷入僵局之时，专项调查小组得到国家税务总局国际税正值工作陷入僵局之时，专项调查小组得到国家税务总局国际税务司的大力支持，其帮助专案组联系到我国务司的大力支持，其帮助专案组联系到我国驻国际联合反避税信驻国际联合反避税信息中心（息中心（JITSICJITSIC）英国伦敦办公室代表。）英国伦敦办公室代表。l通过与我国常驻代表多次沟通和分析案情，从美国税务当局取得通过与我国常驻代表多次沟通和分析案情，从美国税务当局取得了关键性的证据：了关键性的证据：MRSMRS公司在美国主动选择成为公司在美国主动选择成为“不被认可的境外不被认可的境外实体实体”，这样，这样MRSMRS公司在美国税收上不被视为独立的巴巴多斯公司，公司在美国税收上不被视为独立的巴巴多斯公司，而是美国而是美国HPHP公司的一部分，所有支付给公司的一部分，所有支付给MRSMRS公司的款项均被视为支公司的款项均被视为支付给其美国母公司的款项，并已将该项股权转让收益于付给其美国母公司的款项，并已将该项股权转让收益于20102010年向年向美国申报。同时，美国国内收入署尊重中方税务当局优先行使来美国申报。同时，美国国内收入署尊重中方税务当局优先行使来源国征税权。源国征税权。l这些证据进一步支持了专案组的初步判断，并与已掌握的内部证这些证据进一步支持了专案组的初步判断，并与已掌握的内部证据一起形成了完整的证据链，有效识别和遏制了该纳税人试图利据一起形成了完整的证据链，有效识别和遏制了该纳税人试图利用两国税法差异和税收信息交换局限性而实施的不良税收筹划。用两国税法差异和税收信息交换局限性而实施的不良税收筹划。l最终，最终，MRSMRS公司的代表表态，承认存在避税的事实，认可特别纳税公司的代表表态，承认存在避税的事实，认可特别纳税调整决定，主动申报缴纳了税款。调整决定，主动申报缴纳了税款。l中国税务报，毕红梅中国税务报，毕红梅 陈显信，陈显信，2013-08-162013-08-165.1.3利用信托方式转移财产利用信托方式转移财产l信托又称信任委托信托又称信任委托，是指财产所有人将财产委托给自，是指财产所有人将财产委托给自己信任的人或机构代为管理的一种法律行为。己信任的人或机构代为管理的一种法律行为。信托行信托行为通常涉及到三方，即信托财产的委托人、信托财产为通常涉及到三方，即信托财产的委托人、信托财产的受托人以及信托财产的受益人。的受托人以及信托财产的受益人。l普通法系（英美法系）和民法法系（欧洲大陆法系）普通法系（英美法系）和民法法系（欧洲大陆法系）对信托的认识不同。对信托的认识不同。前者将其视为一种法律关系，认前者将其视为一种法律关系，认为信托在法律上切断了委托人与其财产之间的所有权为信托在法律上切断了委托人与其财产之间的所有权链条，一般对财产所有人委托给受托人的财产所得不链条，一般对财产所有人委托给受托人的财产所得不再征税；后者则将其视为一种合同关系，对于财产所再征税；后者则将其视为一种合同关系，对于财产所有人的信托财产及其收益有时也要征税。有人的信托财产及其收益有时也要征税。5.1.4组建内部保险公司组建内部保险公司1.组建内部保险公司的原因组建内部保险公司的原因内部保险公司是指由一个公司集团或从事相同业务的公司协会投资建内部保险公司是指由一个公司集团或从事相同业务的公司协会投资建立的、专门用于向其母公司或姊妹公司提供保险服务以替代外部保立的、专门用于向其母公司或姊妹公司提供保险服务以替代外部保险市场的一种保险公司。其建立的原因主要有：险市场的一种保险公司。其建立的原因主要有：（1）内部保险公司可以直接进入再保险市场内部保险公司可以直接进入再保险市场（2）通过内部保险公司投保可避免在常规保险市场投保通过内部保险公司投保可避免在常规保险市场投保所发生的一系列费用所发生的一系列费用（3）常规保险公司的保险范围往往不能适应某一公司集常规保险公司的保险范围往往不能适应某一公司集团的特殊保险需要，而内部保险公司的保险范围、团的特殊保险需要，而内部保险公司的保险范围、保险条件可以为一个公司集团单独制定，适应性强。保险条件可以为一个公司集团单独制定，适应性强。2.避税的条件避税的条件（1）内部保险公司不能成为母公司所在国的居民公内部保险公司不能成为母公司所在国的居民公司司，否则母公司所在国仍要对内部保险公司的，否则母公司所在国仍要对内部保险公司的利润征税。利润征税。（2）母公司及其子公司向内部保险公司支付的保险母公司及其子公司向内部保险公司支付的保险费必须能在缴纳所得税时作为费用在税前扣除费必须能在缴纳所得税时作为费用在税前扣除。5.1.5资本弱化资本弱化l资本弱化（资本弱化（thinCapitalization）是指在）是指在公司的资本结公司的资本结构中债务融资的比重大大超过了股权融资比重构中债务融资的比重大大超过了股权融资比重。跨国公。跨国公司在向境外的子公司注入资金时，往往利用资本弱化来司在向境外的子公司注入资金时，往往利用资本弱化来进行国际税务筹划。这是由于利息可以在所得税前列支，进行国际税务筹划。这是由于利息可以在所得税前列支，而股息红利无法计入成本。而股息红利无法计入成本。l目前，目前，资本弱化是跨国公司进行国际避税的一个重要手资本弱化是跨国公司进行国际避税的一个重要手段。段。特别是跨国公司在高税国投资往往要利用这个手段特别是跨国公司在高税国投资往往要利用这个手段进行税务筹划。进行税务筹划。不同融资方式对税负的影响不同融资方式对税负的影响l表表5-3 5-3 不同融资方式对税负的影响不同融资方式对税负的影响 项目项目股本投资股本投资债权投资债权投资总所得总所得100100 100 100支付利息支付利息 （100100）应税所得应税所得100100 应纳公司税（应纳公司税（30%30%）3030 分配的股息或利息分配的股息或利息7070 100 100预提所得税（预提所得税（10%10%）10 10外国投资者外国投资者得到的现金收入得到的现金收入7070 90 90有效税率有效税率30%30%10%10%5.1.6选择有利的公司组织形式选择有利的公司组织形式l当一个国家的法人居民公司对外投资时，当一个国家的法人居民公司对外投资时，可以选择不可以选择不同的组织形式，或是在东道国建立子公司，或是建立同的组织形式，或是在东道国建立子公司，或是建立分公司。分公司。从跨国公司居住国的税收规定上看，对在国从跨国公司居住国的税收规定上看，对在国外设立子公司或是分公司的财务处理是不一样的，从外设立子公司或是分公司的财务处理是不一样的，从而达到避税的目的。而达到避税的目的。l我国我国税法不允许企业用境外分支机构的亏损冲减境内税法不允许企业用境外分支机构的亏损冲减境内总公司的利润，这种选择有利的公司组织形式的避税总公司的利润，这种选择有利的公司组织形式的避税方式并不适用于我国企业方式并不适用于我国企业。5.1.7纳税人通过移居避免成为高税国的税收纳税人通过移居避免成为高税国的税收居民居民l在实行居民管辖权的国家，如果纳税人属于该国在实行居民管辖权的国家，如果纳税人属于该国的居民，则就要向居住国政府负无限纳税义务，的居民，则就要向居住国政府负无限纳税义务，其在全世界范围内取得的所得都要向居住国政府其在全世界范围内取得的所得都要向居住国政府纳税。纳税人可从高税国迁往低税地区，纯避税纳税。纳税人可从高税国迁往低税地区，纯避税区或一个仅实行地域管辖权的国家，成为其居民，区或一个仅实行地域管辖权的国家，成为其居民，达到避税的目的。达到避税的目的。案例：法国国宝演员回应案例：法国国宝演员回应“避税避税”改国籍：改国籍：有权受尊重有权受尊重l北京晚报讯北京晚报讯 俄罗斯昨天宣布，普京总统批准给予曾主演俄罗斯昨天宣布，普京总统批准给予曾主演大鼻子情大鼻子情圣、基督山伯爵等经典影片的法国国宝级演员热拉尔圣、基督山伯爵等经典影片的法国国宝级演员热拉尔-德帕迪德帕迪约俄罗斯国籍。声明说，俄罗斯宪法规定，总统有权给予某名外国人约俄罗斯国籍。声明说，俄罗斯宪法规定，总统有权给予某名外国人俄罗斯国籍或向某名外国人提供政治避难。俄罗斯国籍或向某名外国人提供政治避难。l德帕迪约现年德帕迪约现年6363岁，出演过岁，出演过150150多部电影，是法国乃至欧洲最为多部电影，是法国乃至欧洲最为出名的重量级影视明星。中国影迷对他主演的出名的重量级影视明星。中国影迷对他主演的最后一班地铁、最后一班地铁、罗丹的情人、难兄难弟、请你闭嘴等等影片记忆犹新，罗丹的情人、难兄难弟、请你闭嘴等等影片记忆犹新，其最新银幕形象则是在李安的少年拍的奇幻漂流中客串的那个凶其最新银幕形象则是在李安的少年拍的奇幻漂流中客串的那个凶恶邋遢的大厨子。恶邋遢的大厨子。l除在法国拥有最高片酬外，德帕迪约为人低调不露富，以至于无除在法国拥有最高片酬外，德帕迪约为人低调不露富，以至于无人知晓他身家几何。人知晓他身家几何。费加罗报称，这位法国著名影星拥有约费加罗报称，这位法国著名影星拥有约1515家家公司，雇佣公司，雇佣100100多名员工，涉足的产业包括高级餐馆、零售店、电影多名员工，涉足的产业包括高级餐馆、零售店、电影公司、葡萄酒庄、高级房产、艺术品收藏等，投资地包括法国、北非、公司、葡萄酒庄、高级房产、艺术品收藏等，投资地包括法国、北非、东欧、南非等。东欧、南非等。ll法国社会党政府去年出台了税改政策，向年收入超过法国社会党政府去年出台了税改政策，向年收入超过100100万欧元（约万欧元（约合合131.6131.6万美元）的个人征收税率为万美元）的个人征收税率为75%75%的所得税以及提高财产继承税的所得税以及提高财产继承税税率，为此不少富人税率，为此不少富人“闻风外逃闻风外逃”。去年底，德帕迪约被证实落户在去年底，德帕迪约被证实落户在比利时小镇内尚。消息传来，法国舆论认为德帕迪约此举是比利时小镇内尚。消息传来，法国舆论认为德帕迪约此举是为了逃避为了逃避将于今年开始实行的将于今年开始实行的“富人税富人税”。德帕迪约则在媒体发表致法国总理德帕迪约则在媒体发表致法国总理的公开信，说一些人批评他为躲避高额的公开信，说一些人批评他为躲避高额“富人税富人税”而移居邻国比利时而移居邻国比利时是是“侮辱侮辱”，他将放弃法国国籍，他将放弃法国国籍，“不要求获得批准，但至少有权得不要求获得批准，但至少有权得到尊重到尊重”。l普京上月普京上月2020日在一次年终记者招待会上告诉媒体，他与德帕迪约日在一次年终记者招待会上告诉媒体，他与德帕迪约“私交不错私交不错”，愿意考虑给予后者俄罗斯居住许可或俄罗斯国籍。他还，愿意考虑给予后者俄罗斯居住许可或俄罗斯国籍。他还说，德帕迪约加入俄籍不会影响俄法之间的良好关系。说，德帕迪约加入俄籍不会影响俄法之间的良好关系。l德帕迪约在俄罗斯享有较高知名度，经常赴莫斯科参加娱乐圈活德帕迪约在俄罗斯享有较高知名度，经常赴莫斯科参加娱乐圈活动。按法新社的说法，如果他愿意接受俄方好意，今后动。按法新社的说法，如果他愿意接受俄方好意，今后只需以只需以13%13%的的税率缴纳个人所得税税率缴纳个人所得税。俄总理梅德韦杰夫也说，欢迎德帕迪约加入俄。俄总理梅德韦杰夫也说，欢迎德帕迪约加入俄国籍，国籍，并保证不会针对富人提高税收额度并保证不会针对富人提高税收额度。俄副总理罗戈津则在个俄副总理罗戈津则在个人微博上写道，人微博上写道，德帕迪约加入俄籍或许预示着欧洲富人向俄罗斯移民德帕迪约加入俄籍或许预示着欧洲富人向俄罗斯移民的苗头，的苗头，“西方人不太了解俄罗斯的税收制度，否则欧洲的富人们会西方人不太了解俄罗斯的税收制度，否则欧洲的富人们会蜂拥向俄罗斯蜂拥向俄罗斯”。l20132013年年0101月月0505日日07:1207:12来源：北京晚报来源：北京晚报5.2 跨国公司的国际税务筹划跨国公司的国际税务筹划5.2.1利用中介国际控股公司避税利用中介国际控股公司避税5.2.2利用中介国际金融公司避税利用中介国际金融公司避税5.2.3利用中介国际贸易公司避税利用中介国际贸易公司避税5.2.4利用中介国际许可公司避税利用中介国际许可公司避税5.2.1利用中介国际控股公司避税利用中介国际控股公司避税1.规避东道国股息预提税规避东道国股息预提税l规避东道国对汇出股息征收的预提税。规避东道国对汇出股息征收的预提税。l规避居住国对汇入股息征收的公司所得税。规避居住国对汇入股息征收的公司所得税。l跨国公司利用中介国际控股公司避税案例跨国公司利用中介国际控股公司避税案例l南非南非l（母公司）（母公司）l 税收协定税收协定 30%l美国美国l（子公司）（子公司）l 荷兰荷兰l（中介控股公司）（中介控股公司）l税税 收收 协协定定l税收协定税收协定l5%l5%l图图5-1国际税收筹划示意图国际税收筹划示意图2.设法统一计算海外子公司的利润，以充分利用母公设法统一计算海外子公司的利润，以充分利用母公司居住国的外国税收抵免限额司居住国的外国税收抵免限额l跨国母公司从其海外子公司分得利润，母公司居住国一跨国母公司从其海外子公司分得利润，母公司居住国一般允许母公司就这笔外国来源所得进行外国税收抵免。般允许母公司就这笔外国来源所得进行外国税收抵免。但各国都有抵免限额的规定，而且在计算抵免限额时许但各国都有抵免限额的规定，而且在计算抵免限额时许多国家规定采用分国限额抵免法。多国家规定采用分国限额抵免法。l混合海外子公司利润的中介控股公司的选址应混合海外子公司利润的中介控股公司的选址应当注意的问题当注意的问题1.中介控股公司所在国与各海外子公司所在的东道国中介控股公司所在国与各海外子公司所在的东道国之间要有税收协定，以减轻子公司向中介控股公司之间要有税收协定，以减轻子公司向中介控股公司支付股息时的预提税。支付股息时的预提税。2.中介控股公司所在国对中介控股公司从海外分回的中介控股公司所在国对中介控股公司从海外分回的利润不课征很重的税收。利润不课征很重的税收。3.中介控股公司所在国与母公司所在国之间也应有税中介控股公司所在国与母公司所在国之间也应有税收协定，以减轻中介控股公司向母公司支付股息时收协定，以减轻中介控股公司向母公司支付股息时缴纳的预提税。缴纳的预提税。5.2.2利用中介国际金融公司避税利用中介国际金融公司避税1.利用中介国际金融公司安排借款利用中介国际金融公司安排借款l跨国公司在经营过程中经常要从海外的金融机构借跨国公司在经营过程中经常要从海外的金融机构借入资金，但如果向一个与跨国公司居住国无税收协入资金，但如果向一个与跨国公司居住国无税收协定的国家（地区）借款，跨国公司所在国对跨国公定的国家（地区）借款，跨国公司所在国对跨国公司支付给境外贷款者的利息可能就要征收很高的预司支付给境外贷款者的利息可能就要征收很高的预提税。跨国公司可通过它在第三国设立的中介公司提税。跨国公司可通过它在第三国设立的中介公司从境外贷款者借入这笔资金，而避免负担这笔利息从境外贷款者借入这笔资金，而避免负担这笔利息预提税。预提税。l中介国际金融公司要胜任这项工作，其所在的第三中介国际金融公司要胜任这项工作，其所在的第三国必须具备以下条件国必须具备以下条件：（1）与跨国公司所在国有国际税收协定，而且中介国际金融）与跨国公司所在国有国际税收协定，而且中介国际金融公司能够利用这个协定所规定的互惠条件，使跨国公司所在国对公司能够利用这个协定所规定的互惠条件，使跨国公司所在国对向其支付的利息免征或征收很少的预提税。向其支付的利息免征或征收很少的预提税。（2）对中介国际金融公司向境外贷款者支付的利息免征或征）对中介国际金融公司向境外贷款者支付的利息免征或征收很少的预提税。收很少的预提税。（3）在对中介国际金融公司课征所得税时，允许其把向境外）在对中介国际金融公司课征所得税时，允许其把向境外贷款者支付的利息作为费用项目从应税所得中扣除，以便使中介贷款者支付的利息作为费用项目从应税所得中扣除，以便使中介国际金融公司不会因这笔转贷业务而缴纳过多的所得税。国际金融公司不会因这笔转贷业务而缴纳过多的所得税。l跨国公司利用中介国际金融公司向海外借款跨国公司利用中介国际金融公司向海外借款以规以规避预提税案例避预提税案例l贷贷款款l英国英国l母公司母公司l 中中 国国 香香港港l 银行银行l 荷兰金融荷兰金融l 子公司子公司l利利息息l贷贷款款l利利息息l贷贷款款l利息利息l （税收协定优惠）（税收协定优惠）l免征预提税免征预提税l预提税预提税 25%l图图5-2英国母公司避税过程英国母公司避税过程2.利用中介国际金融公司安排贷款利用中介国际金融公司安排贷款l若一高税国母公司要向其国外子公司发放一笔贷若一高税国母公司要向其国外子公司发放一笔贷款，而且母公司所在国与子公司所在国之间没有款，而且母公司所在国与子公司所在国之间没有税收协定，则子公司所在国对子公司向国外母公税收协定，则子公司所在国对子公司向国外母公司支付的利息就要征收较高的预提所得税，母公司支付的利息就要征收较高的预提所得税，母公司实际得到的净利息收入就将大大减少。司实际得到的净利息收入就将大大减少。避税计划示意图避税计划示意图 l图图5-3避税计划示意图避税计划示意图l 母公司母公司l （高税国）（高税国）l 子子 公公 司司l 内部金融公司内部金融公司l（巴哈马、百慕大）（巴哈马、百慕大）l 管道金融公司管道金融公司l （荷兰、瑞士）荷兰、瑞士）l贷款贷款 （无税收协定）（无税收协定）l利息利息 （高预提税）（高预提税）l贷款贷款 l利息利息 （无预提税）（无预提税）l贷贷款款l税税收收协协定定l利利息息（低低预预提提税税）l股股本本投投资资 利用税收饶让条款避税示意图利用税收饶让条款避税示意图 l 母公司母公司l （M国）国）l 子子 公公 司司l（N国）国）l l 中介金融公司中介金融公司Al （X国）国）l l 中介金融公司中介金融公司Bl （X国）国）l 贷款款 l利息利息 l贷款款 l 股本投股本投资l 贷款款l 税税收收协定定l 利利息息l贷款款l 利利息息l 利利 息息l图图5-4利用税收饶让条款避税示意图利用税收饶让条款避税示意图5.2.3利用中介国际贸易公司避税利用中介国际贸易公司避税l当跨国公司集团内部的制造公司和销售子当跨国公司集团内部的制造公司和销售子公司都位于高税国的情况下，就需要在避公司都位于高税国的情况下，就需要在避税地或低税国建立中介性的贸易公司。税地或低税国建立中介性的贸易公司。l跨国公司利用中介贸易公司避税案例跨国公司利用中介贸易公司避税案例l（高税国）（高税国）l 制造公司制造公司l（避税地）（避税地）l 中介贸易中介贸易 l 公司公司l（高税国）（高税国）l 销售子销售子 l 公司公司l 销售产品销售产品l l 低价低价l l销售产品销售产品l l 高价高价l 销售产品销售产品l 市场价格市场价格l图图5-5利用中介贸易公司避税示意图利用中介贸易公司避税示意图l跨国公司利用中介国际贸易公司避税需注意：跨国公司利用中介国际贸易公司避税需注意：1.中介贸易公司应避免在高税的销售子公司所在中介贸易公司应避免在高税的销售子公司所在国设立常设机构。国设立常设机构。2.中介贸易公司不仅要在避税地或低税国注册成中介贸易公司不仅要在避税地或低税国注册成立，而且其管理机构也应设在这些地区。立，而且其管理机构也应设在这些地区。5.2.4利用中介国际许可公司避税利用中介国际许可公司避税l跨国公司向国外公司转让某些知识产权（如商标跨国公司向国外公司转让某些知识产权（如商标权、专利权、专有技术等），往往会面临外国政权、专利权、专有技术等），往往会面临外国政府课征的特许权使用费预提税。尤其是在没有税府课征的特许权使用费预提税。尤其是在没有税收协定的情况下，一些国家对本国公司向国外非收协定的情况下，一些国家对本国公司向国外非居民支付的特许权使用费要征收很高的预提税。居民支付的特许权使用费要征收很高的预提税。跨国公司特许权使用费的避税安排跨国公司特许权使用费的避税安排l 母公司母公司l（中国香港）（中国香港）l 子子 公公 司司l （美国）（美国）l