物流成本管理-作业成本法

2012年 4月 1234 2012年 4月 产 生 与 发 展简 介 会 计 大 师 ， 美 国 人 埃 里 克 科 勒 Eric Kohler教 授 。 科勒 教 授 在 1952年 编 著 的 会 计 师 词 典 中 ， 首 次 提 出 了 作 业 、作 业 帐 户 、 作 业 会 计 等 概 念 。 1971年 ， 乔 治 斯 托 布 斯George staubus教 授 在 作 业 成 本 计 算 和 投 入 产 出 会 计 （ Activity Costing and Input Output Accounting） 中 对“ 作 业 ” 、 “ 成 本 ” 、 “ 作 业 会 计 ” 、 “ 作 业 投 入 产 出 系 统 ”等 概 念 作 了 全 面 系 统 的 讨 论 。 这 是 理 论 上 研 究 作 业 会 计 的 第一 部 宝 贵 著 作 。 但 是 当 时 作 业 成 本 法 却 未 能 在 理 论 界 和 实 业界 引 起 足 够 的 重 视 。 2012年 4月 20世 纪 80年 代 后 期 ， 随 着 MRP、 CAD、 CAM、 MIS的 广 泛 应 用， 以 及 MRPII、 FMS和 CIMS的 兴 起 ， 使 得 美 国 实 业 界 普 遍 感到 产 品 成 本 往 往 与 现 实 脱 节 ， 成 本 扭 曲 普 通 存 在 ， 且 扭 曲程 度 令 人 吃 惊 。 美 国 芝 加 哥 大 学 的 青 年 学 者 库 伯 （ Robin Cooper） 和 哈 佛 大 学 教 授 开 普 兰 （ Robert S Kaplan） 注意 到 这 种 情 况 ， 在 对 美 国 公 司 调 查 研 究 之 后 ， 发 展 了 斯 托布 斯 的 思 想 ， 提 出 了 以 作 业 为 基 础 的 成 本 计 算 （ 1988） （Activity Based Costing， 简 称 ABC法 ） 。 作 业 成 本 法 在过 去 10年 中 受 到 了 广 泛 的 关 注 ， 新 型 的 咨 询 公 司 已 经 扩 展了 作 业 成 本 法 的 应 用 范 围 并 研 发 出 相 应 的 软 件 。 2012年 4月 1、 作 业 成 本 法 的 基 本 概 念作 业 成 本 法 ： 是 以 企 业 制 造 产 品 过 程 中 的 “ 作 业 ” 为 对 象分 配 制 造 费 用 ， 进 而 计 算 产 品 生 产 成 本 的 一 种 计 算 方 法 。作 业 ： 是 指 企 业 内 部 为 了 某 种 目 的 而 进 行 的 消 耗 资 源 的活 动 。作 业 中 心 ： 是 一 系 列 相 互 联 系 、 能 够 实 现 某 种 特 定 功 能的 作 业 集 合 。作 业 成 本 库 ： 把 相 关 的 一 系 列 作 业 消 耗 的 资 源 费 用 归 集到 作 业 中 心 ， 构 成 这 个 作 业 中 心 的 作 业 成 本 库 ， 作 业 成本 库 是 作 业 中 心 的 货 币 表 现 形 式 。 http:/ 2012年 4月资 源 动 因 被 用 来 计 量各 项 作 业 对 资 源 的 耗用 ， 运 用 资 源 动 因 可以 将 资 源 成 本 分 配 给各 有 关 作 业 。 资 源 动 因 ： 是 指 资 源被 各 作 业 消 耗 的 方 式和 原 因 ， 是 引 起 作 业成 本 变 动 的 因 素 ， 是把 资 源 成 本 分 配 到 作业 的 基 本 依 据 。 例 如 ， 产 品 质 量 检 验 工 作（ 作 业 ） 需 要 有 检 验 人 员 、专 用 的 设 备 ， 并 耗 用 一 定的 能 源 （ 电 力 ） 等 。 按“ 设 备 的 额 定 功 率 乘 以 开动 时 间 ” 这 一 动 因 作 为 能源 成 本 的 分 配 基 础 ， 可 以将 检 验 专 用 设 备 耗 用 的 能源 成 本 分 配 到 检 验 作 业 当中 。 2012年 4月在 作 业 成 本 法 下 ， 从成 本 归 属 的 角 度 ， 作业 成 本 动 因 可 分 为 三类 ： 执 行 动 因 、 （ 均衡 ） 数 量 动 因 和 强 度动 因 。 成 本 动 因 ： 是 指 驱 动或 产 生 成 本 、 费 用 的各 种 因 素 。 它 可 以 是一 个 事 项 、 一 项 活 动或 作 业 。 例 如 ， 作 业 执 行 的 次 数 、批 次 、 时 间 、 面 积 、 体积 、 数 量 等 。 2012年 4月 2012年 4月 2、 作 业 成 本 法 基 本 原 理 :作 业 消 耗 资 源 ， 产 品 消 耗 作 业 ，生 产 导 致 作 业 的 发 生 ， 作 业 导 致 间 接 费 用 或 间 接 成 本 的 发 生 。 2012年 4月资 源 A 资 源 B 资 源 CA B C产 品作 业中 心成 本作 业 池 资 源动 因成 本动 因 2012年 4月 作 业 成 本 法 的 理 论 基 础 是 认 为 生 产 过 程 应 该 描 述 为 ： 生 产 导 致 作 业 发生 ， 产 品 耗 用 作 业 ， 作 业 耗 用 资 源 ， 从 而 导 致 成 本 发 生 。 这 与 传 统 的 制 造成 本 法 中 产 品 耗 用 成 本 的 理 念 是 不 同 的 。 这 样 ， 作 业 成 本 法 就 以 作 业 成 本的 核 算 追 踪 了 产 品 形 成 和 成 本 积 累 的 过 程 ， 对 成 本 形 成 的 “ 前 因 后 果 ” 进行 追 本 溯 源 ： 从 “ 前 因 ” 上 讲 ， 由 于 成 本 由 作 业 引 起 ， 对 成 本 的 分 析 应 该是 对 价 值 链 的 分 析 ， 而 价 值 链 贯 穿 于 企 业 经 营 的 所 有 环 节 ， 所 以 成 本 分 析首 先 从 市 场 需 求 和 产 品 设 计 环 节 开 始 ； 从 “ 后 果 ” 上 讲 ， 要 搞 清 作 业 的 完成 实 际 耗 费 了 多 少 资 源 ， 这 些 资 源 是 如 何 实 现 价 值 转 移 的 ， 最 终 向 客 户（ 即 市 场 ） 转 移 了 多 少 价 值 、 收 取 了 多 少 价 值 ， 成 本 分 析 才 算 结 束 。 由 此出 发 ， 作 业 成 本 计 算 法 使 成 本 的 研 究 更 加 深 入 ， 成 本 信 息 更 加 详 细 化 、 更具 有 可 控 性 。 2012年 4月作 业 成 本 法 的 特 点以 作 业 作 为 成 本 计 算 的 中 心 ；设 置 成 本 库 ， 归 集 成 本 费 用 ；按 多 标 准 分 配 成 本 费 用 。 作 业 成 本 法 的 计 算 程 序 1.选 择 作 业 ， 归 集 作 业 成 本 2.识 别 、 选 择 适 当 的 成 本 动 因 3.确 定 作 业 成 本 中 心 分 配 率 4.将 作 业 成 本 分 配 给 产 品 2012年 4月 2012年 4月 以 活 动 为 基 础 的 成 本 分 析 （ ABC） 法 是 被 认 为 确 定 和 控 制物 流 费 用 最 有 前 途 的 方 法 优 点 它 提 高 了 成 本 核 算 的 准 确 度 ， 减 少 了 成 本 信 息 的 失 真 ，提 高 了 管 理 效 率 。 （ 现 代 生 产 特 点 ） 1、 成 本 计 算 的 角 度 成 本 作 业 法 实 现 了 成 本 核 算 的 灵 活 性 ， 拓 展 了 成 本 核 算 的 范 围 。 （ 物 流 量 度 ） 2、 成 本 核 算 的 角 度 2012年 4月 在 现 代 的 生 产 特 点 下 ， 传 统 物 流 成 本 计 算 法 提 供 的 物 流 成 本 信 息失 真 ， 不 利 于 进 行 科 学 的 物 流 控 制 。 现 代 生 产 特 点 是 生 产 经 营 活 动 复 杂 ， 产 品 品 种 结 构 多 样 ， 产 品 生产 工 艺 多 变 ， 经 常 发 生 调 整 准 备 ， 使 过 去 费 用 较 少 的 订 货 作 业 、 物 料搬 运 、 物 流 信 息 系 统 的 维 护 等 与 产 量 无 关 的 物 流 费 用 大 大 增 加 ， 投 入的 所 有 资 源 也 随 其 成 倍 增 加 。 基 于 这 种 无 意 识 的 假 定 ， 成 本 计 算 中 普遍 采 用 与 产 量 关 联 的 分 摊 基 础 -直 接 工 时 、 机 器 小 时 、 材 料 耗 用 额 等等 。 这 就 是 所 谓 的 “ 数 量 基 础 成 本 计 算 ” 的 由 来 。 这 种 计 算 方 法 使 许多 物 流 活 动 产 生 的 费 用 呈 失 控 状 态 ， 造 成 了 大 量 的 浪 费 和 物 流 服 务 水平 的 下 降 。 现 代 生 产 特 点 （ 扩 展 ） 2012年 4月 成 本 作 业 法 实 现 了 成 本 核 算 的 灵 活 性 ， 拓 展 了 成 本 核 算 的 范 围 。 传统 的 会 计 实 践 通 常 并 不 能 提 供 足 够 的 物 流 量 度 。 （ 1） 传 统 会 计 方 法 不能 满 足 物 流 一 体 化 的 要 求 。 物 流 活 动 及 其 发 生 的 许 多 费 用 常 常 是 跨 部 门发 生 的 ， 而 传 统 的 会 计 是 将 各 种 物 流 活 动 费 用 与 其 他 活 动 费 用 混 在 一 起归 集 为 诸 如 工 资 、 租 金 、 折 旧 等 形 态 ， 这 种 归 集 方 法 不 能 确 认 运 作 的 责任 。 （ 2） 传 统 会 计 科 目 的 费 用 分 配 率 存 在 问 题 。 将 传 统 成 本 会 计 的 各项 费 用 剥 离 出 物 流 费 用 ， 通 常 是 按 物 流 功 能 分 离 的 ， 在 分 配 物 流 成 本 中却 存 在 许 多 问 题 ， 很 难 为 个 别 活 动 所 细 分 。 比 如 人 工 费 分 配 率 由 于 每 个人 花 费 在 物 流 活 动 上 的 精 力 很 难 确 定 ， 而 难 以 估 计 。 （ 3） 传 统 会 计 方法 不 能 对 物 流 和 供 应 链 改 造 工 程 活 动 进 行 物 流 成 本 核 算 物 流 量 度 （ 扩 展 ） 2012年 4月 第 三 ， 作 业 成 本 法 使 成 本 管 理 和 控 制 成 为 可 能 ， 优 化了 业 绩 评 价 尺 度 ， 提 高 了 企 业 管 理 水 平 。 作 业 成 本 法 使 成本 控 制 深 入 到 每 一 道 工 序 ， 减 少 不 增 值 的 作 业 来 减 少 费 用 ，从 而 优 化 了 生 产 工 艺 和 减 少 了 产 品 的 成 本 。 2012年 4月 （ 1） 分 析 和 确 定 企 业 的 资 源 ， 确 定 某 项 作 业 的 资 源 动 因 资 源 是 成 本 的 源 泉 ， 企 业 的 资 源 包 括 有 直 接 人 工 、 直 接 材料 、 生 产 维 持 成 本 （ 如 采 购 人 员 的 工 资 ） 、 间 接 制 造 费 用 以 及生 产 过 程 以 外 的 成 本 （ 如 广 告 费 用 ） 。 资 源 动 因 的 界 定 是 在 作业 动 因 界 定 的 基 础 上 进 行 的 ， 每 项 作 业 必 涉 及 相 关 的 资 源 ， 无关 的 资 源 应 从 物 流 核 算 中 剔 除 。 作 业 动 因 （ 2） 确 认 企 业 物 流系 统 中 涉 及 的 资 源 。 二 、 作 业 成 本 法 核 算 步 骤 ： 2012年 4月 （ 2） 界 定 企 业 物 流 系 统 中 涉 及 的 各 个 作 业 ， 形 成 作 业 中 心 。 作 业 是 工 作 的 各 个 单 位 （ Units of Work） ， 作 业 的 类 型和 数 量 随 着 企 业 的 不 同 而 不 同 。 对 作 业 的 确 定 方 法 主 要 有 业 物职 能 活 动 分 解 法 ， 价 值 链 分 析 法 ， 作 业 流 程 图 法 。 例 如 ， 在 顾客 服 务 部 门 ， 作 业 包 括 处 理 顾 客 定 单 、 解 决 产 品 问 题 以 及 提 供顾 客 报 告 三 项 作 业 。 2012年 4月 作 业 界 定 的 要 点 ：1、 不 同 的 人 执 行 的 作 业 不 能 被 整 合 ；2、 一 个 作 业 一 般 不 会 超 过 15个 密 切 相 关 的 操 作3、 如 果 一 个 作 业 只 有 一 项 操 作 ， 那 么 则 分 解 的 太 细 了4、 如 果 一 个 作 业 中 包 含 了 不 相 关 的 操 作 ， 则 需 要 分 解 出 来 。5、 如 果 一 个 作 业 只 有 一 项 投 入 和 一 项 产 出 ， 就 不 再 需 要 分 解 了 2012年 4月 （ 3） 确 认 资 源 动 因 ， 将 资 源 分 配 到 作 业 。 作 业 决 定 着 资 源 的 耗 用 量 ， 这 种 关 系 称 作 资 源 动 因 。 资 源动 因 把 总 分 类 帐 上 的 资 源 成 本 分 配 到 作 业 。 （ 4） 确 认 成 本 动 因 ， 将 作 业 成 本 分 配 到 产 品 或 服 务 中 。 作 业 动 因 反 映 了 成 本 对 象 对 作 业 消 耗 的 逻 辑 关 系 ， 例 如 ，问 题 最 多 的 产 品 会 产 生 最 多 顾 客 服 务 的 电 话 ， 故 按 照 电 话 数 的多 少 （ 此 处 的 作 业 动 因 ） 把 解 决 顾 客 问 题 的 作 业 成 本 分 配 到 相应 的 产 品 中 去 。 2012年 4月 作 业 成 本 分 配 率 =该 作 业 中 心 作 业 成 本 总 额 /该 中 心 的 成 本 动因 量 化 总 和 某 产 品 应 承 担 的 某 项 作 业 成 本 分 配 额 =该 产 品 消 耗 某 作 业 量总 和 该 项 作 业 成 本 分 配 率 2012年 4月 作 业 分 析 的 要 点 ：1、 对 不 必 要 的 作 业 进 行 确 认 ， 消 除 不 必 要 的 不 增 值 的 作 业 ；2、 对 重 要 的 、 成 本 比 较 高 的 作 业 进 行 分 析 ；3、 将 企 业 作 业 水 平 和 最 佳 作 业 水 平 进 行 比 较 ， 判 断 该 项 作 业的 质 量 和 效 率 ， 寻 求 改 进 机 会 ；4、 对 各 项 作 业 间 的 联 系 进 行 分 析 ， 判 断 着 一 系 列 的 作 业 是 否协 调 ， 时 间 和 作 业 的 重 复 是 否 降 低 到 了 最 低 程 度 。 2012年 4月 例 题 某 企 业 同 时 生 产 A、 B两 种 产 品 ， A产 品 每 批 1 000件 ， 年 产 量 10 000件 ， B产 品 每 批 200件 ， 年 产 5 000件 。 有 关 成 本 动 因 资 料 如 下 ： A、 B产 品 单 位 机 器 工 时 比 例 为 1 6。 A、 B产 品 每 批 材 料 移 动 次 数 分 别 为 10次 、 20次 。 每 批 检 验 单 位 为 A产 品 每 批 50件 ， B产 品 每 批 10件 。 A产 品 直 接 材 料 20 000元 ， 直 接 人 工 30 000元 ； B产 品 直 接 材 料 40 000元 ， 直 接 人 工 15 000元 。 依 据 不 同 的 成 本 库 ， 归 集 的 制 造 费 用 如 表 所 示 ， 要求 按 作 业 成 本 法 计 算 A、 B产 品 成 本 。 2012年 4月制 造 费 用 项 目 费 用 金 额机 器 能 量 费 用 11000材 料 处 理 费 用 12000校 验 费 用 15000全 面 管 理 （ 管 理 人 员 、 照 明 、 折 旧 等 ） 52000 2012年 4月产品名称 数量机器工时合计分配率分配额A产品10000 1 10000 2750B产品5000 6 30000 8250合计 40000 0.275 11000 （ 一 ） 按 照 作 业 层 次 分 配 制 造 费 用 1.单 位 作 业 层 次 （ 机 器 能 量 按 机 器 工 时 比 例 分 配 ） 2012年 4月 产品名称批数每批移动次数合计分配率分配额A产品10 10 100 2000B产品25 20 500 10000合计 600 20 12000材 料 处 理 成 本 分 配 表产品名称批数每批校验 数合计分配率分配额A产品10 50 500 10000B产品25 10 250 5000合计 750 20 15000校 验 成 本 分 配 表 2012年 4月产 品 名 称 直 接 材 料 成 本 分 配 率 分 配 额A产 品 20000 17400B产 品 40000 34600合 计 60000 0.87 52000 2012年 4月 产 品 成 本 计 算 表 A 产 品 （ 10000 件 ） B 产 品 （ 5000 件 ） 项 目 总 成 本 单 位 成 本 总 成 本 单 位 成 本 单 位 工 作 层 次 直 接 材 料 20000 2 40000 8 直 接 人 工 30000 3 15000 3 机 器 能 量 2750 0 28 8250 1 65 小 计 52750 5 28 63250 12 65 批 作 业 层 次 材 料 处 理 2000 0 2 10000 2 检 验 成 本 10000 1 5000 1 小 计 12000 1 2 15000 3 能 量 作 业 层 次 全 面 管 理 17400 1 74 34600 6 92 小 计 17400 1 74 34600 6 92 合 计 82150 8 22 112850 22 57 2012年 4月作 业 成 本 法 与 传 统 成 本 计 算 方法 的 比 较作 业 成 本 法 与 传 统 成 本 计 算 方法 的 联 系性 质 相 同 ；目 的 相 同 ；对 直 接 费 用 的 确 认 和 分 配 相 同 。 作 业 成 本 法 与 传 统 成 本 计 算 方 法的 区 别成 本 计 算 对 象 不 同 ；对 费 用 经 济 内 容 的 认 识 不 同 ；间 接 费 用 归 集 和 分 配 的 理 论基 础 不 同 ；成 本 计 算 的 侧 重 点 不 同 ；成 本 信 息 资 料 的 详 细 程 度 不同 ；适 用 环 境 不 同 。 2012年 4月 2012年 4月供 应 商 产 成 品仓 库 购 货作 业 会 计作 业验 货作 业 收 货作 业 存 货作 业 机 制作 业工 作准 备购 货 单 购 货 单附 件发 票 付 款验 货 报 告原 料 收 货 报 告原 料 原 料 工 作 准 备 完 成工 作 准备 请 求原 料请 求 单 收货报告通 知购 货 请 求购货单原料说 明 ： 假 定 该 企 业 运 输 过 程 全 部 外包 ， 费 用 已 经 确 定 。 该 图 为 除 去 运输 作 业 之 外 的 物 流 作 业 流 程 。 2012年 4月 年 各 作 业 消 耗 的 物 流 资 源 成 本服 务 资 源 ： 工 资 800 000 保 险 100 000 公 用 事 业 120 000 津 贴 100 000 折 旧 380 000 1 500 000营 运 资 源 ： 监 管 800 000 津 贴 110 000 保 险 70 000 公 用 事 业 120 000 折 旧 2 000 000 3 100 000消 耗 资 源 成 本 总 计 4 600 000某 公 司 物 流 作 业 消 耗 资 源 成 本 (单 位 :元 )第 四 节 企 业 物 流 作 业 流 程 2012年 4月 作 业 资 源 动 因 不 同 作 业 分 配 成 本存 储 原 料 (4 000F 120) 480 000购 货 (1 020 000 11/30) 374 000收 货 (1 020 000 9/30) 306 000验 货 (1 020 000 6/30) 204 000会 计 (1 020 000 4/30) 136 000机 制 (3 100 000 0.90) 2 790 000工 作 准 备 (3 100 000 0.10) 310 000总 成 本 4 600 000 作 业 动 因 为 作 业 引 起资 源 的 消 耗 。 该 表 中存 储 作 业 的 动 因 是 存货 体 积 ， 有 4000立 方米 ， 每 立 方 米 120元 ，剩 下 的 1 020 000元 的资 源 成 本 分 配 给 购 .收 .验 货 和 会 计 作 业 ， 总人 数 为 30人 。总 数 为 3 100 000元 的营 运 费 用 分 配 给 机 制和 工 作 准 备 两 个 作 业 ，经 过 分 析 决 定 90%分配 给 机 制 作 业 ， 10%给 准 备 作 业 。不 同 作 业 成 本 分 配 表 (单 位 :元 ) 2012年 4月服 务 资 源 成 本1 500 000 营 运 资 源 成 本1 500 000工 作 准 备310 000机 制2 790 000会 计136 000存 货480 000验 货204 000收 货306 000购 货374 000 物 流 资 源 成 本员 工11人 员 工9人 员 工6人 员 工4人4000立 方 米 90% 10% 物 流 作 业物 流 资 源 动 因购 货 单数 量 工 作 准备 次 数机 器小 时工 作 准备 数 量存 储数 量验 货 报告 数 量收 货 报告 数 量 全 部 产 品 直 接 物 流 成 本物 流 作 业 动 因 各 成 本 对 象 的 作 业 成 本 ： 2012年 4月 2012年 4月 作 业 成 本 法 的 应 用新 的 管 理 理 念 与 管 理 哲 学 ;(JIT,TQ M,六 西 格 玛 管 理 等 )采 用 目 标 绩 效 考 核 ;选 择 低 成 本 战 略 . 2012年 4月