《会计学》讲义

MBA会计学讲义前 言 一、财务会计是一个经济信息系统，它以货币作为计量单位对企业经济活动、财务状况及经营成果进行计量、记录及反映，以提供有关企业财务方面的信息。 二、财务会计处理的是企业已经发生或已经完成的经济业务，对于尚未发生和尚未完成的经济事项则不予处理。 三、当前会计面对的是更为复杂多变的经济环境，面临多样化风险和未来的不确定因素，因此传统财务会计存在着严重的缺陷，急须改革和完善。 四、未来的财务会计应该提供能满足预测和不确定决策需要的会计信息。 五、会计随着商业环境的变化发展而逐步发展与完善，现代会计的发展可以整理出几个重要的阶段： 11494年，意大利数学家卢卡帕乔利出版了他的天才著作数学大全，即算术、几何、比及比例概要一书。其中有关簿记的篇章是最早出版的论述意大利复式簿记发展的总结性文献，反映了到15世纪末期为止威尼斯簿记的先进方法。他的出版有力的推动了复式簿记在西方的传播与发展，培育了一代又一代的会计学者，为西方会计科学的建立奠定了坚实的理论基础。这一会计史上的辉煌成果完全取决于当时的经济发展和经济管理的需要，是人类长期簿记实践经验的积累与升华。219世纪中叶，股份有限公司这种企业组织形式开始出现并得以发展，由此而促进财务会计的产生和发展。会计由内部信息系统演化成为一种规范化、公开化的信息系统。股份有限公司财务管理上的特点发展出以下会计实务： （1）会计期间的确定； （2）资本性支出与收益性支出的划分； （3）固定资产折旧的计算； （4）资产的计价； （5）收入的实现与确认； （6）跨期费用的摊配与跨期收入的调整。 319世纪后期，股份有限公司的发展对会计的另一推动作用是促进了专业审计的形成和注册会计师制度的产生。审计的内容也随着企业经济行为的变化而发生着变化。 419世纪中后叶，工业革命蓬勃发展，现代工厂制度得以建立，尤其是股份有限公司的不断涌现，使企业能够筹集到大量的资金购置昂贵的生产设备，引起间接费用在成本中占的比重越来越大，加上企业生产的产品日趋多样化，如何在各品种的产品上分配间接费用成为成本计算面临的一大难题。科学、系统的成本计算要求将成本的形成、积累与结转纳入复式簿记之中，实现财务会计与成本会计的有机结合。这一目标的实现标志着以复式簿记为基础的企业会计系统从整体上提高到了一个新的水平。进入20世纪以后，成本会计得到了快速发展，到1920年已基本上创立了现代全部的成本会计方法，成本会计已经成为完整而成熟的体系。 5成本会计向更高层次的发展，表现为从实际的成本计算发展成为标准成本系统，形成了成本管理与控制的有效方法。泰罗制在工厂管理中的具体实行，“标准成本”、“差异分析”和“预算控制”这些同泰罗的科学管理方法直接相联系的技术方法开始引进，运用到会计体系中来，形成独特的标准成本系统，使它能有效的为加强成本管理、降低作业成本服务。以泰罗的科学管理理论为基础形成和发展起来的标准成本系统是管理会计的雏形。 6到了50年代，企业竞争愈演愈烈，致使资本利润率下降。加上产品市场变化快，企业生产和投资的风险增加，促使企业领导将注意力转向经济预测和决策，并在广泛推行职能管理与行为科学管理的基础上，进一步吸收数量分析方法，对生产经营活动加强事前规划与日常控制。这就需要有一种为上述现代管理科学服务的会计体系与之密切配合，于是专门为企业加强内部管理、提高经济效益服务的“管理会计”体系就正式形成了，并于1952年世界会计学会年会上正式通过了“管理会计”这个专门名词。 六、目前的会计发展趋势 1更为强调会计行为的规范化，注重高质量的会计信息，这与资本市场的发展直接相关。2各国会计相互协调，国际化成为不可阻挡的潮流。各国政府、会计权威机构以及各国际组织都参与推进会计国际化进程。1974年成立IASC之后极大的推动了国际会计的发展，至今已发布了9号IAS，成为各国制定会计准则的重要参照。3在帐务处理手段和报告模式上，大量运用计算机和网络技术。如运用AMIS进行会计事项的帐务处理并自动生成财务报表，通过网络系统对外发布财务信息。 4随着环境的变化，分立出许多新的财务会计专门领域。 （1）物价变动会计； （2）清算会计； （3）所得税会计； （4）合并会计报表； （5）外币交易与外币报表折算会计； （6）租赁会计； （7）人力资源会计； （8）衍生金融工具会计； 第一部分基础会计学第一章 财务会计基础知识 一、财务会计的涵义财务会计是在会计原则的指导和会计准则的规范下，根据企业已经发生和已经完成的经济活动所产生的资料，通过审核原始凭证、编制记帐凭证、登记分类帐簿、汇总帐簿信息据以编制会计报表，提供有关企业财务状况和经营成果信息的经济信息系统，以满足社会和企业内部信息使用者的决策需要。财务会计表现出两大特点：（）面向过去；（）因为需要对外报告，因此必须符合一定的规范。因为这个特点，财务会计又称为对外报告会计。 二、会计事项 财务会计提供的以财务信息为主的经济信息来自企业的经济活动，应该在会计系统处理和反映的经济活动称为会计事项。并非所有的经济活动都是会计事项，要成为会计事项必须具备两个条件：（）已经完成或已经发生；（）能够以货币进行计量。企业的会计事项可以分为三类： （1）交易：指企业与外部主体之间发生的经济往来，如购货、销货、借贷、收付等。 （2）事项：指企业内部的经济活动和经济数据处理，如成本计算、计提折旧、生产领料、计发员工工资等。 （3）情况：指企业未来将发生的经济活动和将处于的经济状况，如计算存货跌价损失、预计债权发生坏帐等。当前的财务会计所注重的是交易和事项，未来的会计将更为注重情况。财务会计正是以货币作为计量单位，反映由会计事项所形成的财务状况和经营成果，其所提供的是一种价值量信息。从会计事项的认定标准可以看出，会计系统对企业经济事项的反映是不全面的，有许多重要的事项和情况均未纳入其中。 三、会计要素 会计要素是对会计事项引起的价值运动，按其性质进行的分类。各国对会计要素分类并不完全一致，但至少必须包括六类要素，即资产、负债、所有者权益、收入、费用、收益。（一）资产（assets） 1资产：指企业所拥有或能控制的、能以货币计量的经济资源。作为企业资产必须具备以下特征： （1）为企业所拥有或控制。凡企业没有财产权且不能控制的经济资源都不是企业资产。如经营性租赁的资产不能列为企业资产，但融资租赁取得的设备则应列为企业资产。 （2）必须是一种经济资源，企业要为此发生成本支出。如国家拨付给企业无偿使用的土地不能列为企业资产。 2资产的分类：资产按流动性为标准分类。 （1）流动资产：将在一年或长于一年的一个营业周期内变现或被耗用的资产。包括现金、短期投资、短期债权、存货以及按会计惯例列为资产项目的费用和待处理资产损失。 （2）长期投资：指不可能或不准备在一年之内变现的投资，包括股权投资和债权投资。 （3）固定资产及其建造工程。 （4）无形资产：指企业长期使用但没有实物形态的资产，包括商标权、专利权、非专利技术、土地使用权和商誉。 （5）递延资产：实际上是不能全部计入当期费用，而应在以后年度分期摊销的各项费用。上市公司已明确分为长期待摊费用和开办费两个项目。 （二）负债（liabilities） 1负债：企业所承担的能以货币计量，须以资产或劳务偿付的债务。会计上的负债有以下特征： （1）将在未来付出企业的经济资源； （2）必须因过去的交易或事项所引起； （3）债务责任能以货币确切计量或合理估计； （4）通常有确切的偿付对象、偿付日期或者可以合理估计。 2负债的分类：按流动性分为流动负债和长期负债。 （1）流动负债：将在一年或长于一年的一个营业周期之内偿还的负债，包括短期银行借款、交易结算债务、向内部职工或外部其它主体的负债，以及转为流动负债的长期负债。 （2）长期负债：偿还期在一年或超过一年的一个营业周期以上的负债，包括长期借款、应付长期债券、长期应付款项。 除以上两类，企业还有一些“或有负债”，大部分没有加以反映，因其不符合传统会计的负债特征。 （三）所有者权益（owners equities） 1所有者权益：是企业投资者对企业净资产的所有权，包括企业投资者对企业的投入资金以及经营活动中形成的资本公积、盈余公积和未分配利润。2特征：（1）是在资产减去负债后所体现的剩余权益，其数额大小由资产减去负债后的余额决定。 （2）一般表现为企业所有者的投资及其增加的权益，既受所有者投资增减的影响，也受税后利润中不再分派的留利余额的影响。 有些项目性质处于股东权益与负债之间，难以明确。如优先股、可转换债券等。 （四）收入（revenues） 1收入：是企业在销售商品或劳务等经营业务中所形成的新资产的取得或负债的偿还（或两者兼有）。2特征：（1）主要通过销售商品或提供劳务的交易而发生，企业内部的事项一般不会形成收入。 （2）表现为资产的增加，有时也表现为负债的减少。 （3）指的是狭义的收入，即仅指营业收入，而不包括非经营活动的收入。 在净利润的计算中，除营业收入，还包括非营业收入，即利得。例如：资本交易、处置固定资产、盘盈事项等引起的净资产变化。在物价变动的环境中，引起利得的重要事项是置存资产，这将形成大金额的置存收益（持有利得），对其是否予以确认也是会计学上存在争议的内容。3分类：（1）主营业务收入（或基本业务收入），指企业在主要经营活动中所取得的营业收入，依企业所在行业不同，主营业务收入来源不同。如工业企业的产品销售收入、商品流通企业的商品销售收入、施工企业的工程结算收入等。 （2）其它业务收入（或附营业务收入），即企业在主营业务之外不独立核算的其它或附营业务活动中取得的收入，如工业企业的材料销售收入、技术转让收入、固定资产出租收入等。 （五）费用（expenses） 1费用：企业在生产经营过程中为获取收入所发生的经济资源的耗费或劳务的耗费。2特征：（1）既产生于过去的交易（如外购动力、支付利息），也产生于过去的事项（如领用材料、计发工资）。（2）它可能表现为资产的减少，也可能表现为负债的增加。 （3）它是狭义的费用，而不包括与此无关的资产耗用或资产减少，如营业外支出，这类费用在西方财务会计中属于损失类要素的内容。 3分类： （1）计入生产经营成本的费用，如企业为生产商品、提供劳务而发生的费用，这些费用要在其受益对象中进行直接的或间接的分配。 （2）计入当期损益的期间费用。指企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动而发生的管理费用和财务费用、为销售商品和提供劳务发生的销售费用或经营费用。 （六）利润（profits） 1利润：企业在一定时期内的经济活动所取得的收益，即经营成果，包括营业利润、投资净收益和营业外收支净额。 2特征： （1）代表企业能用货币表现的最终的和综合的经营成果。 （2）它是通过收入减去费用后的余额来确定的。 西方会计中的同一概念用收益一词表述。 形成利润的收入是广义的收入，与收入相配比的费用是广义的费用。在确定净利润时，企业所得税应以费用性质看待。 四、会计要素间的金额数量关系会计恒等式 1反映一定时日财务状况的会计要素：资产、负债、所有者权益。 2反映一定时期经营成果的会计要素：收入、费用、利润。 3要素间的关系表述如下： （1） 资产=负债+所有者权益 资产来源于所有者权益和负债，所有者权益和负债是资产的本源，所有者权益是自有资本，负债是债务资本。负债与所有者权益之间的比例关系称为资本结构。 企业债权人对企业资产拥有第一求偿权，所有者权益则为第二求偿权，从数量上表现为资产减去负债后的余额，因此所有者权益也称为净资产。这一顺序在企业清算，各利益相关主体按清算程序受偿时反映得最为明确。 不论企业发生什么样的经济活动、出现什么样的经营业绩，只要企业保持持续经营状态，这一数量关系就总是存在，故称为会计恒等式。 （2） 收入-费用=利润 这一公式说明利润是企业营业活动在取得收入，扣减费用后的增加数，实际上是一种综合收益的概念。 （3）资产=负债+所有者权益+（收入-费用） =负债+所有者权益+利润因为企业利润最后分配为两个部分：一部分是应交国家所得税，形成企业负债；另一部分留归企业所有者，归属于所有者权益。这就说明企业营业业绩的取得不会改变会计要素间的基本等式关系，资产=负债+所有者权益实质上是一种会计要素间的基本等式。 例：（1）A公司投资100万元现金，B公司投资价值100万元的营业用房，注册一家商品流通企业。 分析：资产=元+元=元 所有者权益=元+元=元 企业没有负债，等式关系成立，最初的关系为：资产=所有者权益。 （2）企业向银行借入资金元。资产=元+元=元 负债=元，所有者权益=元 资产=负债+所有者权益=元+元=元 （3）企业购入商品价值元，以存款支付。 分析：这笔经济业务使得企业资产形式发生变化，但未引起资产、负债、所有者权益三类要素总额的变化，要素等式关系不会改变。 （4）企业将购入商品售出，售价元，款项存入银行。资产=元-元+元=元负债=元，所有者权益=元+元=元资产=负债+所有者权益=元+元=元 分析：这笔业务使得企业利润增加元，在基本等式中表现为资产增加元和所有者权益增加元。 （5）企业以存款支付雇员工资10000元。 资产=元-10000元=元负债=元，所有者权益=元-10000元=元 分析：这一事项使得企业营业费用增加10000元，利润随之减少10000元，在基本等式中表现为资产减少10000元和所有者权益减少10000元，要素等式关系不变。 （6）企业计提房屋折旧10000元。 资产=元-10000元=元负债=元，所有者权益=元-10000元=元 分析：这一事项使得资产帐面价值减少10000元，营业费用增加10000元，利润减少10000元，在基本等式中表现为资产和所有者权益同减10000元，要素等式关系不变。 （7）计算当月所得税80000元。资产=元 ，负债=元+80000元=元所有者权益=元-80000元=元资产=负债+所有者权益=元+元=元 分析：这一事项使得企业向国家的应税负债增加80000元，所得税费用增加80000元，利润减少80000元。在基本等式中表现为负债增加80000元，所有者权益增加80000元，因为尚未实际交纳，因此资产金额并无变化，要素等式关系不变。 五、财务会计处理会计事项的工作程序 会计处理经济业务过程分为四个大的工作环节，即确认计量记录报告。 1确认：即对所发生的经济业务是否应作为会计事项加以处理，以及对事项性质应如何确定进行判断。 （1）会计确认必须遵循严格的规范和标准。 （2）会计确认的客观依据是会计原始凭证。 （3）会计确认必须确认至具体的要素项目，即会计帐户。 2计量：是对会计事项所引起的会计要素具体项目的金额资料（即价值量）进行确定。 （1）会计计量单位是货币价值量单位； （2）会计计量也要遵循一定规范和标准，不得随意选择计量属性； （3）对于“事项”的计量要求会计人员具备较强的职业判断力。 3记录：记录是在确认和计量的基础上，将会计事项在会计记帐凭证上和帐簿体系中进行登记。编制记帐凭证的依据是原始凭证，登记帐簿的依据是记帐凭证。 4报告：每个会计期间末了，会计人员将分散在分类帐簿中的货币金额资料进行会总，将资料填列至规定格式的表格中，以报表的形式提供财务信息。报表是会计信息系统对外提供财务信息的最常用手段。 六、会计帐户 1. 帐户：用以分类记录会计事项的结构。 2帐户分为左右两方，是个T型结构。一方用以登记增加数，一方用以登记减少数，增加数与减少数的差额称为余额。至于那一方登记增加，那一方登记减少则要看帐户的性质而定。 3帐户依据所反映经济业务的详细程度分为总分类帐户和明细分类帐户。 （1）总分类帐户：总括反映分类项目金额发生和结余情况的帐户。 （2）明细分类帐户：按构成总分类项目的明细项目进行设置的帐户。 （3）对同一会计事项必须在总分类帐户和明细分类帐户中进行平行登记。平行登记的要点是同时、同金额、同方向登记。4帐户的分类方式很多，按经济性质分类是基本的分类方法。我们在学习中依据会计要素划分的类别，也将帐户分为资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润六大类。凡归属于同一类性质的总分类帐户和明细分类帐户，其记帐规则都相同。 七、借贷复式记帐法 1复式记帐法：对于一笔经济业务在两个或两个以上的帐户中进行登记，登记于不同方向帐户的金额相等。 2借贷复式记帐法是以借（Debit）和贷（Credit）作为记帐符号的记帐方法。借和贷只是记帐符号，至于是表示增加还是表示减少则要看该符号用于什么性质的帐户记帐。 3在借贷复式记帐法下，帐户的左方为借方，右方为贷方。 4借贷符号的运用规则：（1）对于资产类帐户：借方登记增加，贷方登记减少，常规余额在借方；（2）对于负债类帐户：贷方登记增加，借方登记减少，常规余额在贷方；（3）对于所有者权益类帐户：贷方登记增加，借方登记减少，余额可能在贷方，也可能在借方；（4）对于收入类帐户：贷方登记增加，借方登记减少，期末贷方与借方的差额转入所有者权益帐户，转帐后无余额；（5）对于成本利润类帐户：借方登记增加，贷方登记减少，期末借方与贷方的差额转入所有者权益帐户，转帐后无余额。（6）对于利润类帐户，其实质是所有者权益帐户，因此记帐方法与所有者权益帐户相同。七、会计凭证 1会计凭证是证明经济业务发生及记载经济业务的会计书面文件，分为原始凭证和记帐凭证。 2原始凭证：经济业务发生过程中或完成时取得的，证明经济业务内容及完成情况的书面文件。 3记帐凭证：会计人员根据原始凭证对经济业务进行会计处理时，运用会计语言记录经济业务的书面文件。记帐凭证分为收款凭证、付款凭证和转帐凭证，分别记录收款业务、付款业务和不涉及资金收付的转帐业务；也可采用统一记帐凭证记录所有的经济业务。 4会计分录：会计人员用以记录经济业务的会计专门语言。当会计人员取得原始凭证后，就在会计凭证上编制会计分录，记载经济业务。5过帐：将记录在记帐凭证上的经济业务转记到总分类帐簿和明细分类帐簿中去称为过帐。过帐后，分散记录在记帐凭证上的经济业务信息就在帐簿中得以分类集中反映。6这一套程序保证了经济业务有据可查，有帐可对，使财务会计具有了监督、稽核的职能。第二章 财务会计基础理论一、企业财务会计的职能1反映经济活动。企业经济活动客观地表现于数量方面，财务会计通过其一系列程序和方法，把已经发生或已经完成的经济活动资料记录下来，并经过必要的计算、分析、综合，加工成为全面、系统的财务信息，反映企业已经形成的财务状况、财务状况的变化和经营成果，为控制经济活动、评价经济业绩提供必要依据，并可供预测经营前景，进行经营决策时参考。在会计的反映职能中，记录是最基本的内容，分析、综合是反映的深化，即反映职能的重要因素。2控制经济活动。会计对经济的控制，主要在于引导经济活动按照预定的计划和要求进行，以实现既定的目标。财务会计的控制职能主要体现于会计监督方面，会计监督通常是通过会计确认来实现的。而国家的会计规范及相关规范体系，以及企业的计划或预算是会计监督的依据。3评价经营业绩。财务会计的评价职能是通过财务报表的分析来实现的。通过分析就能从财务各方面全面地评价经济活动的成败得失及其原因，肯定成绩，发现问题，并提出改进经营管理的对策。4预测经营前景，提供经营决策支持。以上各项职能得以有效达成的前提，应该是“财务会计信息的质量是有保证的”。 二、企业财务会计的目标财务会计的目标应是提供对信息使用者经济决策有用的会计信息，即决策有用性。这里有三个逻辑相连的问题：（1）哪些人是会计信息使用者；（2）他们需要哪些信息；（3）什么样的信息是有用的信息应该具备哪些质量特征，符合哪些质量标准。该分析过程理论性、逻辑联系较紧密，同学们可参见FASBS SFAC NO1 NO2 Trublood committee Report需说明的问题：1从实务角度看，会计目标是从属于企业经营与发展目标的。会计政策选择、会计行为受到企业管理当局的授意与操纵，这有其合理性，也是现实的实际情形。如97年中国700多家上市公司，有44%的公司均将净资产收益率报告在10%11%之间，实际上是为了达到证监会规定的净资产10%以上才能获得配股资格的底线要求，以便公司能够在证券市场后续融资，继续“圈钱运动”。但会计行为的不规范，过分操纵，对投资者的决策，证券市场的发展及国民经济的资源配置均是不利的，证监会对此采取了更为严格的规范措施。如确定105家会计师事务所对上市公司的审计验证资格，要求上市公司执行更为严格、规范的会计制度及会计准则等。2从会计信息的使用者范围看是不断扩大的，非经济利益相关主体加入到信息使用者行列，对信息披露的要求也从财务信息发展到非财务信息，这是推动会计发展的重要力量。美国94年财富杂志排名500家大公司中有95%的企业提供有关企业社会责任方面的信息，会计信息的质量要求及会计目标都将有新的发展与变化。 三、企业财务会计的原则 从现在的会计实务和会计理论研究的体系出发，一般研究者认为会计是一个以目标为出发点的逻辑相连的框架结构。会计理论与实务体系框架为：会计目标会计原则会计准则会计程序与方法会计实务理论层次会计假设会计概念 因此，决定财务会计现状及未来发展的并不是会计原则这一单一的原因，而与环境变化导致的框架结构中各层次内容的变化相关。 （一）会计假设 定义：会计环境中存在许多不确定的因素。为了进行会计核算，会计人员必须对会计活动所处的经济环境作出合理的判断和假定。这种判断和假定是得到公认的会计核算的必要前提，具有会计公理的性质，构成会计理论和会计实践赖以存在和发展的基础，是会计工作得以顺利进行的前提条件。传统财务会计有四项假设。 1会计主体假设（accounting-entity postulate）它是指财务会计只反映经济上独立或相对独立的一个特定单位的价值运动。也就是说每个会计主体的经济活动必须与其它企业或业主本人的经营活动区分开来。其它企业或业主本人的经济活动在本主体的会计体系中不予反映。一般来说，会计主体是指控制经济资源，并对此资源负有法律责任的企业单位。会计主体与经济主体、法律主体并不完全一样。确定会计主体的基本形式是根据经济单位在实质上对它的经济活动和行政管理所负的责任来界定的，而不是单纯看经济单位的法律性质。所以，会计主体不一定是法律主体。独立、合伙企业不是法律主体，但同样是会计主体；公司内部的某些责任单位（事业分部）也可以作为会计主体；在公司集团内部，母公司及其所控制的子公司都是独立法人，当然也是会计主体，而以母公司为主体编制合并财务报表时，又要把整个集团视为单一的会计主体。在责任管理、目标管理体系中，按资源可用、责任可控、绩效可核的原则设置责任中心，确定内部责任单位作为责任会计主体，对其进行责任绩效考核是实施激励机制的有效作法。因此，科学确定内部会计主体也是十分重要的。这一假设为确立客观性、相关性原则提供了条件。2持续经营假设（going-concern postulate）该假设是指会计主体企业将长期以它现时的形式并按既定的目标持续经营下去，直至确定企业破产清算的那一天。会计方法的选择是以这一假定为依据的。在持续经营的情况下，企业将按原定的用途去使用现有的经济资源，同时也按原先承诺的条件去清偿它的债务，这是选择会计方法的出发点。例：以历史成本作为企业经济资源的计价基础，对长期资产的折旧和摊销方法，以及有关企业偿债能力的计算等等，都是基于这一假设。只有在企业确定破产清算时，才不适用这一假设。这时，不再按原用途继续使用的经济资源将按清算变现的实际价值计价，而债务则不一定能按原先承诺的条件清偿了。这一假设为正确划分资支性支出与收益性支出、确定一贯性原则、运用历史成本原则提供了支持。3会计期间假设（accounting -period postulate）指假设可以将企业连续不断的经营活动分割为若干个较短的时期，据以结算帐目和编制报表，从而及时提供财务状况和经营成果的有关信息，以满足信息使用者短期决策的客观需要。会计期间的划分是正确计算收入、费用和损益的前提。如果说会计主体假设是限定了企业会计的核算范围，会计期间假设则是限定了企业会计时间范围，即对川流不息的企业经营活动如何划分会计期进行核算。会计期间假设对制定会计原则和会计程序具有极为重要的作用。由于有了会计期间，才产生了本期与非本期的区别；由于有了本期与非本期的区别，才产生了收付实现制和权责发生制，才使不同类型的会计主体有了记帐的基准，一般情况下，工商企业均采用权责发生制，而不采用收付实现制。会计的基本分期是按年，称会计年度。实务中，有的企业的会计年度按照公历年，有的企业则采用自己的会计年度。如果采用后者，又往往把会计年度的起讫日置于经营活动最少的月份，以便获得及时、相关、全面的信息。在年度内再按季、按月分期。这一假设为确立权责发生制、配比原则和一贯性原则等提供了条件。4货币计量假设（monetary- measurement postulate）指企业的生产经营活动及其成果可以通过货币予以综合反映。只有货币单位，才能为会计计量，进而为会计记录的分类，总括提供一个简单而普遍适用的手段，这是其它任何计量单位（例如实务单位、生产能力单位等）都难以做到的。这样就决定了会计所提供的主要是企业经营活动中可以用货币计量的资料。应用货币作为会计的统一计量单位，又必然要引伸出一个实质性的假设，即假定货币本身的价值量度是稳定不变的（或其变动是微不足道的）。这一假设为确立历史成本原则、可比性原则提供了条件。应当指出，会计假设仅仅是会计人员在不确定的社会经济环境中，为了提供投资、信贷和经营决策所需的会计信息，所作出的一些推论，并假说定它们符合社会经济的发展。这些推论或假设是有一定局限性的，随着社会经济的发展变化，目前已证实它们并非完全合理，或者能够与社会经济环境已发生的变化相适应。因此，会行人员必须根据社会经济的变化趋向，不断重新研讨会计的这些基础观念，只有在完善的会计基础观念上，才能建立起健全的会计实务。（二）西方国家通行的基本会计原则公认会计原则（Generally Accepted Accouating principles GAAP） 定义：会计原则是指普遍认可的会计观点和基本的行为规则。它们是制定具体准则、选择会计方法的必要依据。从理论上说，基本会计原则作为财务会计的规范，应以基本会计假设为基础并体现财务会计目标的要求，同时它又是制定各项应用性原则（准则）的依据。因此，在财力务会计规范系统中，它处于比会计假设和会计目标较为具体，而比应用性原则较为概括的中间层次。基本会计原则主要指在财务会计四个基本程序（确认、计量、记录、报告）中普遍遵循的观念和规范。1GAPP主要有：与会计要素确认有关的原则（1）权责发生制原则，又称应计制（accrual basis），这是当前会计主体广泛采用的会计基础。但这一原则隐藏着问题收益质量有可能不牢靠的问题，同时经理人员也经常利用这一原则进行利润操纵。（2）营业收入实现原则（revenue recognition principle）或称收入实现原则（revenue realization principle），指在收入的产生过程中，选择哪一个时点作为确认收入的日期。根据该原则，会计人员应在商品销售时，即企业产品的所有权已转移给买主时确认收入。我国会计准则中确认营业收入的条件为：交易已经发生；已经收取货款或取得收取货款的凭证。问题：资产置存收益（holding gain）应否确认？因为银行家虽谨慎，却愿为未实现的资产升值贷放资金。（3）配比原则（matching principle）：是指将一个会计期间的收入和产生收入所发生的费用配合比较后，计算出本期的收益。应计、递延、摊销等会计程序就是在会计期间假设和配比原则基础上采用的，以便恰当地进行收入和费用的配比，从而计算出一定时期的收益。问题：新产品的开发和企业研发费用很难实现与其效应收益的合理配比，费用难以合理摊销，使本期企业收益变得不够真实。（4）稳健性原则（conservatism principle）指某项经济业务有几种会计方法可供挑选时，应当选择对业主权益产生乐观影响最小的那种方法。概括地说，稳健性要求确认一切可能的损失和负债，但不预计任何可能取得的资产或收益，从而使会计报表不会引起人们过于乐观。由于稳健性原则是要求会计人员以一种悲观的态度来处理会计帐务和编制会计报表，因而它背离了现行的会计原则，低估了资产和收益，通常被称为一项例外原则（exception principle）。例如，存货计价中运用“成本与市价孰低法”就是与历史成本原则相背离的。从会计的历史发展看，在企业环境不确定的情况下，稳健性原则对保护债权人权益，防止过度的股利分配，保全资本曾起到过积极作用。而现代会计观念强调从股东角度客观、公正地反映企业的财务状况和经营成果，稳健性原则的过度运用也受到越来越尖锐的批评。2与会计计量有关的原则（1）历史成本原则（historical cost principle）指会计人员在进行资产计价时，并不考虑资产的现时成本或变现价值，而是根据它的购置成本（原始成本）计价。由于资产是在不同时期购入的，在会计记录和会计报表上反映的是资产的历史成本。理由：a.客观存在；b.可验证、有凭证；c.与持续经营假设相一致。问题：a.不能反映资产的现值，而无论作投资决策还是经营决策所依据的是企业资产的现值，在物价变动的情况下，这一计价基础的缺陷反映得更为严重；b.未反映企业资产的置存收益情况。3与会计信息质量特征有关的原则（1）相关性原则（relevance principle）指会计人员的提供的会计信息必须与信息使用者的经济决策是相关的。会计报表使用者依据会计信息可以在投资和信贷决策过程中减少不确定性，从而避免决策失误。相关性包括以下三个方面的属性：a.会计信息必须具有预测价值，例如：奥尔特曼（S.Altman）曾经使用5个财务比率预测企业破产，他认为其准确率达94%，在两年前就可预测出哪些企业将要破产；b.会计信息必须具有反馈价值；c.会计信息必须具有及时性。（2）可靠性原则（reliability principle）是指会计所作的确认与计量是否能够真实地反映经济对象和经济事项。FASB认为可靠性和相关性是会计信息的两个主要特征，会计信息必须具有可靠性才能使会计报表使用者作出正确决策。FASB认为可靠性包括三个要素，即真实性、可验证和客观性，其中最重要的是真实性。真实性是指会计计量的结果是否与它们反映的经济对象或经济事项相一致，即要求信息与所反映的内容同质。会计信息的可靠性涉及的问题是相当多的。如一笔应收帐款审计师可以通过函询和运用统计方法分析它们的存在，但却不能证实它们能够全部收回。而衍生金融工具的发展使得传统会计计量体系缺陷表露无遗，会计信息的可靠性大为降低。另外，资产成本的分配和残值的估计均说明会计信息并非完全真实可靠。因此，FASB指出，会计信息只可能作到近似，而不能作到精确。（3）一致性原则（Consistency principle）指一个企业在不同时期所运用的会计方法和会计程序应该是相同的，为了便于比较和分析不同时期财务状况的实际变化，会计人员所使用的会计程序和会计方法必须前后一致。否则，不同时期的会计报表就无法比较，而且容易运用会计政策调节企业收益，难以真实反映企业财务状况和经营成果。但一致性不能排除新的会计政策在一定条件下替代旧的政策。（4）充分揭示原则（full -disclosure principle）指会计人员必须充分、详尽、明晰地为信息使用者提供有关信息。既不得有意夸大对企业某种目的有利的信息，更不能隐瞒对企业某种行为目的不利的信息。如向银行贷款，某种抵押品的归属性质，已押情况必须全面提供，而不是只提供其价值（现值）信息。又如向一般使用者提供收益信息，必须将收入和收益分类进行反映，否则不能反映公司营业增长和利润来源的稳定性。上市公司则要求提供分部财务报告。（5）重要性原则指对于重要、重大的会计事项，将采用特殊的，更为完善的会计程序加以反映，以便会计信息更大程度的满足使用者对信息明晰性的要求。如设备，要采用分期折旧的方法摊销其原有价值，而对低值易耗品则不需要。重要性不同的企业有不同的判断标准。如10万元的坏帐对于小公司可能属重大事项，事先应予以计提坏帐准备，按备抵法处理，而对于收帐金额巨大的公司则只需当期冲销掉。重要性也取决于事项的性质。对于是否属于重要事项，则要取决于会计人员的职业判断。与此相关的，还有大于成本效益原则。如某些事项提供信息的成本太高，但信息效益并不大，不为人所关注和要求，则不单独提供此类信息。如政府对企业一般性罚款，则在罚款支出统一反映，并入营业外支出对外报告。（6）可比性原则（comparability principle）对同一会计事项，不同会计人员处理的结果应该是相同的或本质上相近似的。这使不同企业的会计信息反映的对象本质和表像是可以相比较的。某一会计处理结果反映了对象的一定状况。但由于会计政策多样性，不同企业选择不同的政策以适应本企业的会计环境或目的，致使可比性下降。如上市公司，97年44%都将净资产收益率做到1011%之间，则都是为了取得配股资格，若业绩优良的公司也做到这个水平，则是为了逃税、避免。同样的信息反映的对象本质状况均有所不同。4对支出性质加以判定的原则（1）划分收益性支出和资本性的原则对支出事项的性质进行确认时，必须划分收益性支出或资本性支出。收益性支出为取得本期收益而发生的支出，这部分支出计入当期成本费用，抵减当期收入。资本性支出为了取得本期和以后多期收益所发生的支出，这部分支出成为企业的长期资本性项目，在效应期内分期摊入各期成本费用。而在我国的当前会计实务中，有些支出虽作为本期支出处理，但却带有资本性支出的性质。如广告费、研究开发费等。在R&D日益占据企业战略重要地位的情况下，研究开发费的会计处理方法是否得当，影响到对公司业绩的评价，并对经理行为有着极大影响，进而影响到企业的长久发展及竞争的后续能力。第三章 企业会计工作的组织一、会计机构的设置西方企业中财务（finance）与会计(accounting)机构分设较多，财务的主要职能是资金运作，对外功能极强，既有筹、融资、又有投资、外部资本交易等管理职能；会计主要对内进行经济信息处理，向外部利益相关者提供信息，制定合理的会计政策，编制税务计划和纳税，以求取会计政策收益和延税、节税利益。 二、会计人员的配备财务与会计岗位是企业最重要的岗位，应配备懂得现代理财观念、了解现代资本市场运作方法、掌握现代会计理论，有创新精神、具备宏观的会计政策构架能力的高级专门人才。大公司应以博士、硕士毕业生当任财务主总和会计总管的岗位。 三、会计法规我国目前最高的法律规范是会计法，通过基础准则对企业会计进行基础规范，然后是分行业的会计制度指导企业会计行为。随着会计人员素质的提高和会计规范体系的改进、国际化，具休准则逐步出台，上市公司现已开始执行多个具体会计准则。企业也在近年内，有可能由制度指导下的核算改为以具体准则作为业务处理的操作指南，由企业自行设计会计制度进行会计核算，从而使企业会计体系更具有适应性、针对性，也符合国际惯例。 第二部分 企业财务会计第一章 现金及其它形式货币 概 述 1货币充当一般等价物的特殊商品，这是其性质。 2职能： （1）价值尺度，但目前是一把有伸缩的尺子，标准经常在发生变动。 （2）流通手段。 （3） 支付手段万能的经营资源，具有普遍的可接受性。 但在日常生活、情感交流中，我们讲“金钱不是万能的”，则具有非经济含义。3企业经济活动，如：筹资、投资、商品购销中货款结算、对外债权债务清偿、缴税、付款、开支费用都以货币为媒介，通过货币的流动（收付）来实现。4企业特有的货币形态的资金，称为货币资金。即能用作流通手段和支付手段的资金。我国会计项目中的货币资金包括： （1）现金和存款 （2）其它货币资金：外埠专用存款、票据专用存款、期末未达帐号的汇入款项。 （3）西方会计中“现金”的概念则含义较多，近似于我国的货币资金，即到固定的兑付、交易场所可以取得固定金额存款的资产项目。在编制现金流量表时，还包括“现金等价物”三个月的政府债券。5现金在会计项目中的特殊意义从现代财务分析的角度看，现金是企业财务偿债能力最为牢靠的保障。以其它资产反映的偿债能力均有不同程度的虚假性，如流动资产中的存货、应收债权、费用性待摊帐户等内容均容易包含不良资产成份，并可能导致财务危机。因此，现金资产在偿债能力的绝对保障程度方面表现出其特有的意义。6现金对国家的宏观经济有重要影响，现金也是国家运用宏观政策调控经济的一个重要信息。因此，国家对现金也有管制制度。7货币资金安全性好，但收益性差，企业只能适量持有，现金过多则可调整财务结构或返还资本。有的上市公司，募股资金没有投资项目，存放在银行，实际上可视为对股民不负责的行为。且原有招股说明书中的投资项目也可视为对股民的欺骗。湘股中湘酒鬼、金健米业均存在这个问题。第一节 现 金一、现金管理的内容1我国会计实务中现金的界定：指存放在企业财会部门，由出纳员保管的纸币和硬币（库存现金，cash on hand）。除此之外，存放在银行的现金为银行存款（cash in hank），由企业内部各单位或人员领用的借支、预支现金为备用金（petty cash）或其它应收款（other receivables）。2现金因为流动性强，使用不受任何限制，因此应该严格保管，以保证其安全性。另一方面，现金资产收益性差，因此，现金资产的金额也要受到控制。现金管理制度包括：（1）国家的现金管理制度；（2）企业内部的现金管理制度。（一）国家的现金管理制度国务院颁布的现金管理暂行条例中，对企业现金管理的内容主要包括：1规定现金的使用范围2规定现金的库存限额和送存银行的期限3规定不准坐支现金以上规定主要针对国有企业，而非国有企业则有较大的灵活性。因为非国有企业不是政府的政策工具，其持有资产的形式应由其自行决定。（二）企业内部的现金管理制度1内部牵制制度出纳与会计分人分工、钱帐分管；各个层次的回避；会计人员轮岗。2审核签证制度办理现金收付手续之前，对业务内容，手续及会计凭证要有审验。3定期清查盘点制度，特别是不能白条抵现。 二、现金收付的核算 （一）现金收付业务的凭证 1办理现金收付业务，出纳人员必须取得或填制有关的原始凭证。 （1）银行提现签发现金支票，保留现金支票存根； （2）现金送存银行填制送款单，取得送款单回单联； （3）零星销售取得现金销售部门开出的普通发票或增值税专用发票销售记帐联； （4）职工交回现金收款收据、回部往来、结算凭据； （5）职工工资及其它个人支付工资结算单或领款单。 2款项收付后，原始凭证和记帐凭证上由出纳人员加盖“收讫”、“付讫章”，然后据以登记现金日记帐。 （二）现金的序时核算为了连续、顺序、全面地记录现金收支出业务的情况，应设置“现金日记帐”进行日常核算。现金日记帐是逐笔、逐日登记，反映与监督库存现金收付和结存情况的序时帐薄，一般采用收付余三栏式的帐格。现金日记帐由出纳人员收付款凭证根据凭证逐笔登记，每日终了应计算当日的现金收入合计数、现金付出合计数和结余数，并与现金库存实有数核对相符。如有不符，应及时查明原因并予以处理。（三）现金收付的总分类核算1帐户设置：设“现金”帐户（cash on hand），现金总帐户的全月发生额和月末余额应当同现金日记帐的收付发生额和月末结存额分别核对相符。2企业增加或取得库存现金，借记“现金”帐户，贷记相关帐户；企业减少或支出库存现金，借记相关帐户，贷记“现金”帐户。例1. 销货，取得现金585元，其中货款500元，增值税额85元，应根据销售发票记帐，填制记帐凭证，会计分录为：借：现金 585 贷：销售收入 500 应交税金应交增值税销项税额 85 例2从银行提取现金1000元，应根据现金支票存根填制付款凭证，分录如下：Dr ：现金 1000 Cr：银行存款 1000 只须注意到该业务本质为“提现” 而不管提取现金的目的是什么。例3采购员张平借差旅费800元。应根据借款单（原始凭证）填制付款凭证，分录为：Dr ：备用金张平 800 Cr：现金 800备用金业务较少的企业，也可列为“其他应收款”的一级明细科目核算。例4以现金购买厂部办公用品，普通发列明含税价款为180元。应根据普通发票填制付款凭证，分录：Dr ：管理费用 180 Cr：现金 180普通发票不能作为抵扣增值税的依据。例5销售收取现金585元送存银行，应根据现金送款单填制付款凭证，分录如下：Dr ：银行存款 585 Cr：现金 585例6张平出差回厂，报销差旅费750元，退回余款50元。应根据费用单据和收款收据（或内部收付结算单）填制现金收款凭证或通用记帐凭证，分录如下：Dr ：管理费用 750 现金 50 Cr：备用金张平 800 三、现金的清查 1方式：（1）出纳人员每日清查；（2）清查小组定期与不定期的实地清查；（3）清查方法是实地盘点。（4）编制“库存现金盘点报告表”。2现金溢余或短缺的会计处理（1）现金溢余时，先将现金帐面数调整为实有数。如溢余现金100元，先作分录：Dr：现金 100 Cr：其他应付款现金长款 100（或待处理财产损溢）如查不出溢余原因，经批准作营业外收入处理，分录为：Dr：其他应付款现金长款 100 Cr：营业外收入盘盈收入 100（2）现金短缺时，也应先作分录：Dr：其他应收款现金短款 100 Cr：现金 100若确定为出纳人员工作过失，决定由出纳人员赔偿，分录为：Dr：其他应收款（出纳） 100 Cr：其他应收款现金短款 100第二节 银行存款 一、银行存款的管理 （一）开立银行存款帐户97年，为清理小金库及公款私存等问题，国务院和中国人民银行要求企业推行主办银行制度，只在主办银行开立存款帐户办理常规业务。但由于银行没实现商业化运作，存款没实行实名存款制，推行并无明显效果。（二）实行钱帐分管的内部牵制制度（三）加强银行票据管理（四）做好与银行的对帐工作，若月终有差额，必须逐笔查明原因，并编制“银行存款余额调节表”予以调节相符。二、银行结算的种类结算：企业与外部主体或内部主体发生经济往来而引起的货币收付行为。结算有两大类：1. 现金结算，占社会资金结算总金额的小部分，但业务数量并不少。现在居民人个消费也逐渐转为银行结算。2银行结算：通过银行转帐系统，将付款人应付金额从其帐号划转入收款人帐号的结算方式。有利之处：（1）安全；（2）方便；（3）有银行参与监督，交易行为更规范；（4）在电子划拨系统进行转帐结算，及时性也成了优势。当即划拨，对方当即收款。我国银行结算方式有：支票、银行本票、银行汇票、商业汇票、汇兑、委托收款、异地托收承付等。（一）支票：用于同城结算。企业为从自己的银行存款帐号提款或转帐支付款项而出具的票据。（1）开出现金支票提款时： Dr：现金Cr：银行存款；（2）开出转帐支票转帐支付时：Dr：相关帐户 Cr：银行存款；支票方便、灵活，但问题是监督性差，由收款人办理进帐时，并不能保证对方有足够的存款支付，有出现空头支票之可能。一般必须由签发人办理转帐，并货款到达指定帐号时，才能有足够的保证。（二）本票：用于同城结算付款人将款项交存银行，由银行签