《负债审计》课件

第七章 负债审计,第一节 负债审计基础,一、意义 二、内容和目标P148 三、审计的程序 1、分析性程序 2、了解内控 3、符合性测试 4、实质性测试,第一节 负债审计基础,负债的共同性实质性测试： 1、取得负债明细表，与总账核对 2、函证负债 3、审查负债增减事项，查变化的金额、日期、变化条件（如借款条件），并与原合同、授权批准文件对照 4、查有无逾期不办理的债务 5、查债务利息 6、查外币债务 7、查报表披露的恰当性 8、查融资租赁、发行债券的批准手续是否健全 9、查一年内到期的长期负债是否列为短期负债 10、查应付债券溢、折价摊销计算与账务处理的正确性,第二节 流动负债审计,一、应付账款的审计 确定应付账款的发生和偿还的记录是否完整 确定应付账款的期末余额是否正确 确定应付账款的披露是否适当 （一）了解内控 （二）符合性测试P149 （三）实质性测试P150,第二节 流动负债审计,1、明细账和总账核对 2、函证：与应收账款函证不同，也有肯定式和否定式，但一般采用肯定式，不过函证并非实质性测试的必须程序，只有在控制风险较大、账户金额较大或被审单位处于经济困难才采用。 通常情况下，应付帐款一般不需函证。原因： （1）应付帐款审计目标主要是防止低估，而函证不能保证查出未记录的应付帐款； （2）存在比较令人满意的替代程序，如可以取得购货发票等外部凭证来证实应付帐款的余额，可以通过期后付款情况的检查予以证实等。,第二节 流动负债审计,而应收帐款却必须进行函证。原因： （1）应收帐款审计目标主要是防止高估，函证能有效地查出高估的应收帐款； （2）其他替代审计程序尽管审计成本较低，但不能有效地查证高估的应收帐款。如销售发票、销售单、发货单等均属内部证据, 可靠性较差。 下列情况需要对应付帐款进行函证： （1）控制风险较高； （2）应付帐款余额较大； （3）客户处于经济因难阶段。,第二节 流动负债审计,函证对象的选择： （1）金额较大的债权人； （2）金额虽小、甚至为零，但为企业重要供货人的债权人； （3）其他债权人，如：帐龄较长的、不送对帐单的、异常交易账户。 函证方式： 最好肯定式，并具体说明应付金额。,第二节 流动负债审计,3、会计处理合规合法性 4、查是否有未入账的应付账款 5、查是否有借方余额的明细账 6、查是否有长期挂账的应付账款 7、查外币账户 8、查报表披露恰当性 主要应说明： （1）以担保资产换取的应付帐款； （2）上市公司应披露持有5%以上表决权股份的股东帐款情况。 （3）帐龄超过3年的大额应付帐款未偿还的原因，并在期后事项中反映资产负债表日后是否偿还。,案例资料： 2011年初，审计人员在审查某公司“主营业务收入”账户时，发现该公司2010年末产品销售收入下滑幅度较大，但据审计人员了解公司下半年销售正值旺季，为什么会出现这种异常情况呢？审计人员怀疑该单位利用“应付账款”账户隐匿收入。审计人员认真查阅了2010年10月、11月与12月的“应付账款”明细账，并分别将本市3家债务上升比较大的客户的有关记录进行了详细审查，发现以下账务处理： 借：银行存款 3 393 000 贷：应付账款 A公司 2 106 000 B公司 702 000 C公司 585 000 其所附的原始凭证均为银行进账单，以及分别向三家公司开具的购货发票。该企业适用的增值税税率为17%，假定该笔业务的销售利润为900 000元，所得税税率为25%。 案例要求： 指出该企业存在的问题，并提出处理意见,案例解析： 被审计单位利用往来账隐匿收入，不仅偷漏了增值税，同时也人为地压低了利润数额，少缴了所得税。被审计单位除应调整有关账务、调整利润、补交增值税和所得税。 被审计单位应作如下账项调整： 确认收入，计算流转税： 借：应付账款 A公司 2 106 000 B公司 702 000 C公司 585 000 贷：主营业务收入 2 900 000 应交税费-应交增值税(销项税额) 493 000 结转此项收入的产品销售成本，并计算所得税。 借：主营业务成本 2 000 000 贷：库存商品 2 000 000 借：所得税费用 (以前年度损益调整) 225 000 贷：应交税费 应交所得税 225 000,案例资料： 审计人员在审查某公司2007年度的“应付票据”明细账和“应付票据备查簿”时，发现下列情况： (1) 12号商业承兑汇票500 000元在5月6日到期日未能兑现。审阅该公司银行存款日记账时，发现该公司在5月2日支付赞助费200 000元，抽查其原始凭证后确认为非公益性赞助。由于支付该项赞助费，致使12号商业承兑汇票因差200 000元而未能兑现，被罚款30 000元。抽查记账凭证，发现其会计分录为： 借：财务费用 30 000 贷：银行存款 30 000 审阅财务费用明细账，该项罚款已记入利息支出栏,2) 11月26日第65号凭证上有一笔100万元的购货业务，而公司有关人员却不能提供有关合同记录。如此大额业务，怎么会无合同？审计人员怀疑其汇票真实性，并决定对该业务进行追踪审查。审计人员调阅了11月26日第65号凭证，发现其账务记录为： 借：银行存款 1 000 000 贷：应付票据 甲单位 1 000 000 凭证附件为进账单一张，借甲单位生产周转款的收据一张，以及公司签发并承兑的商业汇票一张，汇票利率为20%。 案例要求： 指出存在的问题，并提出处理意见,案例解析： (1) 该公司未能认真执行商业汇票结算制度，因12号商业汇票未能兑付而支付的罚款，应列入营业外支出。建议该公司加强应付票据的管理，认真执行商业汇票结算制度，并按会计制度的规定对该项罚款予以调账。调整分录为： 借：营业外支出 30 000 贷：财务费用 30 000 (2) 从原始凭证分析1 00万元的汇票是一张虚假的汇票，被审计单位以签发商业汇票为名掩盖从甲单位借款的问题。按规定，向其他单位借入的资金应通过“短期借款”反映，所以被审计单位应该调整有关账务。被审计单位对此应作以下账项调整： 借：应付票据 甲单位 1 000 000 贷：短期借款 甲单位 1 000 000,三、短期借款审计 、借款的审计目标主要包括： (1)了解并确定被审计单位有关借款的内部控制是否存在、有效且一贯遵守； (2)确定被审计单位在特定期间内发生的借款业务是否均已记录完毕，有无遗漏； (3)确认被审计单位所记录的借款在特定的期间是否确实存在，是否为被审计单位所承担； (4)确认被审计单位所有借款的会计处理是否正确； (5)确定被审计单位各项借款的发生是否符合有关法律的规定，被审计单位是否遵守了有关债务契约的规定； (6)确认被审计单位借款余额在有关会计报表上的反映是否恰当。,2短期借款的重要实质性测试 (1)获取或编制短期借款明细表 (2)函证短期借款的实有数 (3)审查短期借款的增加和减少 (4)复核短期借款利息 (5)确定短期借款在资产负债表上的反映是否恰当。 企业的短期借款在资产负债表上通常设“短期借款”项目单独列示，对于因抵押而取得的短期借款，应在资产负债表附注中揭示，注册会计师应注意被审计单位对短期借款项目的反映是否充分。,案例资料： 审计人员在2007年8月份审查甲公司短期借款时发现，该公司2007年4月1日向商业银行取得流动资金借款500 000元，为期一个月，以补充流动资金不足，借款月利率为5，甲公司的会计处理为： 取得借款: 借：银行存款 500 000 贷：短期借款 500 000 用银行存款支付利息时：借：营业外支出 2 500 贷：短期借款 2 500 5月份用银行存款归还时：借：短期借款 502 500 贷：银行存款 502 500 案例要求： 指出会计处理不当之处，并加以纠正，并分析不当处理是否会影响该年度的损益。,案例解析： 该企业支付借款利息2 500元的会计处理不当，应记入财务费用，而且不应增加短期借款账面价值。审计调整分录为 借：财务费用 2 500 贷：营业外支出 2 500 尽管该企业会计处理不当，但不会影响该年度损益，这是因为无论把利息费用记入“营业外支出”科目还是“财务费用”科目，其数额都会在该年度损益中扣减，只不过是扣减的程序不同而已。,第二节 流动负债审计,四、其他应付款和预收账款的审计 （一）其他应付款的审计 （二）预收账款的审计,案例资料： 审计人员在审查某企业2007年“其他应付款”明细账时，发现9月8日25号凭证记录“出售废旧物资款”金额为60 500元。审计人员怀疑其有隐瞒收入的行为，于是调阅该凭证，其会计分录为： 借：库存现金 60 500 贷：其他应付款 60 500 所附原始凭证为本单位开出的收款收据，摘要为“收废旧物资款”，经进一步调查询问，得知该笔收入实为厂部清理废旧物资的废品收入。 案例要求： 指出该企业账务处理存在的问题，并提出处理意见。,案例解析： 按会计制度的规定，出售废旧物资的收入应确认为其他业务收入。该企业利用“其他应付款”账户截留收入，掩饰作弊行为。审计人员应建议该企业调整有关账簿记录。调整分录如下： 借：其他应付款 60 500 贷：其他业务收入 60 500,案例资料： 审计人员审查某公司2007年度的预收账款明细账时，发现10月12日的一张反映预收账款业务的记账凭证，其会计分录为： 借：银行存款 180 000 贷：预收账款 B公司 180 000 所附原始凭证为进账单及一份合同，合同载明付款期为10月8日，而该笔预收账款到12月份尚未结转。对此，审计人员认为存在截留收入的嫌疑。于是调阅库存商品明细账，发现10月27日发出库存商品1 000件，每件成本120元。相关的承运单表明该批库存商品已发往B公司，其会计分录为： 借：应收账款 B公司 120 000 贷：库存商品 120 000 该企业适用的增值税税率为17%。 案例要求： 指出上述业务处理存在的问题，并提出处理意见。,（二）预收账款审计,案例解析： 根据资料显示，上述业务实际上是采用预收账款销售方式销售，并已完成销售业务，应该确认销售收入的实现，结转预收账款账户。该公司存在的问题是利用预收账款账户隐匿收入，发出库存商品时不反映销售收入，以达到隐瞒收入、偷漏税金的目的。 建议调整分录如下 借：预收账款 B公司 180 000 贷 ：主营业务收入 153 846 应交税费-应交增值税(销项税额) 26 154 借：主营业务成本 120 000 贷：应收账款-B公司 120 000,五、应付职工薪酬的审计,一、应付职工薪酬审计范围及审计依据 二、应付职工薪酬审计内容 三、应付职工薪酬审计程序,案例资料： 审计人员在查阅A企业“应付福利费”账户时发现以下事项：该公司下设一所职工食堂，根据在岗职工人数及岗位分布情况、相关历史经验数据等计算需要每月每人补贴食堂156元。2007年全年共补贴156 000元。公司共有职工100人，其中管理部门人员20人，生产车间人员80人。该公司的会计处理如下： 借：营业外支出 156 000 贷：库存现金 156 000 案例要求： 指出存在的问题，并提出处理意见。,案例解析： (1) 支付给职工的伙食补贴，应通过“应付职工薪酬”核算。正确的做法是： 计量应付职工伙食补贴时： 借：生产成本 124 800 管理费用 31 200 贷：应付职工薪酬 职工福利 156 000 向食堂支付职工伙食补贴时： 借：应付职工薪酬-职工福利 156 000 贷：库存现金 156 000 (2) 建议调整分录如下： 补提应付职工伙食补贴： 借：生产成本 124 800 管理费用 31 200 贷：应付职工薪酬 职工福利 156 000 支付职工伙食补贴： 借：应付职工薪酬 职工福利 156 000 贷：营业外支出 156 000,六、应交税费的审计,（一）应交税费的审计范围 （二）应交税费的审计目标 （三）应交税费的审计程序,案例资料： 某企业为增值税一般纳税人，审计人员于2008年2月5日对其2007年的应交税费进行审计，发现以下两笔业务： (1) 2007年10月5日购进设备一台，增值税专用发票注明价款800 000元，增值税额136 000元，开出转账支票支付。 借：固定资产 800 000 应交税费 值税(进项税额) 136 000 贷：银行存款 936 000 (2) 2007年12月10日以银行存款支付应税产品外购材料运费50 000元(普通发票)。 借：原材料 50 000 贷：银行存款 50 000 案例要求： 根据上述资料，指出存在的问题，并做出账项调整建议。,案例解析： 根据税法的规定，企业购买固定资产支付的增值税不能作为进项税进行抵扣，应将其计入固定资产的账面价值；企业外购材料的运费可根据运单中运费的7%作为进项税额进行抵扣，其余的93%计入材料的成本。 该企业的上述两项处理违反了税法的规定，应进行调整。建议调整分录如下： 借：固定资产 136 000 贷：原材料 3 500 应交税费-应交增值税(进项税额) 132 500,第三节长期负债的审计,一、长期借款的重要实质性测试程序 (1)获取或编制长期借款明细表，复核其加计数是否正确，并与明细账和总账核对相符； (2)对年度内增加的长期借款，应检查借款合同和授权批准，了解借款数额、借款条件、借款日期、还款期限、借款利率，并与相关会计记录相核对； (3)审查长期借款的使用是否符合借款合同的规定，重点审查长期借款使用的合理性； (4)向银行或其他债权人函证重大的长期借款； (5)对年度内减少的长期借款，注册会计师应检查相关记录和原始凭证，核实还款数额；,(6)检查一年内到期的长期借款是否已转列为流动负债； (7)计算短期借款、长期借款在各个月份的平均余额，选取适用的利率匡算利息支出总额，并与财务费用的相关记录核对，判断被审计单位是否高估或低估利息支出，必要时进行适当调整； (8)审查企业抵押长期借款的抵押资产的所有权是否属于企业，其价值和现实状况是否与抵押契约中的规定相一致； (9)确定长期借款是否已在资产负债表上充分披露。 长期借款在资产负债表上列示于长期负债类下，该项目应根据“长期借款”科目的期未余额扣减将于一年内到期的长期借款后的数额填列，该项扣除数应当填列在流动负债类下的“一年内到期的长期负债”项目单独反映。注册会计师应根据审计结果，确定被审计单位长期借款在资产负债表上的列示是否充分，并注意长期借款的抵押和担保是否已在会计报表附注中作了充分的说明。,案例资料： 某企业2007年5月申请长期借款240 000元购置一台新设备。计划三个月内安装调试结束，投入生产。预计每月增加产值50000元，产值利润率为25%，每月增加利润12500元，两年后还清借款。该设备于2007年10月份完工投产。审计人员2008年1月份对该企业长期借款进行审计，得到以下资料：10月份，增加产值25000元，增加销售收入23000元，增加利润4 000元；11月份，增加产值30 000元，增加销售收入26000元，增加利润5 700元；12月份，增加产值50000元，增加销售收入35 000元，增加利润8 000元。 三个月共计增加产值105000元，增加销售收入84000元，增加利润17700元。该企业2007年计划利润为620000元，实际完成630000元，12月份用利润归还长期借款19 000元，支付利息6000元。 案例要求： 请根据上述资料，对该企业长期借款使用与偿还情况作出恰当评价。,案例解析： 从上述资料可以看出：该企业利用长期借款购置设备一台，按原计划设备应于8月份安装调试结束，投入生产，但实际延误工期两个月，致使10月份才完工投产，12月份才达到预计每月增加产值50000元的目标但还未达到每月增加利润12500元的目标，产值利润率也仅达到16%(8 000/50 000100%)，低于原定25%的目标。按照这种情况，可以预计该企业在两年内难以还清借款。 根据生产经营要求，长期借款应于项目投产后以新增的利润归还，否则将会挤占流动资金，加剧流动资金紧张。而该企业当年新增利润为17700元，用于归还借款的利润达25 000(19 000+6 000)元，归还借款的利润大于项目投产后新增的利润，实际上已挤占了部分流动资金，这是不合理的。,二、应付债券的重要实质性测试程序 (1)取得或编制应付债券明细表 同其他负债项目的实质性测试一样，注册会计师应首先取得或编制应付债券明细表，并同有关的明细分类账和总分类账核对相符。应付债券明细账通常都包括债券名称、承销机构、发行日、到期日、债券总额(面值)、实收金额、折价和溢价及其摊销、应付利息、担保情况等内容。 (2)审查债券交易的有关原始凭证审查债券交易的各项原始凭证，是确定应付债券金额及其合法性的重要程序。 (3)审查应计利息、债券折(溢)价摊销及其会计处理是否正确此项工作一般可通过审查债券利息、溢价、折价等账户分析表来进行。该表可让企业代为编制，注册会计师加以审查，也可由注册会计师自己编制。,(4)函证“应付债券”账户期末余额 为了确定“应付债券”账户期末余额的真实性，注册会计师可以直接向债权人及债券的承销人或包销人进行函证。函证内容应包括应付债券的名称、发行日、到期日、利率、已付利息期间、年内偿还的债券、资产负债表日尚未偿还的债权及其他注册会计师认为应包括其的他重要事项。 (5)审查到期债券的偿还 对到期债券的偿还，注册会计师应审查相关会计记录，检查其会计处理是否正确。 (6)确定应付债券是否已在资产负债表上充分披露,应付债券在资产负债表中列示于长期负债类下，该项目应根据“应付债券”科目的期末余额扣除将于一年内到期的应付债券后的数额填列，该扣除数应当填列在流动负债类下的“一年内到期的长期负债”项目单独反映。注册会计师应根据审计结果，确定被审计单位应付债券在会计报表上的反映是否充分，应注意有关应付债券的类别是否已在会计报表附注中作了充分的说明。,案例资料： 审计人员依据审计工作的安排于2008年3月10日对甲公司进行审查，在对应付债券业务进行审查时，了解到该公司为了购进第二条生产线而于2006年12月31日以10 432 700元的价格发行面值为10 000 000元，到期还本，分期付息的5年期债券，票面利率为6%。该公司发行债券时的实际利率为5%,每年的12月1日支付利息。筹集的资金用于建造厂房和购买设备，该厂房尚未完工交付使用，设备也尚未安装。甲公司2007年底计提利息费用的会计分录为： 借：财务费用 513 460 应付债券 利息调整 86 540 贷：应付利息 600 000 案例要求： 指出该公司的问题，并进行相应账项调整。,案例解析： 根据规定，资产负债表日，对于分期付息、一次还本的债券，应按摊余成本和实际利率计算确定的债券利息费用，借记“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”、“研发支出”等科目，按票面利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付利息”科目；按其差额，借记或贷记应付债券(利息调整)科目。实际利率与票面利率差异较小的，也可以采用票面利率计算确定利息费用。 该公司的债券是溢价发行的，溢价为432 700元，利用财务管理知识，可以计算出该公司发行债券时的实际利率为5%。根据上述资料，采用实际利率法和摊余成本计算的利息费用，可以看出2007年利息费用应是521 635元，利息调整金额为78 365元。 由于筹集的资金用于建造厂房且未交付使用，则该年度的利息费用应予以资本化，计入“在建工程”账户，该公司多计财务费用513 460元，从而虚减了利润。建议调整分录如下： 借：在建工程 521 635 贷：财务费用 513 460 应付债券 利息调整 8 175,三、长期应付款审计,1确定期末长期应付款、未确认融资费用是否存在，是否为被审计单位应履行的偿还义务。 2 确定长期应付款的发生、偿还及计息的记录是否完整。 3 确定长期应付款、未确认融资费用的期末余额是否正确。 4确定未确认融资费用入账和摊销的记录是否完整。 5确定长期应付款和未确认融资费用的披露是否恰当。,案例资料： 审计人员2008年2月15日在审查某公司2007年度“长期应付款”明细账时发现： 1月5日15号凭证融资租入设备200 000元，每月支付租赁费20 000元，10月份支付完毕。审计人员分析，长期应付款按理应该是超过一年的应付款项，为何在10个月内付完？于是，审计人员调阅15号凭证，会计分录为： 借：固定资产 融资租入 200 000 贷：长期应付款 甲公司 200 000 所附原始凭证为“临时租入协议”。 每期支付租赁款的会计分录为： 借：长期应付款 甲公司 20 000 贷：银行存款 20 000 所附原始凭证为支票存根和白条收据。 10月29日，在支付最后一笔租金后，该企业做了如下会计分录： 借：管理费用 租赁费 200 000 贷：固定资产 200 000 审计人员审查所有的原始凭证后，初步判断该企业有虚假融资行为。审计人员又到甲公司进行调查，原来甲公司是该企业的下属企业，收到支票后又将此款返还给该企业，该企业已将此款用于发放奖金。 案例要求： 请指出该企业存在的问题，并提出处理意见。,案例解析： 根据题意可知该企业利用假融资，伪造原始凭证，掩人耳目，将套取的现金全部用于发放奖金，严重违反了财经纪律。 审计人员应责成该企业扣回已发放的奖金，补交所得税(暂不考虑其账务处理)，并调整有关账簿记录。 调整分录如下： 借：其他应收款 200 000 贷：管理费用 租赁费 200 000,案例资料： 2007年12月1日，甲公司与乙租赁公司签订了一份矿泉水生产线融资租赁合同。租赁合同规定：租赁期开始日为2008年1月1日；租赁期为3年，每年年末支付生产线租金2 000 000元；租赁期届满：矿泉水生产线的估计残余价值为400 000元，其中甲公司担保余值为300 000元，未担保余值为100 000元。 该矿泉水生产线于2007年12月31日运抵甲公司，当日投入使用；该矿泉水生产线为全新生产线，租赁开始日的公允价值为6000000元；租赁内含利率为6%。2010年12月31日，甲公司将该矿泉水生产线归还给乙租赁公司。甲公司的账务处理知下： 借：固定资产 融资租入固定资产 6 300 000 贷：长期应付款 6 300 000 案例要求： 请指出该企业存在的问题，并提出处理意见。,案例解析： 根据规定，企业融资租入的固定资产成本，应按租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者，加上初始直接费用。案例中固定资产成本确定错误。 根据上述资料，有关数据复算如下： 最低租赁付款额现值=2 000 0002.6 730+300 0000.8 396=5 597 880(元) 融资租入固定资产入账价值=5 597 880(元) 未确认融资费用=6 300 000-5 597 880=702 120(元) 建议调整分录： 借：未确认融资费用 702 120 贷：固定资产 融资租入固定资产 702 120,课堂练习,多选题 1、注册会计师需要函证应付账款的情形包括（） A、应付账款的控制风险较高 B、应付账款的固有风险较高 C、某应付账款账户金额较大 D、被审计单位处于经济困难阶段,答案：ACD,课堂练习,2、下列各项审计程序中，可以查找出未入账的应付账款的程序是（） A、审查资产负债表日收到，但尚未处理的购货发票 B、审查资产负债表日已经入库，但未收到发票的商品的有关记录 C、审查所有应付账款函证的回函 D、审查资产负债表日后一段时间内的现金支票存根,答案：ABCD,课堂练习,3、对于长期借款在会计报表中的披露，注册会计师应当审查（ ）。 A、一年内到期的长期借款是否列入流动资产 B、借款的种类是否列示 C、借款的目的是否说明 D、借款的担保是否说明,答案： ABD,课堂练习,2、注册会计师审计应付债券时，如果被审计单位应付债券业务不多，可直接进行（ ）。 A、内部控制调查 B、符合性测试 C、实质性测试 D、穿行测试,答案：C 解析：如果被审计单位应付债券业务不多， 可直接进行实质性测试，这样审计更有效率和效果,课堂练习,判断题 1、即使某一应付账款明细账户年末余额为零，注册会计师仍然可以将起列为函证对象。（ ）,答案：,