注册会计师审计计划

第六章 审计计划第一部分 本章考情分析 本章是第三编审计基本原理的重要内容，其中的初步业务活动、总体审计策略、具体审计计划和重要性的基本概念历来为各位考生朋友所难以理解，给大家对本章的学习带来较大的麻烦。本章第三节的重要性和审计风险是注册会计师审计理论的基石，它们贯穿于注册会计师审计的全过程。本章是一个分值较高且稳定的章，不仅考客观题，也可以考简答题，更重要的是只要考审计报告的综合题就会涉及到重要性原则的应用问题，预计2012年考试分值可能是5分左右。第六章 审计计划第六章 审计计划本章基本内容框架初步业务活动审计计划初步业务活动的目的和内容审计的前提条件审计业务约定书总体审计策略和具体审计计划总体审计策略具体审计计划审计过程中对计划的更改指导、监督与复核审计重要性重要性的含义审计风险重要性水平的确定评价审计过程中识别出的错误重大错报风险检查风险检查风险与重大错报风险的反向关系第二部分 本章精讲第一节 初步业务活动一、初步业务活动的目的和内容 注册会计师在计划审计工作前（可能在签约前，也可能在签约后），需要开展初步业务活动。第六章 审计计划初步业务活动的目的初步业务活动的内容具备执行业务所需的独立性和能力；不存在因管理层诚信问题而影响注册会计师保持该项业务意愿的情况；与被审计单位之间不存在对业务约定条款的误解评价遵守相关职业道德要求的情况；针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序；就审计业务约定条款达成一致意见第一节 初步业务活动二、审计的前提条件前提条件财务报告编制基础确定财务报告编制基础的可接受性通用目的编制基础法律法规规定的财务报告编制基础就管理层的责任达成一致意见管理层已认可并理解其承担的责任第一节 初步业务活动三、审计业务约定书 审计业务约定书是指 会计师事务所与被审计单位（注严格来说应为委托人）签订的，用以记录和确认 审计业务的委托与受托关系、审计目标和范围、双方的责任以及报告的格式等事项的 书面协议（本质为合同）。会计师事务所承接任何审计业务，都应与被审计单位签订审计业务约定书。第一节 初步业务活动（一）审计业务约定书的基本内容（变化）审计业务约定书的具体内容和格式可能因被审计单位的不同而不同，但应当包括以下主要内容：1财务报表审计的目标与范围；2注册会计师的责任；3管理层的责任；4指出用于编制财务报表所适用的财务报告编制基础；5提及注册会计师拟出具的审计报告的预期形式和内容，以及对在特定情况下出具的审计报告可能不同于预期形式和内容的说明。第一节 初步业务活动（二）审计业务约定书的特殊考虑（了解）1考虑特定需要。如说明审计工作的范围；审计和内部控制的固有限制；收费的计算基础和收费安排等等2组成部分的审计。3连续审计。对于连续审计，注册会计师应当考虑是否需要根据具体情况修改业务约定的条款，以及是否需要提醒被审计单位注意现有的业务约定条款。第一节 初步业务活动 注册会计师可以与被审计单位签订长期审计业务约定书，但如果出现下列情况，应当考虑重新签订审计业务约定书：(1)有迹象表明被审计单位误解审计目标和范围；(2)需要修改约定条款或增加特别条款；(3)被审计单位高级管理人员近期发生变动；(4)被审计单位所有权发生重大变动；(5)被审计单位业务的性质或规模发生重大变化；(6)法律法规的规定发生变化；(7)编制财务报表采用的财务报告编制基础发生变更；(8)其他报告要求发生变化。第一节 初步业务活动4审计业务的变更。在完成审计业务前，如果被审计单位要求注册会计师将审计业务变更为保证程度较低的鉴证业务或相关服务，注册会计师应当考虑变更业务的适当性。第一节 初步业务活动下列原因可能导致被审计单位要求变更业务：（1）环境变化对审计服务的需求产生影响；（2）对原来要求的审计业务的性质存在误解；（3）审计范围存在限制。上述第（1）和第（2）项通常被认为是变更业务的合理理由，但如果有迹象表明该变更要求与错误的、不完整的或者不能令人满意的信息有关，注册会计师不应认为该变更是合理的。第一节 初步业务活动 如果没有合理的理由，注册会计师不应同意变更业务。如果不同意变更业务，被审计单位又不允许继续执行原审计业务，注册会计师应当解除业务约定，并考虑是否有义务向被审计单位董事会或股东会等方面说明解除业务约定的理由。第一节 初步业务活动【例题1单选题】（2010年）A注册会计师负责审计甲公司208年度财务报表，在确定业务约定条款和处理业务类型变更时，A注册会计师遇到下列事项，请代为作出正确的专业判断。1如果管理层或治理层在拟议的审计业务约定条款中对审计工作范围施加限制，并且这种限制将导致A注册会计师无法对财务报表发表审计意见，A注册会计师正确的做法是（）。A在实施审计程序后，出具无法表示意见的审计报告B在实施审计程序后，针对可审计部分出具审计报告C告知管理层，不能将该项业务作为审计业务予以承接D与管理层协商，将该项业务变更为简要财务报表审计业务第一节 初步业务活动【答案】C【解析】注意不要和选项A混淆。题目考查的是在“拟议的业务约定条款”中就发现存在这种无法发表审计意见的限制，此时首先考虑不能作为审计业务予以承接，而不是仍要实施程序，出具无法表示意见的报告。第一节 初步业务活动2如果是连续审计业务，在下列情况下，需要A注册会计师提醒甲公司管理层关注或修改现有业务的约定条款的是（）。A注册会计师对上期财务报表出具了非标准审计报告B注册会计师更换两名审计助理人员C甲公司对上期财务报表作出重述D甲公司高级管理人员近期发生变动【答案】D【解析】对连续审计中，需要重新签订业务约定书的情况教材列示了6种，本题考查的是第3种。第一节 初步业务活动3在完成审计业务前，如果将审计业务变更为保证程度较低的鉴证业务，A注册会计师认为合理的理由是（）。A注册会计师不能获取完整和令人满意的信息B注册会计师不能获取充分、适当的审计证据C甲公司提出大幅度削减审计费用D甲公司对原来要求的审计业务的性质存在误解【答案】D【解析】合理的变更理由只有两种：一是情况变化对审计服务的需求产生影响；一是对原来要求的审计业务的性质存在误解。第一节 初步业务活动4如果认为将审计业务变更为审阅业务具有合理理由，并且截至变更日已执行的审计工作与变更后的审阅业务相关，在出具审阅报告时，A注册会计师正确的做法是（）。A在审阅报告中提及原审计业务中已执行的工作B在审阅报告中提及原审计业务C在审阅报告中说明业务变更的合理理由D在审阅报告中不提及原审计业务的任何情况【答案】D【解析】为了不让报告使用者产生误解，在出具的审阅报告中不应提及原来审计业务的任何情况。第一节 初步业务活动 审计计划分为总体审计策略和具体审计计划两个层次。关系：注册会计师应当针对总体审计策略中所识别的不同事项，制定具体审计计划，并考虑通过有效利用审计资源以实现审计目标。值得注意的是，虽然制定总体审计策略的过程通常在具体审计计划之前，但是这两项计划具有内在紧密联系，对其中一项的决定可能会影响甚至改变对另外一项的决定。第二节 总体审计策略和具体审计计划一、总体审计策略 总体审计策略用以确定审计范围、时间和方向，并指导具体审计计划的制订。在制定总体审计策略时，应当考虑以下主要事项：（一）审计范围在确定审计范围时，需要考虑下列具体事项：1编制拟审计的财务信息所依据的财务报告编制基础，包括是否需要将财务信息调整至按照其他财务报告编制基础编制；（标准）2特定行业的报告要求，如某些行业的监管部门要求提交的报告；第二节 总体审计策略和具体审计计划3预期的审计工作涵盖范围，包括需审计的集团内组成部分的数量及所在地点。4母公司和集团内其他组成部分之间存在的控制关系的性质，以确定如何编制合并财务报表；5组成部分注册会计师审计组成部分的范围；6需审计的业务分部性质，包括是否需要具备专门知识；7外币业务的核算方法及外币财务报表折算和合并方法；8除对合并财务报表审计之外，是否需要对组成部分的财务报表单独进行法定审计；3-8为报表空间范围 第二节 总体审计策略和具体审计计划9内部审计工作的可利用性及对内部审计工作的拟依赖程度；10被审计单位使用服务机构的情况，及注册会计师如何取得有关服务机构内部控制设计、执行和运行有效性的证据；11预期利用在以前期间审计工作中获取的审计证据的程度，如获取的与风险评估程序和控制测试相关的审计证据；12信息技术对审计程序的影响，包括数据的可获得性和预期使用计算机辅助审计技术的情况；第二节 总体审计策略和具体审计计划13根据中期财务信息审阅及在审阅中所获信息对审计的影响，相应调整审计涵盖范围和时间安排；14与被审计单位人员的时间协调和相关数据的可获得性。9-14 为利用空间（二）报告目标、时间安排及所需沟通（了解）第二节 总体审计策略和具体审计计划（三）审计方向（理解）在确定审计方向时，注册会计师需要考虑下列事项：1重要性方面。具体包括：（1）为计划目的确定重要性；（2）为组成部分确定重要性且与组成部分的注册会计师沟通：（3）在审计过程中重新考虑重要性：（4）识别重要的组成部分和账户余额。第二节 总体审计策略和具体审计计划2重大错报风险较高的审计领域。3评估的财务报表层次的重大错报风险对指导、监督及复核的影响。4项目组人员的选择（在必要时包括项目质量控制复核人员）和工作分工，包括向重大错报风险较高的审计领域分派具备适当经验的人员。5项目预算，包括考虑为重大错报风险可能较高的审计领域分配适当的工作时间。第二节 总体审计策略和具体审计计划6如何向项目组成员强调在收集和评价审计证据过程中保持职业怀疑必要性的方式。7以往审计中对内部控制运行有效性评价的结果，包括所识别的控制缺陷的性质及应对措施。8管理层重视设计和实施健全的内部控制的相关证据，包括这些内部控制得以适当记录的证据。9业务交易量规模，以基于审计效率的考虑确定是否依赖内部控制。第二节 总体审计策略和具体审计计划10对内部控制重要性的重视程度。11影响被审计单位经营的重大发展变化，包括信息技术和业务流程的变化，关键管理人员变化，以及收购、兼并和分立。12重大的行业发展情况，如行业法规变化和新的报告规定。13会计准则及会计制度的变化。14其他重大变化，如影响被审计单位的法律环境的变化。第二节 总体审计策略和具体审计计划（四）审计资源（内容）注册会计师应当在总体审计策略中清楚地说明审计资源的规划和调配，包括确定执行审计业务所必须的审计资源的性质、时间和范围。1向具体审计领域调配的资源what，包括向高风险领域分派有适当经验的项目组成员，就复杂的问题利用专家工作等；第二节 总体审计策略和具体审计计划2向具体审计领域分配资源的数量how many，包括安排到重要存货存放地观察存货盘点的项目组成员的数量，对其他注册会计师工作的复核范围，对高风险领域安排的审计时间预算等；3何时调配when这些资源，包括是在期中审计阶段还是在关键的截止日期调配资源等；第二节 总体审计策略和具体审计计划4如何管理how、指导、监督这些资源的利用，包括预期何时召开项目组预备会和总结会，预期项目负责人和经理如何进行复核，是否需要实施项目质量控制复核等。第二节 总体审计策略和具体审计计划总体审计策略格式参见附录6-1。P113一、审计范围二、审计业务时间安排（目标、时间和沟通）三、影响审计业务的重要因素（审计方向）四、人员安排（审计方向）五、对专家或有关人士工作的利用（如适用）（资源）第二节 总体审计策略和具体审计计划二、具体审计计划（一）风险评估程序（第11章）具体审计计划应当包括按照中国注册会计师审计准则第1211号了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险的规定，为了充分识别和评估财务报表重大错报风险，注册会计师计划实施的风险评估程序的性质、时间和范围。第二节 总体审计策略和具体审计计划（二）计划实施的进一步审计程序（第12章）通常，注册会计师计划的进一步审计程序可以分为进一步审计程序的总体方案和拟实施的具体审计程序（包括进一步审计程序的具体性质、时间和范围）两个层次。进一步审计程序的总体方案主要是指注册会计师针对各类交易、账户余额和列报决定采用的总体方案（包括实质性方案或综合性方案)。具体审计程序则是对进一步审计程序的总体方案的延伸和细化，它通常包括控制测试和实质性程序的性质、时间和范围。（三）计划其他审计程序（第11章）第二节 总体审计策略和具体审计计划三、审计过程中对计划的更改 计划审计工作并非审计业务的一个孤立阶段，而是一个持续的、不断修正的过程，贯穿于整个审计业务的始终。由于未预期事项、条件的变化或在实施审计程序中获取的审计证据等原因，注册会计师在必要时应当对总体审计策略和具体审计计划做出更新和修改。四、指导、监督与复核（看看）第二节 总体审计策略和具体审计计划【例题2多选题】ABC会计师事务所在首次承接x公司2009年度财务报表审计业务之前了解到：负责x公司2008年度财务报表审计的K会计师事务所为其出具了否定意见的审计报告审计意见涉及收入的虚假确认；同时相关监管部门正在对公司的收入确认问题进行调查，尚无结果。ABC会计师事务所仍然决定承接该业务，并指派T注册会计师为x公司审计项目负责人。T注册会计师在制定审计计划时，遇到以下问题，请根据独立审计准则的相关规定代为做出正确的专业判断。第二节 总体审计策略和具体审计计划 根据x公司的特点，审计计划的下列各项内容中，注册会计师无需修改的有（）。A在初步评估审计风险前，将x公司的销售和收款循环列为重点审计领域 B在进行存货监盘前，与X公司讨论存货盘点计划和存货监盘计划，以提高监盘效率 C在对应收账款函证前，向x公司索取债务人联系方式，以便尽早实施函证 D在外勤工作开始前，提请x公司安排财务人员及其他相关人员做好审计配合工作第二节 总体审计策略和具体审计计划【答案】ACD【解析】在选项A中，由于x公司2008年审计结论涉及收入虚假确认问题，2009年相关监管部门正在对X公司的收入进行调查且尚无结果，可见销售和收款循环固有风险很大，注册会计师应将收入作为2009年财务报表审计的重点审计领域；在选项B中，注册会计师应就x公司存货盘点计划进行讨论，但对于注册会计师的存货监盘计划无需与x公司讨论；第二节 总体审计策略和具体审计计划 在选项C中，应向x公司索取债务人联系方式，以便尽早实施函证，因为函证太晚注册会计师可能在撤离审计现场前询证函还未收到影响审计取证进度；在选项D中，在注册会计师实施现场审计之前，被审计单位应当将所有的会计资料准备齐全；而在审计过程中，被审计单位的财务人员应当对注册会计师的询问给予解释和配合，并在适当的时候为注册会计师代编审计工作底稿。第二节 总体审计策略和具体审计计划（重点掌握，年年考，教材有变化）（重要性水平、分界线）1.做题注意：对错报的调整，题目要求不考虑重要性，均调 考虑重要性，不一定调第三节 审计重要性2.作用：（1）在计划审计工作时，注册会计师应当考虑导致财务报表发生重大错报的原因，并应当在了解被审计单位及其环境的基础上，确定一个可接受的重要性水平，即首先为财务报表层次确定重要性水平，以发现在金额上重大的错报。同时，第三节 审计重要性（2）注册会计师还应当评估各类交易、账户余额及列报认定层次的重要性，以便确定进一步审计程序的性质、时间和范围，将审计风险降至可接受的低水平。（3）在确定审计意见类型时，注册会计师也需要考虑重要性水平。第三节 审计重要性一、重要性的含义（一）重要性概念：如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策，则该项错报是重大的。即可能影响财务报表使用者依据财务报表做出经济决策的一项或多项错报。需要注意的是，仅从数量角度考虑，重要性水平只是提供了一个门槛或临界点。在该门槛或临界点之上的错报就是重要的；反之，该错报则不重要。重要性并不是财务信息的主要质量特征。第三节 审计重要性（二）重要性理解：为了更清楚地理解重要性的概念，需要注意把握以下几点：1重要性受到错报的性质或者数量的影响，或者受到两者的共同影响。一般而言，金额大的错报比金额小的错报更重要。在有些情况下，某些金额的错报从数量上看并不重要，但从性质上考虑，则可能是重要的。对于某些财务报表披露的错报，难以从数量上判断是否重要，应从性质上考虑其是否重要。下列描述了可能构成重要性的因素：p107第三节 审计重要性(1)对财务报表使用者需求的感知，即财务报表使用者对财务报表的哪一方面最感兴趣。(2)获利能力趋势 (3)因没有遵守贷款契约、合同约定法规条款和法定的或常规的报告要求而产生错报的影响(4)计算管理层报酬（奖金等）的依据(5)由于错误或舞弊而使一些账户项目对损失的敏感性(6)重大或有负债第三节 审计重要性(7)通过一个账户处理大量的、复杂的和相同性质的个别交易(8)关联方交易(9)可能的违法行为、违约和利益冲突(10)财务报表项目的重要性、性质、复杂性和组成(11)可能包含了高度主观性的估计、分配或不确定性(12)管理层的偏见。管理层是否有动机将收益最大化或者最小化第三节 审计重要性(13)管理层一直不愿意纠正已报告的与财务报告相关的内部控制的缺陷(14)与账户相关联的核算与报告的复杂性(15)自前一个会计期间以来账户特征发生的改变（例如，新的复杂性、主观性或交易的种类）(16)个别极其重大但不同的错报抵消产生的影响。第三节 审计重要性2对重要性的评估需要运用职业判断。不同的注册会计师在确定同一被审计单位财务报表层次和认定层次的重要性水平时，得出的结果可能不同。3重要性的确定离不开具体环境。同一注册会计师在确定同一被审计单位在不同时期财务报表层次和认定层次的重要性水平时，得出的结果可能不同。第三节 审计重要性4.重要性与审计风险之间存在反向关系。P110重要性水平越高，审计风险越低；重要性水平越低，审计风险越高。这里所说的重要性水平高低指的是金额的大小。5判断一项错报重要与否，应视其对财务报表使用者依据财务报表做出经济决策的影响程度而定。（财务报表使用者角度）第三节 审计重要性 P110值得注意的是，注册会计师不能通过不合理地人为调高重要性水平，降低审计风险。因为重要性是依据重要性概念中所述的判断标准确定的，而不是由主观期望的审计风险水平决定。6.判断某事项对财务报表使用者是否重大，是在考虑财务报表使用者整体共同的财务信息需求的基础上作出的。第三节 审计重要性使用整体重要性水平的目的(1)决定风险评估程序的性质、时间安排和范围；(2)识别和评估重大错报风险；(3)确定进一步审计程序的性质、时间安排和范围。第三节 审计重要性【例题3单选题】下列有关审计重要性的表述中，错误的是（）。A在考虑一项错报是否重要时，既要考虑错报的金额，又要考虑错报的性质B如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，则该项错报是重要的C规模相同的企业的重要性水平应当一致D重要性的确定离不开职业判断【答案】C【解析】由于不同的被审计单位面临不同的环境，不同的报表使用者有着不同的信息需求，因此注册会计师确定的重要性也不相同。第三节 审计重要性二、重要性水平的确定p107（一）从性质方面考虑重要性（已讲）（二）从数量方面考虑重要性 1财务报表层次重要性水平的确定（1）评估方法：注册会计师通常先选择一个恰当的基准，再选用适当的百分比乘以该基准，从而得出财务报表层次的重要性水平。第三节 审计重要性（2）评估基准：有许多汇总性财务数据可以用作确定财务报表层次重要性水平的基准，例如，总资产、净资产、销售收入、费用总额、毛利、净利润等。注册会计师通常选择一个相对稳定、可预期且能够反映被审计单位正常规模的基准。第三节 审计重要性 在选择适当的基准时，注册会计师应当考虑的因素包括：财务报表的要素（例如，资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等）、；对某被审计单位而言，是否存在财务报表使用者特别关注的报表项目（例如，特别关注与评价经营成果相关的信息）；被审计单位的性质、生命周期及所在行业和经济环境；被审计单位的所有权性质以及融资方式；基准的相对波动性。第三节 审计重要性（3）选择百分比 注册会计师通常运用职业判断合理选择百分比，据以确定重要性水平。以下是一些参考数值的举例：（4）确定原则：选适当的重要性水平（一般为最低）（5）作用：发表审计意见的依据第三节 审计重要性2特定类别交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平 根据被审计单位的特定情况，下列因素可能表明存在一个或多个特定类别的交易、账户余额或披露，其发生的错报金额虽然低于财务报表整体的重要性，但合理预期将影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策：第三节 审计重要性（1）法律法规或适用的财务报告编制基础是否影响财务报表使用者对特定项目（如关联方交易、管理层和治理层的薪酬）计量或披露的预期；（2）与被审计单位所处行业相关的关键性披露（如制药企业的研究与开发成本）；（3）财务报表使用者是否特别关注财务报表中单独披露的业务的特定方面（如新收购的业务）。第三节 审计重要性3.实际执行的重要性 实际执行的重要性，是指注册会计师确定的低于财务报表整体重要性的一个或多个金额，旨在将未更正和未发现错报的汇总数超过财务报表整体的重要性的可能性降至适当的低水平。如果适用，实际执行的重要性还指注册会计师确定的低于特定类别的交易、账户余额或披露的重要性水平的一个或多个金额。第三节 审计重要性 确定实际执行的重要性并非简单机械的计算，需要注册会计师运用职业判断，并考虑下列因素的影响：（1）对被审计单位的了解（这些了解在实施风险评估程序的过程中得到更新）；（2）前期审计工作中识别出的错报的性质和范围；（3）根据前期识别出的错报对本期错报作出的预期。第三节 审计重要性 通常而言，实际执行的重要性通常为财务报表整体重要性的5075。接近财务报表整体重要性50的情况：(1)经常性审计；(2)以前年度审计调整较多项目总体风险较高（如处于高风险行业，经常面临较大市场压力，首次承接的审计项目或者需要出具特殊目的报告等）。接近财务报表整体重要性75的情况：(1)经常性审计，以前年度审计调整较少；(2)项目总体风险较低（如处于低风险行业，市场压力较小）。第三节 审计重要性（三）对计划阶段确定的重要性水平的调整 由于存在下列原因，注册会计师可能需要修改财务报表整体的重要性和特定类别的交易、账户余额或披露的重要性水平（如适用）：(1)审计过程中情况发生重大变化(如决定处置被审计单位的一个重要组成部分)；(2)获取新信息；(3)通过实施进一步审计程序，注册会计师对被审计单位及其经营的了解发生变化。例如，注册会计师在审计过程中发现，实际财务成果与最初确定财务报表整体的重要性时使用的预期本期财务成果相比存在很大差异，则需要修改重要性。第三节 审计重要性三、评价识别出的错报p111（一）错报概述错报可能由下列事项导致：1收集或处理用以编制财务报表的数据时出现错误；2遗漏某项金额或披露；3由于疏忽或明显误解有关事实导致作出不正确的会计估计；4注册会计师认为管理层对会计估计作出不合理的判断或对会计政策作出不恰当的选择和运用。第三节 审计重要性 累积识别出的错报包括事实错报、判断错报和推断错报，分别说明如下：事实错报毋庸置疑的错报，产生于被审计单位收集和处理出具的错报，对事实的忽略或误解，或故意舞弊行为管理层和注册会计师对会计估计值的判断差异错报判断错报管理层和注册会计师对选择和运用会计政策的判断差异通过测试样本估计出的总体错报减去在测试中发现的已经识别的具体错报推断错报通过实质性分析程序推断出的估计错报第三节 审计重要性（二）评价错报1对审计过程中识别出的错报的考虑(1)错报可能不会孤立发生，一项错报的发生还可能表明存在其他错报。(2)抽样风险和非抽样风险可能导致某些错报未被发现。(3)注册会计师可能要求管理层检查某类交易、账户余额或披露，以使管理层了解注册会计师识别出的错报的发生原因，并要求管理层采取措施以确定这些交易、账户余额或披露实际发生错报的金额，以及对财务报表作出适当的调整。第三节 审计重要性2错报的沟通和更正 错报的沟通(由注册会计师执行)及时与适当层级的管理层沟通能使管理层评价这些事项是否为错报，并采取必要行动，如有异议则告知注册会计师法律法规可能限制注册会计师向管理层或被审计单位内部的其他人员通报某些错报注册会计师的保密义务与通报义务之间存在的潜在冲突可能很复杂，此时注册会计师可以考虑征询法律意见 错报的更正(由管理层执行)能够保持会计账簿和记录的准确性，降低由于与本期相关的、非重大的且尚未更正的错报的累积影响而导致未来期间财务报表出现重大错报的风险第三节 审计重要性3评价未更正错报的影响在评价未更正错报的影响之前注册会计师可能有必要依据实际的财务结果对重要性作出修改。但是，如果注册会计师对重要性或重要性水平(如适用)进行重新评价导致需要确定较低的金额，则应重新考虑实际执行的重要性和进一步审计程序的性质、时间安排和范围的适当性，以获取充分、适当的审计证据，作为发表审计意见的基础单项错报如果认为某一单项错报是重大的，则该项错报不太可能被其他错报抵销对于同一账户余额或同一类别的交易内部的错报，这种抵销可能是适当的分类错报确定一项分类错报是否重大，需要进行定性评估.即使分类错报超过了在评价其他错报时运用的重要性水平，注册会计师可能仍然认为该分类错报对财务报表整体不产生重大影响。即使某些错报低于财务报表整体的重要性，但因与这些错报相关的某些情况，在将其单独或连同在审计过程中累积的其他错报一并考虑时，注册会计师也可能将这些错报评价为重大错报。第三节 审计重要性【例题4单选题】(2011年)A注册会计师负责审计甲公司2010年度财务报表。在确定重要性及评价错报时，A注册会计师遇到下列事项，请代为作出正确的专业判断。1在运用重要性概念时，下列各项中，A注册会计师认为应当考虑包括在内的有（）。A财务报表整体的重要性B实际执行的重要性C特定类别的交易、账户余额或披露的重要性D明显微小错报的临界值第三节 审计重要性【答案】ABC【解析】在运用重要性时，注册会计师应当考虑的内容包括财务报表整体的重要性和特定类别的交易、账户余额和披露的重要性水平以及具体实际执行的重要性。第三节 审计重要性2在确定实际执行的重要性时，下列各项因素中，A注册会计师认为应当考虑的有（）。A财务报表整体的重要性B前期审计工作中识别出的错报的性质和范围C实施风险评估程序的结果D甲公司管理层和治理层的期望值第三节 审计重要性【答案】ABC【解析】确定实际执行的重要性并非简单机械的计算，需要注册会计师运用职业判断，并考虑下列因素的影响：(1)对被审计单位的了解(这些了解在实施风险评估程序的过程中得到更新)；(2)前期审计工作中识别出的错报的性质和范围；(3)根据前期识别出的错报对本期错报作出的预期。第三节 审计重要性3下列情形中，A注册会计师可能认为需要在审计过程中修改财务报表整体的重要性的有（）。A甲公司情况发生重大变化BA注册会计师获取新的信息C通过实施进一步审计程序，A注册会计师对甲公司及其经营情况的了解发生变化D审计过程中累积错报的汇总数接近财务报表整体的重要性第三节 审计重要性【答案】ABC【解析】由于存在下列原因，注册会计师可能需要修改财务报表整体的重要性和特定类别的交易、账户余额或披露的重要性水平（如适用）：(1)审计过程中情况发生重大变化(如决定处置被审计单位的一个重要组成部分)；(2)获取新信息；(3)通过实施进一步审计程序，注册会计师对被审计单位及其经营的了解发生变化。第三节 审计重要性4在评价未更正错报的影响时，下列说法中，A注册会计师认为正确的有（）。A未更正错报的金额不得超过明显微小错报的临界值BA注册会计师应当从金额和性质两方面确定未更正错报是否重大CA注册会计师应当要求甲公司更正未更正错报DA注册会计师应当考虑与以前期间相关的未更正错报对相关类别的交易、账户余额或披露以及财务报表整体的影响第三节 审计重要性【答案】BD【解析】未更正错报，是指注册会计师在审计过程中累积的且被审计单位未予更正的错报。所以其金额的大小有可能超过明显微小错报的临界值，即没有选项A的规定；注册会计师应当首先评价重要性水平对未更正错报的影响，进而确定进一步审计程序，所以选项C错误。第三节 审计重要性四、审计风险（一）审计风险1.注册会计师审计风险是指财务报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。2.审计风险特征（1）审计风险具有客观性。（2）CPA只能降低而不能回避审计风险3.审计风险取决于重大错报风险和检查风险。第三节 审计重要性（二）重大错报风险 重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。重大错报风险与被审计单位的风险相关，且独立存在于财务报表的审计。如公司出现财务危机、财务主管更替；销售与收款业务内部控制不完善，可能导致银行存款、应收账款、主营业务收入、存货等有关项目或交易的错报增加，这些重大错报风险的增大，注册会计师在审计过程中就必须执行较多的测试，获取较多的证据，以降低审计风险。第三节 审计重要性1两个层次的重大错报风险 财务报表层次重大错报风险与财务报表整体存在广泛联系，可能影响多项认定。此类风险通常与控制环境有关，但也可能与其他因素有关，如经济萧条。注册会计师同时考虑各类交易、账户余额、列报认定层次的重大错报风险，考虑的结果直接有助于注册会计师确定认定层次上实施的进一步审计程序的性质、时间和范围。第三节 审计重要性2固有风险和控制风险（均与被审计单位自身有关，CPA只能估计）认定层次的重大错报风险又可以进一步细分为固有风险和控制风险。固有风险是指假设不存在相关的内部控制，某一认定发生重大错报的可能性，无论该错报单独考虑，还是连同其他错报构成重大错报。（会计处理出错的可能性）第三节 审计重要性 控制风险是指某项认定发生了重大错报，无论该错报单独考虑，还是连同其他错报构成重大错报，而该错报没有被企业的内部控制及时防止、发现和纠正的可能性。（内部控制失效的可能性）注册会计师既可以对两者进行单独评估，也可以对两者进行合并评估。具体采用的评估方法取决于会计师事务所偏好的审计技术和方法及实务上的考虑。第三节 审计重要性（三）检查风险 检查风险是指某一认定存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但注册会计师未能发现这种错报的可能性。检查风险取决于审计程序设计的合理性和执行的有效性。（CPA失察的可能性）第三节 审计重要性（四）检查风险与重大错报风险的反向关系 在既定的审计风险水平下，可接受的检查风险水平与认定层次重大错报风险的评估结果成反向关系。评估的重大错报风险越高，可接受的检查风险越低；评估的重大错报风险越低，可接受的检查风险越高。检查风险与重大错报风险的反向关系用数学模型表示如下：（期望、可接受、目标）审计风险=重大错报风险检查风险 注册会计师应当合理设计审计程序的性质、时间和范围，并有效执行审计程序，以控制检查风险。第三节 审计重要性【例题5单选题】注册会计师负责对乙公司208年度财务报表进行审计。在运用审计风险模型(审计风险=重大错报风险检查风险)时，B注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。（1）下列与重大错报风险相关的表述中，正确的是（）。A重大错报风险是因错误使用审计程序产生的B重大错报风险是假定不存在相关内部控制，某一认定发生重大错报的可能性C重大错报风险独立于财务报表审计而存在D重大错报风险可以通过合理实施审计程序予以控制第三节 审计重要性【答案】C【解析】本小题考查的是对重大错报风险的概念理解，选项A和B与“重大错报风险”概念不符；依据审计风险模型，审计风险=重大错报风险检查风险，注册会计师通过风险评估程序评估的是重大错报风险，不能够控制重大错报风险，能够控制的是检查风险，故选项C正确，选项D不正确。第三节 审计重要性（2）在审计风险模型中，“重大错报风险”是指（）。A评估的财务报表层次的重大错报风险B评估的认定层次的重大错报风险C评估的与控制环境相关的重大错报风险D评估的与财务报表存在广泛联系的重大错报风险【答案】B【解析】审计风险模型中的重大错报风险是评估的认定层次的重大错报风险。第三节 审计重要性（3）当可接受的检查风险降低时，B注册会计师可能采取的措施是（）。A缩小实质性程序的范围B将计划实施实质性程序的时间从期中移至期末C降低评估的重大错报风险D消除固有风险第三节 审计重要性【答案】B【解析】根据审计风险模型，审计风险=重大错报风险检查风险，在既定的审计风险(用k表示)水平下，注册会计师能够控制的认定层次的检查风险(用Y表示)是由注册会计师评估的重大错报风险(用x表示)决定的，即y=kx,故选项c和D都不正确；选项A缩小范围不能降低检查风险，相反只有通过扩大审计范围才有可能降低检查风险，故选项A不正确；注册会计师通过修改实质性程序的性质、时问和范围是降低检查风险的有效途径，故选项B正确。第三节 审计重要性（4）在实施进一步审计程序后，如果B注册会计师认为某项交易不存在重大错报，而实际上该项交易存在重大错报，这种风险是（）。A抽样风险B非抽样风险C检查风险D重大错报风险第三节 审计重要性【答案】C【解析】本题题干部分问的是进一步审计程序，没有谈到审计抽样，因此选项A和B不恰当；重大错报风险是注册会计师审计前被审计单位财务报表已存在的风险，注册会计师必须通过实施风险评估程序才能评估其水平，不是注册会计师实施进一步审计程序后判断的问题。选项D不正确；选项C正确。第三节 审计重要性（5）在控制检查风险时，B注册会计师应当采取的有效措施是（）。A调高重要性水平B测试内部控制的有效性，以降低控制风险C进行穿行测试，以降低固有风险D合理设计和有效实施进一步审计程序第三节 审计重要性【答案】D【解析】根据审计风险模型，审计风险=重大错报风险检查风险，注册会计师通过风险评估程序了解被审计单位及其环境后来评估重大错报风险，根据评估的重大错报风险确定来检查风险，根据确定的检查风险来设计和实施进一步审计程序，通过实施进一步审计程序来降低检查风险，故选项D正确；注册会计师无法降低控制风险和固有风险，故选项B、C都不正确。重要性水平是注册会计师站在财务报表使用者的角度对财务报表错报的严重程度的判断，不能为了降低审计风险而人为调高重要性水平。第三节 审计重要性第六章 审计计划本章小结：本章属于审计的基础理论部分。要求考生了解审计业务约定书的内容及业务承接与变更的要求；了解总体审计策略和具体审计计划的内涵，理解重要性的含义；掌握重要性运用的过程；熟记在评价审计结果时，未更正错报对审计程序和审计意见的影响；同时结合审计报告章节的内容，学会利用重要性水平判断发表审计意见的类型。