税收理论与税收政策研究课程讲义

税收理论与税收政策研究课程第一章 税收的起源、发展与税收涵义理论研究“税”字来源在中国文字史上，“什么时候被创造出来没有明确的记载据史学家初步考证,殷墟甲骨文和商周金文中没有发现税字。它的最早运用,当推春秋所载鲁宣公十五年(公元前594)的“初税亩”,其后是左传哀公二年的“初,周人与范氏田,公孙庞税焉”。二者均发生在春秋中期以后，彼此相隔一百年,一在鲁国,一在晋国。税字的原始意义相当于“脱”，引申为“舍”、“释”、“遗人”之义，用在征敛上就是疏送、给人一份财物。后来与贡、赋混用，释为赋、敛、租等等。随着社会经济文化的发展，税字的意义不断简化，在现代汉语中基本上成为税收的简称。第一节 税收的起源与发展研究一、税收产生和存在的一般前提条件1、社会公共需要、国家的产生和存在是税收产生和存在的社会前提。2、广泛的剩余产品生产是税收产生和存在的物质前提。 二、税收的发展 1税收名称的演变发展。中国：有贡、助、彻、赋、税、租、捐、课、调、役、银、钱等，其中使用范围较广的是贡、赋、租、税、捐几种。奴隶社会一般称贡、助、彻；封建社会用租、调、赋、税；社会主义社会则用税。 2征收形式的演变发展税收的征收形式由力役、实物发展到货币形式。奴隶社会一般采用力役、实物形式；封建社会采用力役、实物、货币三种形式；社会主义社会除原农业税征收实物外，其余采用货币形式。 3税制结构的演变发展以直接税和间接税占税收比重划分，税制结构一般经历了如下三个过程：第一，以直接税为主的原始税收制度。如土地税与人头税等。第二，以间接税为主的税收制度。商品货币经济的发展，直接税逐渐降到次要地位，而让位给对商品课征的间接税。第三，直接税和间接税并行的现代税收制度。资本主义国家一般以直接税所得税为主，间接税为辅。中国目前以间接税流转税为主，随着税收制度的不断完善，所得税也必将成为名符其实的主体税种。 4税收法制的演变发展税收法制经历了一个由简单的到复杂，由不完善到完善的发展过程。中国奴隶社会的贡法、助法、彻法是最简单的征收规定；春秋时期鲁国的“初税亩”从法律上确定了对私人土地征税；唐代的“租庸调法”和“两税法” ；明朝的“一条鞭法”；清朝的“摊丁入亩” 。现代西方国家十分重视税收法制的建设。中国社会主义税法代表人民的意志，在新时期不断完善和健全。 5由“财政型”税收向“经济型”税收发展税收在其发展过程中，最初是以取得财政收入为目的，统治阶级一般只管取得财政收入，而不管其对经济的影响如何。 此时为“财政型”税收。然而税收本身不但是一种分配形式，而且是一种经济杠杆，统治阶段逐渐认识到了税收的杠杆作用，并运用它来影响经济。向“经济型”税收发展。第二节 税收的涵义研究一、西方关于税收定义的各种代表性表述 英国的财政税收学者道尔顿认为：“所谓租税是政府向人民所征收的一种强制分担，与政府将给予纳税人劳务报偿的多寡无关，亦异于对任何违法者所征收的罚金。”道尔顿：财政学原理（中文版），上海黎明书局1933年版第21页 英国的另一财政学者巴斯特布尔则认为：“赋税是人民或私人团体为供应公共机关的事务费用被强制征收的财富。” 巴斯特布尔：公共财政学1892年 （英文版），第263页。 美国的塞利格曼认为：“税收是政府对于人民之一种强制征收，用以支付谋公共利益所需之费用，此种征收，并无给予特种利益之关系存在。” 胡善恒：赋税论（上册），商务印书馆1948年版，15页。 美国现代经济学家萨缪尔森认为：“国家需要钱来偿付它的账单，它偿付其支出的钱的主要来源就是税收。” 萨缪尔森：经济学（上册），商务印书馆1979年版，第228页。 德国的瓦格纳认为：“从财政的意义来看，赋税是作为对公共团体事务设施的一般报偿，根据一般原则与标准，按公共团体单方所规定的方法，对另一方所规定的税额，公共团体为要满足其财政上的需要，以其主权为基础，强制地向个人征收赋课物。” (日)坂入长太郎著 ，张淳译，欧美财政思想史，北京:中国财政经济出版社， 1987 第305页。 日本的小川乡太郎认为：“税收就是国家为了支付行政经费而向人民强制征收的财物。” 小川乡太郎：租税总论，商务印书馆1935年版，第11页。 英国的新大英百科全书给税收定义为：“在现代经济中，税收是国家财政收人最重要的来源。税收是强制的和固定的征收；它通常被认为是对政府财政收人的捐献，用以满足政府开支的需要，而并不表明是为了某一特定的目的。税收是无偿的，它不是通过交换来取得。这一点与政府的其他收人大不相同，如出售公共财产或发行公债等等。税收总是为了全体纳税人的福利而征收，每一个纳税人在不受任何利益支配的情况下承担了纳税义务。” The New Encycolopadia Britan，Vol. 17，Helen Hemingway Beriton Publisher，1973-1974，p. 1076 美国的现代经济学词典给税收的定义是：“税收的作用在于为了应付政府开支的需要而筹集稳定的财政资金。税收具有强制性。它可以直接向居民或公司征收。” The Dictionary of Modern Economics，Me Grow-Hill Book Company，1984，p. 347 世界银行对税收和收费的定义作了如下的区分：“税收是无偿性和强制性的支付，它主要由中央政府征收。而使用费则是为交换公共部门所提供的特别商品服务所进行的支付，它主要由国有企业和地方政府征收。” 世界银行：1988年世界发展报告，中国财政经济出版社1989年版。 西方税收的定义几个共同点 一是税收是由国家或政府来征收的（但亦有个别认为除政府外还包括公共团体）； 二是税收是一种强制征收或强制分担，不论纳税者是否愿意，均须按规定纳税； 三是税收是无偿的，它不存在任何等价交换或等价报偿关系； 四是税收课征的目的是为了满足政府经费支出的需要，或是为了满足社会的公共需要。二、我国学者关于税收定义的各种表述比较起来，有以下几种观点：（1）认为税收是政府为满足费用开支的需要，而对人民进行的一种强制征收或强制分担。持这种观点的，大多是早期的经济学者，他们大都受西方税收学者观点的影响，有代表性的表述为： “所谓税收，一般言之，系政府为供给其一般费用，用课税权向人民征取的一种强制分担。” “租税者，政府为供给其一般费用，用租税权向人民所征取之财物的强制分担也。” （2）认为税收是国家按照预定方法向人民征取的财物或货币。有代表性的表述为： “赋税为国家公共机关，谋共同之利益，根据于国家之总制权，遵照国家之经济政策，制定适当方法，所征取国民之财富。” “税收是国家按照法律规定对经济单位和个人无偿征收的实物和货币。” (3）认为税收是国家用以取得财政收人的一种方式或手段。有代表性的表述为： “税收是国家为实现其职能，按照法律规定，向经济单位和个人无偿征收实物或货币，以取得财政收人的一种方式。” “税收是国家为了实现其职能，按照法律规定的标准，强制地、无偿地取得财政收人的一种手段。” “税收是国家为了实现其职能，凭借政治权力，按照法定标准，强制地、无偿地从国民收人分配中取得财政收人的一种手段。” “税收是国家为了实现其职能，凭借政治权力，按照预先规定的标准，强制地参与国民收人分配与再分配，取得财政收人的一种手段。” “税收是国家为实现其职能，凭借政治权力，按照法律规定的标准对一部分社会产品和国民收人进行强制、无偿分配，以取得财政收人的一种形式。” “税收就是国家凭借政治权力，用法律强制手段，对部分社会产品进行分配，以无偿取得财政收人的一种形式。” （4）认为税收是国家参与社会产品分配的一种方式或活动。有代表性的表述如下： “税收是国家为了实现其职能，凭借政治权力参与国民收人再分配的一种形式。” “税收就是国家为满足一般的社会公共需要，按事先确定的对象和比例，对社会剩余产品所进行的强制、无偿的分配。” “税收是国家为满足社会共同需要所采取的分配形式。” “税收是国家为了实现其职能，凭借政治权力，按照预定标准，无偿地集中一部分社会产品所形成的产品分配。” （5）认为税收是一种分配关系或特定的分配关系。有代表性的表述如下： “税收是国家凭借政治权力，按照预定标准，无偿地征收实物或货币所形成的特定的分配关系。” “税收是国家为满足社会公共需要，补偿社会费用，保证社会再生产的正常运行，按法律规定的对象和原则，占有和支配剩余产品而形成的一种特定分配关系。” 国家税收教学大纲中提出：“税收是按照国家法律预先规定的标准向经济单位和个人征收实物和货币形成的分配关系。” (6)认为税收既是组织财政收人的一种手段，又是参与分配的一种方式。有代表性的表述如下： “税收是国家为实现其职能，按照法律规定的标准，强制地、无偿地取得财政收人的一种手段，是国家凭借政治权力参与国民收人分配和再分配的一种方式。” （7）认为税收既是取得财政收人的手段，同时又表现为一种特定的分配关系。有代表性的表述如下： “税收是国家按照法律规定的标准，取得财政收入的一种手段，是体现国家凭借政治权力参与国民收人分配和再分配所形成的特定的分配关系。” “税收是国家为了实现其职能，凭借政治权力，按照法律规定标准，强制地、无偿地取得财政收人的一种形式，它体现以国家为主体的一种分配关系。” 我国对税收定义的共同点：税收是国家或政府的一种强制征收；税收是国家的主要财政收人来源；税收是无偿的。三、中西方税收定义的分析比较 中西方财政学者对税收所下的定义有以下几个共同点：第一，税收的课征主体是国家或政府；第二，税收的缴纳者是国民个人或经营团体；第三，税收的目的是为了满足国家经费开支的需要；第四，税收的征收形式主要为货币。 主要分歧是：第一，税收究竟是收人形式还是分配关系？有的定义把税收等同于税金，认为税收就是一种收人；有的则将税收与税收收人区别开来，认为税收本身不是收人，而是国家取得收人的一种方式或手段；有的则认为税收是一种分配关系。这点在我国学者中表现得尤为突出。 第二，税收区别于国家其他收人的特征是什么？绝大多数定义认为税收具有强制性、无偿性的特征，但有个别定义没有提及税收特征问题。第三，税收课征的对象是什么？有的定义认为是收人、财产与资本的收益，有的认为是剩余产品价值，有的认为是社会纯收人，有的则没有涉及这一问题。 第四，税收课征采取什么方式？有的定义提出税收是由法律规定来征收的，因此，它具有固定性；但也有部分定义没有明确这一问题。四、税收定义一般税收是国家为满足其职能的需要，依照法律规定的标准，强制无偿地参与社会剩余产品分配而取得的一种财政收人。 定义要点：（1）从最简单、最直观的现象看，税收首先是国家的一种财政收人。在商品货币经济尚未发展的条件下，税收主要采取实物形式，甚至是力役形式；在商品货币经济发展并高度发达情况下，税收主要采取货币形式。 (2）课税的主体是国家。课税主体即税收的征收者或课税人。在税收分配中，它应具有如下的性质：一是制定课税办法，二是组织征收活动，三是占有以税收形式筹集的社会产品。在实际生活中，课税办法是由国家制定的，征收活动是由国家组织的，以税收形式筹集的社会产品也是由国家占有的。只有国家，才能成为课税主体。 国家具有双重身份：一是财产所有者，二是社会共同事务的执行者。作为财产所有者亦不能成为课税主体。只有作为社会公共事务的执行者，国家才具有征税的资格。因此，税收的课税主体不是作为财产所有者的国家，而是作为社会公共事务执行者的国家。 另一方面看，国家除具有双重身份外，还具有双重职能：政治职能与社会职能。国家的政治职能或阶级职能是阶级斗争的产物；社会职能是社会再生产的产物。作为税收课征主体的国家，因而是抽象掉阶级特征的国家，是与社会再生产相联系而充当整个社会正式代表的国家。 （3）付税主体。付税主体即交付税款给国家的主体，作为付税主体，在税收分配中，一方面增加国家的收人，另一方面直接减少可供自己支配的资财。只有社会成员才构成付税主体。但作为社会成员必须是在社会经济生活中作为具有独立或相对独立的经济利益主体而存在。 (4）税收分配的客体是社会剩余产品，税收的客体就是税收分配的对象。作为税收分配的对象，从价值实体上看只能是社会剩余产品。从社会总产品的价值构成可分为C、V、M三部分。税收是不能参与C、V的分配的，否则，社会简单再生产就难以顺利进行。从税收的最终源泉来看，社会剩余产品是税收的基本源泉与分配对象。 (5)税收分配的目的是为了满足社会共同需要，补偿社会公共事务费用，保证社会再生产的顺利进行。只要有人类，就存在人类社会的共同需要，需要国家。国家要使执行社会公共事务的职能充分得到发挥，就必须支出一定的费用，但国家本身并不直接创造社会财富，因而它只能从社会成员创造吹社会财富中征集一部分过来，补偿社会费用。 第三节 税收的特征理论研究一、税收特征，亦称“税收形式特征”。 税收分配形式区别于其他分配形式的质的规定性。一般认为税收固有的形式特征就是：凭借政治权力强制征收，取得产品不再偿还，固定征收比例或数额。这三点通常称为税收的强制性、无偿性和固定性。简称税收“三性”。 (一)税收的强制性 税收的强制性，指税收是国家凭借政治权力，通过法律形式对社会产品进行的强制性分配。 (二)税收的无偿性：“无偿性”是“三性”的核心 指税收是国家向纳税人进行的无需偿还的征收。国家征税以后，税款即成为国家所有，不再归还给纳税人，也不向纳税人支付任何代价或报酬。列宁说：“所谓赋税，就是国家不付任何报酬而向居民取得东西。” 列宁全集第32卷，人民出版社1958年版，第275页 (三)税收的固定性 税收的固定性，指税收是国家通过法律形式预先规定了对什么征税及其征收比例。 研究和认识税收 “三性”的意义有利于正确利用税收手段来为实现社会主义国家政治经济职能服务，对于制订税收政策、稳定税收负担、充分发挥税收的作用等都有重要意义。 第一，明确税收的形式特征才能区分税与非税。判断国家运用的经济手段或取得财政收入的形式是不是税，不是看其名称，而应看其是否同时具备强制性、无偿性和固定性。凡是同时具有这“三性”特征的就是税，否则就不是税。例如我国汉代的算缗、晋代的户调、清代的厘金，虽然名称上不叫税，而因具有“三性”特征实质上则是一种税收。 第二，明确税收的形式特征，有利于深刻认识税收存在的原因。税收同其他财政手段、分配手段相比，之所以运用的范围广、存在的时间长，就是因为税收具备“三性”形式特征，而其他财政、分配手段不完全或根本不具备这三个特征。第三，明确税收的形式特征，才能自觉运用税收为实现国家职能服务。税收“三性”充分显示税收的优点和长处，只有充分认识税收的“三性”，才能建立真正具有“三性”特征的税收制度来为国家的政治经济职能服务。 二、理论界的不同观点 有一种观点认为税收除了上述三性外，还具有“返还性”。这种观点认为，社会主义税收具有无偿性特征，但它是对具体纳税人而言，从社会整体来看，社会主义税收“取之于民，用之于民”，具有整体的返还性。是无偿性和有偿性的统一。 另有一种观点认为社会主义税收具有“整体有偿性”。这种观点认为，社会主义税收是有偿的，但不是个别有偿性，而是整体有偿性。三、税与费的区别 费，是指国家向有关当事人提供某种特定服务，或批准使用国家某种权利等而收取的一种费用。例规费、资源管理费、排污费、养路费等。它不是广义上的一般社会经济活动中交换劳务而收取的费用。国家收费也构成财政收入的一种形式。 税与费的区别，有以下三点：1看征收主体是谁。属于代表政府所得的各级税务机关、海关收取的一般是税；由经济部门和事业单位收取的一般是费。2看是否具有无偿性。无偿课征的是税，有偿收取的是费，这是两间的主要不同之处。当然从强制性和固定性上看，也是不同的。3看款项是否专款专用。税款一般是由国家通过预算统一支出，用于全社会的需要，不采取专项专用的原则；而各项收费亦多用于满足本身业务支出的需要，一般具有专款专用的性质四、税收与罚没收入的区别 罚款和没收同样可以取得财政收入，也是国家的一种财政收入的形式。由于罚没比税收具有更明显的强制性和无偿性，因此在特定的条件下，它可以发挥其独特的政治经济作用。例如，早在井岗山革命根据地初创时期，毛泽东同志就提出“打土豪筹款”的财政方针，就是用罚没作为筹集红军供应和打击土豪劣绅的重要手段。 但是，罚没缺乏税收固定性的特征。这是两者之间的主要区别。五、税收与财政发行的区别 财政发行是国家为弥补财政赤字或财政透支而增加的纸币发行。国家通过财政发行能够取得财政收入。财政发行具有无偿性，人们叫它“发行税”或“隐蔽的税收”。其强制性表面不明显，实际上由于货币是国家规定流通和使用的，所以财政发行具有很强的强制性。 财政发行与税收的最大区别，在于税收是以社会总产品为基础，是国民收入的一部分，有物资保证，一般不会引起物价上涨和经济紊乱。而财政发行，则没有相应的社会产品作基础。 马克思曾经指出：“这种使本国货币贬值的措施，也许是在征税方面的登峰造极的发明，因为这种做法就是税上加税。”财政发行在资本主义国家是经常现象，政府把它作为弥补财政收支差额的良方。我国早在宋、元时代，就采用这种办法。新中国成立后，国家严格控制货币发行。 由此可见，财政发行虽具有无偿性、强制性，取得财政收入收款快，办法简单，但容易引起通货膨胀，破坏社会经济秩序，危害人民生活。因此，财政发行不宜作为国家取得财政收入的形式。 六、税收与公债的区别 公债是国家举借的债务，可分为内债和外债。内债是国家在国内举借的债，通常以发行公债的方式募集，或由政府委托银行代募。外债是国家在国外举借的债，包括在国外发行或推销的公债和向外国政府、经济组织和私人的借款。公债虽然也是国家取得财政收入的一种形式，但一般不能从根本上改善国家的财政收支状况。因为它属于一种信用关系，有借有还，必须按时支付利息。 第一，从强制性特征看：国家发行公债，国家与认购公债者之间是一种信用关系，是自愿认购，不能强迫推销。第二，从无偿性特征看：国家发行公债，它与公债认购者是一种债务与债权的关系，国家作为债务人，到期要偿还本息。第三，从固定性特征看：国家发行公债，一般在某些特殊情况下才发行，不是经常取得财政收入的形式，很难固定。第四节 政府课税的依据理论研究一、西方学者的观点（一）国家课税依据理论的演变 1公需说：这种学说认为，国家的职责在于增进公共福利，为了实现增进公共福利的目的，就需要费用支出，这种费用支出理应由人民负担。因此政府向人民征税，就是人民对这种公共需要的共同负担。 这个学说的主要代表人物有柏左尔德、克洛克、塞利格曼、赫格尔等。 柏左尔德在17世纪初就认为税收是为公共福利而课征的。克洛克也认为：“租税倘非出于公共福利需要者，即不得征收，如果征收，即不能认为是正当租税。所以征收租税必须以公共福利需要为理由。”赫格尔、塞利格曼也认为：税收是为供给共同需要而征收的。2.交换说 产生于17世纪社会契约说风行之时，认为国家的目的在于保护人民的生命财产，人民既受国家保护的利益，理应向国家纳税作为报偿。国家的活动给人民提供利益，而税收是人民对国家活动所付的交换代价。亦即税收与利益相交换，因而又称为利益说。 这种学说的主要代表人物有：格劳秀斯、洛克、霍布斯、蒲鲁东、亚当斯密、卢梭等。英国重商主义者霍布斯认为：“人民为公共事业缴纳税款，无非是为了换取和平而付出的代价，分享这一和平的福利部门，必须以货币或劳动之一的形式为公共福利作出自己的贡献。”（英）霍布斯：利维坦，商务印书馆1936年版，第22页。 英国约翰洛克在其论降低利息和提高货币价值的后果中指出：“赋税的根据是因为人民建立政府，政府的主要职能在于保护私有财产，政府没有巨大的经费不能维护，凡享受保护的人，都应该从他的产业中支出他的一份来维护政府。” 孟德斯鸿认为：“税收是市民欲求财富安全，或欲求由财产得到安乐乃分割其一部分供给国家。” 英国亚当斯密认为，国民应尽其所能资助政府，尽可能依其在政府保护下所获收人的比例分担租税。赋税的本质就是国家和纳税人之间的利益交换关系，纳税人享受国家提供的各种利益，就应当通过纳税向国家支付报酬，提供补偿。 法国的蒲鲁东认为：“赋税是交换的代价，国家以一定的成本产生财富，卖之于人民，故人民应偿付代价。”3保险说 它是由交换说派生出来的一种学说。这种学说认为，国家犹如一个保险公司，保护人民的生命财产，人民因受国家保护而向国家交税，如同被保险的人向保险公司交纳保险费一样，其代表人物为法国的梯埃尔。梯埃尔认为：“国民各依其在社会所受的利益为比例而纳税，与被保险人向保险公司各依其风险分摊比例所交纳的保险费相类同。” 4.牺牲说 这一学说强调国家权力，认为国家有权向人民课税，不管个人是否从国家方面受到利益，都必须纳税。课税，国家对人民是一种强制行为，人民对国家是一种牺牲，其间并无特别报偿的关系存在。由于纳税是一种法律义务和无偿捐纳，故又称为义务说。其主要代表人物有德国的瓦格纳、英国的巴斯特布尔和法国的萨伊。 瓦格纳认为：“税收是国家的一种强制索取，是人民的必要牺牲，国家可以强制人民纳税，不必考虑人民是否从国家活动中得到何种利益。” 巴斯特布尔认为：“赋税是政府的一种强制课征，它没有接受纳税人意见的余地，它意味着纳税人的牺牲。”欧美财政思想史，第366页。 萨伊认为：“租税是一种牺牲，其目的在于保存社会与社会组织。”萨伊：政治经济学概论，商务印书馆1982年版，第509一510页。 5分担说 分担说认为，国家是公共集体，而人民是此公共集体的组成分子，国家为维护自己的生存，为履行其公共职责，必须有足够用以满足其公共支出的需要。人民是国家的组成成员，对公共需要就不能不分担一定的份额，否则国家难以生存，人民也必然失去依托。其主要代表人物有意大利的科萨及法国的勤华波略等人。6社会政策说 该学派认为，政府课税不仅是为了取得财政收人，而且是为了通过课税矫正社会财富悬殊，实现社会改良政策。基主要代表人物有英国的约翰穆勒，美国的塞里格曼、汉森，德国的瓦格纳等人。 瓦格纳认为：“关于赋税，第一是有纯财政的目的，第二则是应当树立社会政策的目的。所谓税收政策的目的，就是以调节在自由交易下所产生的分配不平等为目的。赋税不但要干涉国民的所得及财产的分配，而且要积极干涉国民的生产与消费。”“从社会政策的意义来看，赋税是在满足财政需要的同时，或者说不论财政有无必要，以纠正国民所得的分配和国民财产的分配，调整个人所得和以财产的消费为目的而征收赋课物。” （二）现代西方国家的课税依据理论 弥补市场失灵的需要。二、我国学者的观点 我国古代对税收的记载大多是有关税收政策、策略的实际运用等，而对国家或政府课税的必要性的论述尚未见到，究其原因，与长期的封建统治、强烈的封建人身依附关系有关，在“联即国家”的制度下，“普天之下，莫非王土；率土之滨，莫非王臣”，课税似乎是天经地义的。 直到近代，因受西方思想的影响，我国学者如严复、胡善恒、李超英、周柏棣等对这一问题进行了研究。严复认为，“治人者”向“治于人者”征税是出于实现“公利”的需要，因而，缴纳税赋乃是“国民之公职”；胡善恒认为，政府课税是为谋求公共利益，课税权缘于政府的统制权；李超英认为，课税的依据是政府的强权，其目的是为了满足公共利益；周柏棣认为，政府依强权课税以供给政府一般费用。 新中国成立之后形成了以下几种有代表性的观点： （l）认为我国社会主义税收的存在是由于国家的存在而产生的，税收是为国家实现职能服务的。只要社会主义国家存在，税收就必然存在，如董庆铮在1981年撰文指出：“在社会主义，由于还存在着国家，税收作为国家组织财政收人的重要形式，调节经济活动的重要杠杆，配合国家进行政治斗争的重要工具，因此，在社会主义制度下，税收依然是必不可少的。” (2)认为社会主义经济条件是决定社会主义国家税收存在的主要因素。如王诚尧在1980年撰文指出：我国客观经济现实和税收本身所具有的职能作用，仍然决定了税收的必然存在。具体有以下四个方面的因素： 一是存在多种经济成分，国家要无偿地取得各种经济成分的一部分收人，用于革命和建设，税收是最好的一种分配方式； 二是税收作为一种价值工具和经济杠杆，在利用价值规律，调节管理经济当中能够发挥更重要的作用； 三是存在不成体系的资本主义经济活动，而税收能够对这种活动进行有力的监督和斗争； 四是存在日益发展的对外经济交往，税收是贯彻平等互利，维护国家主权，促进国际经济发展的必要手段。 (3)认为社会主义国家税收存在的必要性，决定于社会主义国家和经济条件两个因素。是目前我国现代税收理论界在这一问题上的主流观点。 这种观点认为，我国社会主义税收之所以必须存在是由于：国家为履行其职能必须进行“社会扣除”，而这种扣除只能依靠国家政治权力来进行，因而税收是最好的形式； 我国仍存在着多种经济形式，要正确处理国家与它们之间的关系，只能运用税收； 商品经济的存在要求政府运用税收这一重要的经济杠杆去调节市场，促进公平竞争； 促进对外经济交往，维护国家财政利益更不能没有税收。 在我国还存在另一个关于税收必要性的探讨，即对国有企业征税的客观必然性问题。一般认为对国有企业征税的必要性，来自于国有企业是具有独立经济利益的经济实体。关于这一点，目前国内似乎已取得共识，只不过在具体表述这一观点时有所差异而已。 三、政府课税依据概括 1.社会再生产三种费用的内在矛盾决定国家执行社会公共事务所需费用的补偿必须采用税收的形式。整个社会再生产的运动必须满足以下三部分费用才能顺利进行：家庭生活费用、经济组织的生产费用和社会费用。 2.社会成员和经济组织的经济利益独立化决定国家只能以税收的形式参与其剩余产品的分配经济利益独立化的经济组织和社会成员也称为独立的经济利益主体，它包括三个要素：生产经营活动和生活的客观过程决定其客观需要；能够通过自身的经济活动不断创造出满足其客观需要的物质条件；能够自主地支配满足自身需要的物质条件。 3.社会财富公平分配需要国家运用税收来实现 税收是一种凭借政治权力的分配手段，它可以改变社会财富的自然分配状况。社会财富的自然分配状况和社会所需要的分配状况一般是不一致的。 4.经济稳定增长需要税收 国家经济职能的目标是要达到国民经济的稳定增长。要实现这个目标必须运用一定的经济手段。税收是一个重要的经济手段，运用它可以促进国民经济的稳定增长。 马克思 的六项社会扣除 在这个共产主义社会里，每个劳动者都应当得到”不折不扣的”拉萨尔的”劳动所得”。 如果我们把”劳动所得”这个用语首先理解为劳动的产品，那末集体的劳动所得就是社会总产品。现在从它里面扣除 第一，用来补偿消费掉的生产资料的部份。 第二，用来扩大生产的追加部份。 第三，用来应付不幸事故，自然灾害等的後备基金或保险基金。 从”不折不扣的劳动所得”里扣除这些部份，在经济上是必要的，至于扣除多少，部份地应当根据概率论来确定，但是这些扣除根据公平原则无论如何是不能计算的。 剩下的总产品中的其它部份是用来作为消费资料的。 把这部份进行个人分配之前，还得从里面扣除 第一，和生产没有关系的一般管理费用。和现代社会比起来，这一部份将会立即极为显著地缩减，并将随著新社会的发展而日益减少。 第二，用来满足共同需要的部份，如学校，保健设施等。和现代社会比起来，这一部份将会立即显著地增加，并将随著新社会的发展而日益增加。 第三，为丧失劳动能力的人等等设立的基金，总之，就是现在属於所谓官办济贫事业的部份。 哥达纲领批判马克思写于1875年 讨论主题： 1. 我国费改税现状与前景2我国是否要开征收遗产税？第二章 治税思想研究第一节 中国古代的治税思想 治税思想就是国家管理税收的指导性看法和观点，是税收理论中关于税收运用和管理基本观念的科学抽象和概括。是政府做好税收工作、发挥税收职能作用的根本指导思想。 一、禹贡的治税思想尚书禹贡是我国历史上最早阐述治税思想的典籍。禹贡中的治税思想集中反映在赋税的两个基本原则上，即“贡土所宜”和“负担均平”。二、周礼的治税思想 周礼亦称周官，相传为西周著名的政治家、理财家周公旦所作。它是我国古代典籍中论述财税理论最为详尽深刻的一部书。周礼的治税思想集中反映在以下两个方面：（1)提出国家应以“九赋敛财贿”、“负担平均”及“专税专用”三原则为课税原则。 (2）提出国家应“赋敛财贿”、“九贡致邦国之用”。周礼大宰说：“以九赋敛财贿：一日邦中之赋，二日四郊之赋，三日邦甸之赋，四曰家稍之赋，五曰邦县之赋，六曰邦都之赋，七曰关市之赋，八曰山泽之赋，九曰币徐之赋。”三、管子的治税思想 管子是管仲（公元前730一前645年）所作的古代经世巨著，虽“非一人之笔，亦非一时之书”，但书中不少赋税观点在不同程度上表现出天才的创见，对我国治税思想的发展作出了杰出贡献。 管子的治税思想主要有： （1)赋税要取之有度。管子权修曰：“地之生财有时，民之用力有倦，而人君之欲无穷。以有时与有倦养无穷之君，而度量不考于其间，则上下相疾也。故取于民有度，用之有正，国虽小必安；取于民无度，用之不正，国虽大必危。” (2)主张运用国家权力，“寓税于价”使国家从市场交换中增加收人以取代强制性的征课。管子把封建国家的赋税分为两类，一为“租籍”，一为“租税”。管子国蓄曰：“租籍者，所以强求也；租税者，所虑而清也。”管子反对强求的征籍，认为强制的征籍使纳税人蒙受了大量的损失，想要得民心的国君，就要去掉这些强制催征的税，认为最好的课税是将税寓于价格之中，通过控制物价而取得收人。 （3）主张轻税富民。 一是减轻税负。“驰关市之征，九十而取一。上年什取三，中年什取二，下年什取一，岁饥不税。” 二是要避免重复征税。“征于关者，勿征于市；征于市者，勿征于关。虚车勿索，徙负勿人，以来远人。” (4)公平税负，“相地而衰征，则民不移。” ，实行差别税率。管子主张把全国土地按不同土质和不同生产分“百而当一”、“十而当一”、“五而当一”等几级折成标准耕地面积征收差别不等的土地租税，即“地均以实数”，以公平税负，鼓励农民安居乐业。 (5)主张盐铁官营，以补赋税收人不足。由于实行轻税政策必然要减少国家收人，所以管子认为，国家应“官山海”来弥补赋税收人之不足。以满足国家支出的需要。“官山海”即盐铁官营，由国家垄断盐、铁，通过对盐、铁制品的加价而征取收人，以敷国用。 值得一提的是，管子论税收，并不是就税收论税收，而是从经济角度来讲税收。 “凡治国之道，必先富民，民富则易治也。”可以说，富国裕民是管子税收思想的中心。三、商鞅的税收思想 商鞅（约公元前390一前338年），战国时期伟大的改革家、杰出的政治家和经济思想家。 商鞅的治税思想以其“民穷国富”为基础。商鞅一反先秦轻税思想，而力主对农业之外的一切行业采取重税政策，主张“不农之征必多，市利之租必重”。不过，从商鞅的重税思想来看，其目的不完全是为了增加国家财政收人，而是以租税来抑制非农业活动，迫使非农业人口向农业移转。“ 商鞍提出的轻征农业税、重征商税和其他税的治税思想，比起不分主从、一律反对聚敛、主张轻赋的治税思想更有见地。这是商鞍对我国古代治税思想的一个重要贡献，特别是其价格政策和税收政策配合使用以调节社会经济结构的治税思想仍有一定的现实意义。四、刘晏的治税思想 刘晏（公元715-780年），唐代杰出理财家。刘晏的治税思想通过其改革潜运制度和盐铁专卖制度体现出来，并集中反映在两个方面：其一是“知所以取人不怨”，也就是使百姓“见予不见取”而易于接受，如常平盐制度使“官收厚利而民不知贵”。其二是“因民所急而税之”，意即国家课税要选择那些百姓所必需的日用品作为征税对象，因这些东西需求量大，税源稳定而丰裕。 刘晏治税思想的最大特点是注意发展生产，培养税源，加强对实物税收的保管及运用，另一特点是没有特别强调税收在国库收人中的地位作用，而是力图以政府垄断某些经济部门或控制业务生产的经营等措施，来保证和充实府库。 五、杨炎的治税思想 杨炎（公元727-781年），唐代著名理财家。杨炎的治税思想与其推行的两税法关系极大，可以说，两税法的推行，全面反映了杨炎的治税思想： 新唐书杨炎传 (1)明确提出政府课税要“量出以制人”。杨炎在阐述两税法时说：“凡自役之费，一钱之敛，先度其数而赋于人，量出以制人。” (2)简化税制。两税法实施以前，唐朝统治者为了增加收人，在租、庸、调之外，还开征了户税、地税、青苗钱和各种名目的杂税。各税种的征收时间、征收次数、征收方法各不相同，使百姓年年忙于纳税，而贪官污吏就有更多的机会贪污中饱。杨炎大胆推行两税法，摒弃租庸调制，简化税制。 (3）均平税负，按贫富等级纳税。杨炎反对行之已久的以人丁为征税对象的征税方法，主张考虑纳税人的纳税能力，根据经济条件的变化，实行按民户贫富程度征税的制度，提出“人无丁中，以贫富为差”。这一治税思想的提出，使其实施的赋税制度比以前的更进步合理。 (4)主张以货币税代替实物税。两税法施行以前，唐代有些捐税已用货币缴纳，但正税及租庸调仍以实物缴纳。杨炎在两税法中规定以货币纳税，推动了中国历史上实物税向货币税转化的进程。两税法主要内容 780年（建中元年），由宰相杨炎建议推行的两税法，实质上就是以户税和地税来代替租庸调的新税制。它的主要内容是： （1）取消租庸调及各项杂税的征收，保留户税和地税。 （2）量出制入，政府先预算开支以确定赋税总额。实际上， 唐中央是以779年（大历十四年）各项税收所得钱谷数，作为户税、地税的总额分摊各州；各州则以大历年间收入钱谷最多的一年，作为两税总额分摊于各地。因此，户税、地税全国无统一的定额。 （3）户税是按户等高低征钱，户等高的出钱多，户等低的出钱少。划分户等，是依据财产的多寡。户税在征收时大部分钱要折算成绢帛，征钱只是很少一部分。 （4）地税按亩征收谷物。纳税的土地，以大历十四年的垦田数为准。 （5）无论户税和地税，都分夏秋两季征收，夏税限六月纳毕，秋税限十一月纳毕。因为夏秋两征，所以新税制称为两税法。 （6）对不定居的商贾征税三十分之一（后改为十分之一），使与定居的人负担均等。 六、张居正的治税思想 张居正（1524-1582年），明代政治家、理财家。张居正的治税思想与实践，在我国税收史上占有重要地位，特别是他推行的“一条鞭法”，对后世的治税思想和税收制度产生了深远的影响，张居正的治税思想非常丰富。可以从以下三个方面来分析： （1)主张简化税制，均平赋役。这一治税思想主要体现在“一条鞭法”的改革上，一条鞭法在神宗万历九年由张居正颁行于全国，主要内容是：一条鞭法者，总括一县之赋役，量地计丁，丁粮毕输于官，一岁之役，官为俭募。力差，计其工时之费，董为增减；银差，则计其交纳之费，加以增耗。凡额办、耗办、京库、儒与存亩、供亿储费以及土贡方物，悉并为一条，计亩征银，折办于官。 (2）重征管。张居正重征管的治税思想表现在以下几个方面：其一，针对当时豪强地主隐瞒田产、亩数，甚至抗税殴打官差的情况，张居正颁布了清丈八条，并排除重重干扰，查出大批隐田，增加了赋税收人，史载此举使“豪华不敢欺隐，亏欠免赔索，而小民无虚粮”。 其二，将追欠与免赋相结合，似严肃法纪，培养税源。其三，主张以赋税征收实绩作为考核官吏的标准，并推行考成法，规定“稽查章奏，随事考成，如有隐蔽者，即举幼”，考成法实行后，迫使地方官均负起管理税收的责任，故而“万里之外，朝下而世奉行，如疾雷迅风，无所不及”，结果“正赋不亏，府库无货，皆以考成法行，征解如期之故”。 (3）反对重课商税。张居正认为“商不通有无以利农则农病，农不得力本福以租资商，则商病”。农商应相互依存，同时对商应轻税课征为好，“欲物力不屈，则莫若省征发，以厚农而资商；欲民用而不固，则莫若轻关市以厚商以利农” 七、马建忠的治税思想 马建忠（1845-1900年），于1876年被派往法国巴黎政治学院，主要学习国际政法制度，所以他对资产阶级财政税收理论有系统的了解，这种了解促使他自身的财税思想体系的形成，其治税思想主要为“保护关税思想”。 由于当时外贸逆差很大，马建忠建议采用保护关税制度加以补收，“欲中国之富，莫若使出口货多进口货少”。为鼓励丝茶出口，他认为必须“经减丝茶之重税”，并且严格按“值百抽五”的规定征课出口税，“税轻厘减则价贱，价贱则出口货增，出口货增则税厘更旺”。他建议清政府“出口货概不征收税”以增加出口品在国外的竞争力量，即使要征，税率也不应过高；但对某些“国内独有之土产，不畏他人争利者，则不妨于出口重征之”。 关于进口税，他主张原则上应“重征进口货”，以保护本国工商业的发展，同时对进口关税也要区别课征，对国内所产者甚少、必仰给于别国者，则减征进口税；对“外来制成之货，本国亦有者，重其征以护商民”；对“乃其货为民生所必需者，则宽其征”；对“民虽不得不用，而究不能多用者，补重征之”。 马建忠治理关税的思想，为我国现代关税理论奠定了基础。 八、我国古代治税思想小结（1)初步阐明了课税必须以发展经济为基础，必须“以养民为先，富民为先”。(2）阐明了课税应有一定的限度，不能横征暴敛、竭泽而渔。（3）初步阐述了课税要公平，税制要简化等思想。 （4)已开始重视税收对经济、社会的调节作用。（5)要广辟财源，并且主张以专卖收人补国用之不足。（6)开始注意加强赋税的管理，以提高税收的征收效率。 第二节 西方治税思想（一）托马斯曼的治税思想 托马斯曼（1571-1641年）是英国晚期重商主义的代表人物，是“贸易差额论”的奠定者。 托马斯曼的治税思想反映在两个方面：（1）从“贸易差额论”出发，提出保护关税政策。一是要对本国出口产品减免关税，以扩大对外销路；二是要对用进口原料制成的出口工业品减免关税，以增加出口和原材料的输人；三是要对从外国进口货物课以重税，以增加对外贸易顺差。 (2）强调课税应当取得议会的一致同意。托马斯曼主张课税不要过多激起人民的不满，而要达此目的，通过议会来解决数量最好，既可以调节贵族与平民的利害关系，又使国王免于与臣民的直接冲突。 （二）托马斯霍布斯的治税思想 托马斯霍布斯（1588-1679年）是英国重商主义代表人物，赋税利益说的创始人。 根据利益说的观点，霍布斯认为，人民应按其从国家享受的利益比例纳税，而人民从国家享受利益的多少，可以用其消费多少作为课征的标准。因此霍布斯主张课征消费税。课征消费税既符合课税平等原则，又可以保证国家的税收收人，还可以减轻人民负担的痛苦。 （三）尤士第的治税思想 尤士第（1705-1771年），德国官房学派集大成者，其治税思想以研究税收与国民经济关系为出发点，他认为，国家的财政收人有四个来源：官方收人、特权收人、赋税收人和其他收人（包括公债收人）。在这些来源中，前两项是主要的，税收收人只是次要的，只有在前两项收人不足支出时，才应课税。 尤士第主张国家征税： 要采用促使纳税的课征方法； 不得侵犯臣民的合理自由，不得危害工商产业，不得有害于国家的繁荣和臣民的幸福； 要平等； 要有明确的法律依据； 要选择征收费用最低的货物课税； 应使纳税手续简便，纳税时间要安排适当。 基于上述观点，尤士第反对征收国内消费税，而主张以营业收益税代替国内消费税。 （四）魁奈的治税思想 魁奈（1694-1774年），法国资产阶级古典经济学家，重农学派的创始人。魁奈为适应当时资本主义经济发展的要求，反对重商主义者所奉行的国家干预经济的政策，主张“自由放任”。魁奈的治税思想是依据“土地是一切财富的源泉”的思想提出来的。 （1）主张实行土地单一税制。这是魁奈治税思想中最主要的部分。他依据其纯产品理论，认为赋税只能对土地的纯产品直接课征。 (2)税收收人规模要有限制，税收不应重到破坏经济的程度，税收收人应当和国民收人的数额保持均衡，应该随着国民收人的增加而增加。 （五）威廉配第的治税思想威廉配第（1623-1687年）是英国资产阶级古典经济学创始人。他的治税思想表现在以下几个方面：（1)提出了征税的三项原则：公平、便利与节省。 (2)指出税收应该促进经济发展和财富的增加。他认为正确的税收政策可以促进财富的增加，反之则减少财富的增长。 (3）极力反对变相的税收。他认为，国家通过提高或改变货币价值以增加货币数量的办法，以及当货币贬值时，政府禁止相应提高工资的法令，实质上都是变相的税收，这会损害生产者和劳动者的利益。 （六）亚当斯密的治税思想 亚当斯密（1723-1790年）是英国资产阶级古典经济学理论体系的建立者。他的治税思想集中反映在其国富论一书中，主要内容是：（1）认为地租是最合适的课税对象。 (2）提出税收的课征必须依照平等、确实、便利、最少征收费用的四大原则进行。 （七）大卫李嘉图的治税思想 大卫李嘉图（1772-1824年）是英国杰出的经济学家，资产阶级古典政治经济学的完成者，他的治税思想以其自由主义经济思想为基础。 李嘉图认为赋税是一个国家的土地和劳动的产品中由政府支配的部分，而且最后总是最好的税收就是税额最少的税收。李嘉图不主张英国征收遗产继承税，他认为，各种财产的转移税，只要是减少该财产的基本价值，都会使该国的劳动基金从生产性转为非生产性。 （八）萨伊的治税思想 萨伊（1767-1832年）是法国资产阶级庸俗政治经济学创始人，资产阶级赋税牺牲说的倡导者。 从赋税牺牲说出发，萨伊认为“国家最好的财政计划是尽量少花费，最好的赋税是最轻的赋税”。为此，他提出了赋税征收的五条原则：税负必须适度；税负分配必须公平；课税必须最小限度地烦扰纳税人；课税对再生产的妨碍必须最小；赋税应当有利于国民道德的提高。从其赋税公平角度出发，萨伊反对单一税制度，认为复合税制是比较好的税制，因为它可以推进各阶层人民负担公平分配的原则。 （九）瓦格纳的治税思想 瓦格纳（1835-1917年）是社会政策学派财政学的集大成者和资产阶级近代财政学的创建者。根据其“社会政策税收理论”，瓦格纳的治税思想表现在三个方面： （1）要充分利用掌握国家的税收分配工具，不仅要满足国家支出的需要，以实现其财政目的，而且还要矫正社会财富分配的不均等，以达到公正的社会政策目的。他指出“赋税的社会政策目的，就是以调节在自由交易下所产生的分配不平等为目的。赋税不但要积极干涉国民的生产和消费，还要调节收人分配的不公”。瓦格纳通过赋税把社会政策引人资本主义生产及分配关系之中。 (2）以其社会政策的赋税论为基础，提出了九条著名的税收原则。包括财政政策原则：课税的充足性，课税的可能性；国民经济原则：正确税源的选择，税种的选择；社会正义原则：课税的普遍性，课税的平等性；税务行政原则：确实，便利，最小课税费用。 （3）按照课税客体的性质，将税收划分为收益税系、所得税系和消费税系。他认为，由土地和资本所带来的收人具有持续和永久的性质，税收负担能力强，应多课税；由劳动力所带来的收人，具有不稳定性，税收负担能力较弱，应少课税。他主张征收累进税。在消费税系中，对一般人所共同消费的商品课以轻税，对奢侈品课以重税，以提高课税的道德性。 （十）凯恩斯学派的治税思想 约翰梅纳德凯恩斯（1883-1946年）是20世纪最为著名的西方经济学家，凯恩斯学派的创始人。目睹了1929年开始的资本主义世界的经济危机以及长期而又深刻的萧条，凯恩斯提出“反危机”的政策，其中包括税收政策。 他说：“国家必须改变税收体系，限定税率以及其他办法，指导消费倾向。” 例如，所得税的重新分配以增加消费倾向，使得一个较小的投资量就可维持某一特定的就业水平。只有通过累进所得税、遗产税等与财政补贴办法的配合，把国民收人中的大部分分配给低收人者，才能提高社会的总体消费倾向，扩大消费，增加有效需求，减少失业。 汉森（1887-1975年）是凯恩斯理论在美国的传播者，他提出了“长期停滞理论”和“补偿性税收政策”。他认为，一个具有弹性的税收政策方案的实施，对于防止经济萧条的冲击将会发生巨大的影响。补偿性税收政策主要通过税率的变动来实现，税率的变动是调节经济短期波动的一个很有效的工具，在经济出现萧条或停滞时，可降低税率或减免税，个人的工薪收人会立即增加，从而刺激消费支出的增加；反之，在出现通货膨胀时，如提高税率，增加税收，就可减少个人的工薪收人。他还建议实行差别税收政策，对于所得收人中用于固定资产投资部分予以免税或低税。 保罗A萨缪尔森是凯恩斯学派在美国的另一位主要代表人物，他发展了补偿性税收政策的理论，指出现代资本主义制度中的累进所得税是资本主义经济运行的“一个有力的和作用迅速的内在稳定器”。 （十一）供给学派的治税思想 供给学派认为，在当前的资本主义经济机制中，供给不足往往成为常态，他们