【财务管理案例】第十一章 税收筹划决策案例

互补型企业合作提价比租赁有利 背景：A公司为熟料生产企业（熟料是生产水泥的原料），B公司为石灰石开采和水泥生产企业，二者都是增值税一般纳税人。A公司生产熟料的主要原材料石灰石由B公司供应，B公司生产的水泥主要原材料熟料由A公司提供。二公司为紧密互补型企业。A公司召开董事会后，希望与B公司合作，由A公司生产销售水泥，此议题得到B公司同意。他们计划一是由A公司租赁B公司水泥车间，租赁费300万元/年；二是通过提高B公司石灰石价格弥补资产折旧，年提高价格为339万元。筹划方案选择：第一种方法：租赁。租赁行为是营业税税目中的服务业内容。服务业是指利用设备、工具、场所、信息或技能为社会提供服务的业务。征税范围包括：代理业、旅店业、饮食业、旅游业、广告业、仓储业、租赁业、其他服务业。A公司的租赁成本=300万元；B公司的租赁收益=3003005%=285万元；B公司应缴营业税=3005%=15万元。第二种方法：价格弥补。该行为是增值税的征税范围。增值税的征税范围包括：销售或者进口的货物；提供的加工、修理修配劳务。国家从1995年5月1日起，对农业产品、金属矿采选产品、非金属采选产品增值税税率由17%调整为13%，即石灰石销售适用低税率13%。A公司的成本=300万元；A公司的支付增值税进项税额=30013%=39万元；B公司的收入=300万元；A公司的支付增值税销项税额=30013%=39万元。分析：第一种合作方式是A公司付现成本为300万元，营业成本是300万元。与第二种合作方式相比付现成本是339万元，营业成本是300万元。相比而言，第二种方式多支付进项税39万元，营业成本没有增加。表面上看，A公司似乎多纳了增值税，但一个正常经营的企业，销项税金必定大于进项税金，最终的应缴增值税同样会扣减进项，并不增加税负。而B公司第一种方式产生的收益是285万元，增加营业税为15万元。第二种方式产生的收益是300万元，增加增值税销项税额是39万元。同样，增值税向A公司收取，未增加B公司税负。第二种方式，B公司得到300万元的全额收益，B公司得到最大的实惠。为此，笔者建议采取第二种方式。合法避税：纳税人“辩护律师”依法纳税是企业义不容辞的义务；合法避税是企业妙用税法的权利。合法避税是指企业利用合法的手段和方法，通过资金转移、费用转移，成本转移、利润转移等方法躲避纳税义务，以期达到减轻税赋的一种经济行为。避税是企业在遵守税法、依法纳税的前提下，以对法律和税收的详尽研究为基础，对现有税法规定的不同税率、不同纳税方式的灵活利用，使企业创造的利润有更多的部分合法留归企业。它如同法庭上的辨护律师，在法律规定范围内，最大限度地保护当事人的合法权益。避税是合法的，是企业应有的经济权利。它同偷税、漏税以及弄虚作假钻税法空子有质的区别。避税的种类按其特征和内容分为国内避税、国际避税和税负转移三种形式，本文仅介绍国内避税方法。国内避税是指企业通过各种方法、途径和手段躲避国内纳税义务的经济行为，其特点是企业利用国内税法提供的条件和可能，根据财务、会计制度的具体要求进行避税。常用的避税方法有充分利用国家税收优惠政策、转移定价法、成本计算法、融资法和租赁法。(一)充分利用国家税收优惠政策新税法的颁布实施将减免税的权力收归国务院，避免了减免税过多过乱的现象。同时，税法又以法律的形式规定了各种税收优惠政策，如：高新技术开发区的高新技术企业减按15的税率征收所得税；新办的高新技术企业从投产年度起免征所得税2年；利用“三废”作为主要原料的企业可在5年内减征或免征所得税；企事业单位进行技术转让以及与其有关的咨询、服务、培训等，年净收入在30万元以下的暂免征所得税等等。企业应该加强这方面优惠政策的研究，力争经过收入调整使企业享受各种税收伏惠，最大限度避税，壮大发展企业。(二)转移定价法转移定价法是企业避税的基本方法之一，它是指在经济活动中有关联的企业双方为了分摊利润或转移利润而在产品交换和买卖过程中不是按照市场公平价格，而是根据企业间的共同利益而进行产品定价的方法。采用这种定价方法产品的转让价格可以高于或低于市场公平价格，以达到少纳税或不纳税的目的。转移定价法避税适用于税率有差异的关联企业。通过转移定价，使税率高的企业部分利润转移到税率低的企业，最终减少两家企业的纳税总额。例如：某公司 A设在沿海经济特区，享受15的所得税率。其产品生产是由A公司设在内陆的 B公司完成， B公司适用33的比例税率。 A公司每年从 B公司购进产品72万件对国外销售，进价每件53元，售价每件75元。若该产品生产成本每件42元，则有：A公司年利润额(7553)721584(万元)A公司应纳所得税1584152376(万元)B公司年利润额(5343)72792(万元)B公司应纳所得税7923326136(万元)A、 B两公司共纳所得税2376十2613649896(万元)为了避税，可以使税率高的 B公司将部分利润转移到 A公司。设 A公司从B公司购进产品单价为5元，仍以75元售出，则：A公司年利润额(7550)72180(万元)A公司应纳所得税1801527(万元)B公司年利润额(5042)72576(万元)B公司应纳所得税576 X3319008(万元)A、 B两公司共纳所得税27十1900846008(万元)利润转移前后，两公司年利润总和都为2376万元，而采用转移定价后，两公司应纳所得税减少了49.89646.0083.888万元。如果企业间税率差异更大，则避税金额更多。(三)成本计算法成本计算法避税是指通过对成本各项组成部分的计算、组合，使其达到一个最佳成本值，这个成本值可以最大限度抵消利润，扩大成本计算，实现少纳税。主要方法有：1材料计算法材料计算法是指企业根据材料进价差异、在计算成本时，为了使成本值最大而采取的最有利的成本计算方法。企业购进的材料价格经常发生变动，这是材料计算法避税的前提。材料费用记入成本的方法有先进先出法、后进先出法、加权平均法等。材料计价方法不同，造成产品成本不同，从而影响企业利润及税负。一般而言，若预计材料价格会持续上涨，则出于避税的考虑宜采用后进先出法；相反，若预计材料价格会不断下降，则应采用先进先出法。例如某企业1月份进货3次，当月共售出商品700件，进货数量及单价如表 l。采用先进先出法当月计入成本的材料费用：300 ll十400 l167940(元)采用后进先出法当月计入成本的材料费用：100126十分00 l16十200l1=8100(元)采用后进先出法增大成本收额81007940160(元)少纳税金额=16033528(元)2折旧计算法折旧计算方法很多，有平均年限法，年数总和法，双倍余额递减法等。不同的折旧方法并不会改变企业应纳税总额，但改变了税款支付的时间却能改变税负。每年提取的折旧构成了产品成本，从而减少企业利润，减少应纳税额。折旧减少的当期所得税等于当期折旧额乘以33。例如企业某项固定资产原值2，0000元，估计残值2，000元，有效使用年限5年。平均年限法年折旧额：(20，0002，000)/5=3600元，减少所得税360033 l188(元)五年累计减少所得税：118855940(元)按双倍余额递减法年折旧率为2510040，年折旧额分别为：8000，4800，2880，1160，1160；减少所得税分别为：2640，1584，950.4，382.8，382.8。按年数总和法计算如上述计算，看出：不同折旧方法减少的所得税总额均为5940元，只不过不同年份减少的金额不同。若银行贷款利率12，考虑资金时间价值以后，不同折旧方法减少所得税的现值之和为：平均年限法减少所得税现值之和：1188(A/P12，5)=l18836054282.74(元)双倍余额递减法减少所得税现值之和：2640(l十12)十1584(l十12)十9504(l十12)十382.8(l十12)4十382.8(l十12)547696(元)年数总和法减少所得税现值之和：1980(l十12)十1584(l十12)十l188(l十12)十792(l十12)4十396(l十12)546042(元)通过上述计算分析可知：双倍余额递减法在项目寿命周期早期提取了较大数额的折旧，因而能够减少较多的所得税，其减少的所得税现值之和最大。年数总和法尽管在项目早期每年也提取了较大数额的折旧，但数额小于双倍余额递减法，因此每年减少的所得税及减少的所得税现值之和次于前者。平均年限法各年折旧额相等，每年减少的所得税相等，但减少的所得税现值之和最小。从上述论述可以看出：成本费用等所得税抵减项目发生的越早，早期发生的数额越大，则避税越多。3费用分摊法企业生产经营过程中发生的各项费用要按一定的方法摊入成本。费用分摊法是指在保证费用支出最少的前提下，采用一定的方法使费用摊入成本时实现最大摊入，以最大限度避税。常用的费用分摊法有实际费用分摊法、平均摊销法和不规则摊销法等。从折旧计算法总结出来的规律可知：无论采用哪一种分摊法，只要能使得费用尽早摊人成本，使早期摊入成本的费用越大，则越能最大避税。至于哪一种分摊法能最大限度避税，就应根据预期费用发生的时间及数额计算分析和比较来确定。(四)筹资法筹资法是指利用一定的筹资技术使企业达到最高利润水平和最轻税负。一般说来，企业生产经营所需资金主要有三个渠道：1自我积累：2借贷(金融机构贷款或发行债券)；3发行股票。自我积累的奖金是企业税后分配的利润，而股票发行而应支付的股利也是作为税后利润分配的一种方式，二者都不能抵减当期应税所得，因而起不到避税作用。借贷的利息支出从税前利润中扣减，可以冲减利润而最终避税。(五)租赁法租赁法是指出租人以收取租金为条件，在契约或合同规定的期限内，将资产租借给承租人使用的一种经济行为。从承租人来说，租赁可以避免企业购买机器设备的负担和免遭设备陈旧过时的风险，由于租金从税前利润中扣减，可冲减利润而达到避税。避税与反避税总是相辅相承的，二者在不断的碰撞中，共同发展，互相促进，不断完善，从而使国家和企业的利益都不断得以保护。