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第六章资产减值考情分析本章属于相对较重要的章节，可考性很强。一般既可以单独考查本章的内容，也可以与非流动资产的有关章节结合、以及与所得税章节内容进行结合。考试题可以是客观题目，也可以是综合题目。一般分值是3分左右，但如涉及到了综合题目，分值会提高到10分以上。考点一：资产减值概述（一）资产减值的范围资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。此处所指的资产，除特别规定外，包括单项资产和资产组。1.本章涉及的资产减值范围具体包括以下资产：（1）对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资；（2）采用成本模式进行后续计量的投资性房地产；（3）固定资产；（4）生产性生物资产；（5）无形资产；（6）商誉；（7）未探明石油天然气矿区权益以及相关设施等。资产减值最基本的特征在于，资产给企业带来经济利益的能力受到损害，使得其可收回金额低于其账面价值。【例题单选题】（2011年考题）固定资产减值最基本的特征是（）。A.固定资产大幅度贬值B.固定资产生产的产品不合格率较高C.固定资产的可收回金额低于其账面价值D.固定资产的未来现金流量现值低于其账面价值答疑编号6144060101正确答案C答案解析资产减值最基本的特征在于，资产给企业带来经济利益的能力受到损害，使得其可收回金额低于其账面价值。【特别提示】2.不属于本章涉及的资产减值范围（1）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的股权投资。【思考问题】如何计提？【特别提示】该股权投资减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。（2）存货【思考问题】如何计提？“存货跌价准备”科目期末余额存货成本可变现净值注意：在以后会计期间可以转回。（3）建造合同形成的资产【思考问题】如何计提？注意：建造合同计提的存货跌价准备，完工时转回。（4）金融资产【思考问题】持有至到期投资、贷款和应收款项如何计提？注意：在以后会计期间可以转回。【思考问题】可供出售金融资产如何计提？注意：在以后会计期间可以转回。（二）资产减值的认定迹象1.企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象。资产存在减值迹象是需要进行减值测试的必要前提，但是对于下列资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。（1）因企业合并形成的商誉；（2）使用寿命不确定的无形资产；（3）对于尚未达到可使用状态的无形资产。2.存在以下迹象的，表明资产可能发生了减值：（1）资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌；（2）企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响；（3）市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低；（4）企业所有者权益的账面价值远高于其市值；（5）有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏；（6）资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置；（7）企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润（或者亏损）远远低于（或者高于）预计金额等。（三）计提减值准备步骤1.计算确定资产的公允价值减去处置费用后的净额2.计算确定资产未来现金流量的现值3.企业应比较资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产未来现金流量的现值，取其较高者作为资产的可收回金额。【思考问题】为什么是较高者？4.资产可收回金额低于账面价值的，应当计提减值准备，确认减值损失。借：资产减值损失贷： 资产减值准备考点二：资产可收回金额的计量（一）资产可收回金额的含义资产可收回金额的估计，应当根据其公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。因此，要估计资产的可收回金额，通常需要同时估计该资产的公允价值减去处置费用后的净额和资产预计未来现金流量的现值，但是在下列情况下，可以有例外或者做特殊考虑:1.资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额。2.没有确凿证据或者理由表明资产预计未来现金流量现值显著高于其公允价值减去处置费用后的净额的，可以将资产的公允价值减去处置费用后的净额视为资产的可收回金额。【思考问题】企业持有待售的资产往往属于这种情况 ？3.资产的公允价值减去处置费用后的净额如果无法可靠估计的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。4.以前报告期间的计算结果表明，资产的可收回金额显著高于其账面价值，之后又没有发生消除这一差异的交易或事项的，可以不需要重新计算可收回金额。5.以前报告期间的计算与分析表明，资产的可收回金额相对于某种减值迹象反应不敏感，在本报告期间又发生了该减值迹象的，也可以不需要重新计算可收回金额。例如，当期市场利率或市场投资报酬率上升，对计算未来现金流量现值采用的折现率影响不大，可以不需要重新计算可收回金额。（二）资产的公允价值减去处置费用后净额的确定1.资产的公允价值减去处置费用后的净额，通常反映的是资产如果被出售或者处置时可以收回的净现金收入。在确定资产的公允价值减去处置费用后的净额时，不应当反映强制销售价格，除非企业管理层被迫立即出售该资产。2.处置费用是指可以直接归属于资产处置的相关费用，包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等，但是，财务费用和所得税费用等不包括在内。 【例题多选题】（2011年考题）判断固定资产是否减值时，需要确定固定资产公允价值减去处置费用后的净额。下列费用中，属于处置费用的有（）。A.法律费用B.相关税费C.财务费用D.搬运费E.所得税费用答疑编号6144060102正确答案ABD答案解析处置费用是指可以直接归属于资产处置的增量成本。包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等，但是，财务费用和所得税费用等不包括在内。其公允价值的差额不影响换入资产的入账价值，所以B、D选项不正确。为换出资产应支付的相关税费，计入资产的处置损益，所以E选项不正确。（三）资产预计未来现金流量现值预计资产未来现金流量的现值，应当综合考虑资产的预计未来现金流量、资产的使用寿命和折现率三个方面的因素。1.资产未来现金流量的预计（1）资产预计未来现金流量应当包括的内容资产持续使用过程中预计产生的现金流入。为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需预计现金流出（包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出）。该现金流出应当是可直接归属于或者可通过合理和一致的基础分配到资产中的现金流出。资产使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量。（2）预计资产未来现金流量应当考虑的因素对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致；如果折现率考虑了因一般通货膨胀而导致的物价上涨影响因素，资产预计未来现金流量也应予以考虑；反之，如果折现率没有考虑因一般通货膨胀而导致的物价上涨影响因素资产预计未来现金流量也应当剔除这一影响因素。预计资产未来现金流量，应当分析以前期间现金流量预计数与实际数的差异情况，以评判预计当期现金流量所依据假设的合理性，通常应确保当期预计现金流量所依据的假设与前期实际结果相一致。以资产的当前状况为基础预计资产未来现金流量；在预计资产未来现金流量时，企业应当以资产的当前状况为基础，不应当包括与将来可能会发生的、尚未做出承诺的重组事项或者与资产改良有关的预计未来现金流量。企业未来发生的现金流出如果是为了维持资产正常运转或者资产正常产出水平而必要的支出或者属于资产维护支出，应当在预计资产未来现金流量时将其考虑在内。【思考问题1】：甲公司2012年11月2日决定关闭一条A产品生产线，将一次性给予被辞退员工补偿，预计支出共计300万元，已与工会组织达成一致意见；上述业务重组计划已于2012年12月2日经甲公司董事会批准，并于12月3日对外公告。考虑。【思考问题2】甲公司2012年11月2日决定关闭一条B产品生产线，将一次性给予被辞退员工补偿，预计支出共计400万元，至年末未与工会组织达成一致意见；上述业务重组计划未经甲公司董事会批准。不考虑。【思考问题3】甲公司2012年财务计划显示，将于2014年对固定资产进行改良或改扩建，预计现金支出500万元，预计2014年及以后各年现金流入是2012年的10倍。2012年12月31日在确定资产的未来现金流量的现值时,考虑预计的未来现金流量吗？不考虑。【思考问题4】甲公司2012年财务计划显示，将于2013年现金支出100万元用于固定资产的日常修理，2012年12月31日在确定资产的未来现金流量的现值时，考虑预计的未来现金流量吗？考虑。此外，还应注意企业已经承诺重组的，在确定资产的未来现金流量现值时，预计的未来现金流入和流出数，应当反映重组所能节约的费用和由重组所带来的其他利益，以及因重组所导致的估计未来现金流出数。预计资产未来现金流量不应当包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量；预计在建工程、开发过程中的无形资产等的未来现金流量，应当包括预期为使该类资产达到预定可使用状态（或者可销售状态）而发生的全部现金流出数。资产的未来现金流量受内部转移价格影响的，应当采用在公平交易前提下企业管理层能够达成的最佳价格估计数进行预计。【例题单选题】企业在计量资产可收回金额时，下列各项中，不属于资产预计未来现金流量的是（）。A.为维持资产正常运转发生的现金流出B.资产持续使用过程中产生的现金流入C.未来年度为改良资产发生的现金流出D.未来年度因实施已承诺重组减少的现金流出答疑编号6144060103正确答案C答案解析预计未来现金流量应以资产的当前状况为基础，而不能考虑未来年度改良的现金流出。【例题多选题】（2007年考题）在进行资产的减值测试时，应预计资产的未来现金流量。下列各项中，应作为预计未来现金流量考虑因素的有（）。A.资产持续使用过程中预计产生的现金流入B.资产使用寿命结束时处置资产的净现金流量C.与折现率一致的一般通货膨胀而导致的物价上涨D.与资产改良有关的预计未来现金流量E.为实现资产持续使用过程中产生现金流入所必要的现金流出答疑编号6144060104正确答案ABCE（3）预计资产未来现金流量的基础企业管理层应当在合理和有依据的基础上，对资产剩余使用寿命内整个经济状况进行最佳估计。预计资产的未来现金流量，应当以经企业管理层批准的最近财务预算或预测数据，以及该预算或者预测期之后年份稳定的或者递减的增长率为基础。管理层如果能证明递增的增长率是合理的，可以以递增的增长率为基础。建立在预算或者预测基础上的预计现金流量最多涵盖5年，企业管理层如能证明更长的期间是合理的，可以涵盖更长的期间。【例题多选题】（2009年考题）期末进行资产减值测试时，预计未来现金流量的基础有（）。A.按照未来现金流量和折现率折现B.估计预测期之后年份稳定或递减的增长率C.预计的现金流量最多涵盖5年D.以经营管理层批准的最近财务数据或预测数据为依据E.对资产的剩余使用寿命内的经济状况进行最佳估计答疑编号6144060105正确答案BCD答案解析预计资产的未来现金流量，应当以经企业管理层批准的最近财务预算或预测数据，以及该预算或者预测期之后年份稳定的或者递减的增长率为基础。管理层如果能证明递增的增长率是合理的，可以以递增的增长率为基础。建立在预算或者预测基础上的预计现金流量最多涵盖5年，企业管理层如能证明更长的期间是合理的，可以涵盖更长的期间。只有选项BCD属于预计资产未来现金流量的基础。【例题多选题】（2010年考题）期末对长期资产进行减值测试时，需要预计未来现金流量。下列可作为预计未来现金流量基础的有（）。A.预计涵盖5年的现金流量B.采用单一折现率计算未来现金流量现值C.企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据D.企业管理层批准的预算或者预测期之后年份稳定或者递减的增长率E.在合理和有依据的基础上对资产剩余使用寿命内整个经济状况进行最佳估计答疑编号6144060106正确答案CDE（4）预计资产未来现金流量的方法传统法：预计资产未来现金流量，通常应当根据资产未来期间最有可能产生的现金流量进行预测，这种方法通常称为传统法。它使用的是单一的未来每期预计现金流量和单一的折现率计算资产未来现金流量的现值。【思考问题】甲公司的一项生产用固定资产，该固定资产剩余使用年限为3年，企业根据财务预算估计未来3年内，该资产每年可为企业产生的净现金流量分别为:第1年200万元，第2年100万元，第3年20万元。该现金流量通常即为最有可能产生的现金流量，企业应以该现金流量的预计数为基础计算固定资产未来现金流量的现值。期望现金流量法：在实务中，如果使用传统法不能如实反映资产创造现金流量的实际情况，则应当采用期望现金流量法预计资产未来现金流量。在期望现金流量法下，资产未来每期现金流量应当根据每期可能发生情况的概率及其相应的现金流量加总计算求得。【思考问题】假定利用上述固定资产生产的产品受市场行情波动影响大，企业预计未来3年每年的现金流量情况如表所示。单位：万元产品行情好（30%的可能性）产品行情一般（60%的可能性）产品行情差（10%的可能性）第一年300200100.答疑编号6144060107正确答案第一年的预计现金流量30030%20060%10010%220（万元）2.折现率的确定（1）折现率是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。该折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。在预计资产的未来现金流量时已经对资产特定风险的影响作了调整的，估计折现率不需要考虑这些特定风险。如果用于估计折现率的基础是税后的，应当将其调整为税前的折现率。（2）折现率的确定通常应当以该资产的市场利率为依据。无法从市场上获得的，可以使用替代利率估计折现率。【例题单选题】（2010年考题）资产负债表日，企业为确定资产可收回金额而计算未来现金流量现值时，应选择适当的折现率。通常情况下，确定折现率的依据是（）。A.该资产的收益率 B.该资产的销售利润率C.该资产的市场利率 D.该资产的报酬率答疑编号6144060108正确答案C（3）企业在估计资产未来现金流量现值时，通常应当使用单一的折现率。但是，如果资产未来现金流量的现值对未来不同期间的风险差异或者利率的期间结构反应敏感的，企业应当在未来各不同期间采用不同的折现率。计算其未来现金流量的现值确定资产的可收回金额。（4）预计资产的未来现金流量涉及外币时，应当按照下列顺序确定资产未来现金流量现值：应当以资产所产生的结算货币为基础，并按照该货币适用的折现率计算资产预计未来现金流量现值；将该外币现值按照计算资产未来现金流量现值当日的即期汇率进行折算。3.资产未来现金流量现值的估计在预计资产的未来现金流量和折现率的基础上，企业将该资产的预计未来现金流量按照预计折现率在预计期限内予以折现后，即可确定该资产未来现金流量的现值。【例题单选题】A公司于2012年年末对一项生产用设备进行减值测试。该生产设备账面价值为1 000万元，预计尚可使用年限为4年。该资产的公允价值减去处置费用后的净额800万元，假定公司的增量借款利率为5%，公司认为5%是该资产的最低必要报酬率，已考虑了与该资产有关的货币时间价值和特定风险。因此在计算其未来现金流量现值时，使用5%作为其折现率（税前）。该资产未来4年产生的未来现金流量分别为300万元、200万元、250万元、300万元（包括使用寿命结束时处置该资产的未来现金流量）复利现值系数如下：1年2年3年4年5%的复利现值系数0.95240.9070.86380.8227该设备2012年年末应计提减值准备为（）万元。A.200 B.70.12C.929.88D.0答疑编号6144060109正确答案B答案解析2012年12月31日现金流量的现值3000.95242000.9072500.86383000.8227929.88（万元）公允价值减去处置费用后的净额800（万元）可收回金额929.88（万元）2012年年末应计提减值准备1 000929.8870.12（万元）【拓展】2013年末计提折旧（假定计提减值准备后折旧年限不变，折旧方法为直线法，不考虑残值，且2013年未出现减值迹象）答疑编号6144060110正确答案2013年固定资产的账面价值929.88929.88/4697.41（万元）【例题计算题】甲公司为一物流企业，经营国内货物运输业务。由于拥有的专门用于国内货物运输的飞机出现了减值迹象。甲公司于2012年12月31日对其进行减值测试，相关资料如下：该运输飞机原值为50 000万元，累计折旧30 000 万元，2012年末账面价值为20 000万元，预计尚可使用5年。假定该运输飞机存在活跃市场，其公允价值14 000万元，直接归属于该运输飞机的处置费用为1 500万元。该公司在计算其未来现金流量的现值确定可收回金额时，考虑了与该运输飞机资产有关的货币时间价值和特定风险因素后，确定6%为该资产的最低必要报酬率，并将其作为计算未来现金流量现值时使用的折现率。公司根据有关部门提供的该运输飞机历史营运记录、运输机性能状况和未来每年运量发展趋势，预计未来每年净现金流量为：项目2013年2014年2015年2016年2017年营运收入5 0004 5004 2004 0003 000上年应收账款将于本年收回0100506040本年应收账款将于下年收回1005060400以现金支付燃料费用 650550460420300以现金支付职工薪酬 200160170180120以现金支付机场安全费用、港口费用、日常维护费用等300150310360200估计处置时的收入0000265复利现值系数如下：1年2年3年4年5年6%的复利现值系数0.94340.89000.83960.79210.7473答疑编号6144060201正确答案（1）分别计算运输飞机预计每年未来净现金流量2013年净现金流量5 0001006502003003 750（万元）2014年净现金流量4 500100505501601503 690（万元）2015年净现金流量4 20050604601703103 250（万元）2016年净现金流量4 00060404201803603 060（万元）2017年净现金流量3 000403001202002652 685（万元）（2）计算运输飞机预计未来现金流量现值3 7500.94343 6900.89003 2500.83963 0600.79212 6850.7473 13 980.88（万元）（3）计算运输飞机的公允价值减去处置费用后净额资产的公允价值减去处置费用后净额14 0001 50012 500（万元）（4）计算运输飞机的可收回金额企业应比较资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产未来现金流量的现值，取其较高者作为资产的可收回金额。可收回金额为13 980.88万元。（5）计算资产减值损失，并编制会计分录资产减值损失20 00013 980.886 019.12（万元）借：资产减值损失 6 019.12贷：固定资产减值准备6 019.12（6）2013年末计提折旧（假定计提减值准备后折旧年限不变，折旧方法为直线法，2013年未出现减值迹象，）2013年末计提折旧13 980.88/5 2 796.18（万元）【例题计算题】甲公司为一物流企业，经营国际货物运输业务。由于拥有的专门用于国际货物运输货轮出现了减值迹象。甲公司于2012年12月31日对其进行减值测试，相关资料如下：（1）甲公司以人民币为记账本位币，国际货物运输采用美元结算。（2）2012年12月31日，货轮的账面价值为人民币10 000万元，尚可使用5年，甲公司拟继续经营使用货轮直至报废。（3）甲公司预计货轮未来5年产生的净现金流量:年度2013年2014年2015年2016年2017年净现金流量380万美元342万美元324万美元354万美元372万美元（4）甲公司无法可靠估计货轮的公允价值减去处置费用后的净额。（5）甲公司确定10%为人民币适用的折现率，确定12%为美元的折现率，相关复利现值系数如下：（P/F ，10%，1）0.9091；（P/F，12%，1）0.8929（P/F ，10%，2）0.8264；（P/F，12%，2）0.7972（P/F ，10%，3）0.7513；（P/F，12%，3）0.7118（P/F ，10%，4）0.6830；（P/F，12%，4）0.6355（P/F ，10%，5）0.6209；（P/F，12%，5）0.5674（6）2012年12月31日的汇率为1美元6.85元人民币。答疑编号6144060202正确答案（1）计算货轮未来5年外币现金流量的现值3800.89293420.79723240.71183540.63553720.56741 278.61（万美元）（2）将外币现值折算人民币。1 278.616.858 758.48（万元）。（3）计算货轮应计提的减值准备由于无法可靠估计货轮的公允价值减去处置费用后的净额，所以其可收回金额就是未来现金流量现值8 758.48万元。货轮的账面价值是10 000万元，可回收金额是8 758.48万元，所以应该计提的减值金额是：10 0008 758.481 241.52 （万元）考点三：单项资产减值的会计处理（一）资产减值损失的确定1.企业在计算出资产的可收回金额后，应将其与资产的账面价值（资产取得成本扣除累计折旧或累计摊销及累计减值准备后的金额）进行比较，如果资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。2.资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。【提示】遇到资产报废、出售、对外投资、以非货币性资产交换方式换出、在债务重组中抵偿债务等情况，同时符合资产终止确认条件的，企业应当将相关资产减值准备予以转出。3.资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净残值）。【例题1单选题】（2011年）下列发生减值的资产中，减值可以在价值回升时转回的是（）。A.在活跃市场中没有报价的无形资产B.在活跃市场中有报价的可供出售金融资产C.不存在活跃市场且没有类似资产报价的商誉D.不存在活跃市场但有类似其他资产报价的固定资产答疑编号6144060203正确答案B答案解析对于无形资产、商誉、固定资产等非流动资产，一旦计提了减值准备，减值准备不得转回。（二）资产减值损失的账务处理会计分录为：借：资产减值损失贷：固定资产减值准备投资性房地产减值准备无形资产减值准备商誉减值准备长期股权投资减值准备【例题计算题】N股份有限公司为一家生产性企业，有关业务资料如下：（1）2011年12月23日，N股份有限公司购置了一台不需安装的生产用设备，价值为13 000 万元，增值税2 210万元，款项以银行存款支付。在考虑相关因素的基础上，预计该设备的使用寿命为8年，预计净残值为650万元，采用年限平均法计提折旧。答疑编号6144060204正确答案2011年末购入借：固定资产 13 000应交税费应交增值税（进项税额）2 210贷：银行存款15 2102012年末计提折旧，假设按年度计提固定资产折旧借：制造费用（13 000650）/81 543.75贷：累计折旧 1 543.752012年末固定资产的账面价值13 0001 543.7511 456.25（万元）（2）2015年12月31日，在进行检查时发现，该设备有可能发生减值，现时的公允价值减去处置费用后的净额为2 040万元，未来4年内持续使用以及使用寿命结束时的处置中形成的现金流量现值为2 808万元。答疑编号6144060205正确答案2015年12月31日计提减值准备前的账面价值13 0001 543.754 6 825（万元）2015年12月31日可收回金额2 808（万元）2015年12月31日固定资产减值准备6 8252 8084 017（万元）借：资产减值损失 4 017贷：固定资产减值准备 4 0172015年12月31日计提减值准备后的固定资产的账面价值2 808（万元）（3）2016年12月31日计提折旧。假定计提减值准备后，固定资产的预计该设备的使用寿命、预计净残值、折旧方法均不变。答疑编号6144060206正确答案2016年12月31日计提折旧（2 808650）/4 539.5（万元）2016年12月31日固定资产的账面价值2 808539.52 268.5（万元）（4）2017年12月31日，在进行检查时发现，目前市场上该类设备的公允价值减去处置费用后的净额为4 800万元，未来2年内持续使用以及使用寿命结束时的处置中形成的现金流量现值为5 600万元。答疑编号6144060207正确答案2017年12月31日计提减值准备前的账面价值2 808 539.52 1 729（万元）2017年12月31日可收回金额5 600（万元）2017年12月31日由于账面价值低于可收回金额，所以已固定资产减值准备不得转回。2017年12月31日固定资产的账面价值仍然为1 729万元。（5）2019年12月31日，固定资产报废，转销固定资产已提折旧及减值准备。假设整个过程不考虑其他相关税费。答疑编号6144060208正确答案2019年12月31日的账面价值2 808 539.54650（万元）借：固定资产清理 650固定资产减值准备 4 017累计折旧（1 543.754539.54）8 333贷：固定资产13 000借：营业外支出650贷：固定资产清理650考点四：资产组的认定及减值的处理（一）资产组及其认定1.资产组是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或资产组产生的现金流入。资产组应当由与创造现金流入相关的资产构成。资产组的最基本特征在于，该资产组产生的现金流入基本上独立于其他资产或资产组产生的现金流入，并且可以认定的最小资产组合。【例题单选题】（2010年考题）期末进行减值测试时，为便于计算资产减值损失，需要划分资产组。资产组的最基本特征是（）。A.活跃市场中客观存在的最小资产组合B.独立生产且能够对外销售商品的最小资产组合C.独立于其他资产或资产组产生利润且认定为最小资产组合D.独立于其他资产或资产组产生现金流入且认定为最小资产组合答疑编号6144060209正确答案D答案解析资产组的最基本特征在于，该资产组产生的现金流入基本上独立于其他资产或资产组产生的现金流入，并且可以认定的最小资产组合。2.认定资产组应当考虑的因素资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。因此，资产组能否独立产生现金流入是认定资产组的最关键因素。（1）如果几项资产的组合生产的产品（或者其他产出）存在活跃市场，无论这些产品（或者其他产出）是用于对外出售还是仅供内部使用，均表明这几项资产的组合能够独立产生现金流入。应当将这些资产的组合认定为资产组。【思考问题】甲公司有一条生产甲产品的流水线，其流水线由A、B、C、D四个设备构成。四个设备同时运转时该流水线可以生产出产品，仅开启其中一台或几台设备无法生产出产品。因此，A、B、C、D四个设备都无法单独产生现金流，但该资产组（含A、B、C、D四个设备）能够产生独立的现金流。那么这种情况下，就把A、B、C、D四个设备看成一个资产组来考虑计提减值。（2）资产组的认定，应当考虑企业管理层对生产经营活动的管理或者监控方式（如是按照生产线、业务种类还是按照地区或者区域等）和对资产的持续使用或者处置的决策方式等。【思考问题】甲公司各生产线都是独立生产、管理和监控的，那么各生产线很可能应当认定为单独的资产组。【思考问题】乙公司如果某些机器设备是相互关联、互相依存的，其使用和处置是一体化决策的，那么这些机器设备很可能应当认定为一个资产组。【归纳】（1）某公司拥有A、B、C三家工厂，分别位于国内、美国和英国，假定各工厂除生产设备外无其他固定资产，A工厂负责加工半成品，年生产能力为100万件，完工后按照内部转移价格全部发往B、C工厂进行组装，但B、C工厂每年各自最多只能将其中的60万件半成品组装成最终产品，并各自负责其组装完工的产品于当地销售。该公司根据市场需求的地区分布和B、C工厂的装配能力，将A工厂的半成品在B、C工厂之间进行分配。答疑编号6144060210正确答案该公司应将工厂ABC认定为一个资产组。因为工厂ABC组成一个独立的产销单元，能够产生独立的现金流量，工厂A生产的半成品全部发往BC工厂组装，并不直接对外出售，且需在BC工厂之间根据市场需求的地区分布和B、C工厂的装配能力进行分配。（2）某公司有A、B、C三个工厂（组装流水线），每个工厂在核算、考核和管理等方面都相对独立。答疑编号6144060211正确答案该公司应将三个工厂认定为三个资产组。每个工厂在核算、考核和管理等方面都相对独立。均能够产生独立的现金流量。（3）某制造企业有A、B、C三个车间，A车间专门生产零件，B车间专门生产部件，该零部件不存在活跃市场，A车间、B车间生产完后由C车间负责组装产品，该企业对A车间、B车间、C车间资产的使用和处置等决策是一体的答疑编号6144060212正确答案该公司应将三个车间认定为一个资产组。因为该企业对A车间、B车间、C车间资产的使用和处置等决策是一体的，ABC组成一个独立的产销单元，能够产生独立的现金流量。（4）某公司有一条生产线，该生产线由A、B、C三部机器构成，均无法单独产生现金流量，但整条生产线构成完整的产销单位答疑编号6144060213正确答案该公司应将三个设备认定为一个资产组。ABC组成一个独立的产销单元，能够产生独立的现金流量。（5）某矿业公司拥有一个煤矿,与煤矿的生产和运输相配套,建有一条专用铁路。该铁路除非报废出售,其在持续使用中,难以脱离煤矿相关的其他资产而产生单独的现金流入。答疑编号6144060214正确答案该公司应将煤矿和专用铁路认定为一个资产组。因为企业难以对专用铁路的可收回金额进行单独估计,专用铁路和煤矿其他相关资产必须结合在一起,能够产生独立的现金流量。（6）某公司有一条流水线，生产真空包装食品，该生产线由A、B、C、D四部机器构成，均无法单独产生现金流量，此外该食品由包装机包装后对外销售。包装机由独立核算的包装车间使用。公司生产的产品进行包装时需按市场价格向包装车间内部结算包装费。除用于本公司产品的包装外，甲公司还用该包装机承接其他企业产品的包装，收取包装费。答疑编号6144060215正确答案该公司应将A、B、C、D四部机器应当认定为一个资产组，包装机单独提减值。因为A、B、C、D四部机器组成的资产组必须结合在一起,能够产生独立的现金流量，而包装机单独产生现金流量。（7）某公司有一管理总部（办公楼）、A车间、B车间。A车间仅拥有一套A设备，生产的半成品仅供B车间加工成电子仪器，无其他用途；B车间仅拥有B、C两套设备，除对A车间提供的半成品加工为产成品外，无其他用途。答疑编号6144060216正确答案该公司应将管理总部和A车间（或A设备）、B车间（或B、C两套设备）作为一个资产组组合。【例题多选题】下列关于资产减值测试时认定资产组的表述中，正确的有（）。A.资产组是企业可以认定的最小资产组合B.认定资产组应当考虑对资产的持续使用或处置的决策方式C.认定资产组应当考虑企业管理层管理生产经营活动的方式D.资产组产生的现金流入应当独立于其他资产或资产组产生的现金流入E.如果几项资产的组合生产的产品存在活跃市场，均表明这几项资产的组合能够独立产生现金流入,应当将这些资产的组合认定为资产组 。答疑编号6144060217正确答案ABCDE3.资产组一经确定后，不得随意变更。【即资产组的各项资产构成通常不能随意变更。（比如，甲设备在2010年归属于A资产组，在无特殊情况下，该设备在2011年仍然应当归属于A资产组，而不能随意将其变更至其他资产组。）】如需变更的，企业管理层应当证明该变更是合理的，并应当在附注中作相应说明。（二）资产组可收回金额和账面价值的确定1.有迹象表明一项资产可能发生减值的，企业应当以单项资产为基础估计其可收回金额。企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。资产组的可收回金额应当按照该资产组的公允价值减去处置费用后的净额与其预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。2.资产组账面价值的确定基础应当与其可收回金额的确定方式相一致。资产组的账面价值包括可直接归属于资产组与可以合理和一致地分摊至资产组的资产账面价值，通常不应当包括已确认负债的账面价值，但如不考虑该负债金额就无法确认资产组可收回金额的除外。3.资产组在处置时如要求购买者承担一项负债（如环境恢复负债等）、该负债金额已经确认并计入相关资产账面价值，而且企业只能取得包括上述资产和负债在内的单一公允价值减去处置费用后的净额的，为了比较资产组的账面价值和可收回金额，在确定资产组的账面价值及其预计未来现金流量的现值时，应当将已确认的负债金额从中扣除。【思考问题】A公司在东北经营一座某有色金属矿山，根据规定，公司在矿山完成开采后应当将该地区恢复原貌。恢复费用主要为山体表层复原费用（比如恢复植被等），因为山体表层必须在矿山开发前挖走。因此，企业在山体表层挖走后，确认了一项预计负债，并计入矿山成本，假定其金额为1 000万元。2011年12月31日，随着开采进展，公司发现矿山中的有色金属储量远低于预期，公司对该矿山进行了减值测试。考虑到矿山的现金流量状况，整座矿山被认定为一个资产组。该资产组在2011年末的账面价值为2 000万元（包括确认的恢复山体原貌的预计负债）。A公司如于2011年12月31对外出售矿山（资产组），买方愿意出价1 640万元（包括恢复山体原貌成本，即已经扣减这一成本因素），预计处置费用为40万元，因此该矿山的公允价值减去处置费用后的净额为1 600万元。矿山的预计未来现金流量的现值为2 400万元，不包括恢复费用。根据资产减值准则的要求，为了比较资产组的账面价值和可收回金额，在确定资产组的账面价值及其预计未来现金流量的现值时，应当将已确认的负债金额从中扣除。答疑编号6144060218正确答案（1）资产组的公允价值减去处置费用后的净额1 640401 600（万元）（2）预计未来现金流量的现值2 400恢复费用1 0001 400（万元）（3）资产组的可收回金额应当两者之间较高者，1 600万元（4）资产组的账面价值矿山的账面价值2 000恢复费用1 0001 000（万元）（5）资产组的可收回金额1 600万元资产组的账面价值1 000万元，没有减值。（三）资产组减值的会计处理1.资产组（包括资产组组合）的可收回金额如低于其账面价值的，应当按照差额确认相应的减值损失。其中，如果总部资产和商誉分摊至某资产组或者资产组组合的，该资产组或者资产组组合的账面价值应当包括相关总部资产和商誉的分摊额。2.减值损失金额应当按照下列顺序进行分摊：（1）抵减分摊至资产组或者资产组组合中商誉的账面价值；（2）根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。3.以上资产账面价值的抵减，应当作为各单项资产（包括商誉）的减值损失处理，计入当期损益。抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之中最高者：（1）该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的）；（2）该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）；（3）零。由此而导致的未能分摊的减值损失金额，应当按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊。【例题计算题】X公司有一条甲生产线,该生产线生产某精密仪器,由A、B、C三部机器构成,成本分别为400万元、600万元和1 000万元。使用年限均为10年,净残值为零,以年限平均法计提折旧。各机器均无法单独产生现金流量,但整条生产线构成完整的产销单位,属于一个资产组。2012年末甲生产线所生产的精密仪器出现减值迹象,因此,对甲生产线进行减值测试。2012年12月31日,A、B、C三部机器的账面价值分别为200万元、300万元、500万元。无法估计A、B、C机器的公允价值减去处置费用后的净额,也无法合理估计A、B、C机器未来现金流量的现值。整条生产线预计尚可使用5年。经估计其未来5年的现金流量及其恰当的折现率后,得到该生产线预计未来现金流量的现值为600万元。无法合理估计生产线的公允价值减去处置费用后的净额。没有给定限定条件资产组可收回金额答疑编号6144060301正确答案2012年12月31日（1）该资产组的账面价值2003005001000（万元）（2）资产组可收回金额600（万元）（3）资产组应当确认减值损失1 000600400（万元）（4）机器A确认减值损失400200/（200300500） 80（万元）（5）机器B确认减值损失400300/（200300500） 120（万元）（6）机器C确认减值损失400500/（200300500） 200（万元）借: 资产减值损失400贷: 固定资产减值准备机器A 80机器B 120机器C 200【例题计算题】接上题。假定估计A机器的公允价值减去处置费用后的净额为150万元,B、C机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。答疑编号6144060302正确答案2012年12月31日（1）该生产线的账面价值2003005001 000（万元）（2）可收回金额600（万元）（3）生产线应当确认减值损失1 000600400（万元） 答案解析【分析:按照分摊比例,机器A应当分摊减值损失400200/1 00080（万元）；分摊后的账面价值20080120（万元）但由于机器A的公允价值减去处置费用后的净额为150万元,因此机器A最多只能确认减值损失20015050（万元），未能分摊的减值损失30万元（80万元50万元）,应当在机器B和机器C之间进行再分摊。】（5）机器B确认减值损失（40050）300/（300500） 131.25（万元）（6）机器C确认减值损失（40050）500/（300500） 218.75（万元）借: 资产减值损失400贷: 固定资产减值准备机器A50机器B 131.25机器C218.75【例题综合题】（2008年考题）甲公司为一家生产X产品的上市公司，与X产品生产、销售直接相关的部门有A、B、C和D。部门A生产产品部件（该产品部件不存在活跃市场），由部门B或者C进行组装、包装，包装后必须经由部门D对外运输后方可销售，部门B、C在产品部件供应方面的管理是统一的，部门D除承担X产品的运输外，还负责其他物资产品的运输，并按市场价格收取运输费用。自2008年起，由于市场需求及技术进步等因素影响，X产品的销量大幅度减少。甲公司在2008年12月31日，对上述部门的资产进行减值测试，有关情况如下：1.2008年12月31日，部门A、B、C、D的资产账面价值分别为400万元、300万元、200万元和500万元。2.如果以减值测试当日的状态出售部门C，预计售价为190万元，预计处置费用为16万元。部门C的未来现金流量现值无法单独确定。3.如果以减值测试当日的状态出售部门D，预计售价为450万元，预计处置费用为15万元。4.预计运输部门D的必要报酬率为5%，在测试当日预计该部门尚可运营3年。2009年1月至2011年12月，部门D预计的现金流入和流出情况如下：2009年的现金流入为1 000万元，现金流出为830万元，此后2年将在前一年基础上每年下降5%。除上述情况外，不考虑其他因素。5.根据公司管理层的相关预算，经计算，部门A、B、C、D未来现金流量的现值为1 160.92万元，复利现值系数如下表。5%的复利现值系数折现率1年2年3年5%0.95240.9070.8638【要求及答案】（计算及会计分录中的金额以万元为单位）1.分析、判断甲公司哪些部门应认定为一个资产组。答疑编号6144060303正确答案部门A、B、C属于一个资产组。部门D可以单独产生现金流量，所以单独进行减值测试。2.计算确定部门 A、B、C、D各单项资产2008年度应计提的减值准备金额，并进行相应的会计处理。答疑编号6144060304正确答案（1）部门D的未来现金流量的现值（1000-830） 0.9524+ （1000-830）95% 0.907+ （1000-830）95% 95% 0.8638=440.92（万元），公允价值减去处置费用的金额45015435（万元），则可收回金额为440.92万元。2009年1月至2011年12月，部门D预计的现金流入和流出情况如下：2009年的现金流入为1 000万元，现金流出为830万元，此后2年将在前一年基础上每年下降5%。
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