2012注册会计师-会计讲义.doc

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第一章 总 论本章考情分析本章内容比较基础，主要是为以后章节的学习打好基础，本章直接出题的可能比较小，2007年和2010年考试中分别出了一道单项选择题。本章考点精讲及真题解析考点一：会计基本假设一、法律主体与会计主体的区分会计主体，是指会计确认、计量和报告的空间范围。又称为会计实体、会计个体，是会计所核算和监督的特定单位或组织。应当注意的是，会计主体与法律主体(法人)并非是对等的概念，法人可以是会计主体，但是会计主体不一定是法律主体。好，会，计，培，训，热，线4006569006法律主体：只能是独立承担法律责任的有限责任公司和股份有限公司等法人企业。例如，企业的生产车间时一个单独核算的会计主体，但生产车间不属于法律主体。企业集团由若干具有法人资格的企业组成，各个企业是独立的会计主体，但为了反映整个集团的财务状况、经营成果及现金流量情况，还应编制该集团的合并会计报表。而这里的企业集团是会计主体，但通常不是一个独立的法人。【提示1】法律主体等同于法人，法人与法律主体是一个概念。【提示2】会计主体：包括集团公司、母公司、子公司、分公司、销售部门、生产车间等。【相关举例】【例题多选题】下列各经济组织中，属于会计主体的有( )。A集团公司的子公司 B企业集团C个体工商户 D销售部门【答案】ABCD二、持续经营（本书以持续经营为基础）持续经营只是一个假定，任何企业在经营中都存在破产、清算等不能持续经营的风险。企业一旦进入清算，就应当改按清算会计处理三、会计分期（）会计分期，是指将一个企业持续经营的生产经营活动划分为一个个连续的、长短相同的期间。会计分期分为年度和中期。我国会计年度自公历每年的1月1日起至12月31日止（注意单项选择题的考核）。会计中期是指短于一个完整的会计年度的报告期间，包括半年度、季度和月度等。资产负债表日：各个报告的期末均属于资产负债表日。会计分期这一基本假设对会计核算有重要影响，由于会计分期，才产生了本期与其他期间的差别，从而出现了权责发生制和收付实现制的区别，出现了应收、应付、递延、待摊等会计处理方法。四、货币计量 会计采用货币作为计量单位，便于在量上进行汇总、比较，能够全面地反映会计主体的生产经营和业务收支等情况，实现会计的目的。 在货币计量假设下，单位的会计核算应以人民币作为记账本位币。 业务收支以人民币以外的货币为主的单位，可以选定其中一种货币作为记账本位币，但编制的财务会计报告应当折算为人民币反映。（第二十章外币折算） 在境外设立的中国企业向国内报送的财务会计报告，应当折算为人民币。考点二：会计基础（）一、权责发生制与收付实现制的理解（会计记账基础） 权责发生制，也称为应计制或应收应付制（关键点），从时间上规定会计确认的基础，其核心是根据权利和责任的实际发生时间来确认企业的收入和费用。即收入归属期是创造收入的会计期间；费用的归属期应是费用所服务的会计期间。例如：对于企业本期已向客户发货而尚未收到货款的交易，应作为本期的收入，不应作为收到货款期间的收入。对于本期已经发生的费用，虽然本期没有支付款项，仍然作为本期的费用处理，而不能作为支付款项期间的费用处理。好|会|计，培，训4006569006，热，线收付实现制，也称为现金制或现收现付制，是以款项的实际收付为标准来确认本期收入和费用的一种方法。好会计培训热线4006569006对于企业本期已向客户发货而尚未收到货款的交易，不应作为本期的收入，应作为收到货款期间的收入。对于本期已经发生的费用，如果本期没有支付款项，则不能作为本期的费用处理，而应作为支付款项期间的费用处理。【相关链接】行政单位会计核算以收付实现制为基础；事业单位会计核算一般采用收付实现制，但经营性收支业务核算采用权责发生制。【提示1】权责发生制与收付实现制是指收入和费用确认的时点不同。【提示2】权责发生制以收入和费用的权利和义务发生的时点进行确认，收付实现制以现金实际收入和支付作为收入和费用的确认时点。【相关举例1】权责发生制下：例如，A公司2010年4月销售给B公司一批商品，合同价38000元，成本25000元，商品已经发出。根据合同规定，B公司应于2010年8月付款。B公司信用良好，财务状况稳定。根据权责发生制要求，此项销售业务，A公司确认收入的时间是2010年4月，而不是2010年8月。又如，C公司2010年9月以银行存款8800元支付某项租入设备9月份和10月份两个月的租金。根据权责发生制要求，此项业务，C公司应在2010年9月份和10月份分别确认费用4400元，而不应在9月份一次确认费用8800元。【相关举例2】收付实现制下：对于上例，A公司2010年4月销售商品，2010年8月才能收到货款，按照收付实现制的要求，A公司应8月份收到现金时才能确认收入。对于C公司，按照收付实现制的要求，9月所付8800元应全部作为9月份的费用。 考点三：会计信息质量要求（） 一、实质重于形式实质重于形式要求企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。 【解释】掌握实质重于形式的具体情形：（1）如融资租赁方式租入固定资产，作为自有固定资产进行处理；（2）具有融资性质的售后回购协议，不能确认为销售收入；（3）商品售后租回不确认商品销售收入； 【相关举例】下列各项，体现实质重于形式会计原则的有（ ）。 A.商品售后租回不确认商品销售收入B.融资租入固定资产视同自有固定资产C.计提固定资产折旧 D.材料按计划成本进行日常核算【答案】AB【解析】实质重于形式原则指交易或事项的经济实质重于法律表现形式。企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。实质是指交易或事项的经济实质，形式是指交易或事项的法律形式。售后租回交易是一种特殊形式的租赁业务，是指卖主（即承租人）将一项自制或外购的资产或正在使用的资产出售后，又将该项资产从买主（即出租人）那里租回。融资租赁是指实质上转移与一项资产所有权有关的全部风险和报酬的一种租赁。所以融资租入固定资产视同自有固定资产核算体现了实质重于形式原则。二、谨慎性 谨慎性要求企业对交易或事项进行会计确认、计量和报告应当保持应由的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。【解释】掌握实质重于形式的具体情形：（1）针对资产计提减值准备；（不能高估资产）（2）针对固定资产采用加速折旧方法；（不能低估费用）（3）对售出商品可能发生的保修义务确认为预计负债；（不能低估负债） 三、及时性（2010年单选）及时性要求企业对于已经发生的交易或事项，应当及时进行确认、计量和报告，不得提前或者延后。会计信息的价值在于帮助所有者或者其他方面作出经济决策，具有时效性，即使是可靠、相关的会计信息，如果不及时提供，就失去了时效性，对于使用者的效用就大大降低，甚至不再具有实际意义。【例题-单选题】下列各项会计信息质量要求中，对相关性和可靠性起着制约作用的是( )。（2010年单选题） A及时性 B谨慎性 C重要性 D实质重于形式 【答案】A 【解析】会计信息的价值在于帮助所有者或者其他方面做出经济决策，具有时效性。即使是可靠、相关的会计信息，如果不及时提供，就失去了时效性，对于使用者的效率就大大降低，甚至不再具有实际意义。 考点四、会计要素及其确认（）会计要素是对会计对象进行的基本分类，是会计核算对象的具体化，是对资金运动所作的第二层次划分。根据我国企业会计准则，企业的会计对象共划分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六大会计要素。其中，资产、负债和所有者权益三项会计要素，是资金运动的静态表现，反映企业的财务状况，是资产负债表的基本要素；收入、费用和利润是资金运动的动态表现，是利润表的基本要素。【解释】会计对象三个层次之间的关系可用图表示：资金运动会计要素会计科目第一层次第二层次第三层次细化细化总账科目明细科目细化【相关链接1】资产、负债和所有者权益三项会计要素是编制资产负债表的基础，资产负债表是指反映单位在某一特定日期财务状况的会计报表。【相关链接2】收入费用和利润三项会计要素是编制利润表的基础，利润表是指反映企业在一定会计期间的经营成果的会计报表，属于动态报表。【例题多项选择题】反映企业财务状况的会计要素有（ ） 。 A. 利润 B. 资产 C. 负债 D. 所有者权益 【答案】BCD一、资产负债表要素（一） 资产的定义及确认条件（）（2007年单选题）资产是指过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。 根据资产的定义，资产一般具有如下特征：1.资产预期会给企业带来经济利益，不能为企业带来经济利益的资源不能确认为企业的资产，比如待处理财产损失。2.资产是由企业拥有或控制的资源。【解释】企业对融资租入的固定资产虽不拥有所有权，但能对其进行控制，应将其作为本企业的固定资产核算。3.资产是过去的交易或事项形成的。 【解释】企业有采购原材料的计划，因购买行为尚未发生，就不符合资产的定义，不能确认为资产。一项资源在符合资产定义的情况下，并不一定能够作为资产确认，该资源要确认为资产，还应该同时满足两个条件：一是与该资产有关的经济利益很可能流入企业；二是该资源的成本或者价值能够可靠地计量。【过关提示】需要清楚哪些属于资产的特征哪些属于资产的确认条件。【例题-单选题】根据资产定义，下列各项中不属于资产特征的是（）。（2007年单选题） A.资产是企业拥有或控制的经济资源 B.资产预期会给企业带来未来经济利益 C.资产是由企业过去交易或事项形成的 D.资产能够可靠地计量【答案】D【解析】选项D，属于资产的确认条件，并不属于资产的特征。企业的资产按其流动性（关键点）可分为流动资产和非流动资产两大类。流动资产是指预计在一个正常营业周期中或者资产负债表日起一年内变现、出售或耗用的资产和现金等价物。【相关链接】资产负债中的资产项目根据资产的流动性的大小自上而下排列。按照流动性的分类包括的内容流动资产库存现金、银行存款、交易性金融资产、应收票据、应收账款、预付账款、应收利息、应收股利、其他应收款、存货等非流动资产长期应收款、持有至到期投资、长期股权投资、固定资产、在建工程、工程物资、无形资产及其他资产等【相关链接】生产成本和制造费用不属于营业成本和期间费用。而属于企业的资产。（二） 负债1负债的定义和确认条件负债是指企业由过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。【相关链接】资产是指过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。负债的主要特征有：（1）负债是企业承担的现时义务【解释】企业预期将要发生的交易或事项可能产生的债务，不能好会计作为会计上的负债处理。如企业与其他企业签署的购货意向书，不能确认为负债。 （2）负债的清偿预期会导致经济利益流出企业【解释】经济利益流出企业包括但不限于企业付出的现金，企业用自产产品偿还某项债务也属于经济利益流出企业。（3）负债是由企业过去的交易或者事项形成的负债的确认条件： （1）与该义务有关的经济利益很可能流出企业； （2）未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。2负债的分类企业的负债按其流动性（关键点）可分为流动负债和非流动负债两大类。流动负债是指预计在一个正常营业周期中清偿或者自资产负债表日起一年内到期应予以清偿的债务，以及企业无权自主地将清偿推迟至资产负债表日后一年以上的债务。 【相关链接】资产负债中的负债项目根据资产的流动性的大小自上而下排列。按照流动性的分类包括的内容（）流动负债包括短期借款、应付账款、预收账款、应付职工薪酬、应交税费、应付利息、应付股利、其他应付款。非流动负债主要包括长期借款、长期应付款、应付债券。（三） 所有者权益（）所有者权益也称为净资产，是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。公司的所有者权益又称为股东权益。所有者权益的来源主要包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。所有者权益的构成内容实收资本是指投资者按照企业章程或合同、协议的约定，实际投入企业的资本金，也就是企业收到的投资者在企业注册资本或股本中所占份额的出资资本公积（1）是指企业收到投资者出资额超出其在企业注册资本或股本中所占份额的部分，也就是“资本（股本）溢价”部分，（2）还包括直接计入所有者权益的利得和损失；（增加或减少资本公积）盈余公积是指企业按照国家有关规定从税后利润好-会-计（净利润）中提取的公积金，包括法定盈余公积和任意盈余公积等未分配利润是指企业待分配或留待以后年度分配的利润说明：盈余公积和未分配利润统称为留存收益。【相关链接】利得和损失可能直接计入所有者权益，也可能先计入当期损益（利润表中的营业外收入或营业外支出），最终影响所有者权益（因为利润表最终会影响到盈余公积和未分配利润）。直接计入当期利润的利得和损失，要结转到本年利润，然后到利润分配-未分配利润，未分配利润是所有者权益的一部分，从而导致所有者权益发生了变化。利得和损失的会计处理如下：利得和损失直接计入所有者权益直接计入当期利润资本公积其他资本公积营业外收入或营业外支出盈余公积和未分配利润所有者权益 【相关链接】收入和利得最终都会增加所有者权益，费用和损失最终都会减少所有者权益。1.直接计入当期损益的利得营业外收入（熟记）（注意多项选择题的考核）营业外收入是指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项利得，主要包括非流动资产处置利得、捐赠利得、确实无法支付而按规定程序经批准后转作营业外收入的应付款项等等。其中，非流动资产处置利得包括固定资产处置利得和无形资产出售利得。盘盈利得，主要指对于现金等清查盘点中盘盈的现金等，报经批准后计入营业外收入的金额。捐赠利得，指企业接受捐赠产生的利得。【相关链接】企业取得按照权益法核算的某项长期股权投资，初始投资成本小于投资时应享有的被投资方所有者权益公允价值的份额的差额计入营业外收入。非货币性资产交换利得、债务重组利得。（后面章节会涉及）2.直接计入当期损益的损失营业外支出（熟记）（2010年单选题）营业外支出是指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项损失，主要包括非流动资产处置损失、公益性捐赠支出、非常损失等。其中，非流动资产处置损失包括固定资产处置损失和无形资产出售损失。盘亏损失计入营业外支出通常是针对固定资产的盘亏损失，流动资产（存货）的盘亏损失通常不计入营业外支出（计入管理-会-计费用）（但是非常损失计入营业外支出）。 针对固定资产的盘亏，不管是何种原因造成的均是计入到当期的营业外支出。公益性捐赠支出，指企业对外进行公益性捐赠发生的支出。非常损失，指企业对于因客观因素（如自然灾害等）造成的损失，在扣除保险公司赔偿后应计入营业外支出的净损失。 企业支付的税款滞纳金或罚款支出计入营业外支出。 非货币性资产交换损失、债务重组损失。【过关必知点1】实收资本和资本公积属于所有者直接投入形成的，盈余公积和未分配利润属于企业经营过程中形成的。【过关必知点2】必须清楚盈余公积和未分配利润属于留存收益；留存收益包括盈余公积和未分配利润。【例题-单选题】下列各项中，不应计入营业外支出的是( )。（2010年单选题）A.支付的合同违约金 B.发生的债务重组损失C.向慈善机构支付的捐赠款D.在建工程建设期间发生的工程物资盘亏损失【答案】D【解析】在建工程建设期间发生的工程物资盘亏损失计入所建工程项目成本，选项D错误。3.直接计入所有者权益的利得（1）可供出售金融资产的公允价值变动额；（第二章涉及）（2）将存货或自用房产转为公允价值模式计量的投资房地产。（第七章投资性房地产）（3）现金流量套期中套期工具公允价值变动额（有效套期部分）（其中无效套期的部分计入当期损益（公允价值变动损益）。（本书不涉及） （四） 收入1收入的定义收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。其特征如下：（1）收入是企业日常活动中形成的；（2）收入是与所有者投入资本无关的经济利益的总流入；（3）收入会导致所有者权益的增加；【相关链接1】利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。【相关链接2】企业处置固定资产的净收益和处置无形资产的净收益不属于收入。【相关拓展】收入的分类收入按性质不同，可分为销售商品收入、提供劳务收入、让渡资产使用权收入（出租固定资产、出租无形资产取得的收入）。收入按照企业经营业务的主次，可以分为主营业务收入和其他业务收入；好-会-计【解释1】企业的主营业务收入主要包括，销售产品收入、提供劳务收入等；企业的其他业务收入包括：材料销售收入、包装物销售收入、固定资产出租收入、无形资产使用权转让收入和提供非工业性劳务收入等。【解释2】企业为第三方或者客户代收的款项，例如增值税、代收利息等，不属于本企业的收入。 （五）费用 1费用的定义费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。其特征如下：（1）费用是企业日常活动中形成的；（2）费用是与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出；（3）费用会导致所有者权益减少 【相关链接1】损失是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益减少的、与所有者分配利润无关的经济利益的流出。【相关链接2】企业处置固定资产的净损失和处置无形资产的净损失不属于费用，而属于损失。【相关拓展】费用的分类费用按照与收入的配比关系不同，可分为营业成本和期间费用。具体包括主营业务成本、其他业务成本以及管理费用、销售费用和财务费用。分类内容营业成本商品产品成本和已对外提供劳务的成本； 商品产品成本或劳务成本是企业为生产商品或提供劳务等所发生的应计入商品产品成本或劳务成本的各项费用，包括直接材料、直接人工和制造费用等。好-会-计期间费用（重点）（1）管理费用包括企业在筹建期间内发生的开办费、董事会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的或者应当由企业统一负担的公司经费、董事会费、聘请中介机构费、咨询费、业务招待费、房产税、车船税、土地使用税、印花税、技术转让费、研究费用等；（2）财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑损益和相关的手续费等；（3）销售费用是指企业在销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用，包括运输费、装卸费、包装费、保险费、商品维修费、展览费和广告费以及为销售本企业商品而专设的销售机构的职工薪酬、业务费、折旧费等经营费用。【相关链接】生产成本和制造费用不属于营业成本和期间费用。而属于企业的资产。（六） 利润（） 利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。按构成内容的不同，利润可分为营业利润、利润总额和净利润。好-会-计 利润表编制单位：甲公司 20*年12月 单位：元项目本期金额一、营业收入830000减：营业成本495000营业税金及附加15000销售费用 10000管理费用60000财务费用22000资产减值损失加：公允价值变动收益（损失以“-”号填列）其中：对联营企业和合营企业的投资收益二、营业利润污损以“-”号填列）228000加：营业外收入70000减：营业外支出18000其中：非流动资产处置损失三、利润总额污损总额以“-”号填列）280000减：所得税费用（第十九章所得税费用）92400四、净利润（亏损以“-”号填列）187600五、每股收益：（一）基本每股收益（二）稀释每股收益【过关必知点】注意哪些因素影响到的分别是什么利润。营业利润=营业收入营业成本营业税金及附加销售费用管理费用财务费用资产减值损失+加上公允价值变动收益（损失）+投资收益（损失）其中：营业收入是企业主营业务和其他业务所确认的收入总额；营业成本是企业主营业务和其他业务所发生的与收入直接配比的成本总额；营业税金及附加是企业经营活动发生的应由营业收入负担的消费税、营业税、资源税、城市维护建设税和教育费附加等相关税费；利润总额=营业利润+营业外收入营业外支出后其中：营业外收入是企业发生的应直接计入当期利润的利得，包括非流动资产处置利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得、政府补助利得、盘盈利得、捐赠利得等；营业外支出是企业发生的应直接计入当期利润的损失，包括非流动资产处置损失、非货币性资产交换损失、债务重组损失、非常损失、公益性捐赠支出、盘亏损失等。净利润=利润总额所得税费用考点五、会计要素计量属性及应用原则（）计量属性核算内容历史成本在历史成本计量下，资产按照其购置时支付的现金或现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出对价的公允价值计量负债按照其因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或现金等价物的金额计量重置成本重置成本是现在时点的成本，它强调站在企业主体角度，以投入到某项资产上的价值作为重置成本。在实务中，重置成本多应用于盘盈固定资产的计量（关键点）可变现净值可变现净值是指在正常生产经营过程中，以预计售价减去进一步加工成本和预计销售费用以及相关税费后的净值。【解释】不同的资产可变现净值的计算不同，以库存商品为例，假定期末某商品的市场价格为85万元，估计销售A商品需要发生销售费用等相关税费为10万元。则A产品的可变现净值为75万元（85万元-10万元）好会计培训热线4006569006现值（计量资产未来的价值）现值是指对未来现金流量以恰当的折现率进行折现后的价值。在现值计量下，资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量；负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量公允价值公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额【解释】公允价值主要应用于交易性金融资产、可供出售金融资产等例如，某企业购入B上市公司股票100万股，公司将其作为交易性金融资产核算。购买日，该股票在证券交易市场的成交价格为每股25元，则该交易性金融资产的公允价值为2500万元（25元/股100）说明：历史成本和公允价值的关系，当前取得的某项资产所付出资产的公允价值便构成了取得该资产的历史成本。（历史成本一经确定不会再改变，而公允价值不同的时间点是不一样的）。企业对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本。采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。【相关总结】本书中涉及到公允价值变动计量的内容有： （1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（第二章）（2）可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积；（第二章）（3）以公允价值模式计量好会计培训热线4006569006的投资性房地产；（第七章） （4）以现金结算的股份支付企业在可行权之后不再确认成本费用，负债（应付职工薪酬）公允价值的变动应当计入当期损益（公允价值变动损益）。（第十八章）考点六、会计科目【解释】会计对象三个层次之间的关系可用图表示：资金运动会计要素会计科目第一层次第二层次第三层次细化细化总账科目明细科目细化一、会计科目的分类1.资产类；2.负债类；3.共同类；（衍生工具）（借方表示资产、贷方表示负债）4.所有者权益类；5.成本类；（1）生产成本；（存货）（2）制造费用；（存货）（3）劳务成本；（第十一章收入）（4）研发支出；（第六章无形资产）（5）工程施工；（第十一章收入）（6）工程结算；（第十一章收入）（7）机械作业；相关链接：在建工程属于资产类。 二、总账科目与明细科目1. 按照详细程度及其统驭关系的分类分类标准详细程度及其统驭关系 总分类科目：也称总账科目或一级科目，是对会计要素具体内容进行总括分类、提供总括信息的会计科目。如“原材料”、“应收账款”、“应付账款”、“实收资本” 等科目明细分类科目，简称明细科目，是对总分类科目作进一步分类，提供更详细、更具体会计信息的科目。“原材料”科目可按原材料的品种、规格（关键点）等设置明细科目，分别反映各品种、规格的原材料；“应收账款”科目可按债