第十章采购与付款循环审计

.第第 十十 章章 采购与付款采购与付款循环审计循环审计 10主讲：梁婷.v美国巨人零售公司是一家大型零售折扣商店，创建于美国巨人零售公司是一家大型零售折扣商店，创建于 1959 1959 年，年，总部设在马萨诸塞州的詹姆斯福特，公司在总部设在马萨诸塞州的詹姆斯福特，公司在 20 20 年的时间内迅速发展年的时间内迅速发展，到，到 1971 1971 年，已经拥有了年，已经拥有了 112 112 家零售批发商店。但就在那一年，家零售批发商店。但就在那一年，巨人公司的管理部门面临着历史上第一次重大经营损失。为了掩盖这巨人公司的管理部门面临着历史上第一次重大经营损失。为了掩盖这一真相，它们决定篡改公司的会计记录，把一真相，它们决定篡改公司的会计记录，把 1971 1971 年发生的年发生的 250 250 万万美元的经营损失篡改为美元的经营损失篡改为 150 150 万美元收益，并且提高与之相关的流动万美元收益，并且提高与之相关的流动比率和周转率。比率和周转率。v 罗斯会计师事务所担任巨人零售公司罗斯会计师事务所担任巨人零售公司 1972 1972 年年报审计工作，签发了年年报审计工作，签发了无保留意见的审计报告。无保留意见的审计报告。v 1972 1972 年年 4 4 月月 28 28 日，巨人零售公司把经过审计的财务报表提交给美日，巨人零售公司把经过审计的财务报表提交给美国证券交易委员国证券交易委员 会，申请并获准发行了会，申请并获准发行了 300 300 万美元的股票，并贷到万美元的股票，并贷到了了 1200 1200 万美元的流动资金。但万美元的流动资金。但 1973 1973 年初，罗斯会计师事务所撤回年初，罗斯会计师事务所撤回了其签发的无保留意见的审计报告，了其签发的无保留意见的审计报告，1973 1973 年年 8 8 月，巨人零售公司向月，巨人零售公司向波士顿法院提交破产申请，两年后法院宣告公司破产。波士顿法院提交破产申请，两年后法院宣告公司破产。案例资料案例资料.根据法庭查证事实，巨人零售公司蓄意调整根据法庭查证事实，巨人零售公司蓄意调整 1972 1972 年年 1 1 月月 29 29 日结束的会计年度的应日结束的会计年度的应 付账款余额的情况，如付账款余额的情况，如下表所示。下表所示。相关方相关方应付账款减少应付账款减少金额金额应付账款减少的理由应付账款减少的理由11001100家广告商家广告商$300000$300000 以前未入账的预付广告费用以前未入账的预付广告费用米尔布鲁克公司米尔布鲁克公司257000257000(1)(1)商品退回商品退回;(2);(2)总购折扣总购折扣;(3);(3)折折扣优惠扣优惠罗斯盖尔公司罗斯盖尔公司130000130000 商品退回商品退回健身器材公司健身器材公司170000170000 以前购买货物索价过高以前购买货物索价过高健美产品制造商健美产品制造商163000163000 商品退回商品退回巨人零售公司对应付账款的蓄意调整巨人零售公司对应付账款的蓄意调整.美国巨人零售公司审计案美国巨人零售公司审计案通过对历史上典型案例的分析讨论，理解企业财务通过对历史上典型案例的分析讨论，理解企业财务舞弊除了表现在高估收入上，也常体现在低估负舞弊除了表现在高估收入上，也常体现在低估负债上，提请审计师要保持应有的职业谨慎，合理债上，提请审计师要保持应有的职业谨慎，合理查找未人账的负债。查找未人账的负债。v案例分析目的案例分析目的.Contents3.2.1.4.采购与付款循环的特性采购与付款循环的特性控制测试和交易实质性程序控制测试和交易实质性程序应付账款审计应付账款审计固定资产审计固定资产审计5.其他账户审计其他账户审计重点重点：掌握实质性程序.涉及的主要业务活动及相关凭证涉及的主要业务活动及相关凭证请购单请购单订购单订购单验收单验收单付款凭单付款凭单付款凭证付款凭证谁需要谁填写，不需要连续编号采购部门填写证明实物流转，很重要填写请购单部门填写是记账凭证，由财务部门编制.涉及的主要业务活动及相关凭证涉及的主要业务活动及相关凭证业务环节业务环节执行部门执行部门凭证或账簿凭证或账簿请购请购仓库，其他仓库，其他请购单请购单发出订购单发出订购单采购采购订购单订购单验收商品验收商品验收验收验收单验收单确认付款确认付款应付凭单应付凭单应付凭单应付凭单编记账凭证编记账凭证财务财务记账凭证记账凭证登记入账登记入账应付账款应付账款支付货款支付货款银行存款银行存款.( (一一) )请购商品和劳务请购商品和劳务v 请购单是采购交易轨迹的起点请购单是采购交易轨迹的起点, ,是证明有关采购交易的是证明有关采购交易的“发生发生”认定的凭据之一。认定的凭据之一。v 为加强控制，每张请购单必须经过对这类支出预算负责的为加强控制，每张请购单必须经过对这类支出预算负责的主管人员签字批准主管人员签字批准对正常经营所需物资的购买均作一般授权，但对资本支出对正常经营所需物资的购买均作一般授权，但对资本支出和租赁合同，企业则通常要求作特别授权，只允许指定人和租赁合同，企业则通常要求作特别授权，只允许指定人员提出请购员提出请购涉及的主要业务活动及相关凭证涉及的主要业务活动及相关凭证.( (二二) )编制订购单编制订购单v 采购部门只对经过批准的请购单发出订购单采购部门只对经过批准的请购单发出订购单v 订购单应填写所需商品品名、数量、价格、厂商名称和地订购单应填写所需商品品名、数量、价格、厂商名称和地址等，址等，预先予以顺序编号预先予以顺序编号并经过被授权的采购人员签名并经过被授权的采购人员签名v 订购单一式多联订购单一式多联随后，应独立检查订购单的处理，以确定是否确实收到商随后，应独立检查订购单的处理，以确定是否确实收到商品并正确入账。这项检查与采购交易的品并正确入账。这项检查与采购交易的“完整性完整性”认定认定有有关关涉及的主要业务活动及相关凭证涉及的主要业务活动及相关凭证.( (三三) )验收商品验收商品v 有效的订购单代表企业已授权验收部门接受供应商发运来有效的订购单代表企业已授权验收部门接受供应商发运来的商品的商品v 验收部门验收后，应对已收货的每张订购单编制一式多联验收部门验收后，应对已收货的每张订购单编制一式多联、预先按顺序编号的验收单，作为验收和检验商品的依据、预先按顺序编号的验收单，作为验收和检验商品的依据v 验收单本身是支持资产或费用以及与采购有关的负债的验收单本身是支持资产或费用以及与采购有关的负债的“存在或发生存在或发生”认定认定定期独立检查验收单的顺序以确定每笔采购交易都已编制定期独立检查验收单的顺序以确定每笔采购交易都已编制凭单，证实凭单，证实采购交易的采购交易的“完整性完整性”涉及的主要业务活动及相关凭证涉及的主要业务活动及相关凭证.( (五五) )编制付款凭单编制付款凭单v 记账的前提：记账的前提：确认和记录应付账款的部门确认和记录应付账款的部门核查购置的财产核查购置的财产，并在应付凭单登记簿或应付账款明细账中加以记录。在，并在应付凭单登记簿或应付账款明细账中加以记录。在收到供应商发票时，应付账款部门应将收到供应商发票时，应付账款部门应将发票发票上所记载的品上所记载的品名、规格、价格、数量、条件及运费与名、规格、价格、数量、条件及运费与订购单订购单上的有关资上的有关资料核对，如有可能，还应与验收单上的资料进行比较料核对，如有可能，还应与验收单上的资料进行比较v 防止重复登记或漏记：防止重复登记或漏记：独立检查会计人员应核对所记录的独立检查会计人员应核对所记录的凭单总数凭单总数与应付凭单部门送来的与应付凭单部门送来的每日凭单汇总表每日凭单汇总表是否一致是否一致监督准确性：监督准确性：定期独立检查应付账款总账余额与应付凭单定期独立检查应付账款总账余额与应付凭单部门未付款凭单档案中的总金额是否一致部门未付款凭单档案中的总金额是否一致涉及的主要业务活动及相关凭证涉及的主要业务活动及相关凭证.( (六六) )付款付款编制和签署支票的有关控制包括：编制和签署支票的有关控制包括：v 1.1.独立检查独立检查已签发支票的总额已签发支票的总额与所与所处理的付款凭单的总额处理的付款凭单的总额的的一致性一致性v 2.2.应由被授权的财务部门的人员负责签署支票应由被授权的财务部门的人员负责签署支票v 3.3.被授权签署支票的人员应确定每张支票都附有一张已经适被授权签署支票的人员应确定每张支票都附有一张已经适当批准的未付款凭单，并确定支票收款人姓名和金额与凭单当批准的未付款凭单，并确定支票收款人姓名和金额与凭单内容的一致内容的一致v 4.4.支票一经签署就应在其凭单和支持性凭证上用加盖印戳或支票一经签署就应在其凭单和支持性凭证上用加盖印戳或打洞等方式将其注销，以免重复付款打洞等方式将其注销，以免重复付款v 5.5.支票签署人不应签发无记名甚至空白的支票支票签署人不应签发无记名甚至空白的支票v 6.6.支票预先顺序编号，保证支出支票存根的完整性和支票预先顺序编号，保证支出支票存根的完整性和作废支作废支票处理票处理的恰当性的恰当性7.7.应确保只有被授权的人员才能接近未经使用的空白应确保只有被授权的人员才能接近未经使用的空白支票支票涉及的主要业务活动及相关凭证涉及的主要业务活动及相关凭证.内部控制和控制测试内部控制和控制测试内部控制目标关键内部控制常用的控制测试常用的交易实质性程序所记录的采购都确已收到商品或已接受劳务 (存在) 请购单、订购单、验收单和卖方发票一应俱全，并附在付款凭单后。 采购经适当级别批准。 注销凭证以防止重复使用。 对卖方发票、验收单、订购单和请购单作内部核查查验付款凭单后是否附有单据。 检查批准采购的标记。检查注销凭证的标记。检查内部核查的标记复核采购明细账、总账及应付账款明细账，注意是否有大额或不正常的金额。检查卖方发票、验收单、订购单和请购单的合理性和真实性。追查存货的采购至存货永续盘存记录。检查取得的固定资产.内部控制和控制测试内部控制和控制测试控制目标关键内部控制常用的控制测试常用的交易实质性程序已发生的采购交易均已记录(完整性)订购单均经事先连续编号并已登记入账。验收单均经事先连续编号并已登记入账。应付凭单均经事先连续编号并已登记入账检查订购单连续编号的完整性检查验收单连续编号的完整性检查应付凭单连续编号的完整性从验收单追查至采购明细账。从卖方发票追查至采购明细账.购货与付款循环内部控制测试购货与付款循环内部控制测试购货业务内购货业务内部控制测试部控制测试购货与付款购货与付款固定资产内固定资产内部控制测试部控制测试.职责分工职责分工凭证与记录凭证与记录核对核对授权授权关键内关键内部控制部控制.(1)(1)请购与审批请购与审批(2)(2)询价与确定供应商询价与确定供应商(3)(3)采购合同的订立与审批采购合同的订立与审批(4)(4)采购、验收、会计记录采购、验收、会计记录(5)(5)付款审批与付款执行付款审批与付款执行购货与付款循环内部控制测试购货与付款循环内部控制测试职责分工职责分工.所有的购货都根据经批准书的请购单进行所有的购货都根据经批准书的请购单进行购货按正确的级别批准购货按正确的级别批准购货价格要经过批准购货价格要经过批准付款应经过有关人员授权批准付款应经过有关人员授权批准购货与付款循环内部控制测试购货与付款循环内部控制测试 授权审批授权审批. 购货业务应具备订购单、验收单和购货发票，并作为购货业务应具备订购单、验收单和购货发票，并作为付款凭证单的附件付款凭证单的附件 健全的存货、固定资产、应付账款采购簿记录健全的存货、固定资产、应付账款采购簿记录 订购单、验收单、购货发票应顺序编号订购单、验收单、购货发票应顺序编号 核对购货发票、订购单和请购单核对购货发票、订购单和请购单 定期将应付账款等账户的明细账和总账进行核对定期将应付账款等账户的明细账和总账进行核对 定期与供应商核对有关记录定期与供应商核对有关记录购货与付款循环内部控制测试购货与付款循环内部控制测试凭证和记录凭证和记录.评估重大错报风险评估重大错报风险1.1.管理层错报费用支出的偏好和动因管理层错报费用支出的偏好和动因v (1)(1)把通常应当及时计入损益的费用资本化把通常应当及时计入损益的费用资本化，然后通过资产，然后通过资产的逐步摊销予以消化。这对增加当年的利润和留存收益都的逐步摊销予以消化。这对增加当年的利润和留存收益都将产生影响将产生影响v (2)(2)平滑利润平滑利润。通过多计准备或少计负债和准备，把损益控。通过多计准备或少计负债和准备，把损益控制在被审计单位管理层希望的程度制在被审计单位管理层希望的程度v (3)(3)利用特别目的实体把负债从资产负债表中剥离，或利用利用特别目的实体把负债从资产负债表中剥离，或利用关联方间的费用定价优势制造虚假的收益增长趋势关联方间的费用定价优势制造虚假的收益增长趋势v (4)(4)通过通过复杂的税务复杂的税务安排推延或隐瞒所得税和增值税安排推延或隐瞒所得税和增值税(5)(5)被审计单位管理层把私人费用计入企业费用，把企业资被审计单位管理层把私人费用计入企业费用，把企业资金当作私人资金运作金当作私人资金运作.评估重大错报风险评估重大错报风险2 2、费用支出的复杂性、费用支出的复杂性 3.3.管理层凌驾于控制之上和员工舞弊的风险管理层凌驾于控制之上和员工舞弊的风险 4.4.采用不正确的费用支出截止期采用不正确的费用支出截止期 5.5.低估低估在承受反映较高盈利水平和营运资本的压力下，被审计单位管理层可能试在承受反映较高盈利水平和营运资本的压力下，被审计单位管理层可能试图低估应付账款和准备，包括对存货和应收账款减值以及对已售商品提图低估应付账款和准备，包括对存货和应收账款减值以及对已售商品提供的担保应计提的准备供的担保应计提的准备 6.6.不正确地记录外币交易不正确地记录外币交易7.7.舞弊和盗窃的固有风险舞弊和盗窃的固有风险8.8.延迟向供应商付款延迟向供应商付款9.9.存货的采购成本没有按照适当的计量属性确认存货的采购成本没有按照适当的计量属性确认.应付账款的审计目标：v 确定应付账款是否存在；v 确定期末应付账款是否为被审计单位应履行的现实偿还义务；v 确定应付账款的发生和偿还记录是否完整；v 确定应付账款的期末余额是否正确；v 确定应付账款在会计报表上的披露是否恰当；应付账款审计应付账款审计.应付账款的实质性测试程序：应付账款审计应付账款审计获取或编制应付账款明细表实质性分析程序函证应付账款查找未入账的应付账款已偿付的应付账款，追查至银行对账单、银行付款单据和其他原始凭证.应付账款审计应付账款审计一般情况下，一般情况下，CPA不需要对应付账款进行函证不需要对应付账款进行函证 被审计单位控制风险较高被审计单位控制风险较高 某些应付账款明细账户金额较大某些应付账款明细账户金额较大 被审计单位处于经济困难阶段被审计单位处于经济困难阶段购货发票本来就是一个外部凭证 不能提供未入账负债的证据需要函证应付账款的情况.查找未入账的应付账款查找未入账的应付账款v 低估负债是企业常见舞弊的方式，因此查找未入账应付账低估负债是企业常见舞弊的方式，因此查找未入账应付账款是应付账款审计的重点。款是应付账款审计的重点。v 主要方法有：主要方法有：检查债务形成的相关原始凭证，如供应商发票、验收报告或检查债务形成的相关原始凭证，如供应商发票、验收报告或入库单等入库单等 确定采购发生的日期确定采购发生的日期 ，查找有无未及时入账的，查找有无未及时入账的应付账款，确认应付账款期末余额的完整性应付账款，确认应付账款期末余额的完整性 检查资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证检查资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证，关注其购货发票的日期，关注其购货发票的日期 是不是上期的日期是不是上期的日期 ，确认其入，确认其入账时间是否合理账时间是否合理应付账款审计应付账款审计.固定资产审计的特性固定资产审计的特性 固定资产在企业资产中所占比重较大，需重点审计 固定资产交易相对较少，可以进行详细审计 固定资产审计的方法有：分析性复核、盘点核查或观察 审计范围广审计范围广 固定资产审计固定资产审计固定资产原价和累计折旧固定资产原价和累计折旧固定资产增加固定资产增加固定资产减少固定资产减少固定资产折旧计提固定资产折旧计提审计重点.固定资产审计固定资产审计固定资产账面余额的实质性程序固定资产账面余额的实质性程序1、获取或编制固定资产与累计折旧分类汇总表2、实施实质性分析程序.固定资产审计固定资产审计3、实地检查重要固定资产，确定其是否存在，关注是否存在已报废但仍未核销的固定资产观察固定资产的重点：观察固定资产的重点： 本期增加的固定资产观察的轨迹：观察的轨迹：u以固定资产明细账为起点u以实地观察为起点.固定资产审计固定资产审计4、检查固定资产的所有权或控制权 (1)对外购的机器设备等，审核采购发票、采购合同等予以确定 (2)对房地产，查阅合同、产权证明、财产税单、抵押借款还款凭据、保险单 (3)对融资租入的固定资产，验证融资租赁合同 (4)对汽车等运输设备，应验证有关运营证件等 (5)对是否存在受留置权限制抵押的固定资产，应审核负债项目 .审计本期固定资产增加的重要性：审计本期固定资产增加的重要性：固定资产的增加对财务报表产生长期影响固定资产增加审计应注意：固定资产增加审计应注意：询问管理层当年固定资产增加情况，并与获取或编制的询问管理层当年固定资产增加情况，并与获取或编制的固定资产明细表核对固定资产明细表核对检查本年度增加固定资产计价是否正确，手续是否齐备，检查本年度增加固定资产计价是否正确，手续是否齐备，会计处理是否正确会计处理是否正确检查固定资产是否存在弃置费用，如果存在弃置费用，检查固定资产是否存在弃置费用，如果存在弃置费用，检查弃置费用的估计方法和弃置费用现值的计算是否合理，检查弃置费用的估计方法和弃置费用现值的计算是否合理，会计处理是否正确会计处理是否正确固定资产审计固定资产审计5、检查本期固定资产增加.审计本期固定资产减少的重要性审计本期固定资产减少的重要性：固定资产的减少对财务报表产生长期影响固定资产增加审计应注意：固定资产增加审计应注意：查明以减少是否已作恰当会计处理结合固定资产清理，抽查固定资产账面余额转销额是否正确检查出售、盘亏、转让、报废或毁损的授权审批文件检查固定资产减少的原因及账务处理的合规性（因修理、更新改造而停止使用；投资转出；债务重（因修理、更新改造而停止使用；投资转出；债务重组或非货币性资产交换转出；转出投资性房地产）组或非货币性资产交换转出；转出投资性房地产）固定资产审计固定资产审计6、检查本期固定资产减少.v 要求：根据下述摘录，请代M和N注册会计师指出购货与付款循环内部控制方面的缺陷，并提出改进建议。M和N注册会计师于2007年12月10日至13日对甲公司购货与付款循环的内部控制进行了解和测试，并在相关审计工作底稿中记录了了解和测试的事项，摘录如下：.(1)甲公司的材料采购需要经授权批准后方可进行。采购部根据经批准的请购单发出订购单。货物运达后，验收部根据订购单的要求验收货物，并编制一式多联的未连续编号的验收单。仓库根据验收单验收货物，在验收单上签字后，将货物移入仓库加以保管。验收单上有数量、品名、单价等要素。验收单一联交采购部登记采购明细账和编制付款凭单，付款凭单经批准后，月末交会计部；一联交会计部登记材料明细账（登账不及时）；一联由仓库保留并登记材料明细账。会计部根据只附验收单的付款凭单登记有关账簿。(2)会计部审核付款凭单后，支付采购款项。甲公司授权会计部的经理签署支票，经理将其授权给会计人员丁负责，但保留了支票印章。丁根据已适当批准的凭单，在确定支票受款人名称与凭单内容一致后签署支票，并在凭单上加盖“已支付”的印章。对付款控制程序的穿行测试表明，注册会计师M和N未发现与公司规定有不一致之处。（填制与审核不应由一人负责）.v (1)验收单未连续编号，不能保证所有的采购都已记录或不被重复记录。应建议甲公司对验收单进行连续编号。v (2)付款凭单未附订购单及供应商的发票等，会计部无法核对采购事项是否真实，登记有关账簿时金额或数量可能就会出现差错。应建议甲公司将订购单和发票等与付款凭单一起交会计部。v (3)会计部月末审核付款凭单后才付款，未能及时将材料采购和债务登账并按约定时间付款。应建议甲公司采购部及时将付款凭单交会计部，按约定时间付款。.v 某企业当年经济效益较好，为了给今后留有余地，调节当年利润年终以车间修理为名，虚列提供劳务单位，假编虚列劳务费用20万元，作为应付款项处理，做会计分录如下：借：制造费用修理费 200 0OO 贷：应付账款 X X工程公司 200 000从而使当年12月的产品成本增加了2O万元。若12月份生产的产品全部完工入库，并已销售了6O%，则结转的已销产品成本中，自然也就包括了制造费用中虚列的6O%费用。结果虚减了利润 12万元，相应也偷漏了所得税 3万元。.v因此在查处后应做调整会计分录：借：应付账款 200 000 贷：库存商品 80 0O0 以前年度损益调整 120 000借：以前年度损益调整 30 000 贷：应交税费应交所得税 30 000 借：以前年度损益调整 90 000 贷：利润分配未分配利润 90 000提取盈余公积等略