事业单位会计制度固定资产核算探讨

事业单位会计制度固定资产核算探讨新事业单位会计制度（2013 年 1月 1日开始实施）， 有关固定资产核算规定值得商榷，需进行完善，本文对此进 行探讨。一、融资租赁租入固定资产安装完工交付使用会计处理 新事业单位会计制度在 1501 号“固定资产”会计 科目使用说明第四项第（一）款第 4 点中规定：融资租入的 固定资产，按照确定的成本，借记“固定资产”科目 不需安装 或“在建工程”科目 需安装 ，按照租赁协议或者合同确 定的租赁价款，贷记“长期应付款”科目，按照其差额，贷 记“非流动资产基金固定资产、 在建工程” 科目。 同时， 按照实际支付的相关税费、运输费、途中保险费、安装调试 费等，借记“事业支出” “经营支出”等科目，贷记“财 政补助收入” “零余额账户用款额度” “银行存款”等科 目。定期支付租金时，按照支付的租金金额，借记“事业支 出” “经营支出”等科目，贷记“财政补助收入” “零余 额账户用款额度” “银行存款”等科目；同时，借记“长 期应付款”科目，贷记“非流动资产基金一一固定资产”科 目。笔者认为，这在实务操作中会带来疑难问题。当需安装 且安装完毕交付使用时，由于“非流动资产基金一一在建工 程”科目余额与 “在建工程” 科目余额不一致， 按照现行 事 业单位会计制度规定的结转方法，即调增“固定资产”科 目与“非流动资产基金一一固定资产”科目，同时调减“在 建工程”科目与“非流动资产基金一一在建工程”科目，金 额不相等，借贷不平衡，这种做法行不通。建议修改为当需安装且安装完毕交付使用时，只要调整 相应账户之间对应关系方法解决，即按确定的成本在“固定 资产”科目与“在建工程”科目之间进行结转，借记“固定 资产”科目，贷记“在建工程”科目，同时按“非流动资产 基金在建工程”科目形成余额在“非流动资产基金”科 目下“固定资产”与“在建工程”明细科目内部进行结转， 借记“非流动资产基金在建工程”科目，贷记“非流动资产基金一一固定资产”科目，这样每笔会计分录借贷都相 等，不会再产生疑难问题。例 1 ：2014 年 1 月 1 日， A 事业单位与 B 公司签订一项 采购合同，A事业单位从B公司购入一台需要安装的用于科 研的特大型设备，合同约定， A 事业单位以融资租入方式支 付价款，该设备价款共 9 000 000元（不考虑增值税） ，在 2014 年至 2018 年的 5 年内每半年支付 900 000 元租金， 每年的付 款日期分别为当年的 6 月 30日和 12月 31日，安装期为 1 年， 2014年 12月 31日设备达到预计可使用状态， 发生安装 费为 400 000 元，所有款项均用银行存款支付，该固定资产 采用年限平均法计提折旧，折旧年限为 10 年，假设每半年 计提一次。1. 按现行会计制度规定的会计处理（1）2014 年 1 月 1 日融资租入时： 借：在建工程 9 000 000 贷：长期应付款 9 000 000（2）2014 年 6 月 30 日支付租金时： 借：事业支出 900 000 贷：银行存款 900 000 同时： 借：长期应付款 900 000贷：非流动资产基金一一在建工程900 000（3）2014 年 12 月 31 日支付租金时： 借：事业支出 900 000贷：银行存款 900 000同时：借：长期应付款 900 000贷：非流动资产基金一一在建工程900 000支付安装费时：借：事业支出 400 000 贷：银行存款 400 000同时： 借：在建工程 400 000 贷：非流动资产基金一一在建工程 安装完毕交付使用时： 借：固定资产 9 400 000贷：非流动资产基金一一固定资产 同时：借：非流动资产基金一一在建工程 贷：在建工程 9 400 000 以上借贷不平衡，做法行不通。2. 修订完善后的会计处理（1）2014 年 1 月 1 日融资租入时： 借：在建工程 9 000 000 贷：长期应付款 9 000 000（2）2014 年 6 月 30 日支付租金时： 借：事业支出 900 000 贷：银行存款 900 000同时： 借：长期应付款 900 000贷：非流动资产基金一一在建工程400 0009 400 0002 200 000900 000（3）2014 年 12 月 31 日支付租金时 借：事业支出 900 000贷：银行存款 900 000 同时： 借：长期应付款 900 000贷：非流动资产基金一一在建工程900 000支付安装费时：借：事业支出 400 000贷：银行存款 400 000同时：借：在建工程 400 000贷：非流动资产基金一一在建工程400 000安装完毕交付使用时：借：固定资产 9 400 000贷：在建工程 9 400 000同时：借：非流动资产基金一一在建工程2 200 000贷：非流动资产基金一一固定资产2 200 000（4）2015 年 6 月 30 日支付租金时：借：事业支出 900 000贷：银行存款 900 000同时：借：长期应付款 900 000贷：非流动资产基金一一固定资产900 000计提半年固定资产折旧时：借：非流动资产基金一一固定资产470 000贷：累计折旧 470 000(5) 2015 年 12 月 31 日至 2018 年 12 月 31 日，每期账 务处理与 2015 年 6 月 30 日相同。通过以上处理，到 2018 年 12 月 31 日支付最后一期租金时， “非流动资产基金固 定资产”科目累计贷方余额为 5 640 0002 200 000+ (900 000-470 000) X 8,固定资产账面价值为 5 640 000 (9 400 000-470 000 X 8),两者仍然相等，勾稽关系仍然存在。二、接受捐赠、无偿调入固定资产相关税费会计处理 新事业单位会计制度在 1501 号“固定资产”会计 科目使用说明第四项第(一)款第 5 点中规定：接受捐赠、 无偿调入的固定资产，其成本按照有关凭据注明的金额加上 相关税费、运输费等确定；没有相关凭据的，其成本比照同 类或类似固定资产的市场价格加上相关税费、运输费等确 定；没有相关凭据、同类或类似固定资产的市场价格也无法 可靠取得的，该固定资产按照名义金额入账。接受捐赠、无 偿调入的固定资产，按照确定的固定资产成本，借记本科目 不需安装 或“在建工程”科目 需安装 ，贷记“非流动资产 基金固定资产、 在建工程” 科目；按照发生的相关税费、 运输费等，借记“其他支出”科目，贷记“银行存款”等科 目。笔者认为，这种核算规定，将发生的相关税费、运输费 等既计入固定资产成本，又计入其他支出，存在重复记账的 行为。建议修改为：接受捐赠、无偿调入的固定资产，按照 确定的固定资产成本，借记本科目 不需安装 或“在建工程” 科目需安装，贷记“非流动资产基金一一固定资产、在建 工程”科目；按照发生的相关税费、运输费等，借记“事业 基金”科目，贷记“银行存款”等科目。例 2：某事业单位 2014 年 1 月 31 日接受捐赠不需安装 的固定资产一项， 有关凭据注明的金额为 80 000 元，用银行 存款支付发生的相关税费、运输费等为4 000 元。1. 按现行会计制度规定的会计处理（1）2014 年 1 月 31 日接受捐赠时： 借：固定资产 84 000贷：非流动资产基金一一固定资产84 000（2）用银行存款支付发生相关税费时：借：其他支出 4 000贷：银行存款 4 0002. 修订完善后的会计处理（1）2014 年 1 月 31 日接受捐赠时：借：固定资产 84 000贷：非流动资产基金一一固定资产84 000（2）用银行存款支付发生的相关税费时：借：事业基金 4 000贷：银行存款 4 000三、固定资产对外投资相关税费会计处理 新事业单位会计制度在 1501 号“固定资产”会计 科目使用说明第四项第（四）款第 2 点中规定：以固定资产 对外投资，按照评估价值加上相关税费作为投资成本，借记 本科目，贷记“非流动资产基金 长期投资”科目，按发 生的相关税费，借记“其他支出”科目，贷记“银行存款” “应缴税费”等科目；同时，按照投出固定资产对应的非流 动资产基金，借记“非流动资产基金一一固定资产”科目， 按照投出固定资产已计提折旧，借记“累计折旧”科目，按 投出固定资产的账面余额，贷记“固定资产”科目。笔者认为，这种核算规定，将发生的相关税费既记入投 资成本，又要记入其他支出，存在重复记账的行为，同时在 账面上不能反映固定资产评估增值或减值的情况。建议修改 为：以固定资产对外投资，按照评估价值加上相关税费作为 投资成本，借记“长期投资”科目，按照投出固定资产已计 提折旧，借记“累计折旧”科目，按投出固定资产的账面余 额，贷记本科目，按差额（固定资产评估减值或增值）借记 或贷记“非流动资产基金 长期投资”科目，按发生的相 关税费，贷记“银行存款” “应缴税费”等科目；同时，按 发生的相关税费对应的事业基金和投出固定资产对应的非流动资产基金，借记“事业基金” “非流动资产基金固 定资产”科目，贷记“非流动资产基金一一长期投资”科目。例 3：某事业单位 2014 年 3 月 1 日以固定资产对外进行 投资，该项固定资产的账面余额为 100 000 元，已计提累计 折旧为 30 000 元，评估价值为 90 000 元，评估增值为 20 000 元，用银行存款支付相关费用为 2 000 元。1. 按现行会计制度规定的会计处理（1）以评估价值加上相关税费作为投资成本时： 借：长期投资一一长期股权投资92 000贷：非流动资产基金一一长期投资92 000（ 2）用银行存款支付相关费用时：借：其他支出 2 000贷：银行存款 2 000（3）同时按照投出固定资产对应非流动资产基金：借：非流动资产基金一一固定资产70 000累计折旧 30 000贷：固定资产 100 0002. 修订完善后的会计处理（1）以评估价值加上相关税费作为投资成本时：借：长期投资一一长期股权投资92 000累计折旧 30 000贷：固定资产 100 000非流动资产基金长期投资 20 000银行存款 2 000（2）同时，按发生的相关税费对应的事业基金和投出 固定资产对应的非流动资产基金：借：事业基金 2 000非流动资产基金固定资产 70 000贷：非流动资产基金一一长期投资72 000四、固定资产盘盈会计处理新事业单位会计制度在 1501 号“固定资产”会计 科目使用说明第五项第（一）款中规定：盘盈的固定资产， 按照确定的入账价值，借记本科目，贷记“非流动资产基 金固定资产”科目。笔者认为，这种核算规定没有通过“待处置资产损溢” 科目，区分盘盈时调账和查明原因按规定报经批准后进行处 理过程，不符合财产清查核算处理程序，应该进行调整。建 议修改为：盘盈的固定资产，转入待处理资产时，按照确定 的入账价值，借记本科目，贷记“待处置资产损溢”科目； 报经批准予以处理时，按照“待处置资产损溢”科目的相应 余额，借记“待处置资产损溢”科目，贷记“非流动资产基 金固定资产”科目。例 4：某事业单位 2014 年 3 月 31 日进行财产清查时盘盈固定资产一项，按照类似固定资产的市场价格确定其入账价值为 30 000 元， 2014 年 4 月 10 日报经批准予以处理1. 按现行会计制度规定的会计处理借：固定资产 30 000贷：非流动资产基金一一固定资产30 0002. 修订完善后的会计处理（1）2014 年 3 月 31 日盘盈固定资产时：借：固定资产 30 000贷：待处置资产损溢 30 000（2）2014 年 4 月 10 日报经批准予以处理时：借：待处置资产损溢 30 000贷：非流动资产基金一一固定资产30 000