CPA教材 《会计》 第二十四章 企业合并

单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,二级,三级,四级,五级,Click to edit Master title style,Click to edit Master text styles,Second level,Third level,Fourth level,Fifth level,Click to edit Master title style,Click to edit Master text styles,Second level,Third level,Fourth level,Fifth level,Click to edit Master title style,Click to edit Master title style,Click to edit Master title style,Click to edit Master text styles,Second level,Third level,Fourth level,Fifth level,Click to edit Master title style,Click to edit Master text styles,Second level,Third level,Fourth level,Fifth level,Click to edit Master title style,Click to edit Master title style,Click to edit Master text styles,Second level,Third level,Fourth level,Fifth level,Click to edit Master title style,Click to edit Master text styles,Second level,Third level,Fourth level,Fifth level,Click to edit Master title style,Click to edit Master text styles,Second level,Third level,Fourth level,Fifth level,Click to edit Master title style,Click to edit Master text styles,Second level,Third level,Fourth level,Fifth level,第二十四章 企业合并,第二十四章 企业合并,第一节 企业合并概述,第二节 同一控制下企业合并的处理,第三节 非同一控制下企业合并的处理,第一节,企业合并概述,一、企业合并的界定,企,业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个,报告主体,的交易或事项。,企业合并的结果通常是一个企业取得了对一个或多个业务的,控制权,。如果被购买方不构成,业务,，则不按照企业合并准则进行处理。,是否形成企业合并，关键要看是否引起报告主体的变化。报告主体的变化产生于控制权的变化。,二、企业合并的方式,吸收合并,A,A,B,新设合并,C,A,B,二、企业合并的方式,控股合并,A,B,AB,集团,二、企业合并的方式,法律上,的合并,和,会计上,的合并,二、企业合并的方式,法律上的合并,吸收合并,新设合并,会计上的合并,吸收合并,新设合并,控股合并,公司法,第一百八十四条 公司合并可以采取吸收合并和新设合并两种形式。,（一）同一控制下的企业合并,A,B,C,D,E,三、企业合并类型的划分,同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均,受同一方或相同的多方最终控制,且该控制并非暂时性的。,企业之间的合并是否属于同一控制下的企业合并，应按照,实质重于形式,的原则进行判断。,通常情况下，同一控制下的企业合并是指发生在,同一企业集团内部,企业之间的合并。,同受国家控制的企业之间,发生的合并，不应仅仅因为参与合并各方在合并前后均受国家控制而将其作为同一控制下的企业合并。,三、企业合并类型的划分,（二）非同一控制下的企业合并,非同一控制下的企业合并，是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交易，即,同一控制下企业合并以外的其他企业合并,。,三、企业合并类型的划分,会计处理方法：,1.,购买法（,purchase method,）,适用于非同一控制下的企业合并,2.,权益结合法（,Pooling-of-interests method,）,适用于同一控制下的企业合并,四、企业合并的会计处理,合并报表,A,公司资产负债表,B,公司资产负债表,货币资金,存货,长期股权投资,固定资产,流动负债,长期负债,所有者权益,货币资金,存货,固定资产,无形资产,流动负债,长期负债,所有者权益,AB,公司资产负债表,货币资金,存货,长期股权投资,固定资产,流动负债,长期负债,所有者权益,无形资产,四、企业合并的会计处理,合并报表,A,公司资产负债表,B,公司资产负债表,货币资金,存货,长期股权投资,固定资产,流动负债,长期负债,所有者权益,货币资金,存货,固定资产,无形资产,流动负债,长期负债,所有者权益,四、企业合并的会计处理,合并报表,AB,公司资产负债表,货币资金,存货,长期股权投资,固定资产,流动负债,长期负债,所有者权益,无形资产,四、企业合并的会计处理,长期股权投资,所有者权益,第二十四章 企业合并,第一节 企业合并概述,第二节 同一控制下企业合并的处理,第三节 非同一控制下企业合并的处理,第二节 同一控制下企业合并的处理,一、处理原则,合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的,账面价值,计量。,合并方,取得的,净资产账面价值与,支付的,合并对价账面价值（或发行股份面值总额）的,差额,，,不确认损益,，应当调整,资本公积,（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整,留存收益,。,合并方在编制合并财务报表时，应视同合并后形成的报告主体自最终控制方开始实施控制时一直是,一体化存续,下来的，参与合并各方在合并以前期间实现的,留存收益,应体现为合并财务报表中的留存收益。,第二节 同一控制下企业合并的处理,二、会计处理,（一）同一控制下的控股合并,【,例,24-1】,（,二）同一控制下的吸收合并,【,例,24-2】,第二十四章 企业合并,第一节 企业合并概述,第二节 同一控制下企业合并的处理,第三节 非同一控制下企业合并的处理,第三节 非同一控制下企业合并的处理,一、处理原则,（一）确定购买方,（二）确定购买日,（,三）确定企业购买成本,（,四）企业合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的分配,（,五）企业合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额差额的处理,（,六）企业合并成本或有关可辨认资产、负债公允价值暂时确定的情况,（,七）购买日合并财务报表的编制,第三节 非同一控制下企业合并的处理,二,、会计处理,（一）非同一控制下的控股合并,【,例,24-3】,（二）非同一控制下的吸收合并,第三节 非同一控制下企业合并的处理,三,、通过多次交易分步实现的企业合并,（一）个别财务报表,购买方于购买日之前持有的被购买方的股权投资，保持其账面价值不变。,追加的投资，按照购买日支付对价的公允价值计量，并确认长期股权投资。,购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权投资涉及其他综合收益的，不予处理。待购买方出售被购买方股权时，再按出售股权相对应的其他综合收益部分转入出售当期的损益。,如果通过多次交易实现非同一控制下吸收合并的，按照非同一控制下吸收合并相同的原则进行会计处理。,第三节 非同一控制下企业合并的处理,三,、通过多次交易分步实现的企业合并,（二）合并财务报表,购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权，按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，公允价值与其账目价值的差额计入当期损益。,购买日之前持有的被购买方的股权于购买日的公允价值，与购买日新购入股权所支付对价的公允价值之和，为合并报表中的合并成本。,在按上述计算的合并成本基础上，比较购买日被购买方可辨认净资产公允价值的份额，确定购买日应予确认的商誉，或者应计入发生当期损益的金额。,购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，与其相关的其他综合收益应当转为购买日所属当期投资收益。,【,例,24-4】,四、反向购买的处理,非同一,控制下的企业合并，以发行权益性证券交换股权的方式进行的，通常发行权益性证券的一方为购买方。,但某些企业合并中，发行权益性证券的一方因其生产经营决策在合并后被参与合并的另一方所控制的，发行权益性证券的一方虽然为法律上的母公司，但其为会计上的被收购方，该类企业合并通常称为“反向购买”。,第三节 非同一控制下企业合并的处理,例如，,A,公司为一家规模较小的上市公司，,B,公司为一家规模较大的贸易公司。,B,公司拟通过收购,A,公司的方式达到上市目的，但该交易是通过,A,公司向,B,公司原股东发行普通股用以交换,B,公司原股东持有的对,B,公司股权方式实现。该项交易后，,B,公司原控股股东持有,A,公司,50,以上股权，,A,公司持有,B,公司,50,以上股权，,A,公司为法律上的母公司，,B,公司为法律上的子公司，但从会计角度，,A,公司为被购买方，,B,公司为购买方。,反向购买中，法律上的子公司（购买方）的企业合并成本是指其如果以发行权益性证券的方式为获取在合并后报告主体的股权比例，应向法律上母公司（被购买方）的股东发行的权益性证券数量与其公允价值计算的结果。,合并成本,=,应发,行的,权益性证券数量,公允价值,反向购买主要表现在购买日合并财务报表的操作中，其总的原则是应体现“反向,”。,比如,，反向购买的合并财务报表以子公司（购买方）为主体，保留子公司的股东权益各项目，抵销母公司（被购买方）的股东权益各项目,。,反向购买,后，法律上的母公司应当遵从以下原则编制合并财务报表：,（,1,）合并财务报表中，法律上子公司的资产、负债应以其在合并前的账面价值进行确认和计量。,（,2,）合并财务报表中的留存收益和其他权益性余额应当反映的是法律上子公司在合并前的留存收益和其他权益余额。,（,3,）合并财务报表中的权益性工具的金额应当反映法律上子公司合并前发行在外的股份面值以及假定在确定该项企业合并成本过程中新发行的权益性工具的金额。但是在合并财务报表中的权益结构应当反映法律上母公司的权益结构，即法律上母公司发行在外权益性证券的数量及种类,。,（,4,）法律上母公司的有关可辨认资产、负债在并入合并财务报表时，应以其在购买日确定的公允价值进行合并，企业合并成本大于合并中取得的法律上母公司（被购买方）可辨认净资产公允价值的份额体现为商誉，小于合并中取得的法律上母公司（被购买方）可辨认净资产公允价值的份额确认为合并当期损益,。,（,5,）合并财务报表的比较信息应当是法律上子公司的比较信息（即法律上子公司的前期合并财务报表）。,（,6,）法律上子公司的有关股东在合并过程中未将其持有的股份转换为对法律上母公司股份的，该部分股东享有的权益份额在合并财务报表中应作为少数股东权益列示。因法律上子公司的部分股东未将其持有的股份转换为法律上母公司的股权，其享有的权益份额仍仅限于对法律上子公司的部分，该部分少数股东权益反映的是少数股东按持股比例计算享有法律上子公司合并前净资产账面价值的份额。另外，对于法律上母公司的所有股东，虽然该项合并中其被认为被购买方，但其享有合并形成报告主体的净资产及损益，不应作为少数股东权益列示。,上述反向购买的会计处理原则仅适用于合并财务报表的编制。法律上母公司在该项合并中形成的对法律上子公司长期股权投资成本的确定，应当遵从,企业会计准则第,2,号,长期股权投资,的相关规定。,发生反向购买当期，用于计算每股收益的发行在外普通股加权平均数为：,（,1,）自当期期初至购买日，发行在外的普通股数量应假定为在该项合并中法律上