《审计学》教学ppt课件

第一章第一章概论概论第一节 注册会计师审计的产生与发展一、国外审计的历史n 注册会计师审计的起源 1581年在威尼斯创立了威尼斯会计协会，并法律批准。这是世界审计史上最早的民间审计组织。n 注册会计师审计的形成 英国在创立和传播注册会计师审计职业的过程中发挥了重要作用。n 注册会计师审计的发展 二、我国审计的历史n 旧中国注册会计师审计的简单回顾n 新中国注册会计师审计的简单回顾 第一章 概论第一章第一章概论概论第二节 审计的涵义一、审计的定义 审计是指由具有法定资格的专门机构依照国家法规、经济及管理原理等，对被审计单位的财政、财务收支以及有关经济活动的合法性、合理性、真实性和效益性进行监督，借以改进管理工作、提高经济效益的一种独立的经济监督活动 n审计的本质：“独立的经济监督活动”。它是指，审计作为经济监督活动与其他经济监督活动的根本差别在独立性方面。n审计的主体：“具有法定资格的专门机构”。它是指，国家审计机关是依法设立的国家公务机构，具有法定的社会地位和工作范围；民间审计组织是经过有关机构批准的合法的社会组织；内部审计机构是依据国家或单位、部门的规定而设立。它们都具有特定资格。n审计的对象：“被审计单位的财政、财务收支以及有关经济活动的合法性、合理性、真实性和效益性”。n审计的目标：“改进管理工作、提高经济效益”第一章 概论第二节 审计的涵义 第一章第一章概论概论二、审计的特征n独立性特征 独立性是审计的本质特征，是保证审计工作顺利进行的必要条件。国内外审计实践经验表明，审计在组织上、经济上、工作上均须具有独立性。n公正性特征 审计的公正性，反映了审计工作的根本要求。它要求审计人员必须站在第三者的立场上，进行实事求是的检查，做出不带任何偏见的、符合客观实际的判断，并做出公正的评价和进行公正的处理，以正确地确定或解除被审计人的经济责任。n权威性特征 审计的权威性，是保证有效行使审计权的必要条件。各国国家法律对实行审计制度、建立审计机关以及审计机构的地位和权力都做了明确规定，这样使审计组织具有法律的权威性。第一章第一章概论概论第三节 审计种类 从不同角度考察审计活动，可以看出审计的不同特征，这对于充分认识审的性质，合理组织审计工作具有重要意义。一、审计的基本分类 （1）按审计主体分类n 国家审计:由政府审计机关代表政府依法进行的审计.n 民间审计:由经政府有关部门审核批准的注册会计师组成的会计师事务所进行的审计.n 内部审计:就是由各部门、各单位内部设置的专门机构或人员实施的审计.（2）按审计内容和目标分类n 财务审计 n 经济效益审计 第一章第一章概论概论二、审计的其他分类 （一）按审计时间分类n 事前审计:是指在经济业务发生之前进行的预先审计 n 事中审计：是一种在被审计业务进行期间或过程之中所实施的审计 n 事后审计：是一种在被审计业务发生之后进行的审计 （二）按照审计范围分类n 详细审计：是对被审计单位在一定期间内的全部经济活动进行全面、详细的审计 n 抽样审计：是对被审计单位在一定期间内的部分经济活动进行抽样审计 第一章 第一章第一章概论概论（三）按照执业地点分类n 报送审计：是指由被审计单位将有关资料报送到审计机构的驻地进 行的审计 n 就地审计：是指审计人员到被审计单位所在地所实施的现场审计（四）按照审计基础（方法）分类 n 账项基础审计 n 制度基础审计 n 风险导向审计（五）其他分类 按照审计次数分类，可分为初次审计和再度审计；按照与被审计单位的关系分类，可分为外部审计和内部审计；按照是否受法律约束分类，可分为强制审计和任意审计；按照是否提前规定时间分类，可分为定期审计和不定期审计。第一章第一章概论概论第四节 审计基本理论一、审计动因n代理论 n信息论 n受托经济责任论 n保险论 n冲突论 n信号论 第一章第一章概论概论第四节 审计基本理论审计基本理论二、审计假设 审计假设是本世纪六十年代由美国学者莫茨和夏拉夫在其成名作审计哲理中首次提出的。所谓审计假设，是指为开展审计实践，进行审计理论研究所设立的前提条件或先决条件。它是根据已有的理论知识和实践经验，在审计目标的引导下，为指导和约束审计活动的实施而设定的前提。审计假设是制定审计概念、审计规范的依据，是审计推理的依据。审计假设受审计环境的影响,并受制于审计目标。审计假定是逻辑学与审计学相结合的产物。第一章第一章概论概论第四节 审计基本理论 三、审计环境 n 政治环境：政治环境体现一国领导集团的方针、政策、措施等 n 经济环境:经济环境是指一国一定时期的生产力发展水平 n 法律环境:法律环境是指一国法律的完善程度、执法力度和社会的法律意识 n 社会环境:社会环境包括科学技术水平、社会传统文化、公民道德素质、信仰及民众对审计职业的认识、对审计结果公允性、可靠性的看法等 第二章第二章注册会计师职业规范体系及法律责注册会计师职业规范体系及法律责任任第一节 注册会计师执业准则一、注册会计师执业准则制定情况（1）注册会计师执业准则建设历程n 起步阶段（1980-1993年）n 制定准则阶段（1994-2004年）n 国际趋同阶段（2005年至今）（2）注册会计师执业准则取得的成就 n 明确提出审计准则国际趋同的主张，为我国专业标准建设及国际实践提供了有利指导n 建立起体系完备、内容丰富的中国注册会计师执业准则体系，实现了与国际准则的实质性趋同n 树立了衡量注册会计师专业素质、监管注册会计师执业质量的新基准 第二章 注册会计师职业规范体系及法 第二章第二章注册会计师职业规范体系及法律责注册会计师职业规范体系及法律责任任第一节 注册会计师执业准则（3）注册会计师执业准则体系 n 中国注册会计师执业准则体系受注册会计师职业道德守则统御，包括注册会计师业务准则和会计师事务所质量控制准则。注册会计师业务准则包括鉴证业务准则和相关服务准则。n 鉴证业务准则由鉴证业务基本准则统领，按照鉴证业务提供的保证程度和鉴证对象的不同，分为审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则。n 审计准则用以规范注册会计师执行历史财务信息的审计业务n 审阅准则用以规范注册会计师执行历史财务信息的审阅业务 n 其他鉴证业务准则用以规范注册会计师执行历史财务信息审计或审阅以外的其他鉴证业务，根据鉴证业务的性质和业务约定的要求，提供有限保证或合理保证。n 相关服务准则用以规范注册会计师代编财务信息、执行商定程序、提供管理咨询等其他服务。在提供相关服务时，注册会计师不提供任何程度的保证 第二章 注册会计师职业规范体系及法 第二章第二章注册会计师职业规范体系及法律责任注册会计师职业规范体系及法律责任第一节 注册会计师执业准则二、中国注册会计师鉴证业务基本准则（1）鉴证业务的定义n 鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。鉴证对象信息是按照标准对鉴证对象进行评价和计量的结果。如责任方按照会计准则和相关会计制度（标准）对其财务状况、经营成果和现金流量（鉴证对象）进行确认、计量和列报（包括披露，下同）而形成的财务报表（鉴证对象信息）。n 鉴证业务包括历史财务信息审计业务、历史财务信息审阅业务和其他鉴证业务。注册会计师执行审计业务、审阅业务和其他鉴证业务时，应当遵守鉴证业务基本准则以及依据该准则制定的审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则。第二章 注册会计师职业规范体系及法律 第二章第二章注册会计师职业规范体系及法律责任注册会计师职业规范体系及法律责任第一节 注册会计师执业准则（2）鉴证业务要素n 三方关系：三方关系分别是注册会计师、责任方和预期使用者 n 鉴证对象：鉴证对象是鉴证对象信息所反映的内容 鉴证对象和鉴证对象信息具有多种形式，主要包括：（1）当鉴证对象为财务业绩或状况时，鉴证对象信息是财务报表。（2）当鉴证对象为非财务业绩或状况时，鉴证对象信息可能是反映效率或效果的关键指标。（3）当鉴证对象为物理特征时，鉴证对象信息可能是有关鉴证对象物理特征的说明文件。（4）当鉴证对象为某种系统或过程时，鉴证对象信息可能是关于其有效性的认定。（5）当鉴证对象为一种行为时，鉴证对象信息可能是对法律法规遵守情况或执行效果的声明。第二章 注册会计师职业规范体系及法律 第二章第二章注册会计师职业规范体系及法律责任注册会计师职业规范体系及法律责任第一节 注册会计师执业准则n标准：标准是指用于评价或计量鉴证对象的基准，当涉及列报时，还包括列报的基准（列报包括披露）。n证据：证据是注册会计师提出鉴证结论的基础。n鉴证报告：鉴证报告是注册会计师针对鉴证对象信息或鉴证对象提出一定保证程度的结论。（3）鉴证业务的分类 n预期使用者获取鉴证对象信息的方式不同 n注册会计师提出结论的对象不同n责任方的责任不同 n鉴证报告的内容和格式不同 第二章 注册会计师职业规范体系及法律 第二章第二章注册会计师职业规范体系及法律责任注册会计师职业规范体系及法律责任第一节 注册会计师执业准则（4）鉴证业务的目标 n合理保证的鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平，以此作为以积极方式提出结论的基础。如在历史财务信息审计中，要求注册会计师将审计风险降至该业务环境下可接受的低水平、对审计后的历史财务信息、提供高水平保证（合理保证），在审计报告中对历史财务信息采用积极方式提出结论。这种业务属于合理保证的鉴证业务。n有限保证的鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的水平，以此作为以消极方式提出结论的基础。如在历史财务信息审阅中，要求注册会计师将审阅风险降至该业务环境下可接受的水平，对审阅后的历史财务信息提供低于高水平的保证在审阅报告中对历史财务信息采用消极方式提出结论。这种业务属于有限保证的鉴证业务。第二章 注册会计师职业规范体系及法律 第二章第二章注册会计师职业规范体系及法律责任注册会计师职业规范体系及法律责任第一节 注册会计师执业准则（5）业务承接 n鉴证对象适当。适当的鉴证对象应当同时具备下列条件：其一鉴证对象可以识别；其二不同的组织或人员对鉴证对象按照既定标准进行评价或计量的结果合理一致；其三注册会计师能够收集与鉴证对象有关的信息，获取充分、适当的证据，以支持其提出适当的鉴证结论n使用的标准适当且预期使用者能够获取该标准。适当的标准应当具备下列所有特征：其一相关性。相关的标准有助于得出结论，便于预期使用者作出决策；其二完整性。完整的标准不应忽略业务环境中可能影响得出结论的相关因素，当涉及列报时，还包括列报的基准；其三可靠性。可靠的标准能够使能力相近的注册会计师在相似的业务环境中，对鉴证对象作出合理一致的评价或计量；其四中立性。中立的标准有助于得出无偏向的结论；其五可理解性。可理解的标准有助于得出清晰、易于理解、不会产生重大歧义的结论。第二章 注册会计师职业规范体系及法律 第二章第二章注册会计师职业规范体系及法律责任注册会计师职业规范体系及法律责任第一节 注册会计师执业准则n注册会计师能够获取充分、适当的证据以支持其结论n注册会计师的结论以书面报告形式表达，且表达形式与所提供的保证程度相适应n该业务具有合理的目的三、会计师事务所质量控制准则 （1）质量控制制度的目的n会计师事务所应当根据会计师事务所质量控制准则，制定质量控制制度，以合理保证业务质量。质量控制制度的目的主要在以下两个方面提出合理保证：n会计师事务所及其人员遵守法律法规、职业道德规范以及审计准则、审阅准则、其他鉴证业务准则和相关服务准则的规定n会计师事务所质量控制准则目的在于规范会计师事务所的业务质量控制，明确会计师事务所及其人员的质量控制责任，适用于会计师事务所执行历史财务信息审计和审阅业务、其他鉴证业务及相关服务业务。第二章 注册会计师职业规范体系及法律 第二章第二章注册会计师职业规范体系及法律责任注册会计师职业规范体系及法律责任 第一节 注册会计师执业准则（2）质量控制制度的要素 n对业务质量承担的领导责任n职业道德规范n客户关系和具体业务的接受与保持n人力资源n业务执行n业务工作底稿n监控 第二章 注册会计师职业规范体系及法律 第二章第二章注册会计师职业规范体系及法律责任注册会计师职业规范体系及法律责任第二节 注册会计师的职业道德规范一、职业道德基本原则n 诚信n 独立n 客观n 专业胜任能力和应有的关注n 保密二、职业道德概念框架 （1）职业道德概念框架的内涵 职业到的概念框架旨在为会员提供解决职业道德问题的思路，要求会员：首先识别对遵循职业道德基本原则的威胁；其次评价已识别威胁的重要程度；最后采取必要的防范措施消除威胁或将其降至可接受水平。职业道德概念框架适用于会员应对威胁职业道德基本原则的各种情形，其目的在于防止注册会计师认为只要守则未明确禁止的情形就是允许的。第二章 注册会计师职业规范体系及法律 第二章第二章注册会计师职业规范体系及法律责任注册会计师职业规范体系及法律责任第二节 注册会计师的职业道德规范（2）对职业道德基本原则的威胁n 自身利益威胁n 自我评价威胁n 过度推介威胁n 密切关系威胁n 外在压力威胁（3）防范措施n 由行业、法律法规或监管机构规定的防范措施n 工作环境中的防范措施 第二章 注册会计师职业规范体系及法律 第二章第二章注册会计师职业规范体系及法律责注册会计师职业规范体系及法律责任任第二节 注册会计师的职业道德规范（4）道德冲突的解决n 相关事实n 涉及的道德问题n 与所涉事项相关的职业道德基本原则n 建立的内部程序n 可供选择的措施三、注册会计师对职业道德概念的具体运用（1）对职业道德基本原则产生威胁的具体情形n 产生自身利益威胁的情形n 产生自我评价威胁的情形n 产生过度推介威胁的情形 n 产生密切关系威胁的情形 n 产生外在压力威胁的情形 第二章 注册会计师职业规范体系及法 第二章第二章注册会计师职业规范体系及法律责注册会计师职业规范体系及法律责任任第二节 注册会计师的职业道德规范（2）对违反职业道德基本原则的防范措施n会计师事务所层面的防范措施n具体业务层面的防范措施 四、非执业会员对职业道德框架的运用（1）对职业道德基本原则产生威胁的具体情形n产生自身利益威胁的情形 n产生自我评价威胁的情形 n产生过度推介威胁的情形 n产生密切关系威胁的情形 n产生外在压力威胁的情形 第二章 注册会计师职业规范体系及法 第二章第二章注册会计师职业规范体系及法律责注册会计师职业规范体系及法律责任任第二节 注册会计师的职业道德规范（2）对违反职业道德基本原则的防范措施n雇佣单位的监督系统或其监督结构n雇佣单位的道德和行为规范n雇佣单位在招聘新员工的过程中，强调招聘优秀员工的重要性n健全的内部控制n恰当的惩戒程序n领导层强调道德行为的重要性，倡导员工以符合道德标准的方式行动n 制定政策和程序监督员工的工作业绩n及时向所有员工沟通雇佣单位的政策和程序及其变化，并就这些政策和程序对员工进行适当的培训和教育n 制定政策和程序，授权和鼓励员工向雇佣单位内部高层沟通他们关切的道德问题，而不必担心受到惩罚n向其他适当人员咨询 第二章 注册会计师职业规范体系及法 第二章第二章注册会计师职业规范体系及法律责注册会计师职业规范体系及法律责任任第三节 审计人员的法律责任一、注册会计师法律责任的成因与种类（1）注册会计师法律责任拓展的社会原因和表现形式n 注册会计师法律责任拓展的社会原因：消费者利益的保护主义兴起；审计保险论的运用；注册会计师对商业领域的参与日渐拓展。n注册会计师法律责任拓展的表现形式：诉讼爆炸；保险危机。（2）导致注册会计师承担法律责任的原因和种类 n 导致注册会计师承担法律责任的原因：违约；过失；欺诈。n 注册会计师承担法律责任的种类 第二章 注册会计师职业规范体系及法 第二章第二章注册会计师职业规范体系及法律责注册会计师职业规范体系及法律责任任第三节 审计人员的法律责任二、注册会计师法律责任的法律规定（1）国外注册会计师法律责任的法律规定n 注册会计师对于客户的责任n 习惯法下注册会计师对于第三者的责任 n 成文法下注册会计师对于第三者的责任（2）中国注册会计师法律责任的法律规定n 法律规定n 司法解释 第二章 注册会计师职业规范体系及法 第二章第二章注册会计师职业规范体系及法律责注册会计师职业规范体系及法律责任任第三节 审计人员的法律责任三、注册会计师法律责任的预防与应对（1）注册会计师行业的应对措施n 增强执业独立性 n 保持职业谨慎 n 严格审计程序 n 加强行业监管 n 反击恶意诉讼n 弥补社会公众期望差距 第二章 注册会计师职业规范体系及法 第二章第二章注册会计师职业规范体系及法律责注册会计师职业规范体系及法律责任任第三节 审计人员的法律责任（2）会计师事务所、注册会计师避免法律诉讼的措施 n 严格遵循职业道德和专业标准的要求n 建立会计师事务所质量控制制度 n 与委托人签订业务约定书n 审慎选择被审计单位 n 深入了解被审计单位的业务 n 提取风险基金或购买责任保险n 聘请熟悉注册会计师法律责任的律师n 招收合格的人员，并予以适当的培训和督导 第二章 注册会计师职业规范体系及法 第三章第三章 审计目标、审计证据与审计工作底稿审计目标、审计证据与审计工作底稿第一节 审计目标一、审计目标及其影响因素（1）审计目标的含义（2）审计目标的影响因素n社会需求是影响审计目标确立的根本因素n审计能力是影响审计目标确立的决定性制约因素 n法律、法庭判决以及会计职业团体制定的审计准则使审计目标得以明确化二、审计目标的演变三、财务报表审计的责任划分（1）被审单位管理层和治理层的责任（2）注册会计师的责任（3）两种责任不能相互取代 第三章 审计目标、审计证据与审计工作 第三章第三章 审计目标、审计证据与审计工作底稿审计目标、审计证据与审计工作底稿第一节 审计目标四、我国财务报表审计的总目标五、审计具体目标（1）具体目标的确定依据（2）被审单位管理层对财务报表的认定n 与各类交易和事项相关的认定n 与期末账户余额相关的认定n 与列报相关的认定（3）一般审计目标 为了更好地设计和执行实质性程序，为搜集审计证据和发表审计意见提供具体的指导，注册会计师可以根据管理层认定设计一般审计目标为：总体合理性、真实性、完整性、所有权、估价、截止、准确性、披露和分类 第三章 审计目标、审计证据与审计工作 第三章第三章 审计目标、审计证据与审计工作底稿审计目标、审计证据与审计工作底稿 第一节 审计目标（4）项目审计目标项目审计目标是指：适用于财务报表具体项目审计所要达到的目标。通常，特定财务报表项目的审计目标是依据管理当局的认定和审计一般目标，针对被审单位具体情况而确定的。它是一般审计目标在个别账户余额的具体化。除非审计人员认为在特定情况下某一个一般审计目标不相关或不重要，否则，每一个一般审计目标至少有一个项目审计目标。具体的审计目标：总是针对被审单位的具体情况而确定的。因此在确定具体目标时，还应充分考虑以下基本因素：被审单位的经营状况；被审单位经济活动的性质；被审单位所属行业的特殊会计实务等。第三章 审计目标、审计证据与审计工作 第三章第三章 审计目标、审计证据与审计工作底审计目标、审计证据与审计工作底稿稿第二节 审计证据一、审计证据的涵义和特征（1）审计证据的涵义中国注册会计师审计准则第1301号审计证据准则中规定，审计证据是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。（2）审计证据的内容财务报表依据的会计记录中含有的信息可用作审计证据的其他信息（4）审计证据的特征审计证据的充分性审计证据的适当性审计证据充分性与适当性的关系充分性和适当性评价的特殊考虑二、审计证据的种类（1）按审计证据的外形特征分类（2）按审计证据的来源分类（3）按审计证据支持审计结论的程度分类 第三章 审计目标、审计证据与审计工 第三章第三章 审计目标、审计证据与审计工作底审计目标、审计证据与审计工作底稿稿三、获取审计证据的程序（1）总体审计程序风险评估程序控制测试 实质性程序（2）具体审计程序 根据我国新发布的审计证据准则中的规定，审计人员可以采用下列具体审计程序获取审计证据：检查记录或文件；检查有形资产；观察；询问；函证；重新计算；重新执行；分析程序。修订后的审计准则中具体审计程序中不包含监盘程序，监盘程序由准则第1311号存货监盘规范。第三节 审计工作底稿一、审计工作底稿的作用二、审计工作底稿的存在形式和内容 第三章 审计目标、审计证据与审计工 第三章第三章 审计目标、审计证据与审计工作底审计目标、审计证据与审计工作底稿稿审计工作底稿可以以纸质、电子或其他介质形式存在。随着信息技术的广泛运用，工作底稿的形式也由传统的纸质介质转换成电子或其它介质，但无论以何种介质存在，会计师事务所都应当针对审计工作底稿设计和实施适当的控制。三、审计工作底稿的编制（1）编制审计工作底稿的目的（2）编制审计工作底稿时应考虑的因素 编制审计工作底稿时注册会计师应当考虑下列因素：n实施审计程序的性质n已识别的重大错报风险n在执行审计工作和评价审计结果时需要做出判断的范围n已获取审计证据的重要程度n已识别的例外事项的性质和范围n当从已执行审计工作或获取审计证据的记录中不易确定结论或结论的基础时，记录结论或结论基础的必要性n使用的审计方法和工具（3）审计工作底稿的要素 四、审计工作底稿的归档 第三章 审计目标、审计证据与审计工第四章第四章审计证据与审计工作底稿审计证据与审计工作底稿第一节 审计证据 一、审计证据的涵义和特征 审计证据是指审计人员为了得到审计结论、形成审计意见而使用的所有信息。包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。(1)审计证据的充分性n项目的性质 n内部控制的性质和强弱 n业务经营性质 n管理层的可信赖程度 n财务状况 n时常更换会计师事务所 (2)审计证据的适当性 n 相关性n 可靠性第四章 审计证据与审计工作底稿 第一节 审计证据 第四章第四章审计证据与审计工作底稿审计证据与审计工作底稿第一节 审计证据 二、审计证据的种类 审计实务中，审计证据的种类繁多，其外在形式、取得方式、取得途径、证明力的强弱均有所不同。对审计证据进行合理、科学地分类，有利于有效地搜集、恰当地使用和评价审计证据。（1）按证据外在形态分类n 实物证据n 书面证据n 口头证据n 环境证据（2）按证据的来源分类n 内部证据 n 外部证据 n 亲知证据 第四章 审计证据与审计工作底稿 第一节 审计证据 第四章第四章审计证据与审计工作底稿审计证据与审计工作底稿第一节 审计证据 三、审计证据的获取、整理与分析（1）获取审计证据的审计程序:风险评估程序、控制测试、实质性程序（2）获取审计证据的具体方法 n 检查记录或文件 n 检查有形资产 n 观察 n 询问 n 函证n 重新计算n 重新执行n 分析程序（3）审计证据的整理与分析（4）审计证据的保管第四章 审计证据与审计工作底稿 第一节 审计证据 第四章第四章审计证据与审计工作底稿审计证据与审计工作底稿第二节 审计工作底稿 一、审计工作底稿概述 （1）审计工作底稿的含义 （2）审计工作底稿的编制目的与要求n提供充分、适当的记录，作为审计报告的基础 n提供证据，证明审计人员按照审计准则的规定执行了审计工作（3）审计工作底稿的性质 二、审计工作底稿的格式、内容和范围（1）确定审计工作底稿的格式、内容和范围所考虑的因素n实施审计程序的性质 n已识别的重大错报风险 n在执行审计工作和评价审计结果时需要作出判断的范围 n已获取审计证据的重要程度 n已识别的例外事项的性质和范围 n当从已执行审计工作或获取审计证据的记录中不易确定结论或结论的基础时，记录结论或结论的基础的必要性n使用的审计方法和工具第四章 审计证据与审计工作底稿 第二节 审计工作底稿 第四章第四章审计证据与审计工作底稿审计证据与审计工作底稿第二节 审计工作底稿 （2）审计工作底稿的要素n被审计单位名称，即财务报表的编制单位 n审计项目名称 n审计过程的记录 n审计标识及其说明 n审计结论 n索引号及页次 n编制者姓名及编制日期 n复核者姓名及复核日期 n其他应说明事项 三、审计工作底稿的归档 （1）审计工作底稿归档工作的性质 （2）审计工作底稿归档的期限 （3）审计工作底稿归档后的变动 （4）审计工作底稿的保存期限 （5）审计工作底稿的复核第四章 审计证据与审计工作底稿 第二节 审计工作底稿 第五章第五章审计计划审计计划第一节 初步业务活动一、初步业务活动的涵义、内容与程序 （1）初步业务活动的涵义 （2）初步业务活动的主要内容与程序二、审计业务约定书 （1）审计业务约定书的定义和作用 （2）审计业务约定书的内容n 审计业务约定书的必备条款n 审计业务约定书的补充条款 （3）签订审计业务约定书之前应做的工作n 明确审计业务的性质和范围n 初步了解被审计单位的基本情况 n 会计师事务所评价专业胜任能力 n 商定审计收费 第五章第五章审计计划审计计划第一节 初步业务活动（4 4）审计业务约定书的分别签定与重新签定n审计业务约定书的分别签定 n审计业务约定书的重新签定 n有迹象表明被审计单位误解审计目标和范围；n需要修改约定条款或增加特别条款；n高级管理人员、董事会或所有权结构近期发生变动；n被审计单位业务的性质或规模发生重大变化；n法律法规的规定；n管理层编制财务报表采用的会计准则和相关会计制度发生变化。第五章第五章审计计划审计计划第二节 审计计划一、总体审计策略 （1）总体审计策略的作用n 确定审计范围 n 确定审计时间 n 确定审计方向 n 指导制定具体审计计划 （2）总体审计策略的内容n 审计业务时间安排 n 影响审计业务的重要因素n 人员安排 n 对专家或有关人士工作的利用 第五 第五章第五章审计计划审计计划第二节 审计计划二、具体审计计划 （1）具体审计计划与总体审计策略的关系 （2）具体审计计划包括的内容三、审计计划的审核和批准n对总体审计计划的审核 n对具体审计计划的审核 四、审计计划的更改五、审计计划应注意的事项 第五 第五章第五章审计计划审计计划第三节 审计重要性一、审计重要性的概念及意义 （1）审计重要性的概念:重要性，是指被审计单位会计报表中错报或漏报的严重程度，这一程度在特定环境下可能影响会计报表使用者的判断或决策。（2）审计重要性的意义n重要性是提高审计效率、保证审计质量的需要 n重要性对指导我国注册会计师审计具有重要的现实意义 n重要性对会计报表审计影响重大 二、审计风险 （1）审计风险概述n审计风险的概念 n审计风险的构成及关系模型 n审计重要性与审计风险的关系 第五 第五章第五章审计计划审计计划第三节 审计重要性（2）重大错报风险n重大错报风险的涵义及分类 n重大错报风险的影响因素 n重大错报风险的应对（3）检查风险三、重要性的运用（1）重要性的运用目的（2）重要性的具体运用n确定审计程序的性质、时间和范围 n评价错报的影响 n确定财务报表层次和各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平 第五第六章第六章风险评估与风险应对风险评估与风险应对第一节 风险评估一、风险评估程序 风险评估首先以了解被审计单位及其环境为基础，目的是为了识别和评估财务报表重大错报风险。为了解被审计单位及其环境而实施的程序称为“风险评估程序”。注册会计师应当依据实施这些程序所获取的信息，评估重大错报风险。（1）询问：这里的询问，是指对被审计单位管理层和内部其他相关人员的询问，它是注册会计师了解被审计单位及其环境的一个重要信息来源。（2）实施分析程序：分析程序是指注册会计师通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。（3）观察和检查：n观察被审计单位的生产经营活动 n检查文件、记录和内部控制手册 n阅读由管理层和治理层编制的报告 n实地察看被审计单位的生产经营场所和设备 n追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程 第六章 风险评估与风险应对第一节 风险评估第六章第六章风险评估与风险应对风险评估与风险应对第一节 风险评估二、了解被审单位及其环境 （1）了解被审单位及其环境的意义 n确定重要性水平。n考虑会计政策的选择和运用是否恰当。n识别需要特别考虑的领域。n确定在实施分析程序时所使用的预期值。n设计和实施进一步审计程序以将审计风险降至可接受的低水平。n评价所获取审计证据的充分性和适当性。（2）了解被审单位及其环境的程度 了解被审计单位及其环境是一个连续和动态地收集、更新与分析信息的过程，贯穿于整个审计过程的始终。注册会计师应当运用职业判断确定需要了解被审计单位及其环境的程度。第六章 风险评估与风险应对第一节 风险评估第六章第六章风险评估与风险应对风险评估与风险应对第一节 风险评估（3）了解被审单位及其环境的内容 注册会计师应当从下列方面了解被审计单位及其环境：行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素；被审计单位的性质；被审计单位对会计政策的选择和运用；被审计单位的目标、战略以及相关经营风险；被审计单位财务业绩的衡量和评价；被审计单位的内部控制。n行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素 n被审计单位的性质 n被审计单位对会计政策的选择和运用 n被审计单位的目标、战略以及相关经营风险n被审计单位财务业绩的衡量和评价n了解被审计单位的内部控制 第六章 风险评估与风险应对第一节 风险评估第六章第六章风险评估与风险应对风险评估与风险应对第一节 风险评估三、评估重大错报风险 （1）识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险 识别和评估重大错报风险的审计程序：在了解被审计单位及其环境的整个过程中识别风险，并考虑各类交易、账户余额、列报；将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系。注册会计师应当将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系；考虑识别的风险是否重大。风险是否重大是指风险造成后果的严重程度考虑识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能性。识别两个层次的重大错报风险：某些重大错报风险可能与特定的各类交易、账户余额、列报的认定相关；某些重大错报风险可能与财务报表整体广泛相关，进而影响多项认定 （2）需要特别考虑的重大错报风险 1 特别风险的含义：作为风险评估的一部分，注册会计师应当运用职业判断，确定识别的风险哪些是需要特别考虑的重大错报风险。第六章 风险评估与风险应对第一节 风险评估第六章第六章风险评估与风险应对风险评估与风险应对第一节 风险评估 2 确定特别风险时应考虑的事项 n风险是否属于舞弊风险。n风险是否与近期经济环境、会计处理方法和其他方面的重大变化有关。交易的复杂程度。n风险是否涉及重大的关联方交易。n财务信息计量的主观程度，特别是对不确定事项的计量存在较大区间。n风险是否涉及异常或超出正常经营过程的重大交易。3 考虑与特别风险相关的控制 了解与特别风险相关的控制，有助于注册会计师制定有效的审计方案予以应对。对特别风险，注册会计师应当评价相关控制的设计情况，并确定其是否已经得到执行。由于与重大非常规交易或判断事项相关的风险很少受到日常控制的约束，注册会计师应当了解被审计单位是否针对该特别风险设计和实施了控制。第六章 风险评估与风险应对第一节 风险评估第六章第六章风险评估与风险应对风险评估与风险应对第一节 风险评估 （3）仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险n作为风险评估的一部分，如果认为仅通过实质性程序获取的审计证据无法将认定层次的重大错报风险降至可接受的低水平，注册会计师应当评价被审计单位针对这些风险设计的控制，并确定其执行情况。n在被审计单位对日常交易采用高度自动化处理的情况下，审计证据可能仅以电子形式存在，其充分性和适当性通常取决于自动化信息系统相关控制的有效性，注册会计师应当考虑仅通过实施实质性程序不能获取充分、适当审计证据的可能性。第六章 风险评估与风险应对第一节 风险评估第六章第六章风险评估与风险应对风险评估与风险应对第二节 风险应对 一、针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施 （1）财务报表层次重大错报风险与总体应对措施 注册会计师应当针对评估的财务报表层次重大错报风险确定下列总体应对措施：n向项目组强调在收集和评价审计证据过程中保持职业怀疑态度的必要性 n分派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专家的工作 n提供更多的督导 n在选择进一步审计程序时，应当注意使某些程序不被管理层预见或事先了解n对拟实施审计程序的性质、时间和范围作出总体修改 （2）增强审计程序不可预见性的方法 注册会计师可以通过增加审计程序提高审计程序的不可预见性，例如：对某些以前未测试的低于设定的重要性水平或风险较小的账户余额和认定实施实质性程序；调整实施审计程序的时间，使其超出被审计单位的预期；采取不同的审计抽样方法，使当年抽取的测试样本与以前有所不同；选取不同的地点实施审计程序，或预先不告知被审计单位所选定的测试地点。第六章 风险评估与风险应对第二节 风险应对 第六章第六章风险评估与风险应对风险评估与风险应对第二节 风险应对（3）财务报表层次重大错报风险以及采取的总体应对措施对拟实施进一步审计 程序的总体方案的影响n财务报表层次重大错报风险难以限于某类交易、账户余额、列报的特点，意味着此类风险可能对财务报表的多项认定产生广泛影响，并相应增加注册会计师对认定层次重大错报风险的评估难度。因此，注册会计师评估的财务报表层次重大错报风险以及采取的总体应对措施，对拟实施进一步审计程序的总体方案具有重大影响。n拟实施进一步审计程序的总体方案包括实质性方案和综合性方案。其中，实质性方案是指注册会计师实施的进一步审计程序以实质性程序为主；综合性方案是指注册会计师在实施进一步审计程序时，将控制测试与实质性程序结合使用。当评估的财务报表层次重大错报风险属于高风险水平（并相应采取更强调审计程序不可预见性、重视调整审计程序的性质、时间和范围等总体应对措施）时，拟实施进一步审计程序的总体方案往往更倾向于实质性方案。第六章 风险评估与风险应对第二节 风险应对 第六章第六章风险评估与风险应对风险评估与风险应对第二节 风险应对 二、进一步审计程序 （1）进一步审计程序的含义：进一步审计程序相对风险评估程序而言，是指注册会计师针对评估的各类交易、账户余额、列报（包括披露，下同）认定层次重大错报风险实施的审计程序，包括控制测试和实质性程序（2）设计进一步审计程序时的考虑因素n风险的重要性 n重大错报发生的可能性 n涉及的各类交易、账户余额和列报的特征n被审计单位采用的特定控制的性质 n注册会计师是否拟获取审计证据 第六章 风险评估与风险应对第二节 风险应对 第六章第六章风险评估与风险应对风险评估与风险应对第二节 风险应对（三）进一步审计程序的性质 1 进一步审计程序的性质的含义：进一步审计程序的性质是指进一步审计程序的目的和类型。其中：进一步审计程序的目的包括通过实施控制测试以确定内部控制运行的有效性，通过实施实质性程序以发现认定层次的重大错报；进一步审计程序的类型包括检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行和分析程序。2 进一步审计程序的性质的选择 在确定进一步审计程序的性质时，注册会计师首先需要考虑的是认定层次重大错报风险的评估结果。因此，注册会计师应当根据认定层次重大错报风险的评估结果选择审计程序。评估的认定层次重大错报风险越高，对通过实质性程序获取的审计证据的相关性和可靠性的要求越高，从而可能影响进一步审计程序的类型及其综合运用。第六章 风险评估与风险应对第二节 风险应对 第六章第六章风险评估与风险应对风险评估与风险应对第二节 风险应对（四）进一步审计程序的时间 1 进一步审计程序的时间的含义 进一步审计程序的时间是指注册会计师何时实施进一步审计程序，或审计证据适用的期间或时点。因此，当提及进一步审计程序的时间时，在某些情况下指的是审计程序的实施时间，在另一些情况下是指需要获取的审计证据适用的期间或时点。2 进一步审计程序的时间的选择 第一个层面是注册会计师选择在何时实施进一步审计程序的问题，第二个层面是选择获取什么期间或时点的审计证据的问题。第一个层面的选择问题主要集中在如何权衡期中与期末实施审计程序的关系；第二个层面的选择问题分别集中在如何权衡期中审计证据与期末审计证据的关系、如何权衡以前审计获取的审计证据和本期审计获取的审计证据的关系。这两个层面的最终落脚点都是如何确保获取审计证据的效率和效果。注册会计师在确定何时实施审计程序时应当考虑的几项重要因素：第六章 风险评估与风险应对第二节 风险应对 第六章第六章风险评估与风险应对风险评估与风险应对第二节 风险应对（四）进一步审计程序的时间 1 进一步审计程序的时间的含义 进一步审计程序的时间是指注册会计师何时实施进一步审计程序，或审计证据适用的期间或时点。因此，当提及进一步审计程序的时间时，在某些情况下指的是审计程序的实施时间，在另一些情况下是指需要获取的审计证据适用的期间或时点。2 进一步审计程序的时间的选择 第一个层面是注册会计师选择在何时实施进一步审计程序的问题，第二个层面是选择获取什么期间或时点的审计证据的问题。第一个层面的选择问题主要集中在如何权衡期中与期末实施审计程序的关系；第二个层面的选择问题分别集中在如何权衡期中审计证据与期末审计证据的关系、如何权衡以前审计获取的审计证据和本期审计获取的审计证据的关系。这两个层面的最终落脚点都是如何确保获取审计证据的效率和效果。注册会计师在确定何时实施审计程序时应当考虑的几项重要因素：控制环境、何时能得到相关信息、错报风险的性质、审计证据适用的期间或时点 第六章 风险评估与风险应对第二节 风险应对 第六章第六章风险评估与风险应对风险评估与风险应对第二节 风险应对 （五）进一步审计程序的范围1 进一步审计程序的范围的含义 进一步审计程序的范围是指实施进一步审计程序的数量，包括抽取的样本量，对某项控制活动的观察次数等。2 确定进一步审计程序的范围时考虑的因素 在确定审计程序的范围时，注册会计师应当考虑下列因素：n 确定的重要性水平。n 评估的重大错报风险。n 计划获取的保证程度。第六章 风险评估与风险应对第二节 风险应对 第六章第六章风险评估与风险应对风险评估与风险应对第二节 控制测试 （1）控制测试的内涵和要求 1 控制测试的含义 控制测试指的是测试控制运行的有效性，这一概念需要与“了解内部控制”进行区分。“了解内部控制”包含两层含义：一是评价控制的设计；二是确定控制是否得到执行。测试控制运行的有效性与确定控制是否得到执行所需获取的审计证据是不同的。2 控制测试的要求 作为进一步审计程序的类型之一，控制测试并非在任何情况下都需要实施。当存在下列情形之一时，注册会计师应当实施控制测试：一是在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的；二是仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据。第六章 风险评估与风险应对第二节 控制测试第六章第六章风险评估与风险应对风险评估与风险应对第二节 控制测试 （2）控制测试的性质 n询问：注册会计师可以向被审计单位适当员工询问，获取与内部控制运行情况相关的信息。n观察：观察是测试不留下书面记录的控制（如职责分离）的运行情况的有效方法。n检查：对运行情况留有书面证据的控制，检查非常适用。n重新执行：通常只有当询问、观察和检查程序结合在一起仍无法获得充分的证据时，注册会计师才考虑通过重新执行来证实控制是否有效运行。n穿行测试：除了上述四类控制测试常用的审计程序以外，实施穿行测试也是一种重要的审计程序。第六章 风险评估与风险应对第二节 控制测试第六章第六章风险评估与风险应对风险评估与风险应对第二节 控制测试 （3）控制测试的时间 n控制测试的时间的含义 n控制测试时间的确定 （4）控制测试的范围：控制测试的范围的涵义；确定控制测试范围应考虑的因素 四、实质性程序 （1）实质性程序的内涵 实质性程序的含义：实质性程序是指注册会计师针对评估的重大错报风险实施的直接用以发现认定层次重大错报的审计程序。因此，注册会计师应当针对评估的重大错报风险设计和实施实质性程序，以发现认定层次的重大错报。实质性程序包括对各类交易、账户余额、列报的细节测试以及实质性分析程序第六章 风险评估与风险应对第二节 控制测试第六章第六章风险评估与风险应对风险评估与风险应对第二节 控制测试 实质性程序包含的审计程序 注册会计师实施的实质性程序应当包括下列与财务报表编制完成阶段相关的审计程序：n将财务报表与其所依据的会计记录相核对。n检查财务报表编制过程中作出的重大会计分录和其他会计调整 （2）实质性程序的性质 实质性程序的性质的含义：实质性程序的性质，是指实质性程序的类型及其组合。前已述及，实质性程序的两种基本类型包括细节测试和实质性分析程序。实质性程序的性质的选择：由于细节测试和实质性分析程序的目的、技术手段存在一定差异，因此各自有不同的适用领域。注册会计师应当根据各类交易、账户余额、列报的性质选择实质性程序的类型。第六章 风险评估与风险应对第二节 控制测试第六章第六章风险评估与风险应对风险评估与风险应对第二节 控制测试 （3）实质性程序的时间 实质性程序的时间涵义：实质性程序的时间也包含两层含义：一是何时实施实质性程序；二是实质性程序获取证据所适用的时点或期间。实质性程序的时间选择：对于是否在期中实施实质性程序。注册会计师应当考虑的因素有：控制环境和其他相关的控制；实施审计程序所需信息在期中之后的可获得性；实质性程序的目标。如果针对某项认定实施实质性程序的目标就包括获取该认定的期中审计证据（从而与期末比较），注册会计师应在期中实施实质性程序；评估的重大错报风险。（4）实质性程序的范围 确定实质性程序的范围时，注册会计师应考虑因素是：评估的认定层次重大错报风险和实施控制测试的结果。注册会计师评估的认定层次的重大错报风险越高，需要实施实质性程序的范围越广。如果对控制测试结果不满意，注册会计师应当考虑扩大实质性程序的范围。第六章 风险评估与风险应对第二节 控制测试 第七章第七章审计抽样审计抽样第一节 审计抽样的基本原理一、选取测试项目的方法 选取测试项目旨在帮助注册会计师确定实施审计程序的范围。在设计审计程序时，注册会计师应当确定选取测试项目的适当方法。注册会计师可以使用的方法，包括选取全部项目、选取特定项目和审计抽样。注册会计师可以根据与所测试认定有关的重大错报风险和审计效率的要求，单独或综合使用选取测试项目的方法，以获取充分、适当的审计证据，实现审计程序的目标。（1）选取全部项目测试 选取全部项目是指对总体中的全部项目进行检查。存在特别风险且其他方法未提供充分、适当的审计证据某类交易或账户余额中所有项目可能单个金额不大但存在特别风险，则注册会计师也可能需要测试所有项目。存在特别风险的项目主要包括：（1）管理层高度参与的，或错报可能性较大的交易事项或账户余额；（2）非常规的交易事项或账户余额，特别是与关联方有关的交易或余额；（3）长期不变的账户余额，如滞销的存货余额或账龄较长的应收账款余额；（4）可疑的或非正常的项目，或明显不规范的项目；（5）以前发生过错误的项目；（6）期末人为调整的项目；（7）其他存在特别风险的项 第七章 审计抽样 第七章第七章审计抽样审计抽样第一节 审计抽样的基本原理一、选取测试项目的方法 选取测试项目旨在帮助注册会计师确定实施审计程序的范围。在设计审计程序时，注册会计师应当确定选取测试项目的适当方法。注册会计师可以使用的方法，包括选取全部项目、选取特定项目和审计抽样。注册会计师可以根据与所测试认定有关的重大错报风险和审计效率的要求，单独或综合使用选取测试项目的方法，以获取充分、适当的审计证据，实现审计程序的目标。（1）选取全部项目测试n 总体由少量的大额项目构成。n 存在特别风险且其他方法未提供充分、适当的审计证据某类交易或账户余额中所有项目可能单个金额不大但存在特别风险，则注册会计师也可能需要测试所有项目。n 由于信息系统自动执行的计算或其他程序具有重复性，对全部项目进行检查符合成本效益原则。注册会计师可运用计算机辅助审计技术选取全部项目进行测试。第七章 审计抽样 第七章第七章审计抽样审计抽样第一节 审计抽样的基本原理（2）选取特定项目测试选取特定项目是指对总体中的特定项目进行针对性测试。根据对被审计单位的了解、评估的重大错报风险以及所测试总体的特征等，注册会计师可以确定从总体中选取特定项目进行测试。选取的特定项目可能包括：n 大额或关键项目；n 超过某一金额的全部项目；n 被用于获取某些信息的项目；n 被用于测试控制活动的项目。（3）审计抽样 审计抽样的概念：审计抽样是指注册会计师对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序，且所有项目都有机会被选取。审计抽样使注册会计师能够获取和评价与被选取项目的某些特征有关的审计证据，以形成或帮助形成对总体的结论。第七章 审计抽样 第七章第七章审计抽样审计抽样第一节 审计抽样的基本原理 审计抽样的特征 审计抽样应当具备三个基本特征：n 对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序；n 所有抽样单元都有被选取的机会；n 审计测试的目的是为了评价该账户余额或交易类型的某一特征。审计抽样的适用范围 审计抽样并非在所有审计程序中都可使用。有些审计程序可以使用审计抽样，有些审计程序则不宜使用审计抽样。风险评估程序通常不涉及使用审计抽样。当控制的运行留下轨迹时，注册会计师可以考虑使用审计抽样实施控制测试。对这些未留下运行轨迹的控制实施测试时，此时不涉及审计抽样。实质性程序包括对各类交易、账户余额、列报的细节测试，以及实质性分析程序。在实施细节测试时，注册会计师可以使用审计抽样获取审计证据，以验证有关财务报表金额的一项或多项认定，或对某些金额作出独立估计。在实施实质性分析程序时，注册会计师不宜使用审计抽样。第七章 审计抽样 第七章第七章审计抽样审计抽样第一节 审计抽样的基本原理二、抽样风险和非抽样风险 （1）抽样风险n 控制测试中的抽样风险 n 细节测试中的抽样风险 （2）非抽样风险 在审计过程中，可能导致非抽样风险的原因包括下列情况：n 注册会计师选择的总体不适合于测试目标。n 注册会计师未能适当地定义误差，导致注册会计师未能发现样本中存在的偏 差或错报。n 注册会计师选择了不适于实现特定目标的审计程序。注册会计师未能适当地评价审计发现的情况。n 其他原因。第七章 审计抽样 第七章第七章审计抽样审计抽样第一节 审计抽样的基本原理三、统计抽样和非统计抽样 （1）统计抽样与非统计抽样 在对某类交易或账户余额使用审计抽样时，注册会计师可以使用统计抽样方法，也可以使用非统计抽样方法。统计抽样是指同时具备下列特征的抽样方法：n 随机选取样本；n 运用概率论评价样本结果，包括计量抽样风险。（2）统计抽样的两种方法n 属性抽样 n 变量抽样 第七章 审计抽样 第七章第七章审计抽样审计抽样第一节 审计抽样的基本原理四、审计抽样的阶段与步骤 （1）审计抽样的阶段 第一阶段是样本设计阶段，旨在根据测试的目标和抽样总体，制定选取样本的计划。第二阶段是选取样本阶段，旨在按照适当的方法从相应的抽样总体中选取所需的样本，并对其实施检查，以确定是否存在误差。第三阶段是评价样本结果阶段，旨在根据对误差的性质和原因的分析，将样本结果推至总体，形成对总体的结论。（2）审计抽样的步骤：确定测试目标；定义总体与抽样单元；定义误差构成条件；确定审计程序；确定样本规模；选取样本；对样本实施审计程序；分析样本误差、推断总体误差；形成审计结论；记录抽样程序。第七章 审计抽样 第七章第七章审计抽样审计抽样第二节 审计抽样在控制测试中的运用举例一、确定测试目标 注册会计师实施控制测试的目标是提供关于控制运行有效性的审计证据，以支持计划的重大错报风险评估水平。例如，注册会计师实施控制测试的目标是确认现金支付授权控制的运行有效性，以支持对现金账户确定的重大错报风险评估水平。二、定义总体和抽样单元 注册会计师在定义总体时，应当确保总体的适当性和完整性。首先总体应适合于特定的审计目标。在本例中，为发现未得到授权的现金支付，注册会计师应当将所有已支付现