企业所得税汇算清缴暨税收新政课件

房地产企业房地产企业纳税分析纳税分析池州金桥税务师事务所池州金桥税务师事务所企业所得税汇算清缴暨税收新政课件1房地产各开发环节涉税项目简介一、拿地环节涉税处理二、融资环节中涉税处理三、工程建设环节涉税处理四、销售环节涉税处理房地产各开发环节涉税项目简介一、拿地环节涉税处理2一、拿地环节涉税处理1、土地取得方式划拨、招、拍、挂通过“招、拍、挂”的方式从国有土地储备中心拿地是房地产开发企业获取土地资源最主要的一种方式，在这种方式下，拿地的一方，即土地受让方，通常为房地产开发企业，支付土地出让金以获取土地使用权，支付的土地出让金可以完全进入企业所得税和土地增值税的计税成本，作为房地产开发企业，支付的土地出让金还可以计入加计扣除20%的基数，在拿地环节，土地受让方只需支付土地出让金金额4%的契税，签订土地出让合同时交产权转移书据印花税0.05%。一、拿地环节涉税处理1、土地取得方式32、土地出让金付款方式（1）货币资金支付，取得净地最规范和最干净的拿地方式，不会出现纳税风险（2）货币资金支付+非货币资金支付池州市存在多种非货币资金付款方式，如：a、建设基础设施提供给政府b、建设安置房提供给政府c、先全额支付土地出让金，后取得政府土地返还款（3）取得毛地，开发商自己拆迁安置2、土地出让金付款方式4a、建设基础设施提供给政府目前招拍挂制度要求土地以“熟地”出让，但是在经营性用地招标、拍卖、挂牌的实际工作中，大量存在着“毛地”出让的情况，尤其是在企业改革、改制处置土地资产时，这种情况更比比皆是。因此，很多政府部门在招拍挂出让土地后，都会以土地出让金返还的形式，用于开发项目相关城市道路、供水、排水、燃气、热力、防洪等工程建设的补偿。a、建设基础设施提供给政府目前招拍挂制度要求土地以“熟地”出5a、建设基础设施提供给政府案例一、某房地产开发企业通过招拍挂购入土地100亩，与国土部门签订的出让合同价格为10000万元，企业已缴纳10000万元。协议约定：在土地出让金入库后以财政支持的方式给予乙方补助3000万元，用于该项目外城市道路、供水、排水、燃气、热力、防洪等基础设施工程建设。(池州一般是通过城投公司来结算）a、建设基础设施提供给政府案例一、某房地产开发企业通过招拍挂6a建设基础设施提供给政府营业税项目外城市道路、供水、排水、燃气、热力、防洪等基础设施工程所需要支出，按土地出让协议规定，是应该由政府承担的。本案例符合BT（即“建设-移交”）投融资建设模式（以下简称BT模式）的特征。即房地产开发企业将该项目城市道路、供水、排水、燃气、热力、防洪等基础设施工程建设完工后，移交给政府。对此开发企业取得基础设施建设返还款业务BT模式的营业税征收管理：1.无论其房地产开发企业是否具备建筑总承包资质，对房地产开发企业应认定为建筑业总承包方，按建筑业税目征收营业税。2.房地产开发企业取得的返还款，应按全额3000万计算交纳建筑业营业税，并全额开具建安发票。如果协议约定返还款用于项目内开发企业自行承担的城市道路、供水、排水、燃气、热力、防洪等基础设施工程支出，则应按企业取得政府补贴处理，不征收营业税。a建设基础设施提供给政府营业税7a建设基础设施提供给政府所得税本案例企业取得的提供基础设施建设劳务收入3000万元，扣除相对应的成本费用，差额应计入当年的应纳税所得额。土地增值税企业取得的返还款3000万，属于提供基础设施建设劳务收入，不属于转让不动产收入，因此，不征收土地增值税契税企业交纳土地出让金时，就缴纳契税，计税依据为10000万元。企业缴纳的土地出让金10000元全额计入开发成本中的土地征用及拆迁补偿费的金额。a建设基础设施提供给政府所得税本案例企业取得的提供基础8b、建设安置房提供给政府房地产企业承办政府机关、企事业单位的统建房屋属代建性质，一般应具备下列条件：一是与委托方事先签定委托代建合同。二是以委托方的名义办理房屋立项及相关手续。三是与委托方不发生土地使用权和房屋产权的转移。四是房地产企业不垫付资金。具备上述特征，开发企业可就取得的代建手续费缴纳代理环节营业税，否则，应全额按销售不动产缴纳营业税。国税函1998554号池州市现在如果土地不放在开发商名下立项，房屋不能办理房产证，因此，目前我们房地产一般不存在真正意义的代建房。b、建设安置房提供给政府房地产企业承办政9b、建设安置房提供给政府1、土地出让合同及前期征地合作协议约定安置房价款应按协议约定价确认收入营业税计税依据为协议约定价理由：房地产与政府签订的合作协议将安置房作价，挂牌出让的土地也是由政府估价后对外出让的，可以理解为以物易物的非货币性交易，符合公平交易原则，因为政府不可能帮企业低价避税。b、建设安置房提供给政府1、土地出让合同及前期征地合作协议约10b、建设安置房提供给政府2、土地出让合同及前期征地合作协议未约定安置房价款国家税务总局2014年第2号现将纳税人开发回迁安置房有关营业税问题明确如下：纳税人以自己名义立项，在该纳税人不承担土地出让价款的土地上开发回迁安置房，并向原居民无偿转让回迁安置房所有权的行为，按照中华人民共和国营业税暂行条例实施细则（财政部国家税务总局令第52号）第五条之规定，视同销售不动产征收营业税，其计税营业额按财政部国家税务总局令第52号第二十条第一款第（三）项的规定予以核定，但不包括回迁安置房所处地块的土地使用权价款。本公告自2014年3月1日起施行。本公告生效前未作处理的事项，按照本公告规定执行。特此公告。b、建设安置房提供给政府2、土地出让合同及前期征地合作协议未11b、建设安置房提供给政府局令第52号第二十条第一款第（三）按下列公式核定：营业额=营业成本或者工程成本（1成本利润率）（1-营业税税率）公式中的成本利润率，由省、治区、直辖市税务局确定。安徽省成本利润率为15%开发商自行拆迁还房的以前按800交是执行的，安徽省皖地税200044号文件第十一条“关于房屋开发企业动迁还原房的征税问题”，800元是政府指导价，2014年3月1日起不再适用。b、建设安置房提供给政府局令第52号第二十条第一款第（三）按12c、先全额支付土地出让金，后取得政府土地返还款土地返还款的性质必须根据合同约定事项分析判断，如1、土地出让金返还用于建设购买安置回迁房：由政府出资购买回迁房，用于安置动迁户，对房地产开发企业来说，属于销售回迁房行为。2、土地出让金返还用于拆迁（代理拆迁、拆迁补偿）。根据国家税务总局关于政府收回土地使用权及纳税人代垫拆迁补偿费有关营业税问题的通知（国税2009520号）第二条规定：“纳税人受托进行建筑物拆除、平整土地并代委托方向原土地使用权人支付拆迁补偿费的过程中，其提供建筑物拆除、平整土地劳务取得的收入应按照“建筑业”税目缴纳营业税；其代委托方向原土地使用权人支付拆迁补偿费的行为属于“服务业代理业”行为，应以提供代理劳务取得的全部收入减去其代委托方支付的拆迁补偿费后的余额为营业额计算缴纳营业税。”c、先全额支付土地出让金，后取得政府土地返还款土地返还款的性13c、先全额支付土地出让金，后取得政府土地返还款3、土地出让金返还用于企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施。企业将建成的公共配套设施移交给全体业主，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位，不属于视同销售行为。因为开发商通过设定房价，从销售给业主的房款中取得了相应的经济利益。此业务实质上是土地出让金的折扣或折让，应收到的财政返还的土地出让金应冲减“开发成本土地征用费及拆迁补偿费”。c、先全额支付土地出让金，后取得政府土地返还款3、土地出让金14c、先全额支付土地出让金，后取得政府土地返还款4、政府将土地出让金返还企业未注明用途目前土地招拍挂制运作过程中，出于各种考虑，在开发商交纳土地出让金后，政府部门对开发商的进行部分返还，用于企业经营奖励、财政补贴等等。此时房地产企业未发生营业税应税行为，但应于收到返还款的当年计入应纳税所得额。会计处理：营业外收入政府补助c、先全额支付土地出让金，后取得政府土地返还款4、政府将土地15二、融资环节中涉税处理二、融资环节中涉税处理16二、融资环节中涉税处理一、房地产企业向金融机构融资所发生利息费用的处理国家税务总局关于企业所得税若干题目的公告（国家税务总局2011年第34号公告）的规定，企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”，以证明其利息支出的合理性。“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”中，应包括在签订该借款合同当时，本省任何一家金融企业提供同期同类贷款利率情况。该金融企业应为经政府有关部门批准成立的可以从事贷款业务的企业，包括银行、财务公司、信托公司等金融机构。“同期同类贷款利率”是指在贷款期限、贷款金额、贷款担保以及企业信誉等条件基本相同下，金融企业提供贷款的利率。既可以是金融企业公布的同期同类平均利率，也可以是金融企业对某些企业提供的实际贷款利率。二、融资环节中涉税处理一、房地产企业向金融机构融资所发生利息17二、融资环节中涉税处理银行、财务公司、信托公司等金融机构贷款支付的利息应取得利息发票，银行及其他金融组织和借款人(不包括银行同业拆借)所签订的借款合同，单据作为合同使用的，也应按合同贴花。借款合同的计税金额为借款金额。据快易贷了解到，应纳税额=借款金额0.05注：向其他企业或个人借款合同不用贴花二、融资环节中涉税处理银行、财务公司、信托公司等金融机构贷款18二、融资环节中涉税处理二、房地产企业向非金融机构融资所发生利息的处理向一般企业和向个人借款产生的利息支出应取得合法票据（发票）向股东个人借款支付利息，别忘了代扣代缴营业税金及附加、20%的个人所得税。为开发房地产专门借款发生的利息，在房地产开发项目完工前，应计入开发间接费利息核算，完工后应计入财务费用核算。对所得税的影响是只是时间性差异二、融资环节中涉税处理二、房地产企业向非金融机构融资所发生19二、融资环节中涉税处理对土地增值税的影响凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的利息费用，允许在土地增值税清算时据实扣除，必须具备两个条件：一是贷款利率最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额，这里的“商业银行同类同期贷款利率”是指“中国人民银行规定的基准利率和浮动利率”。二是该贷款利息不超过贷款期限的利息部分和不是银行给房地产开发企业加罚的利息。二、融资环节中涉税处理对土地增值税的影响20二、融资环节中涉税处理政策国税函2010220号第三条第（一）项规定：“凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。”这里的“商业银行同类同期贷款利率”是指“中国人民银行规定的基准利率和浮动利率”。关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税字199548号）第八条关于扣除项目金额中的利息支出如何计算问题规定如下：（1）利息的上浮幅度按国家的有关规定执行，超过上浮幅度的部分不允许扣除；（2）对于超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。二、融资环节中涉税处理政策21二、融资环节中涉税处理有金融机构开具利息票据的贷款利息，但不能够按转让房地产项目计算分摊时的处理。国税函2010220号第三条第（二）项规定：“凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用在按取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本金额之和的10%以内计算扣除。”基于此规定，有金融机构开具利息票据的贷款利息，但不能够按转让房地产项目计算分摊时，在土地增值税清算时，该贷款利息不能据实扣除，只能与管理费用和营业费用一起作为开发费用，在取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本金额之和的10%以内计算扣除。二、融资环节中涉税处理有金融机构开具利息票据的贷款利息，但不22二、融资环节中涉税处理案例分析二：某开发项目取得土地使用权成本为20000万元，开发成本10000万元，其中，开发成本开发间接费用中列支利息支出200万元。项目开发期间的财务费用利息支出为100万元，其中向关联企业借入资金的利息支出为60万元，借款利率不超过同期同类银行贷款利率。假定该开发项目所在省规定的开发费用计算扣除比例分别两种情况为5%或10%。请分析该利息费用在土地增值税清算中的税务处理。二、融资环节中涉税处理案例分析二：23二、融资环节中涉税处理分析根据国税函2010220号第三条第（四）项规定：土地增值税清算时，已经计入房地产开发成本的利息支出，应调整至财务费用中计算扣除。因此，利息支出不可以作为开发成本直接扣除，也不允许加计扣除，故可以作为土地增值税扣除项目的开发成本为20000+10000200=29800（万元）。按照第一种方法计算可扣除开发费用=（200+10060）+（20000+10000200）5%=1730（万元）按照第二种方法计算可扣除开发费用=（20000+10000200）10%=2980（万元）。二、融资环节中涉税处理分析24二、融资环节中涉税处理国税函2010220号号文规定，开发企业不得同时使用上述两种方法，即不得将可扣除的开发费用计算为：（200+10060）+（20000+10000200）10%=3220（万元）。二、融资环节中涉税处理国税函2010220号号文规定，开25三、工程建设环节涉税处理（一）“甲供材”的营业税和企业所得税风险控制（二）施工方销售自产货物并同时提供建筑业劳务的确定（三）开发间接费用的确定（四）公共配套设施费用的确定（五）土地闲置费的扣除问题（六）质量保证金的扣除问题三、工程建设环节涉税处理26成本、费用扣除的税务处理当期各项支出成本预提、待摊费用期间费用直接成本间接成本共同成本完工成本对象在建成本对象未建成本对象已销开发产品未销开发产品固定资产开发成本（6项费用）主营业务成本成本、费用扣除的税务处理当期各项支出成本预提、待摊费用期间费27成本核算过程开发成本1.土地征用及拆迁补偿费2.前期工程费3.建筑安装工程4.基础设施费5.公共配套设施费6.开发间接费用2024/5/1628实际发生的各项支出成本期间费用直接成本间接成本未建在建已完工（开发产品）成本核算过程2023/8/328实际发生的各项支出成本期间费28三、工程建设环节涉税处理一、“甲供材”的营业税和企业所得税风险控制三、工程建设环节涉税处理一、“甲供材”的营业税和企业所得税29（一）“甲供材”的涉税处理“甲供材”的营业税风险体现在施工方，没有就甲方提供给其进行施工的材料所含的价格没有并入营业额申报缴纳营业税。由于“甲供材”中的建筑材料是建设方或甲方购买的，建筑材料供应商肯定把材料发票开给了甲方，甲方然后把购买的建筑材料提供给施工企业用于工程施工，在实践中，大部分施工企业就“甲供材”部分没有向甲方开具建安发票而漏了营业税。（一）“甲供材”的涉税处理“甲供材”的营业税风险体现在施工方30（一）“甲供材”的涉税处理根据中华人民共和国营业税暂行条例实施细则（财政部国家税务总局第52号令）第十六条的规定，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。基于此规定，除了装饰劳务以外的建筑业的“甲供材”，但不包括建设方或甲方提供的设备的价款，需要并入施工方的计税营业额征收营业税，否则存在漏报建筑业营业税的税收风险。（一）“甲供材”的涉税处理根据中华人民共和国营业税暂行条31（一）“甲供材”的涉税处理基于以上规定，房地产企业自己采购安装设备和装修材料，委托安装企业和装修企业进行施工，则房地产企业可以凭设备和装修材料的销售发票进行开发成本并可以在土地增值税前扣除，而且可以加计20%扣除，不需要施工企业开具建安发票，只需要施工企业就安置和装修劳务部分开具建安发票即可。如果安装和装修企业对设备和装修材料实行包工包料，则施工方必须向房地产企业就设备和装修材料以及安装和装修劳务开具建安发票（一）“甲供材”的涉税处理32（一）“甲供材”的涉税处理材料与设备的界定财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知（财税200316号）第三条第（十三）项曾规定：通信线路工程和输送管道工程所使用的电缆、光缆和构成管道工程主体的防腐管段、管件（弯头、三通、冷弯管、绝缘接头）、清管器、收发球筒、机泵、加热炉、金属容器等物品均属于设备，其价值不包括在工程的计税营业额中。其他建筑安装工程的计税营业额也不应包括设备价值安徽省地方税务局关于明确建筑业中设备与材料范围划分问题的通知皖地税(1999)266号中华人民共和国建设工程计价设备材料划分标准（GB/T50531-2009）。（一）“甲供材”的涉税处理材料与设备的界定33（一）“甲供材”的涉税处理甲供材会计处理购进甲供材时借：原材料（商品销售发票）贷：相关科目乙方领用时：借：开发成本建筑安装费贷：预付账款乙方风险：房地产企业补交建筑安装业营业税。（一）“甲供材”的涉税处理甲供材会计处理34（一）“甲供材”的涉税处池州目前处理方法由房地产企业承担税金，乙方代开材料款建筑安装业发票会计处理：冲销甲供材计入开发成本部分借：开发成本（建筑安装业发票）贷：开发成本房地产企业账面处理完美了，但给建筑公司留下了后遗症（一）“甲供材”的涉税处池州目前处理方法35（二）施工方销售自产货物并同时提供建筑业劳务国家税务总局关于纳税人销售自产货物并同时提供建筑业劳务有关税收问题的公告（国家税务总局2011年公告第23号）规定：“自2011年5月1日起，纳税人销售自产货物同时提供建筑业劳务，须向建筑业劳务发生地主管地方税务机关提供其机构所在地主管国家税务机关出具的本纳税人属于从事货物生产的单位或个人的证明。建筑业劳务发生地主管地方税务机关根据纳税人持有的证明，按本公告有关规定计算征收营业税。（二）施工方销售自产货物并同时提供建筑业劳务国家税务总局关36（二）施工方销售自产货物并同时提供建筑业劳务一、园林绿化工程中的绿化费用的确定1、有苗圃基地的园林绿化企业承包房地产公司的绿化工程对于拥有苗圃基地的园林绿化企业，在外承接绿化工程后，先用自己基地的自产树苗和花卉进行栽种，不足苗木部分再从外部购进加以补充。例如：一项绿化合同总金额为500万，其中自产苗木款为180万，外购苗木款为100万，提供场地平整及绿化施工费等合计为220万。根据营业税暂行条例实施细则第六条、第七条规定，该园林公司销售的外购林木应与绿化工程费一并按“建筑业其他工程作业”缴纳营业税，（100万+220万）3%=9.6万。而销售的自产林木、花卉的180万应单独缴纳增值税。同时根据增值税暂行条例第十五条第（一）项规定，农业生产者销售自产农业产品免征增值税，这里免征范围在财政部、国家税务总局关于印发农业产品征税范围注释的通知（财税199552号）文件中做了明确界定。（二）施工方销售自产货物并同时提供建筑业劳务一、园林绿化工程37（二）施工方销售自产货物并同时提供建筑业劳务林木、花卉分别属于财税199552号文件中“植物类”中的“林业产品”和“其他植物”，因此，该园林公司销售的自产林木、花卉可享受免征增值税。房地产公司以180万的免增值税发票和320万元的建安发票进开发成本时，必须还具备以下两个条件：一是房地产公司与园林绿化企业必须签订提供绿化劳务（建筑业劳务）同时销售自产货物的合同；二是园林绿化企业向其机构所在地主管国税机关出具的“从事货物生产证明”（复印件）盖章给房地产企业。（二）施工方销售自产货物并同时提供建筑业劳务林木、花卉分别属38（二）施工方销售自产货物并同时提供建筑业劳务2、无苗圃基地的园林绿化企业绿化工程如果无苗圃基地的园林绿化企业承包房地产企业的园林绿化工程，则必须向房地产企业全额开建安发票。（二）施工方销售自产货物并同时提供建筑业劳务2、无苗圃基地39（二）施工方销售自产货物并同时提供建筑业劳务一、门窗加工安装二、玻璃幕墙的销售及安装要求：一是房地产公司与施工企业必须签订提供建筑业劳务同时销售自产货物的合同；合同必须分别明确提供建筑业劳务和销售自产货物的金额。二是施工企业向其机构所在地主管国税机关出具的“从事货物生产证明”（复印件）盖章给房地产企业。（二）施工方销售自产货物并同时提供建筑业劳务一、门窗加工安装40（三）开发间接费用的确定一.房地产企业“开发间接费用”的税收规定中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则（财法字【1995】第006号）第九条规定：“开发间接费用，是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。”基于此规定，房地产企业的开发间接费用是为直接组织、管理开发项目所发生的列举的八项费用。如果不是该八项费用，但与直接组织和管理项目有关所发生的其他费用，例如，与项目相关的其他费用如职工教育经费、通讯费、交通差旅费、租赁费、管理服务费、样板间支出、利息支出、保安费用等，在进行土增税清算时，能否扣除呢？要视具体情况而定。（三）开发间接费用的确定一.房地产企业“开发间接费用”的税收41（三）开发间接费用的确定国家税务总局关于印发房地产开发经营业务企业所得税处理办法的通知（国税发200931号）第27条第（六）项规定：“开发间接费。指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。（比土地增值税的开发间接费用多了两项：工程管理费和项目营销设施建造费。（三）开发间接费用的确定国家税务总局关于印发房地产开发经营42（三）开发间接费用的确定在实际工作中，往往以是否设立现场管理机构为依据进行划分，如果开发产品不建现场机构，而由公司定期或不定期地派人到开发现场组织其开发建设活动，其所发生的费用可直接并入企业的管理费用。若企业建立现场管理机构，则所发生的费用计处开发间接费用中，开发间接费用科目用于核算企业内部独立核算单位为开发产品而发生的各项间接费用（三）开发间接费用的确定在实际工作中，往往以是否设立43（三）开发间接费用的确定二、房地产开发企业临时设施的税务处理1.临时设施的所得税的处理根据房地产开发经营业务企业所得税处理办法（国税发200931号）规定在结算计算成本时，项目基建临时设施可通过“前期工程费临时设施”核算，项目营销设施可通过“开发间接费项目营销设施”进行归集。国税发200931号第二十六条（一）项以可否销售原则确定计税成本对象规定：开发产品能够对外经营销售的，应作为独立的计税成本对象进行成本核算；不能对外经营销售的，可先作为过渡性成本对象进行归集，然后再将其相关成本摊入能够对外经营销售的成本对象。因此，对于这些临时性辅助设施不作为计税成本核算对象出现，应作为过渡成本处理。（三）开发间接费用的确定二、房地产开发企业临时设施的税务处理44（三）开发间接费用的确定2.临时性设施的房产税处理（1）各种工棚、材料棚、休息棚和办公室、食堂、茶炉房、汽车房等临时性房屋的房产税处理在施工期间是免征房产税的，如果基建工程结束以后，施工企业将这种临时性房屋交还或者估价转让给基建单位的，应当从基建单位接收的次月起，依照规定征收房产税。或者这些临时性房屋是基建单位自已出资建造，只要基建工程结束以后还在使用的，就应该依照规定征收房产税。（三）开发间接费用的确定2.临时性设施的房产税处理45（三）开发间接费用的确定（二）售楼部、样板间支出的处理：具体情况而定第一，对于租用房屋装修为样板间，其装修支出应作为销售费用，不能在土地增值税前扣除，计征土地增值税时作纳税调整。第二，对于开发商品装修为样板间，并在以后年度销售，其装修费支出应作为“建安费”科目核算，根据具体情况将计入开发间接费的样板间的装修费用调整到建安费科目核算，与销售精装修商品房核算一致。第三，对于开发商品装修为样板间，但在以后年度不销售作为固定资产入账，则相关的装修费应计入固定资产价值，其折旧作为期间费用入账，不能作为土地增值税前扣除。所以，样板间支出只有在销售完成后，才能确定是否可以扣除。（三）开发间接费用的确定（二）售楼部、样板间支出的处理：具体46（三）开发间接费用的确定三、房地产开发企业临时设施的财务处理由于房地产企业的临时性设施一次性支出金额较大，并且临时性设施均不构成最终开发产品实体，也没有分摊占地面积的土地成本，根据收入与费用匹配的原则，应进行分期摊销，因此，对于临时性设施的建造成本，实际发生时直接计入开发成本，会计处理是：（三）开发间接费用的确定三、房地产开发企业临时设施的财务处理47（三）开发间接费用的确定借：开发间接费项目营销设施（售楼部/样板间）贷：银行存款或借：前期工程费临时设施（工地上各种工棚、材料棚、休息棚和办公室、食堂、茶炉房、汽车房等临时性设施）贷：银行存款将来开发产品销售时，作为共同成本予以分配转出。（三）开发间接费用的确定48（三）开发间接费用的确定四、其他费用的处理（1）模型制作费：不可以在土地增值税前扣除一般模型是为销售而制作的，属于销售费用，不能计入开发间接费。（2）职工教育经费和业务招待费：不可以在土地增值税前扣除按会计制度相关规定，职工教育经费、业务招待费，不能直接归集于开发产品的成本，作为期间费用核算，其原理与印花税税收处理一致，按会税会计科目适用错误调整。（三）开发间接费用的确定四、其他费用的处理49（四）公共配套设施费用的确定公共配套设施费是指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。（四）公共配套设施费用的确定50（四）公共配套设施费用的确定1.产权归开发商所有的配套设施，要单独核算成本。国税发200931号文第十七条规定，企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，按以下规定进行处理：（1）属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。（四）公共配套设施费用的确定1.产权归开发商所有的配套设施51（四）公共配套设施费用的确定（2）属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。配套设施的权属一直是税务检查的重点，特别是产权归开发商所有的会所，要单独核算成本，在做汇算清缴的时候一定要纳税调增。（四）公共配套设施费用的确定（2）属于营利性的，或产权归企业52（四）公共配套设施费用的确定2.国税发200931号文第十八条规定，企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本，其中，由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本，抵扣后的差额应调整当期应纳税所得额。（四）公共配套设施费用的确定2.国税发200931号文53（四）公共配套设施费用的确定一般来说即使国家给与经济补偿，也不会超过建造成本，例如：某企业建造一个派出所，耗资300万元，建成后无偿移交给国家，国家给予补偿100万元，该派出所为三个成本对象服务，按说应当对（300-100=200万元）在三个成本对象间作为公共配套设施进行分摊，税法规定200万元直接在移交当期在所得税前扣除，实际上是对企业的一种优惠处理，企业已经为国家作出了贡献，就直接在所得税前扣除算了。（四）公共配套设施费用的确定一般来说即使国家给与经济补偿，54（四）公共配套设施费用的确定3.地下人防建设的停车场为公共配套国税发200931号文第三十三条企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。由于对地下基础设施建造的停车场所，其成本很难估计，所以即使没有销售，也不再保留成本。33条对此问题做了简化处理，即：地下基础设施无论是否对外销售，均作为公共配套设施一次性进入开发成本。等到停车场所以后出租或者出售的时候，一次性作为收入处理，但是，不能再次结转成本，即无成本同其配比。（四）公共配套设施费用的确定3.地下人防建设的停车场为公共55（四）公共配套设施费用的确定4.多个（或分期）项目共同发生的公共配套设施费，应按项目合理分摊。根据国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知（国税发2006187号）的相关规定，房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施，按以下原则处理：（四）公共配套设施费用的确定4.多个（或分期）项目共同发生564.多个（或分期）项目共同发生的公共配套设施费，应按项目合理分摊。（1）建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除；（2）建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除；（3）建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。4.多个（或分期）项目共同发生的公共配套设施费，应按项目合57（四）公共配套设施费用的确定5.公共配套设施费用可以预提。（仅适用企业所得税）国税发200931第三十二条（二）规定：“公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。”（四）公共配套设施费用的确定5.公共配套设施费用可以预提。58（四）公共配套设施费用的确定开发产品预提的配套设施费的计算，一般可按以下公式进行：某项开发产品预提的配套设施费=该项开发产品预算成本（或计划成本）配套设施费预提率配套设施费预提率=该配套设施的预算成本（或计划成本）应负担该配套设施费各开发产品的预算成本（或计划成本）合计100%式中应负担配套设施费的开发产品一般应包括开发房屋、能有偿转让在开发小区内开发的大配套设施。（四）公共配套设施费用的确定开发产品预提的配套设施费的计算59（五）、土地闲置费的问题闲置土地处置办法（国土资源部令1999第5号）第二条规定，闲置土地是指土地使用者依法取得土地使用权后，未经原批准用地的人民政府同意，超过规定的期限未动工开发建设的建设用地。具有下列情形之一的，可以认定为闲置土地：（一）国有土地有偿使用合同或者建设用地批准书未规定动工开发建设日期，自国有土地有偿使用合同生效或者土地行政主管部门建设用地批准书颁发之日起满1年未动工开发建设的；（二）已动工开发建设，但开发建设的面积占应动工开发建设总面积不足1/3，或者已投资额占总投资额不足25%，且未经批准中止开发建设连续满1年的；（三）法律、行政法规规定的其他情形。（五）、土地闲置费的问题60（五）、土地闲置费的问题土地闲置费用的收费标准闲置土地处置办法规定：对于在城市规划区范围内，以出让等有偿使用方式取得土地使用权进行房地产开发的闲置土地，超过出让合同约定的动工开发日期满1年未动工开发的，可以征收相当于土地使用权出让金20%以下的土地闲置费；满2年未动工开发时，可以无偿收回土地使用权。目前，各地方政府均制定了具体的实施办法。土地闲置费根据土地性质按照不同类别比例收取。（五）、土地闲置费的问题土地闲置费用的收费标准61（五）、土地闲置费的问题土地闲置费用的税务处理房地产企业如果发生了土地闲置费用，在进行企业所得税和土地增值税处理时，需要注意两者的区别。（1）土地增值税的处理国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知（国税函2010220号）规定，房地产企业逾期开发缴纳的土地闲置费不得扣除。（五）、土地闲置费的问题土地闲置费用的税务处理62（五）、土地闲置费的问题（2）企业所得税的处理国税发200931号第二十二条规定，企业因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按有关规定在税前扣除。第二十七条规定，开发产品计税成本支出土地征用费及拆迁补偿费指为取得土地开发使用权（或开发权）而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。（五）、土地闲置费的问题（2）企业所得税的处理63（六）质量保证金的扣除问题国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知（国税函2010220号）第二条规定：“房地产开发企业在工程竣工验收后，根据合同约定，扣留建筑安装施工企业一定比例的工程款，作为开发项目的质量保证金，在计算土地增值税时，建筑安装施工企业就质量保证金对房地产开发企业开具发票的，按发票所载金额予以扣除；未开具发票的，扣留的质保金不得计算扣除。”（六）质量保证金的扣除问题64（七）土地增值税清算中成本费用的分配一、土地增值税清算中土地成本的分配中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则（财法字19956号）的第九条规定：“纳税人成片受让土地使用权后，分期分批开发、转让房地产的，其扣除项目金额的确定，可按转让土地使用权的面积占总面积的比例计算分摊，或按建筑面积计算分摊，也可按税务机关确认的其他方式计算分摊。”（七）土地增值税清算中成本费用的分配一、土地增值税清算中土地65（七）土地增值税清算中成本费用的分配二、土地增值税清算中共同成本费用的分配国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知（国税发2006187号）第四条第（五）项规定：“属于多个房地产项目共同的成本费用，应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法，计算确定清算项目的扣除金额。”（七）土地增值税清算中成本费用的分配二、土地增值税清算中共同66（七）土地增值税清算中成本费用的分配根据以上政策规定和税收征管实践来看，税务部门在对房地产开发企业同一项目不同类型的房地产进行土地增值税清算时，其相关成本费用的分摊方法主要有三种：一是可售建筑面积百分比法。二是占地面积百分比法。三是税务机关确认的其他合理的方法（暂无统一规定）。（七）土地增值税清算中成本费用的分配根据以上政策规定和税收征67（七）土地增值税清算中成本费用的分配案例分析三：某房地公司土地增值税清算中土地成本的分配某房地产开发公司在一块20000平方米的土地上进行房地产开发，其取得土地使用权所支付的金额为2000万元。该房地产公司在这块土地上建了两幢楼。一幢为普通住宅，占地面积（包括周围的道路及绿地等）12000平方米，建筑面积20000平方米，普通住宅已出售完毕；一幢为写字楼，占地面积（包括周围道路及绿地等）8000平方米，建筑面积为30000平方米，写字楼尚未转让。请分析普通住宅的土地成本应如何分配？（七）土地增值税清算中成本费用的分配案例分析三：68（七）土地增值税清算中成本费用的分配分析：在计算普通住宅应分摊的土地使用权金额时，1.按普通住宅占地面积占总占地面积的比例分摊，普通住宅应分摊的土地使用权金额为：12000200002000=1200（万元）。2.按普通住宅可售建筑面积占总可售建筑面积的比例分摊，普通住宅应分摊的土地使用权金额为：20000（2000030000）2000=800（万元）。两种分摊方法之间的差异高达400万元。（七）土地增值税清算中成本费用的分配分析：69（七）土地增值税清算中成本费用的分配由于土地成本是房地产企业加计扣除费用和开发费用计提基数的重要组成部分，不同的分摊方法将再次放大这种差异。仍以上例为例，在假定利息费用不能据实扣除的情况下，最终整个扣除项目总差异高达400（1+20%加计扣除比例+10%开发费用）=4001.3=520万元。本案例中房地产公司有两种分配方法可以选择，实际操作中应按两种方法分别算出土地增值税，比较后再作选择。（七）土地增值税清算中成本费用的分配由于土地成本是房地产企70（四）销售环节涉税处理一、房地产预收的诚意金、订金、定金的处理二、房地产企业与业主间违约金的处理三、卖精装房送家电、家俱的涉税分析四、商铺包（返）租销售的问题五、转让人防设施的税务处理六、地下停车库的涉税处理七、租金收入的问题八、代收费的税务处理九、销售收入与预售收入的划分是否正确（四）销售环节涉税处理一、房地产预收的诚意金、订金、定金的处71销售环节涉税处理一、房地产预收的诚意金、订金、定金的处理（一）订金（保证金、诚意金、VIP卡）的税务处理订金、诚意金均不属于建立在购房合同上的预收款性质，在合同签订日之前，此时企业所得税、营业税应税行为尚未成立，不应作为预收账款征收销售不动产营业税和企业所得税。订金暂时可以记在“其他应付款”。但是，一签合同，订金（保证金、诚意金、VIP卡）马上要从其他应付款转到预收账款缴企业所得税和营业税。签了合同还把诚意金放在其他应付款是错误的，这也是税务机关检查的重点。销售环节涉税处理一、房地产预收的诚意金、订金、定金的处理72一、房地产预收的诚意金、订金、定金的处理（二）预收定金必须要交企业所得税和营业税。所谓“定金”，其法律定义是指合同当事人为保证合同履行，由一方当事人预先向对方交纳一定数额的钱款，即有合同为前提，没有合同即不可定义为“定金”。依据合同法相关规定，一方违约时，双方有约定的按照约定执行；如果无约定，销售者违约时，“定金”双倍返还；消费者违约时，“定金”不返还。“定金”的总额不得超过合同标的的20%.定金具有担保性质。根据关于印发的通知（国税函发1995156号）文件18条规定，此项规定所称预收款，包括预收定金。因此，预收定金的营业税纳税义务发生时间为收到预收定金的当天。一、房地产预收的诚意金、订金、定金的处理73一、房地产预收的诚意金、订金、定金的处理建设部关于进一步整顿规范房地产交易秩序的通知（建住房2006166号）明确规定：未取得商品房预售许可证的项目，房地产开发企业不得非法预售商品房，也不得以认购（包括认订、登记、选号等）、收取预定款性质费用等各种形式变相预售商品房。实际操作中，还是存在房地产企业收诚意金的业务一、房地产预收的诚意金、订金、定金的处理建设部关于进一步整74二、房地产企业与业主间违约金的处理（二）个人在购房时从房产公司取得的违约金或赔偿金的个人所得税处理。国家税务总局关于个人取得解除商品房买卖合同违约金征收个人所得税问题的批复（国税函2006865号）规定：“商品房买卖过程中，有的房地产公司因未协调好与按揭银行的合作关系，造成购房人不能按合同约定办妥按揭贷款手续，从而无法缴纳后续房屋价款，致使房屋买卖合同难以继续履行，房地产公司因双方协商解除商品房买卖合同而向购房人支付违约金。根据个人所得税法的有关规定，购房个人因上述原因从房地产公司取得的违约金收入，应按照“其他所得”应税项目缴纳个人所得税，税款由支付违约金的房地产公司代扣代缴。”二、房地产企业与业主间违约金的处理（二）个人在购房时从房产公75二、房地产企业与业主间违约金的处理二、房地产企业与业主间违约金的处理（一）房地产企业收取业主违约金的营业税处理。分两种情况：继续履行合同财税200316号单位和个人提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产时，因受让方违约而从受让方取得的赔偿金收入，应并入营业额中征收营业税。不再继续履行合同房地产公司收取的定金违约金。房地产公司虽然收取但没有发生销售不动产行为，因此这部分定金是不需要营业税（没有提供应税劳务），如果已经征收营业税，可以在当期冲减销售房屋的营业额或退税处理。二、房地产企业与业主间违约金的处理二、房地产企业与业主间违约76二、房地产企业与业主间违约金的处理2.房地产开发公司收取业主的违约金和更名费，是否需要缴纳土地增值税？房地产开发公司因购房者在履行购房合同时违约而收取的违约金和更名费，实际构成了房屋销售价值，并在房屋转让时取得了收入。根据土地增值税暂行条例实施细则第五条规定，暂行条例第二条所称的收入，包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。因此，该违约金和更名费应并入其房屋转让收入计征土地增值税。二、房地产企业与业主间违约金的处理2.房地产开发公司收取业主77二、房地产企业与业主间违约金的处理（三）房地产企业与业主间违约金的土地增值税处理1.房地产企业向业主支付违约金不可以在计算增值税时进行扣除。根据中华人民共和国土地增值税暂行条例及其实施细则的规定，土地增值税的扣除项目为：（一）取得土地使用权所支付的金额；（二）开发土地的成本、费用；（三）新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的评估价格；（四）与转让房地产有关的税金；（五）财政部规定的其他扣除项目。而“违约金”没有在扣除项目中列举，因此，房地产开发企业支付的违约金不可以在计算土地增值税时扣除。二、房地产企业与业主间违约金的处理（三）房地产企业与业主间违78三、卖精装房送家电、家俱的涉税分析案情介绍卖房子赠送送家电、家俱，房屋销售合同价款100万元，售房合同中说明交房标准送家电、家俱，家电、家俱的购进价格为10万元，即其公允价值为10万元，房屋的公允价值可推定为90万元。成本50万。税务处理分析1.企业所得税的处理国税函2008875号文件第三条规定，企业以买一赠一（有偿）等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。三、卖精装房送家电、家俱的涉税分析79三、卖精装房送家电、家俱的涉税分析（1）借：银行存款100万贷：主营业务收入房屋90万主营业务收入家电、家俱10万（2）借：主营业务成本房屋50万主营业务成本家电、家俱10万贷：库存商品家电、家俱10万开发产品房屋50万三、卖精装房送家电、家俱的涉税分析（1）借：银行存款80三、卖精装房送家电、家俱的涉税分析2.营业税的处理家电、家俱销售收入10万交营业税吗？卖精装房送家电、家俱属于混合销售还是兼营？密不可分是混合销售实质所在。如销售空调并安装，为混合销售，两者密不可分；但是，销售房产不售家电、家俱并不影响房屋的使用功能，不符合混合销售要件。应该将销售不动产所有权与赠送实物作为两项单独的业务，按兼营处理。企业卖精装房送家电、家俱，属于销售行为，应该缴纳增值税，不用计征营业税。三、卖精装房送家电、家俱的涉税分析2.营业税的处理81三、卖精装房送家电、家俱的涉税分析3.土地增值税的处理精装房所用家电、家俱，能否作为土增清算成本项目扣除？中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则（财法19956号）第七条规定，开发土地和新建房及配套设施的成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本，包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。建筑安装工程费，是指以出包方式支付给承包单位的建筑安装工程费，以自营方式发生的建筑安装工程费。三、卖精装房送家电、家俱的涉税分析3.土地增值税的处理82三、卖精装房送家电、家俱的涉税分析关于印发建筑安装工程费用项目组成的通知（建标2003206号）规定，建筑安装工程费由直接费、间接费、利润和税金组成。直接费由直接工程费和措施费组成。直接工程费：是指施工过程中耗费的构成工程实体的各项费用，包括人工费、材料费、施工机械使用费。材料费：是指施工过程中耗费的构成工程实体的原材料、辅助材料、构配件、零件、半成品的费用。三、卖精装房送家电、家俱的涉税分析关于印发建筑安装工程83三、卖精装房送家电、家俱的涉税分析关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知（国税发2006187号）关于土地增值税的扣除项目的规定：房地产开发企业销售已装修的房屋，其装修费用可以计入房地产开发成本。但是，上述政策也未具体建安费的核算内容。那么，精装房所用的家电、家俱可否作为建筑安装工程费扣除呢？三、卖精装房送家电、家俱的涉税分析关于房地产开发企业土地增84三、卖精装房送家电、家俱的涉税分析根据建标2003206号规定，只有构成工程实体的材料费才构成建筑安装工程费的内容。而精装修所用家电、家俱不构成工程实体，不符合土地增值税扣除项目的内容，因此不能作为成本项目扣除。三、卖精装房送家电、家俱的涉税分析根据建标200320685四、商铺包（返）租销售的问题包租销售的概念房地产开发商将开发出来的商铺出售给业主以后，再将商铺从业主手里包租回来，并按合同约定向业主支付租金的一种销售模式。包租销售有两大好处，一个是可以促销，另一个更可以融资，房地产企业对包租销售青睐的主要原因还是看重他的融资功能。即一方面可以将一次性多收的售房款分次返还给投资者，另一个可以将包租回来的商铺再租赁出去，中间还有一个客观的租金差可以赚取。四、商铺包（返）租销售的问题86四、商铺包（返）租销售的问题包租销售的合法性分析上世纪九十年代末到2001年以前，“售后包租”我国各地曾火爆一时，但由于出现了一系列诸如存在大量欺诈、开发商将融资而来的资金挪用、无法达到许诺的收益、引发的债权债务纠纷等等问题而被建设部叫停。商品房销售管理办法第十一条明确规定，房地产开发企业不得采取售后包租或者变相售后包租的方式销售未竣工的商品房。第四十五条又对售后包租进行了界定：本办法所称售后包租，是指房地产开发企业以在一定期限内承租或者代为出租买受人所购该企业商品房的方式销售商品房的行为。从这条规定可以看出，国家禁止采取售后包租的方式销售未竣工的商品房，以“包租销售”方式销售已经竣工的商品房，当不在禁止之列。所以，房地产企业“包租销售”已竣工的商品房或商铺，应该是合法的。四、商铺包（返）租销售的问题包租销售的合法性分析87四、商铺包（返）租销售的问题案例分析A房地产开发公司（以下简称A公司）是一家商业地产公司，采用售后返租方式销售商铺。开发商与购房者同时签订房地产买卖合同和租赁合同，约定商铺按优惠价85万元（即总价100万元的85%）出售，在未来5年内，该商铺归开发商出租，收益归开发商。开发商在销售时，将价款和折扣额在同一张发票上注明，并开具了销售不动产统一发票。开发商在销售房产时，对未来5年内转租房产能收取多少收益并不确定，并假设当年A公司将商铺转租取得租金5万元（不考虑城建税、教育费附加、土地使用税）。四、商铺包（返）租销售的问题案例分析88四、商铺包（返）租销售的问题关于从事房地产开发的外商投资企业售后返租业务所得税处理问题的批复（国税2007603号）规定从事房地产开发经营的外商投资企业以销售方式转让其生产、开发的房屋、建筑物等不动产，又通过租赁方式从买受人回租该资产，企业无论采取何种租赁方式，均应将售后回租业务分解为销售和租赁两项业务分别进行税务处理。企业销售或转让有关不动产所有权的收入与该被转让的不动产所有权相关的成本、费用的差额，应作为业务发生当期的损益，计入当期应纳税所得额。四、商铺包（返）租销售的问题关于从事房地产开发的外商投资89四、商铺包（返）租销售的问题对于售后返租业务，A公司需分别作销售不动产和租赁两项业务处理，分别计算相关成本、费用和损益。国税函2008875号企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。本例中，A公司在销售房产时，企业应以折扣后的销售金额85万元作为所得税应税金额。转租收入5万元应在满足收入确定条件后，计入当年度应纳税所得额。四、商铺包（返）租销售的问题对于售后返租业务，A公司需分别90五、地下停车库的涉税处理在实际工作中中，地下车库大致分为三种：1.开发商单独建造的地下车库，其建筑面积未分摊；2.开发商根据规划单独建造地下车库，其建筑面积已分摊；3.开发商将地下人防设施作为地下车库。在地下车库的处理中，又分为出租、销售、或自用等几种情况。每种形式的处理都不太一致，应根据业务的实质，进行财税处理。五、地下停车库的涉税处理91五、地下停车库的涉税处理开发商单独建造的地下车库，建筑面积未分摊，即该部分建造成本未分摊至可售面积之中，产权应归开发商所有。其性质属于营利性的公共配套设施，根据房地产开发经