完成审计工作与审计报告

第 14章 完 成 审 计 工 作 与 审 计 报 告 本 章 框 架n 14.1 期 初 余 额 审 计n 14.2 复 核 期 后 事 项 与 或 有 事 项n 14.3 评 价 审 计 结 果n 14.4 审 计 报 告 的 意 义 、 作 用 和 种 类n 14.5 审 计 报 告 的 内 容 和 审 计 意 见 的 类 型n 14.6 编 制 审 计 报 告 的 步 骤 和 要 求 n 14.7 管 理 建 议 书 n 本 章 内 容 重 难 点 主 要 有 2个 方 面 ：n 1 标 准 审 计 报 告 的 9个 要 素 ；n 2 非 标 准 审 计 报 告 的 格 式 和 审 计 意见 的 发 表 ； 14.4 审 计 报 告 的 意 义 、 作 用 和种 类n 14.4.1 审 计 报 告 的 意 义 （ p287）n 14.4.2 审 计 报 告 的 作 用n 14.4.3 审 计 报 告 的 种 类 （ p289） 审 计 报 告 含 义n 1.审 计 报 告 是 指 注 册 会 计 师 根 据 审 计 准则 的 规 定 ， 在 执 行 审 计 工 作 的 基 础 上 ，对 财 务 报 表 发 表 审 计 意 见 的 书 面 文 件 。n 2.审 计 报 告 是 注 册 会 计 师 对 财 务 报 表 是否 在 所 有 重 大 方 面 按 照 财 务 报 告 编 制 基础 编 制 并 实 现 公 允 反 映 发 表 审 计 意 见 的书 面 文 件 。 审 计 报 告 的 特 征n 1 注 册 会 计 师 应 当 按 照 审 计 准 则 的 规 定 执 行审 计 工 作 ；n 2 注 册 会 计 师 在 实 施 审 计 工 作 的 基 础 上 才 能出 具 审 计 报 告 ；n 3 注 册 会 计 师 通 过 对 财 务 报 表 发 表 意 见 履 行业 务 约 定 书 约 定 的 责 任 ；n 4 注 册 会 计 师 应 当 以 书 面 形 式 出 具 审 计 报 告 审 计 报 告 的 作 用n 鉴 证 作 用 财 务 报 表n 保 护 作 用 报 表 使 用 者 、 债 权 人 、 股 东n 证 明 作 用 注 册 会 计 师 14.5 审 计 报 告 的 内 容 和 审 计 意见 的 类 型n 审 计 意 见 的 形 成 审 计 意 见 的 形 成 考 虑 下 列 方 面n 1 是 否 已 获 取 充 分 、 适 当 的 审 计 证 据 ；n 2 未 更 正 错 报 单 独 或 汇 总 起 来 是 否 构 成重 大 错 报n 3 是 否 在 所 有 重 大 方 面 按 照 适 用 的 财 务报 告 基 础 编 制 合 法 性n 4 评 价 财 务 报 表 是 否 实 现 公 允 反 映n 5 恰 当 提 及 或 说 明 适 用 的 财 务 报 告 编 制基 础 注 册 会 计 师 应 当 依 据 适 用 的 财 务 报 告编 制 基 础 特 别 评 价 下 列 内 容 ： p290n 1.财 务 报 表 是 否 充 分 披 露 了 选 择 和 运 用的 重 要 会 计 政 策 ；n 2.选 择 和 运 用 的 会 计 政 策 是 否 符 合 适 用的 财 务 报 告 编 制 基 础 ， 并 适 合 被 审 计 单位 的 具 体 情 况 ；n 3.管 理 层 作 出 的 会 计 估 计 是 否 合 理 ； 注 册 会 计 师 应 当 依 据 适 用 的 财 务 报 告编 制 基 础 特 别 评 价 下 列 内 容 ： p290n 4.财 务 报 表 列 报 的 信 息 是 否 具 有 相 关 性 、可 靠 性 、 可 比 性 和 可 理 解 性 ；n 5.财 务 报 表 是 否 作 出 充 分 披 露 ， 使 财 务报 表 预 期 使 用 者 能 够 理 解 重 大 交 易 和 事项 对 财 务 报 表 所 传 递 的 信 息 的 影 响 ；n 6.财 务 报 表 使 用 的 术 语 是 否 适 当 。 审 计 报 告 的 类 型n 14.5.3 标 准 审 计 报 告 p293n 14.5.4 非 标 准 审 计 报 告 p294 n 标 准 审 计 报 告 p293n 标 准 审 计 报 告 是 指 不 含 有 说 明 段 、 强 调 事 项段 、 其 他 事 项 段 或 其 他 任 何 修 饰 性 用 语 的 无保 留 意 见 的 审 计 报 告 。 n 非 标 准 审 计 报 告 p294n 非 标 准 审 计 报 告 ， 是 指 带 强 调 事 项 段 或 其 他事 项 段 的 无 保 留 意 见 的 审 计 报 告 和 非 无 保 留意 见 的 审 计 报 告 。 n 非 无 保 留 意 见 的 审 计 报 告 p294n 包 括 保 留 意 见 的 审 计 报 告 、 否 定 意 见 的审 计 报 告 和 无 法 表 示 意 见 的 审 计 报 告 ； 审 计 报 告 的 强 调 事 项 段 （ 教 材P294， 修 订 内 容 ） 强 调 事 项 段 n （ 一 ） 强 调 事 项 段 的 含 义n 是 指 审 计 报 告 中 含 有 的 一 个 段 落 ， 该 段落 提 及 已 在 财 务 报 表 中 恰 当 列 报 或 披 露的 事 项 ， 根 据 注 册 会 计 师 的 职 业 判 断 ，该 事 项 对 财 务 报 表 使 用 者 理 解 财 务 报 表至 关 重 要 。 n 2 同 时 符 合 的 条 件n (1)可 能 对 财 务 报 表 产 生 重 大 影 响 ， 但被 审 计 单 位 进 行 了 恰 当 的 会 计 处 理 ， 且在 财 务 报 表 中 做 出 充 分 披 露 ；n (2)不 影 响 注 册 会 计 师 发 表 的 审 计 意 见 。 需 要 增 加 强 调 事 项 段 的 情 形n 1 异 常 诉 讼 或 监 管 行 动 的 未 来 结 果 存 在不 确 定 性 。n 2 提 前 应 用 对 财 务 报 表 有 广 泛 影 响 的 新会 计 准 则 。n 3 存 在 已 经 或 持 续 对 被 审 计 单 位 财 务 状况 产 生 重 大 影 响 的 特 大 灾 难 。 增 加 强 调 事 项 段 需 要 采 取 的 措 施n 1 位 置n 2 标 题n 3 表 述 提 及 披 露 的 位 置n 4 没 有 改 变 审 计 意 见 审 计 报 告 的 其 他 事 项 段 （ 教 材P294， 修 订 内 容 ）n 审 计 报 告 的 其 他 事 项 段 是 指 审 计 报 告 中含 有 的 一 个 段 落 ， 该 段 落 提 及 未 在 财 务报 表 中 列 报 或 披 露 的 事 项 ， 根 据 注 册 会计 师 的 职 业 判 断 ， 该 事 项 与 财 务 报 表 使用 者 理 解 审 计 工 作 、 注 册 会 计 师 的 责 任或 审 计 报 告 相 关 。 审 计 报 告 的 基 本 内 容 标 准 审 计 报 告 的 9要 素 分 析p291 n 审 计 报 告 （ 1-标 题 ） 标 准 审 计 报 告 的 9要 素 分 析 n ABC股 份 有 限 公 司 全 体 股 东 ： （ 2-收 件 人 ） 标 准 审 计 报 告 的 9要 素 分 析 n 我 们 审 计 了 后 附 的 ABC股 份 有 限 公 司 （ 以下 简 称 ABC公 司 ） 财 务 报 表 ， 包 括 20 1年12月 31日 的 资 产 负 债 表 ， 20 1年 度 的 利 润表 、 股 东 权 益 变 动 表 和 现 金 流 量 表 以 及 财务 报 表 附 注 。 （ 3-引 言 段 ） 标 准 审 计 报 告 的 9要 素 分 析 n 一 、 管 理 层 对 财 务 报 表 的 责 任 （ 4-责 任 段 ）n 编 制 和 公 允 列 报 财 务 报 表 是 ABC公 司 管 理层 的 责 任 。 这 种 责 任 包 括 ： （ 1） 按 照 企 业 会计 准 则 的 规 定 编 制 财 务 报 表 ， 并 使 其 实 现 公允 反 映 ； （ 2） 设 计 、 执 行 和 维 护 必 要 的 内 部控 制 ， 以 使 财 务 报 表 不 存 在 由 于 舞 弊 或 错 误导 致 的 重 大 错 报 ； 标 准 审 计 报 告 的 9要 素 分 析 n 二 、 注 册 会 计 师 的 责 任 （ 5-责 任 段 ）n 我 们 的 责 任 是 在 执 行 审 计 工 作 的 基 础上 对 财 务 报 表 发 表 审 计 意 见 。 我 们 按 照中 国 注 册 会 计 师 审 计 准 则 的 规 定 执 行 了审 计 工 作 。 中 国 注 册 会 计 师 审 计 准 则 要求 我 们 遵 守 职 业 道 德 守 则 ， 计 划 和 执 行审 计 工 作 以 对 财 务 报 表 是 否 不 存 在 重 大错 报 获 取 合 理 保 证 。 标 准 审 计 报 告 的 9要 素 分 析 n 审 计 工 作 涉 及 实 施 审 计 程 序 ， 以 获 取 有 关 财 务 报表 金 额 和 披 露 的 审 计 证 据 。 选 择 的 审 计 程 序 取 决 于注 册 会 计 师 的 判 断 ， 包 括 对 由 于 舞 弊 或 错 误 导 致 的财 务 报 表 重 大 错 报 风 险 的 评 估 。 在 进 行 风 险 评 估 时 ，注 册 会 计 师 考 虑 与 财 务 报 表 编 制 和 公 允 列 报 相 关 的内 部 控 制 ， 以 设 计 恰 当 的 审 计 程 序 ， 但 目 的 并 非 对内 部 控 制 的 有 效 性 发 表 意 见 。 审 计 工 作 还 包 括 评 价管 理 层 选 用 会 计 政 策 的 恰 当 性 和 做 出 会 计 估 计 的 合理 性 ， 以 及 评 价 财 务 报 表 的 总 体 列 报 。 标 准 审 计 报 告 的 9要 素 分 析 n 我 们 相 信 ， 我 们 获 取 的 审 计 证 据 是 充 分 、适 当 的 ， 为 发 表 审 计 意 见 提 供 了 基 础 。 标 准 审 计 报 告 的 9要 素 分 析 n 三 、 审 计 意 见 （ 6-审 计 意 见 段 ）n 我 们 认 为 ， ABC公 司 财 务 报 表 在 所有 重 大 方 面 按 照 企 业 会 计 准 则 的 规 定 编制 ， 公 允 反 映 了 ABC公 司 20 1年 12月31日 的 财 务 状 况 以 及 20 1年 度 的 经 营 成果 和 现 金 流 量 。 标 准 审 计 报 告 的 9要 素 分 析 n 会 计 师 事 务 所 中 国 注 册 会 计 师 ： n （ 签 名 并 盖 章 ）n （ 盖 章 ） 中 国 注 册 会 计 师 ： n （ 签 名 并 盖 章 ）n （ 7-签 名 和 盖 章 ）n （ 8-名 称 、 地 址 和 盖 章 ） n 中 国 市 二 二 年 月 日n （ 9-报 告 日 期 ） 审 计 报 告 日 期 （ 教 材 P584）n 1.审 计 报 告 的 日 期 不 应 早 于 注 册 会 计师 获 取 充 分 、 适 当 的 审 计 证 据 ， （ 包 括管 理 层 认 可 对 财 务 报 表 的 责 任 且 已 批 准财 务 报 表 的 证 据 ） 并 在 此 基 础 上 对 财 务报 表 形 成 审 计 意 见 的 日 期 。 n 2.确 定 审 计 报 告 日 期 应 考 虑 的 条 件n （ 1） 所 有 报 表 已 编 制 完 成 ；n （ 2） 管 理 层 等 已 经 认 可 其 对 财 务 报表 负 责n 3.审 计 报 告 日 期 的 确 定n 在 实 务 中 ， 注 册 会 计 师 在 正 式 签 署审 计 报 告 前 ， 通 常 把 审 计 报 告 草 稿 和 已审 计 财 务 报 表 草 稿 一 同 提 交 给 管 理 层 ，如 果 管 理 层 批 准 并 签 署 已 审 计 财 务 报 表 ，注 册 会 计 师 即 可 签 署 审 计 报 告 。 注 册 会计 师 签 署 审 计 报 告 的 日 期 通 常 与 管 理 层签 署 已 审 计 财 务 报 表 的 日 期 为 同 一 天 ，或 晚 于 管 理 层 签 署 已 审 计 财 务 报 表 的 日期 。 n 【 例 题 1单 选 题 】 当 注 册 会 计 师 出 具 非无 保 留 意 见 的 审 计 报 告 时 ， 应 当 在 注 册会 计 师 责 任 段 之 后 、 审 计 意 见 段 之 前 增加 说 明 事 项 段 ， 清 楚 地 说 明 导 致 所 发 表意 见 或 无 法 发 表 意 见 的 所 有 原 因 ， 并 在可 能 情 况 下 ， 指 出 其 对 （ ） 的 影 响 程度 。n A.审 计 报 告 B.财 务 报 表n C.审 计 意 见 D.财 务 信 息 n 【 答 案 】 B n 【 例 题 2多 选 题 】 管 理 层 对 财 务 报 表 的责 任 段 应 当 说 明 按 照 企 业 会 计 准 则 的 规定 编 制 财 务 报 表 是 管 理 层 的 责 任 ， 这 些责 任 包 括 （ ） 。n A.设 计 、 执 行 和 维 护 必 要 的 内 部 控 制 ，以 使 财 务 报 表 不 存 在 由 于 舞 弊 或 错 误 导致 的 重 大 错 报n B.财 务 报 表 真 实 反 映 了 经 济 活 动 内 容n C.正 确 使 用 会 计 政 策 n D.按 照 企 业 会 计 准 则 的 规 定 编 制 财 务 报表 ， 并 使 其 实 现 公 允 反 映n 【 答 案 】 AD n 【 例 题 3多 选 题 】 在 审 计 报 告 中 ， 注 册 会 计 师的 责 任 段 的 应 当 说 明 以 下 （ ） 内 容 。n A.注 册 会 计 师 的 责 任 是 在 实 施 审 计 工 作 的 基 础上 对 财 务 报 表 发 表 审 计 意 见n B.审 计 工 作 涉 及 实 施 审 计 程 序 ， 以 获 取 有 关 财务 报 表 金 额 和 披 露 的 审 计 证 据n C.注 册 会 计 师 相 信 已 获 取 的 审 计 证 据 是 充 分 、适 当 的 ， 为 其 发 表 审 计 意 见 提 供 了 基 础n D.注 册 会 计 师 审 计 的 目 的 同 时 包 括 对 内 部 控 制的 有 效 性 发 表 审 计 意 见 n 【 答 案 】 ABC 无 保 留 意 见 的 审 计 报 告n 无 保 留 意 见 的 审 计 报 告 应 同 时 符 合 下列 两 个 条 件 n （ 1） 财 务 报 表 已 经 按 照 适 用 的 会 计准 则 和 相 关 会 计 制 度 的 规 定 编 制 ， 在 所有 重 大 方 面 公 允 反 映 了 被 审 计 单 位 的 财务 状 况 、 经 营 成 果 和 现 金 流 量 ；n （ 2） 注 册 会 计 师 已 经 按 照 中 国 注 册会 计 师 审 计 准 则 的 规 定 计 划 和 实 施 审 计工 作 ， 在 审 计 过 程 中 未 受 到 限 制 。 无 保 留 意 见 审 计 报 告 的 本 质n 无 保 留 意 见 审 计 报 告 表 明 注 册 会 计 师通 过 实 施 审 计 工 作 ， 认 为 被 审 计 单 位 财务 报 表 的 编 制 符 合 合 法 性 和 公 允 性 的 要求 ， 合 理 保 证 财 务 报 表 不 存 在 重 大 错 报 。 14.5.4非 标 准 审 计 报 告n 一 、 非 无 保 留 意 见 的 审 计 报 告n 二 、 审 计 报 告 的 强 调 事 项 段n 三 、 审 计 报 告 的 其 他 事 项 段 一 、 非 无 保 留 意 见 的 审 计 报 告n （ 一 ） 非 无 保 留 意 见 的 含 义n （ 二 ） 确 定 非 无 保 留 意 见 的 类 型n （ 三 ） 非 无 保 留 意 见 的 审 计 报 告 的 格 式和 内 容n （ 四 ） 非 无 保 留 意 见 的 审 计 报 告 的 参 考格 式 （ 一 ） 非 无 保 留 意 见 的 含 义n 非 无 保 留 意 见 是 指 保 留 意 见 、 否 定 意 见或 无 法 表 示 意 见 n 导 致 非 无 保 留 意 见 的 事 项 及 其 广 泛 性 （ 一 ） 导 致 非 无 保 留 意 见 的 事 项n 1.导 致 非 无 保 留 意 见 的 事 项 的 性 质 ， 是财 务 报 表 存 在 重 大 错 报 ， 还 是 在 无 法 获取 充 分 、 适 当 的 审 计 证 据 的 情 况 下 ， 财务 报 表 可 能 存 在 重 大 错 报 ；n 2.注 册 会 计 师 就 导 致 非 无 保 留 意 见 的 事项 对 财 务 报 表 产 生 或 可 能 产 生 影 响 的 广泛 性 作 出 的 判 断 。 财 务 报 表 影 响 的 “ 广 泛 性 ”n 1.“ 广 泛 性 ” 来 源n “ 广 泛 性 ” 来 源 于 两 个 方 面 ， 一 是 说 明错 报 对 财 务 报 表 的 影 响 ， 二 是 由 于 无 法获 取 充 分 、 适 当 的 审 计 证 据 而 未 发 现 的错 报 对 财 务 报 表 可 能 产 生 的 影 响 。 2.判 断 “ 广 泛 性 ” 的 情 形 （ 如下 表 ）n (1)不 限 于 对 财 务 报 表 的 特 定 要 素 、 账 户或 项 目 产 生 影 响 ；n (2)虽 然 仅 对 财 务 报 表 的 特 定 要 素 、 账 户或 项 目 产 生 影 响 ， 但 这 些 要 素 、 账 户 或项 目 是 或 可 能 是 财 务 报 表 的 主 要 组 成 部分 ； n (3)当 与 披 露 相 关 时 ， 产 生 的 影 响 对 财 务报 表 使 用 者 理 解 财 务 报 表 至 关 重 要 。 导 致 非 无 保 留 意见 的 事 项 的 性 质 这 些 事 项 对 财 务 报 表 产 生或 可 能 产 生 影 响 的 广 泛 性重 大 但 不 具有 广 泛 性 重 大 且 具 有广 泛 性财 务 报 表 可 能 存在 重 大 错 报 保 留 意 见 否 定 意 见无 法 获 取 充 分 、适 当 的 审 计 证 据 保 留 意 见 无 法 表 示 意见 情形 意 见 类型 判 断 意 见 类 型 的 依 据1 保 留 意见 （ 1） 在 获 取 充 分 、 适 当 审 计 证 据后 ， 注 册 会 计 师 认 为 错 报 单 独 或 汇总 起 来 对 财 务 报 表 影 响 重 大 ， 但 不具 有 广 泛 性（ 2） 注 册 会 计 师 无 法 获 取 充 分 、适 当 审 计 证 据 以 作 为 形 成 审 计 意 见的 基 础 ， 但 认 为 未 发 现 的 错 报 （ 如存 在 ） 对 财 务 报 表 可 能 产 生 的 影 响重 大 但 不 具 有 广 泛 性 情形 意 见 类型 判 断 意 见 类 型 的 依 据2 否 定 意见 在 获 取 充 分 适 当 审 计 证 据 后 ， 如果 认 为 错 报 单 独 或 汇 总 起 来 对 财务 报 表 影 响 重 大 且 具 有 广 泛 性3 无 法 表示 意 见 如 果 无 法 获 取 充 分 、 适 当 审 计 证据 以 作 为 形 成 审 计 意 见 的 基 础 ，但 认 为 未 发 现 的 错 报 （ 如 存 在 ）对 财 务 报 表 可 能 产 生 的 影 响 重 大且 具 有 广 泛 性 （ 二 ） 确 定 非 无 保 留 意 见 的 类型n 性 质 （ 错 报 、 证 据 ）n 广 泛 性n 错 报 （ 错 报 、 证 据 ） 对 报 表 可 能产 生 的 影 响 发 表 保 留 意 见n 1 存 在 下 列 情 形 之 一 ， 注 册 会 计 师 应 当出 具 保 留 意 见 的 审 计 报 告 ；n (1)错 报 影 响 重 大 ， 但 不 具 有 广 泛 性 ；n (2)不 能 获 取 充 分 、 适 当 的 审 计 证 据 ， 虽影 响 重 大 ， 但 不 具 有 广 泛 性 ； 发 表 否 定 意 见 n 错 报 影 响 重 大 ， 且 具 有 广 泛 性 无 法 表 示 意 见 的 审 计 报 告 n 1 如 果 审 计 范 围 受 到 限 制 可 能 产 生 的 影响 非 常 重 大 和 广 泛 ， 不 能 获 取 充 分 、 适当 的 审 计 证 据 ， 以 至 于 无 法 对 财 务 报 表发 表 审 计 意 见 ， 注 册 会 计 师 应 当 出 具 无法 表 示 意 见 的 审 计 报 告 ； 无 法 表 示 意 见 的 审 计 报 告 n 无 法 表 示 意 见 不 同 于 否 定 意 见 ， 它 通 常仅 仅 适 用 于 注 册 会 计 师 不 能 获 取 充 分 、适 当 的 审 计 证 据 ， 如 果 注 册 会 计 师 发 表否 定 意 见 ， 必 须 获 得 充 分 、 适 当 的 审 计证 据 。n 无 论 是 无 法 表 示 意 见 还 是 否 定 意 见 ， 都只 有 在 非 常 严 重 的 情 形 下 采 用 。 广 泛 性 与 审 计 报 告 的 类 型 n 1 错 报 金 额 不 重 要 （ 无 保 留 ） ；n 2 错 报 金 额 重 要 ， 但 广 泛 性 不 强 （ 保留 ） ；n 3 错 报 金 额 重 要 ， 广 泛 性 强 （ 否 定 ） ； 广 泛 性 与 审 计 报 告 的 类 型 n 4 审 计 范 围 受 到 限 制 ， 广 泛 性 不 强 （ 保留 ） ；n 5 审 计 范 围 受 到 限 制 ， 广 泛 性 强 （ 无 法表 示 意 见 ） 。 n 注 册 会 计 师 通 过 检 查 被 审 计 单 位 的 账 龄分 析 表 ， 确 认 其 账 龄 在 三 年 以 上 的 应 收账 款 总 金 额 超 过 了 财 务 报 表 层 重 要 性 水平 。 对 此 ， 被 审 计 单 位 采 取 了 积 极 的 措施 加 快 催 收 力 度 ， 并 在 财 务 报 表 附 注 中进 行 了 充 分 的 披 露 。 根 据 被 审 计 单 位 的财 务 状 况 ， 注 册 会 计 师 认 为 这 部 分 应 收账 款 的 回 收 情 况 很 可 能 对 其 持 续 经 营 假设 产 生 重 大 影 响 ， 但 没 有 迹 象 表 明 被 审计 单 位 运 用 持 续 经 营 假 设 是 不 合 理 的 。假 定 被 审 计 单 位 不 存 在 其 他 情 况 ， 注 册会 计 师 应 当 ( )。 n A.在 审 计 报 告 意 见 段 前 增 加 说 明 段 ， 发表 保 留 意 见n B.以 审 计 范 围 受 限 为 由 发 表 无 法 表 示 意见n C.在 审 计 报 告 意 见 段 后 增 设 强 调 事 项 段进 行 说 明n D.以 持 续 经 营 假 设 受 影 响 为 由 发 表 否 定意 见 n 【 答 案 】 Cn 【 解 析 】 被 审 计 单 位 无 过 错 不 属 于 错 报 ，注 册 会 计 师 只 能 发 表 带 有 强 调 事 项 段 的无 保 留 意 见 。 n 对 于 被 审 计 单 位 的 下 列 （ ） 情 况 ， 注册 会 计 师 应 出 具 无 保 留 意 见 审 计 报 告 。n A.拒 绝 提 供 应 付 账 款 明 细 表n B.拒 绝 提 供 应 付 账 款 明 细 账n C.拒 绝 就 银 行 存 款 进 行 函 证n D.拒 绝 就 存 货 进 行 监 盘 n 【 答 案 】 An 【 解 析 】 A并 不 妨 碍 注 册 会 计 师 根 据 被 审计 单 位 的 应 付 账 款 明 细 账 编 制 应 收 付 款明 细 表 ， B、 C、 D均 属 于 审 计 范 围 受 到限 制 的 情 况 ， 势 必 影 响 注 册 会 计 师 的 审计 质 量 ， 很 可 能 出 具 保 留 或 无 法 表 示 意见 审 计 报 告 。 n 在 执 行 2009年 度 财 务 报 表 审 计 业 务 时 ， 注 册 会计 师 通 过 检 查 销 售 明 细 账 ， 发 现 由 于 受 金 融 风暴 的 影 响 ， 被 审 计 单 位 自 2009年 1月 起 失 去 了一 家 客 户 。 以 往 资 料 表 明 ， 被 审 计 单 位 向 该 客户 的 销 售 额 占 其 每 年 销 售 总 额 的 55%。 对 此 ，被 审 计 单 位 拒 绝 接 受 注 册 会 计 师 提 出 的 在 财 务报 表 的 附 注 中 进 行 披 露 的 建 议 。 以 下 观 点 中 ，你 认 为 正 确 的 是 ( )。n A.这 属 于 期 后 事 项 ， 应 出 具 带 强 调 事 项 段 的 保留 意 见n B.这 属 于 期 后 事 项 ， 应 出 具 带 强 调 事 项 段 的 无保 留 意 见 n C.这 属 于 影 响 持 续 经 营 能 力 的 事 项 ， 应 出 具 保留 意 见n D.这 属 于 或 有 事 项 ， 可 出 具 带 强 调 事 项 段 的 无保 留 意 见 n 【 答 案 】 Cn 【 解 析 】 企 业 拒 绝 披 露 影 响 其 持 续 经 营能 力 的 重 大 事 项 ， 违 反 了 会 计 制 度 规 定 ，注 册 会 计 师 不 可 能 发 表 无 保 留 意 见 。 n （ 三 ） 非 无 保 留 意 见 的 审 计 报 告 的 格 式和 内 容 n （ 四 ） 非 无 保 留 意 见 的 审 计 报 告 的 参 考格 式 n 注 册 会 计 师 在 其 出 具 的 审 计 报 告 的 注 册会 计 师 责 任 段 与 意 见 段 之 间 增 加 了 对 某个 重 要 事 项 的 说 明 段 ， 则 该 审 计 报 告 的意 见 类 型 可 能 有 ( )。n A.无 保 留 意 见 B.保 留 意 见n C.否 定 意 见 D.无 法 表 示 意 见 n 【 答 案 】 BCn 【 解 析 】 无 保 留 意 见 没 有 说 明 段 ， 无 法表 示 意 见 没 有 注 册 会 计 师 责 任 段 。 审 计 报 告 改 错 n ABC会 计 师 事 务 所 的 A和 B注 册 会 计 师 负 责 对 上市 公 司 X股 份 有 限 公 司 （ 后 简 称 X公 司 ） 2010年度 财 务 报 表 进 行 审 计 。 A和 B注 册 会 计 师 了 解 X公 司 及 其 环 境 后 评 估 的 X公 司 财 务 报 表 整 体 层次 的 重 要 性 水 平 为 150万 元 。 审 计 过 程 中 注 册会 计 师 发 现 存 货 存 在 错 报 ， 而 且 该 错 报 对 财 务报 表 影 响 重 大 但 不 具 有 广 泛 性 。 审 计 工 作 在2011年 3月 5日 完 成 ， X公 司 董 事 会 于 2011年 3月 15日 批 准 了 已 审 计 财 务 报 表 并 在 已 审 计 财 务报 表 上 签 字 盖 章 。 A和 B注 册 会 计 师 对 X公 司2010年 度 财 务 报 表 发 表 了 保 留 意 见 。 n 要 求 ： A和 B注 册 会 计 师 出 具 的 以 下 审 计报 告 的 措 辞 和 格 式 是 否 符 合 修 订 后 的 审计 报 告 准 则 的 要 求 ？ 如 不 符 ， 请 分 别 指出 ， 并 更 正 。 n 审 计 报 告n X股 份 有 限 公 司 董 事 会 ：n 我 们 审 计 了 X公 司 的 财 务 报 表 ， 包 括2010年 的 资 产 负 债 表 、 利 润 表 、 股 东 权益 变 动 表 和 现 金 流 量 表 。 n 一 、 管 理 层 的 责 任n 按 照 企 业 会 计 准 则 和 企 业 会 计 制 度 的 规 定 编 制 财 务 报 表 是 X公 司 管 理 层 的 责任 。 这 种 责 任 包 括 ： （ 1） 设 计 、 实 施 和维 护 与 财 务 报 表 相 关 的 内 部 控 制 ， 以 使财 务 报 表 不 存 在 由 于 舞 弊 或 错 误 而 导 致的 重 大 错 报 ； （ 2） 选 择 和 运 用 恰 当 的 会计 政 策 ； （ 3） 作 出 合 理 的 会 计 估 计 。 n 二 、 注 册 会 计 师 的 责 任n 我 们 的 责 任 是 在 执 行 审 计 工 作 的 基 础上 对 财 务 报 表 发 表 审 计 意 见 。 我 们 按 照中 国 注 册 会 计 师 审 计 准 则 的 规 定 执 行 了审 计 工 作 。 中 国 注 册 会 计 师 审 计 准 则 要求 我 们 遵 守 中 国 注 册 会 计 师 职 业 道 德 守则 ， 计 划 和 执 行 审 计 工 作 以 对 财 务 报 表是 否 不 存 在 重 大 错 报 获 取 合 理 保 证 。 n 审 计 工 作 涉 及 实 施 审 计 程 序 ， 以 获 取 有 关 财 务报 表 金 额 和 披 露 的 审 计 证 据 。 选 择 的 审 计 程 序取 决 于 注 册 会 计 师 的 判 断 ， 包 括 对 由 于 舞 弊 或错 误 导 致 的 财 务 报 表 重 大 错 报 风 险 的 评 估 。 在进 行 风 险 评 估 时 ， 注 册 会 计 师 考 虑 与 财 务 报 表编 制 和 公 允 列 报 相 关 的 内 部 控 制 ， 以 设 计 恰 当的 审 计 程 序 ， 但 目 的 并 非 对 内 部 控 制 的 有 效 性发 表 意 见 。 审 计 工 作 还 包 括 评 价 管 理 层 选 用 会计 政 策 的 恰 当 性 和 作 出 会 计 估 计 的 合 理 性 ， 以及 评 价 财 务 报 表 的 总 体 列 报 。 n 我 们 相 信 ， 我 们 获 取 的 审 计 证 据 是 充 分 、 适当 的 ， 为 发 表 审 计 意 见 提 供 了 基 础 。 n 三 、 导 致 保 留 意 见 的 事 项n X公 司 2010年 12月 31日 资 产 负 债 表 中存 货 的 列 示 金 额 为 元 。 管 理 层 根 据 成本 对 存 货 进 行 计 量 ， 而 没 有 根 据 成 本 与可 变 现 净 值 孰 低 的 原 则 进 行 计 量 ， 这 不符 合 企 业 会 计 准 则 的 规 定 。 公 司 的 会 计记 录 显 示 ， 如 果 管 理 层 以 成 本 与 可 变 现净 值 孰 低 来 计 量 存 货 ， 存 货 列 示 金 额 将减 少 元 。 相 应 地 ， 资 产 减 值 损 失 将 增加 元 ， 所 得 税 、 净 利 润 和 股 东 权 益 将分 别 减 少 元 、 元 和 元 。 n 四 、 审 计 意 见n 我 们 保 证 ， X公 司 财 务 报 表 已 经 按 照 企 业会 计 准 则 的 规 定 编 制 ， 在 所 有 方 面 反 映了 X公 司 2011年 的 财 务 状 况 、 经 营 成 果和 现 金 流 量 。 n ABC会 计 师 事 务 所 中 国 注 册 会 计 师 ： A (签 名 )n (盖 章 ) 中 国 注 册 会 计 师 ： B (签 名 )n 中 国 市 二 一 一 年 三 月 五 日 n 【 答 案 】 A和 B注 册 会 计 师 出 具 的 审 计 报告 不 符 合 审 计 准 则 的 要 求 ， 具 体 内 容 如下 ： n (1)收 件 人 不 恰 当 。 应 当 改 为 ： X股 份 有 限 公 司全 体 股 东 。n (2)“ 引 言 段 ” 存 在 不 恰 当 的 细 节 如 下 ：n 未 提 及 财 务 报 表 附 注 ；n 未 指 明 构 成 整 套 财 务 报 表 的 每 一 财 务 报 表 的日 期 或 涵 盖 的 期 间 。n 引 言 段 应 当 修 改 为 ：n 我 们 审 计 了 后 附 的 X股 份 有 限 公 司 (以 下 简 称 X公 司 )财 务 报 表 ， 包 括 2010年 12月 31日 的 资 产负 债 表 ， 2010年 度 的 利 润 表 、 股 东 权 益 变 动 表和 现 金 流 量 表 以 及 财 务 报 表 附 注 。 n (3)“ 管 理 层 对 财 务 报 表 的 责 任 段 ” 存 在 不 恰 当的 细 节 如 下 ：n “ 管 理 层 的 责 任 ” 的 责 任 段 名 称 不 正 确 ， 应改 为 ： 管 理 层 对 财 务 报 表 的 责 任 。n 管 理 层 对 财 务 报 表 的 责 任 的 陈 述 不 正 确 ， 应改 为 ： “ 编 制 和 公 允 列 报 财 务 报 表 是 X公 司 管理 层 的 责 任 ” 。n 管 理 层 对 财 务 报 表 的 责 任 具 体 表 现 为 两 个 方面 ， 即 ： “ (1)按 照 企 业 会 计 准 则 的 规 定 编 制 财务 报 表 ， 并 使 其 实 现 公 允 反 映 ； (2)设 计 、 执 行和 维 护 必 要 的 内 部 控 制 ， 以 使 财 务 报 表 不 存 在由 于 舞 弊 或 错 误 导 致 的 重 大 错 报 。 ” n (4)“ 注 册 会 计 师 的 责 任 段 ” 存 在 不 恰 当的 细 节 如 下 ：n 当 发 表 保 留 意 见 时 ， 注 册 会 计 师 应 当 修改 对 注 册 会 计 师 责 任 的 描 述 ， 以 说 明 ：我 们 相 信 ， 我 们 已 获 取 的 审 计 证 据 是 充分 、 适 当 的 ， 为 发 表 保 留 意 见 提 供 了 基础 。 n (5)“ 审 计 意 见 段 ” 存 在 不 恰 当 的 细 节 如 下 ：n 在 发 表 保 留 意 见 时 ， 注 册 会 计 师 应 当 对 审 计意 见 段 使 用 “保 留 意 见 ” 的 标 题 。n 对 审 计 意 见 保 证 程 度 的 陈 述 不 正 确 ， 不 能 使用 “ 我 们 保 证 ” ， 应 当 改 为 “ 我 们 认 为 ” 。n 对 发 表 审 计 意 见 的 范 围 不 正 确 ， 不 是 对 “ 所有 方 面 反 映 了 ” 的 合 理 保 证 ， 而 是 对 “ 在 所 有重 大 方 面 公 允 反 映 了 ” 。n 对 发 表 审 计 意 见 内 容 时 间 或 期 间 不 恰 当 ， 应当 改 为 ： “ 2010年 12月 31日 的 财 务 状 况 和2010年 度 的 经 营 成 果 和 现 金 流 量 。 ” n (6)报 告 日 期 不 恰 当 。 应 改 为 ： “ 二 一一 年 三 月 十 五 日 ” 。