成本费用及成本核算程序

第 二 章 成 本 费 用 及 成本 核 算 程 序 2.1 成 本 费 用 及 其 分 类 成 本 的 一 般 概 念 (主 要 指 产 品 成 本 ） 是 指 企 业 为 生 产 一 定 种 类 和 一 定 数 量 的 产 品 所 发 生的 各 项 生 产 费 用 ,也 称 为 制 造 成 本 或 生 产 成 本 。 理 论 成 本 是 指 商 品 价 值 中 物 化 劳 动 转 移 价 值（ ） 和 活 劳 动 必 要 劳 动 的 价 值 所 创 造 价 值的 货 币 表 现 （ ） 费 用 的 一 般 概 念 企 业 会 计 制 度 规 定 ： 费 用 ， 是 指 企 业 为销 售 商 品 、 提 供 劳 务 等 日 常 活 动 所 发 生 的 经济 利 益 的 流 出 成 本 与 费 用 概 念 的 比 较 费 用 概 念 是 宽 泛 的 、 普 遍 的 ， 成 本 概 念是 相 对 严 格 的 和 对 象 化 的 。 成 本 是 对 象化 的 费 用 。 成 本 按 一 定 对 象 归 集 费 用 为 获 得 收 入 所 耗 费 的 资 财 生 产 费 用 与 产 品 成 本 的 联 系 与区 别 生 产 费 用 是 企 业 在 生 产 产 品 过 程 中 所 发生 的 全 部 费 用 支 出 。 产 品 成 本 是 在 生 产 过 程 中 为 制 造 一 定 种类 、 一 定 数 量 的 产 品 所 发 生 的 各 种 生 产费 用 之 和 。 生 产 费 用 与 产 品 成 本 的 联 系 一 定 时 期 发 生 的 生 产 费 用 是 构 成 产 品 成 本 的基 础 生 产 费 用 与 产 品 成 本 两 者 的 区 别 生 产 费 用 与 时 间 联 系 密 切 ， 是 一 定 时 期 为 生产 而 发 生 的 费 用 ， 包 括 构 成 本 期 产 品 成 本 的生 产 费 用 和 不 构 成 本 期 产 品 成 本 的 生 产 费 用 ，而 不 论 用 于 哪 种 产 品 的 生 产 产 品 成 本 是 为 生 产 一 定 种 类 、 一 定 数 量 的 产品 而 消 耗 的 生 产 费 用 ， 而 不 管 生 产 费 用 是 发生 在 哪 一 个 时 期 。 生 产 费 用 着 重 于 按 会 计 期 间 归 集 所 发 生 的 费用 ， 产 品 成 本 则 着 重 于 按 产 品 品 种 、 类 别（ 成 本 计 算 对 象 ） 归 集 所 发 生 的 费 用 费 用 的 分 类 费 用 按 照 经 济 内 容 分 类 外 购 材 料 、 燃 料 和 动 力 ； 工 资 及 提 取 的 职 工福 利 费 ； 折 旧 费 ； 利 息 支 出 、 税 金 、 其 他 费用 。 费 用 按 照 经 济 用 途 分 类 生 产 成 本 ： 应 计 入 产 品 成 本 的 费 用 直 接 成 本 （ 包 括 直 接 材 料 、 直 接 人 工 和 其 它 直 接费 用 ） ； 间 接 成 本 ， 主 要 是 制 造 费 用 非 生 产 成 本 ： 不 应 计 入 产 品 成 本 的 费 用 管 理 费 用 、 财 务 费 用 和 营 业 费 用 ， 统 称 期 间 费 用 成 本 的 分 类 以 计 算 产 品 成 本 和 确 定 损 益 为 目 的 的 分 类 以 规 划 成 本 和 控 制 成 本 为 目 的 的 分 类 以 计 算 产 品 成 本 和 确 定 损 益 为 目 的 的 分 类 按 成 本 的 经 济 用 途 分 类 按 成 本 与 特 定 产 品 的 关 系 分 类 按 成 本 的 经 济 用 途 分 类 制 造 成 本 ： 又 称 生 产 成 本 或 工 厂 成 本 ， 包 括 三大 成 本 项 目 直 接 材 料 直 接 工 资 制 造 费 用 非 制 造 成 本 ： 又 称 非 生 产 成 本 ， 即 期 间 费 用 成 本 按 经 济 用 途 或 职 能 分 类 是 最 基 本 的 分 类 方式 按 成 本 与 特 定 产 品 的 关 系 分 类（ 可 辨 认 性 ） 直 接 成 本 与 特 定 产 品 具 有 直 接 联 系 ， 可 以 直 接 计 入 产品 成 本 直 接 材 料 和 直 接 人 工 一 般 属 于 直 接 成 本 间 接 成 本 与 特 定 产 品 没 有 直 接 联 系 ， 或 者 不 易 直 接 计入 产 品 成 本 间 接 成 本 需 要 采 用 适 当 的 方 法 分 配 计 入 各 种产 品 成 本 间 接 成 本 主 要 是 制 造 费 用 以 规 划 成 本 和 控 制 成 本 为 目 的的 分 类 按 成 本 与 业 务 量 之 间 的 关 系 分 类 按 成 本 的 可 控 性 分 类 按 成 本 与 业 务 量 之 间 的 关 系 分 类 变 动 成 本 在 相 关 范 围 内 ， 总 额 随 业 务 量 正 比 例 变 动 在 相 关 范 围 内 ， 单 位 变 动 成 本 保 持 不 变 固 定 成 本 在 相 关 范 围 内 ， 总 额 不 随 业 务 量 变 动 而 变 动 在 相 关 范 围 内 ， 单 位 产 品 的 固 定 成 本 随 业 务 量 反 比 例 变 动 混 合 成 本 总 额 随 业 务 量 变 动 ， 但 不 保 持 严 格 的 比 例 变 动 混 合 成 本 包 括 ： 半 变 动 成 本 、 半 固 定 成 本 成 本 性 态 （ 成 本 习 性 ） 成 本 性 态 （ Cost Behavior） 是 指 在 一 定 条件 下 成 本 总 额 与 特 定 业 务 量 （ Volume）之 间 在 数 量 方 面 的 依 存 关 系 ， 又 称 为 成本 习 性 。 相 关 范 围 在 成 本 管 理 会 计 中 ， 把 不 会 改 变 固 定 成本 和 变 动 成 本 性 态 的 有 关 期 间 、 业 务 量的 特 定 变 动 范 围 称 为 广 义 的 相 关 范 围 ，把 业 务 量 因 素 的 特 定 变 动 范 围 称 为 狭 义的 相 关 范 围 。 变 动 成 本 (Variable Cost) 变 动 成 本 是 指 在 一 定 条 件 下 ， 其 总额 随 业 务 量 成 正 比 例 变 化 的 那 部 分 成 本 ，又 称 可 变 成 本 。 变 动 成 本 的 内 容 一 般 包 括 ： 生 产 成 本 中 单 耗 稳 定 的直 接 材 料 、 直 接 人 工 和 制 造 费 用 中 随 产量 成 正 比 例 变 动 的 物 料 用 品 费 、 燃 料 费和 动 力 费 等 ； 销 售 费 用 中 按 销 售 量 支 付的 销 售 佣 金 、 装 运 费 和 包 装 费 等 。 变 动 成 本 的 特 点 及 其 性 态 模 型 变 动 成 本 总 额 (用 bx表 示 )的 正 比 例 变 动 性 x业 务 量 （ 件 ）y=bxy成 本 （ 元 ）0 变 动 成 本 总 额 性 态 模 型 图 变 动 成 本 的 特 点 及 其 性 态 模 型 单 位 变 动 成 本 (用 b表 示 )的 不 变 性 x业 务 量 （ 件 ）y=bby成 本 （ 元 ）0 单 位 变 动 成 本 性 态 模 型 图 变 动 成 本 水 平 的 表 现 形 式 变 动 成 本 的 水 平 一 般 用 单 位 额 表 现 比 较好 。 （ b） 要 降 低 变 动 成 本 就 应 从 降 低 单 位 产 品 变动 成 本 的 消 耗 量 着 手 固 定 成 本 (Fixed Cost) 固 定 成 本 是 指 在 一 定 条 件 下 ， 其 总额 不 随 业 务 量 发 生 任 何 数 额 变 化 的 那 部分 成 本 。 固 定 成 本 的 内 容 固 定 成 本 一 般 包 括 下 列 内 容 ： 房 屋 设备 租 赁 费 、 保 险 费 、 广 告 费 、 不 动 产 税捐 、 管 理 人 员 薪 金 和 按 使 用 年 限 法 计 提的 固 定 资 产 折 旧 费 等 。 固 定 成 本 的 特 点 及 其 性 态 模 型 固 定 成 本 总 额 (用 a表 示 ) 的 不 变 性 y=aay成 本 （ 元 ）0 固 定 成 本 总 额 性 态 模 型 图 x业 务 量 固 定 成 本 的 特 点 及 其 性 态 模 型 单 位 固 定 成 本 (用 a/x表 示 ) 的 反 比 例 变 动 性y=a/x x 业 务 量y 单 位 成 本 （ 元 /件 ） 0单 位 固 定 成 本 性 态 模 型 图 固 定 成 本 的 进 一 步 分 类 约 束 性 固 定 成 本 酌 量 性 固 定 成 本 约 束 性 固 定 成 本(Committed Cost) 是 指 不 受 企 业 管 理 当 局 短 期 决 策 行 为 影 响 的 那 部 分 固 定 成 本 。 又 称 经 营 能 力 成 本厂 房 、 机 器 设备 折 旧 费 、 不动 产 税 、 保 险费 、 管 理 人 员薪 金 对 于 此 类 成 本 只 能 从 合 理 充 分 地 利 用 其 创造 的 生 产 经 营 能 力 的 角 度 着 手 ， 提 高 产 品 的 产 量 ， 相 对 降 低 其 单 位 成 本 。 酌 量 性 固 定 成 本(Discretionary Cost) 是 指 受 企 业 管 理 当 局 短 期 决 策 行 为 的 影 响 ， 可 以 在 不 同 时 期 改 变 其 数 额 的 那 部 分 固 定 成 本 。 对 于 这 部 分 固 定 成 本 可 从 降 低 其 绝 对 额 的 角 度 予 以 考 虑 。 广 告 费 、 职 工 培训 费 、 新 产 品 开发 费 和 经 营 性 租赁 费 固 定 成 本 水 平 的 表 现 形 式 在 管 理 会 计 中 ， 固 定 成 本 的 水 平 一 般是 以 其 总 额 表 现 （ a） 混 合 成 本 (Mixed Cost) 混 合 成 本 是 指 介 于 固 定 成 本 和 变 动 成本 之 间 、 既 随 业 务 量 变 动 又 不 成 正 比 例的 那 部 分 成 本 。 混 合 成 本 存 在 的 必 然 性 成 本 按 其 性 态 分 类 ， 采 用 了 “ 是 否变 动 ” 与 “ 是 否 正 比 例 变 动 ” 双 重 分 类标 志 ； 不 论 哪 个 标 志 在 前 ， 分 类 的 结 果都 必 然 产 生 既 不 属 于 固 定 成 本 也 不 是 变动 成 本 ， 游 离 于 两 者 之 间 的 混 合 成 本 。 总 成 本是 否 变动 ？ 固 定 不 变 即 固 定 成 本 是 否 正 比例 变 动 ？正 比 例 变 动 即 变 动 成 本混 合 成 本 混 合 成 本 的 进 一 步 分 类 标 准 式 混 合 成 本 低 坡 式 混 合 成 本 阶 梯 式 混 合 成 本 曲 线 式 混 合 成 本 标 准 式 混 合 成 本 又 称 半 变 动 成 本 ， 它 是 由 明 显 的 固 定 和 变动 两 部 分 成 本 合 成 的 。 如 电 话 费 、 公 用 事 业 费 、机 器 设 备 维 修 保 养 费 等 。 x业 务 量y成 本 低 坡 式 混 合 成 本 在 一 定 的 业 务 量 范 围 内 其 总 额 保 持 固 定 不变 ， 一 旦 突 破 这 个 业 务 量 限 度 ， 其 超 额 部 分 的成 本 就 相 当 于 变 动 成 本 。 x业 务 量y成 本如 超 定 额 工 资 、浮 动 工 资 、 加班 工 资 等 阶 梯 式 混 合 成 本 阶 梯 式 混 合 成 本 又 称 半 固 定 成 本 。 特 点 是 ： 在 一 定 业 务 量 范 围 内 其 成 本 不随 业 务 量 的 变 动 而 变 动 ， 类 似 固 定 成 本 ，当 业 务 量 突 破 这 一 范 围 ， 成 本 就 会 跳 跃上 升 ， 并 在 新 的 业 务 量 变 动 范 围 内 固 定不 变 ， 直 到 出 现 另 一 个 新 的 跳 跃 为 止 。 内 容 有 ： 化 验 员 、 保 养 工 、 质 检 员 、 运货 员 等 人 员 工 资 阶 梯 式 混 合 成 本 性 态 模 型 图 示 x业 务 量y成 本 曲 线 式 混 合 成 本 曲 线 式 混 合 成 本 通 常 有 一 个 初 始 量 ， 一 般不 变 ， 相 当 于 固 定 成 本 ； 在 这 个 初 始 量 的 基 础上 ， 成 本 随 业 务 量 变 动 但 并 不 存 在 线 性 关 系 ，在 平 面 直 角 坐 标 图 上 表 现 为 一 条 抛 物 线 。 按 曲 线 斜率 的 不 同变 动 趋 势 递 减 型 混 合 成 本 递 增 型 混 合 成 本 递 减 型 混 合 成 本 特 点 是 ： 成 本 的 增 长 幅 度 小 于 业 务 量 的 增 长 幅度 ， 成 本 的 斜 率 随 业 务 量 递 减 ， 反 映 在 平 面 直角 坐 标 图 上 是 一 条 凸 型 曲 线 。 x业 务 量y成 本如 热 处 理 的 预热 前 后 耗 电 成本 递 增 型 混 合 成 本特 点 是 ： 成 本 的 增 长 幅 度 随 业 务 量 的 增 长 而 呈更 大 幅 度 变 化 ， 成 本 的 斜 率 呈 递 增 趋 势 ， 在 平面 直 角 坐 标 图 上 表 现 为 一 条 凹 形 曲 线 。 x业 务 量y成 本如 违 约 金 、 罚金 等 混 合 成 本 的 分 解 混 合 成 本 分 解 是 指 按 照 一 定 方 法 将 混 合成 本 区 分 为 固 定 部 分 和 变 动 部 分 的 过 程 。 各 类 混 合 成 本 都 可 以 直 接 或 间 接 地 用 一 个 直线 方 程 y=a+bx去 模 拟 它 混 合 成 本 的 分 解 方 法 技 术 测 定 法 直 接 分 析 法 历 史 资 料 分 析 法 高 低 点 法 散 布 图 法 一 元 直 线 回 归 法 高 低 点 法 高 低 点 法 又 叫 两 点 法 ， 是 指 通 过 观 察 一 定 相 关范 围 内 的 各 期 业 务 量 与 相 关 成 本 所 构 成 的 所 有 坐标 点 ， 从 中 选 出 高 低 两 点 坐 标 ， 并 据 此 来 推 算 固定 成 本 和 单 位 变 动 成 本 b的 一 种 成 本 性 态 分 析 方法 。 高 低 点 法 高 低 点 法 的 具 体 步 骤 （ 1） 确 定 高 低 点 坐 标 （ 2） 计 算 b值 （ 3） 计 算 a值 （ 4） 建 立 成 本 性 态 模 型 选 择 高 低 点 坐 标 应 按 自 变 量 业 务 量 x的高 低 为 标 准 ， 而 不 是 按 应 变 量 成 本 y的 高 低来 选 择 高 低 点 法 高低 高低 低高 低高或高 低 点 业 务 量 之 差高 低 点 成 本 之 差 xx yy xx yyb a 高 点 成 本 b 高 点 业 务 量 =y 高 -bx高 低 点 成 本 b 低 点 业 务 量 =y低 -bx低 高 低 点 法 局 限 ： 容 易 受 极 端 值 、 偶 然 因 素 的 影响 。 在 相 关 范 围 内 适 用 。 适 用 范 围 ： 成 本 资 料 变 动 趋 势 比 较 稳 定的 企 业 。 散 布 图 法 散 布 图 法 又 称 布 点 图 法 或 目 测 画 线 法 ， 是 指 将 若 干 期 业 务 量 和 成 本 的 历 史 数 据 标 注 在 坐 标 纸 上 ， 通 过 目 测 画 一 条 尽 可 能 接 近 所 有 坐 标 点 的 直 线 ， 并 据 此 来 推 算 固 定 成 本 和 单 位 变 动 成 本 的 一 种 成 本 性 态 分 析 方 法 。 散 布 图 法 散 布 图 法 的 具 体 步 骤 （ 1） 标 出 散 布 点（ 2） 划 线 （ 3） 读 出 a值（ 4） 任 选 一 点 （ 5） 求 b （ 6） 建 立 成 本 性 态 模 型 y=a+bx 散 布 图 法 优 点 ： 考 虑 全 面 ， 排 除 高 低 点 成 本带 来 的 偶 然 性 ， 较 简 单 ， 易 理 解 。 缺 点 ： 误 差 大 ， 不 够 准 确 ， 带 有 一定 主 观 随 意 性 。 一 元 直 线 回 归 法 一 元 直 线 回 归 法 又 称 最 小 二 乘 法 或 最 小 平 方 法 ， 是 指 利 用 微 分 极 值 原 理 对 若 干 期 全 部 业 务 量 与 成 本 的 历 史 资 料 进 行 处 理 ， 并 据 此 来 推 算 固 定 成 本 a和 单 位 变 动 成 本 b的 一 种 成 本 性 态 分 析 方 法 。 一 元 直 线 回 归 法 一 元 直 线 回 归 法 的 具 体 步 骤 （ 1） 列 表 计 算 x、 y、 xy、 x2、y2 （ 2） 计 算 相 关 系 数 r （ 3） 计 算 回 归 系 数 a和 b的 值 （ 4） 建 立 成 本 性 态 模 型 y=a+bx 一 元 直 线 回 归 法 y - b xa = n 22n xy- x yb= n x - x 按 成 本 的 可 控 性 的 分 类 可 控 成 本 可 控 成 本 是 指 能 由 一 个 责 任 单 位 或 个 人 的 行 为 控 制 ，受 其 工 作 好 坏 的 影 响 可 控 成 本 属 于 责 任 成 本 ， 需 要 进 行 成 本 考 核 不 可 控 成 本 不 可 控 成 本 是 指 不 能 由 一 个 责 任 单 位 或 个 人 的 行 为控 制 ， 不 受 其 工 作 好 坏 影 响 的 成 本 成 本 是 否 可 控 并 不 是 绝 对 的 ， 并 不 与 成本 项 目 固 定 挂 钩 2.2 成 本 核 算 的 原 则 和 要 求 成 本 核 算 原 则 划 分 收 益 性 支 出 与 资 本 性 支 出 实 际 成 本 计 价 原 则 权 责 发 生 制 原 则 成 本 分 期 核 算 原 则 一 致 性 原 则 相 关 性 原 则 重 要 性 原 则 成 本 核 算 的 要 求 严 格 执 行 国 家 规 定 的 成 本 开 支 范 围 和 费用 开 支 标 准 正 确 划 分 各 种 费 用 界 限 各 个 期 间 的 费 用 界 限 各 种 产 品 的 费 用 界 界 限 完 工 产 品 与 期 末 在 产 品 之 间 的 费 用 界 限 计 入 产 品 成 本 和 不 应 计 入 产 品 成 本 界 限 成 本 核 算 的 要 求 正 确 确 定 财 产 物 资 的 计 价 和 价 值 转 移 方法 做 好 成 本 核 算 的 各 项 基 础 工 作 建 立 健 全 原 始 记 录 制 度 建 立 健 全 定 额 管 理 制 度 建 立 健 全 材 料 物 资 的 计 量 、 检 验 、 收 发 、 领退 及 盘 点 制 度 建 立 健 全 内 部 结 算 制 度 成 本 核 算 的 要 求 根 据 生 产 特 点 和 成 本 管 理 要 求 ， 选 择 适当 的 成 本 计 算 方 法 产 品 生 产 工 艺 特 点 和 生 产 组 织 方 式 不 同 ， 那么 企 业 所 采 用 的 成 本 计 算 方 法 也 应 该 有 所 不同 成 本 计 算 方 法 的 选 择 还 应 同 时 考 虑 到 具 体 管理 的 要 求 ， 能 够 为 成 本 管 理 提 供 有 用 信 息 产 品 成 本 核 算 的 程 序 总 分 类 核 算 程 序 明 细 分 类 核 算 程 序 成 本 总 分 类 核 算 的 程 序 成 本 总 分 类 核 算 使 用 的 会 计 科 目 生 产 成 本 ： 成 本 类 科 目 ， 下 设 “ 基 本 生 产 成本 ” 和 “ 辅 助 生 产 成 本 ” 两 个 明 细 科 目 制 造 费 用 ： 成 本 类 科 目 待 摊 费 用 ： 资 产 类 科 目 长 期 待 摊 费 用 ： 资 产 类 科 目 预 提 费 用 ： 负 债 类 科 目 成 本 总 分 类 核 算 的 程 序 要 素 费 用 的 分 配 分 配 待 摊 费 用 和 预 提 费 用 分 配 辅 助 生 产 车 间 的 制 造 费 用 分 配 辅 助 生 产 费 用 分 配 基 本 生 产 车 间 的 制 造 费 用 计 算 完 工 产 品 和 在 产 品 成 本 原 材 料应 付 工 资累 计 折 旧现 金 、 银 行 存 款 生 产 成 本 基 本 生 产 成 本直 接 材 料直 接 人 工制 造 费 用制 造 费 用间 接 材 料间 接 人 工其 他生 产 成 本 辅 助 生 产 成 本 库 存 商 品主 营 业 务 成 本审 核 分 配费 用 归 集 分 配 辅 助 费 用 归 集 分 配制 造 费 用 入 库 销 售 成 本 明 细 分 类 核 算 的 程 序 一 级 成 本 核 算 制 成 本 的 核 算 工 作 完 全 集 中 在 厂 部 财 会 部 门 进 行的 核 算 方 式 适 用 于 规 模 较 小 的 企 业 二 级 成 本 核 算 制 生 产 费 用 的 核 算 由 厂 部 和 车 间 两 级 财 会 部 门分 别 进 行 核 算 车 间 配 备 专 职 成 本 核 算 员 ， 计 算 各 车 间 产 品的 制 造 成 本 厂 部 财 会 部 门 进 行 汇 总 ， 计 算 全 厂 各 种 产 品的 总 成 本 和 单 位 成 本 适 用 于 规 模 较 大 的 大 中 型 企 业 明 细 分 类 核 算 下 成 本 明 细 账 的 设 置 ： 基 本 生 产 成 本 明 细 账 产 品 成 本 计 算 单 辅 助 生 产 成 本 明 细 账 制 造 费 用 明 细 账 厂 部 成 本 费 用 明 细 账 （ 二 级 成 本 核 算 制 ） 厂 部 基 本 生 产 成 本 明 细 账 厂 部 辅 助 生 产 成 本 明 细 账 厂 部 制 造 费 用 明 细 账 完 工 产 品 成 本 汇 总 计 算 单 成 本 明 细 分 类 核 算 的 程 序 ： 在 车 间 （ 和 厂 部 分 别 ） 分 配 要 素 费 用 分 配 辅 助 生 产 车 间 的 制 造 费 用 分 配 辅 助 生 产 费 用 分 配 基 本 生 产 车 间 的 制 造 费 用 计 算 完 工 产 品 和 在 产 品 成 本 汇 总 计 算 完 工 产 品 成 本 产 品 成 本 核 算 基 本 程 序 的 内 容 确 定 成 本 计 算 对 象 产 品 品 种 、 产 品 批 别 和 产 品 生 产 步 骤 确 定 成 本 项 目 确 定 成 本 计 算 期 与 会 计 期 间 相 一 致 或 与 产 品 生 产 周 期 一 致 生 产 费 用 的 审 核 和 控 制 生 产 费 用 的 归 集 和 分 配 计 算 完 工 产 品 成 本 和 月 末 在 产 品 成 本