税收筹划-3增值税课件

第三章第三章 增值税的筹划增值税的筹划本章内容本章内容一、纳税人纳税义务筹划一、纳税人纳税义务筹划二、税基的节税筹划二、税基的节税筹划三、纳税时间的筹划三、纳税时间的筹划四、税收优惠的筹划四、税收优惠的筹划五、出口退税的筹划五、出口退税的筹划一、纳税人纳税义务筹划一、纳税人纳税义务筹划（一）一般纳税人和小规模纳税人身份的选择（一）一般纳税人和小规模纳税人身份的选择1 1、两者征税上的差别、两者征税上的差别一般人一般人小规模人小规模人征收方法征收方法凭票抵扣购进凭票抵扣购进扣税法扣税法简易征收法，不得简易征收法，不得抵扣进项税抵扣进项税税率税率17%17%、13%13%3%3%发票使用差别发票使用差别可领购使用专可领购使用专用发票用发票不能领购使用专用不能领购使用专用发票，税务所代开发票，税务所代开销售销售额标额标准准小规模纳税人小规模纳税人一般纳税人一般纳税人（1 1）年应税销售额在年应税销售额在5050万元以上万元以上会计会计核算核算标准标准纳税纳税人性人性质质（3 3）从事成品油销售的加油站一律按一般纳税人征税。）从事成品油销售的加油站一律按一般纳税人征税。v2 2、两类人的划分标准、两类人的划分标准v3 3、两类人身份选择的空间、两类人身份选择的空间v（1 1）会计核算健全的、年销售额未超过标准的企业；）会计核算健全的、年销售额未超过标准的企业；v（2 2）超标准的非企业性单位和不经常发生应税行为的企业。）超标准的非企业性单位和不经常发生应税行为的企业。v（3 3）企业合并成为一般纳税人。）企业合并成为一般纳税人。v（4 4）改变货款结算方式，推迟收入实现，保留小规模身份。）改变货款结算方式，推迟收入实现，保留小规模身份。v【例例】范老板经营着一家小型生产企业，现为小规模纳税人。范老板经营着一家小型生产企业，现为小规模纳税人。在第三季度结算时，预计年底销售收入超过在第三季度结算时，预计年底销售收入超过8080万元。万元。为了暂不认定为增值税一般纳税人而增加税负，范先生对为了暂不认定为增值税一般纳税人而增加税负，范先生对采取委托收款方式销售货物的采取委托收款方式销售货物的3030万元，调整为采取赊销和分期万元，调整为采取赊销和分期收款方式销售货物，把年度销售收入降为收款方式销售货物，把年度销售收入降为5050万元，因而该企业万元，因而该企业没有达到认定一般纳税人的条件，下年继续按小规模纳税人的没有达到认定一般纳税人的条件，下年继续按小规模纳税人的标准申报纳税。标准申报纳税。v4 4、两类人的选择方法、两类人的选择方法税负平衡点法税负平衡点法v（1 1）不含税销售额情况下的平衡点）不含税销售额情况下的平衡点v假定理论增值率为假定理论增值率为V V，实际增值率为，实际增值率为VV，销售货物的不含税，销售货物的不含税价款为价款为S,S,购进货物不含税价款为购进货物不含税价款为P,P,一般纳税人的适用税率为一般纳税人的适用税率为T1T1，小规模纳税人征收率为，小规模纳税人征收率为T2T2，则：增值率（，则：增值率（V V）=（S SP P）S Sv一般纳税人应纳税额一般纳税人应纳税额=销项税额进项税额销项税额进项税额v =S=ST1T1P PT1=ST1=SV VT1T1v小规模纳税人应纳税额小规模纳税人应纳税额=S=ST2T2v两者税额相等时：两者税额相等时：S SV VT1=ST1=ST2T2v增值率（增值率（V V）=T2/T1=T2/T1v当当V=VV=V时，两种纳税人税负相等时，两种纳税人税负相等v当当VVV V时，一般纳税人税负重于小规模纳税人时，一般纳税人税负重于小规模纳税人v当当VVV V时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人v（2 2）含税销售额情况下的平衡点）含税销售额情况下的平衡点v一般纳税人应纳税额一般纳税人应纳税额=销项税额进项税额销项税额进项税额v =S=S（1+T11+T1）T1T1P P（1+T11+T1）T1T1v =（S SP P）（1+T11+T1）T1T1v =V =VS S（1+T11+T1）T1T1v小规模纳税人应纳税额小规模纳税人应纳税额=S=S（1+T21+T2）T2T2v令两式相等：令两式相等：v V VS S（1+T11+T1）T1=ST1=S（1+T21+T2）T2T2v则：则：V=V=（1+T11+T1）T2T2（1+T21+T2）T1T1v两类纳税人税负无差别平衡点的增值率两类纳税人税负无差别平衡点的增值率一般纳税人一般纳税人税率税率小规模纳税小规模纳税人征收率人征收率不含税平衡不含税平衡点增值率点增值率含税平衡点含税平衡点增值率增值率17%17%3%3%17.65%17.65%20.05%20.05%13%13%3%3%23.08%23.08%25.32%25.32%v5 5、两类纳税人身份选择应注意的问题、两类纳税人身份选择应注意的问题v第一，并非所有纳税人都可以选择纳税身份；第一，并非所有纳税人都可以选择纳税身份；v第二，比较纳税人身份转化后的税负大小；第二，比较纳税人身份转化后的税负大小；v第三，考虑纳税人身份转化过程中的相关成本和利润变化情况；第三，考虑纳税人身份转化过程中的相关成本和利润变化情况；v第四，除另有规定外，纳税人一经认定为一般纳税人后，不得第四，除另有规定外，纳税人一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。转为小规模纳税人。v例：甲饲料销售企业现为增值税小规模纳税人，年应税销售额为例：甲饲料销售企业现为增值税小规模纳税人，年应税销售额为50 50 万元（不万元（不含增值税），会计核算制度比较健全，符合转化为增值税一般纳税人的条件含增值税），会计核算制度比较健全，符合转化为增值税一般纳税人的条件，适用，适用13%13%的增值税税率。该企业从生产饲料的增值税一般纳税人处购入饲料的增值税税率。该企业从生产饲料的增值税一般纳税人处购入饲料20 20 万元（不含增值税）。甲企业应如何选择纳税身份？万元（不含增值税）。甲企业应如何选择纳税身份？v方案一：作为增值税小规模纳税人方案一：作为增值税小规模纳税人v应纳增值税应纳增值税50503 31.51.5（万元）（万元）v应纳城建税及教育费附加应纳城建税及教育费附加1.51.5（7%+3%7%+3%）0.150.15（万元）（万元）v现金净流量含税销售额含税购进金额应纳增值税应纳城建税及教育现金净流量含税销售额含税购进金额应纳增值税应纳城建税及教育费附加应纳企业所得税费附加应纳企业所得税5050（1+3%1+3%）2020（1+13%1+13%）1.51.50.150.15 50502020（1+13%1+13%）0.150.1525%25%20.4520.45（万元）。（万元）。v方案二：申请成为增值税一般纳税人方案二：申请成为增值税一般纳税人v应纳增值税应纳增值税505013%13%202013%13%3.93.9（万元）（万元）v应纳城建税及教育费附加应纳城建税及教育费附加3.93.9（7%+3%7%+3%）0.390.39（万元）（万元）v现金净流量含税销售额含税购进金额应纳增值税应纳城建税及教育现金净流量含税销售额含税购进金额应纳增值税应纳城建税及教育费附加应纳企业所得税费附加应纳企业所得税5050（1+13%1+13%）2020（1+13%1+13%）3.93.90.390.39（505020200.390.39）25%25%22.2122.21（万元）（万元）v由此可见，方案二比方案一多获现金净流量由此可见，方案二比方案一多获现金净流量1.761.76万元（万元（22.2122.2120.4520.45）。因）。因此，企业应当选择方案二。此，企业应当选择方案二。v采用增值率判别法：采用增值率判别法：v（30302020）3033.3%3033.3%23.08%23.08%(二二)小规模人向一般人转变过程中剩余存货的筹划小规模人向一般人转变过程中剩余存货的筹划v 筹划方法：筹划方法：v1.1.在成为一般纳税人身份的前一日办理退货手续。在成为一般纳税人身份的前一日办理退货手续。v (1)(1)与销货方签订与销货方签订购货退回协议购货退回协议。v (2)(2)作进货退回账务处理：作进货退回账务处理：v 借：应收账款借：应收账款v 贷：存货贷：存货(进货退回进货退回)公司公司v2.2.在成为一般纳税人身份的第一日后办理购货手续在成为一般纳税人身份的第一日后办理购货手续v(1)(1)与销货方重新签订与销货方重新签订购货协议购货协议(落款时间应在落款时间应在购货退购货退回协议回协议之落款时间之后之落款时间之后)。v(2)(2)自销货方重新取得增值税专用发票及抵扣联。自销货方重新取得增值税专用发票及抵扣联。v(3)(3)作进货账务处理：作进货账务处理：v 借：存货借：存货 v 应交税费应交税费应交增值税应交增值税(进项税额进项税额)v 贷：应收账款贷：应收账款公司公司v 上述操作需要注意的是，该筹划方法实施的一个前提就上述操作需要注意的是，该筹划方法实施的一个前提就是与销货方建立了良好的关系，可以取得销货方的合作。是与销货方建立了良好的关系，可以取得销货方的合作。v（三）企业分立改变纳税义务（三）企业分立改变纳税义务v 1 1、企业分立的税收动因、企业分立的税收动因一些特定产品和特定的纳税一些特定产品和特定的纳税人是免税的，或者适用税率较低，从而获取税收利益。人是免税的，或者适用税率较低，从而获取税收利益。v 2 2、增值税中企业分立的主要节税空间、增值税中企业分立的主要节税空间v （1 1）以农产品为原料的生产企业另设原材料生产企业）以农产品为原料的生产企业另设原材料生产企业自产自销农产品免税，购进单位可抵扣自产自销农产品免税，购进单位可抵扣13%13%的进项税额的进项税额v （2 2）大型设备生产企业另设安装（运输）公司）大型设备生产企业另设安装（运输）公司安装安装（运输）公司缴营业税（运输）公司缴营业税v【例例】英华纺织品有限公司是一家集棉花收购加工、纺纱、织布英华纺织品有限公司是一家集棉花收购加工、纺纱、织布于一体的股份制企业。该公司内部设有农场和纺纱织布分厂，均于一体的股份制企业。该公司内部设有农场和纺纱织布分厂，均为非独立核算单位。纺纱织布分厂的原料棉花主要由农场提供，为非独立核算单位。纺纱织布分厂的原料棉花主要由农场提供，不足部分向当地供销社采购，原料棉花在纺纱织布分厂被加工成不足部分向当地供销社采购，原料棉花在纺纱织布分厂被加工成坯布用于销售。坯布用于销售。20112011年该公司自产棉花的市场销售价为年该公司自产棉花的市场销售价为600600万元万元，外购棉花金额为，外购棉花金额为450450万元，取得增值税进项税额为万元，取得增值税进项税额为58.558.5万元，万元，其他辅助材料可抵扣进项税额为其他辅助材料可抵扣进项税额为4545万元。实现坯布销售万元。实现坯布销售21002100万元万元。该公司为增值税一般纳税人，产品的适用税率为。该公司为增值税一般纳税人，产品的适用税率为17%17%。1.1.筹划前，企业应纳增值税额及增值税负担率：筹划前，企业应纳增值税额及增值税负担率：应计提增值税销项税额应计提增值税销项税额2100210017%17%357357（万元）；（万元）；允许抵扣的进项税额允许抵扣的进项税额58.558.54545103.5103.5（万元）；（万元）；应交纳增值税应交纳增值税357357103.5103.5253.5253.5（万元）；（万元）；应交城建税和教育费附加应交城建税和教育费附加253.5253.510%10%25.3525.35（万元）；（万元）；增值税负担率为增值税负担率为25.35/210025.35/210012.07%12.07%。2.2.筹划思路。筹划思路。将农场和纺纱织布厂分别作为独立核算单位分设开将农场和纺纱织布厂分别作为独立核算单位分设开来，成为两个独立法人。分设后，农场生产出的棉花以市场价直来，成为两个独立法人。分设后，农场生产出的棉花以市场价直接销售给纺纱织布厂；纺纱织布厂再将棉花加工成坯布销售。接销售给纺纱织布厂；纺纱织布厂再将棉花加工成坯布销售。v3.3.筹划后，企业应纳增值税额及增值税负担率：筹划后，企业应纳增值税额及增值税负担率：（1 1）当年实现棉花销售）当年实现棉花销售600600万元，由于其自产自销未经加万元，由于其自产自销未经加工的棉花符合农业生产者自产自销农业产品的条件，因而可工的棉花符合农业生产者自产自销农业产品的条件，因而可享受免税待遇，增值税税负为零。享受免税待遇，增值税税负为零。（2 2）纺纱织布厂购进农场的棉花作为农产品购进处理，可）纺纱织布厂购进农场的棉花作为农产品购进处理，可按收购额计提按收购额计提13%13%的进项税额，假如其他辅助材料都是在生产的进项税额，假如其他辅助材料都是在生产坯布过程中发生的，则企业应纳增值税额及增值税负担率：坯布过程中发生的，则企业应纳增值税额及增值税负担率：增值税销项税额增值税销项税额2100210017%17%357357（万元）；（万元）；允许抵扣进项税额允许抵扣进项税额60060013%13%58.558.54545181.5181.5（万元）；（万元）；应交纳增值税应交纳增值税=357=357181.5181.5175.5175.5（万元）；（万元）；应交城建税和教育费附加应交城建税和教育费附加175.5175.510%10%17.5517.55（万元）；（万元）；增值税负担率为增值税负担率为175.5175.5210021008.36%8.36%。从公司整体利益的角度看，经过筹划以后，企业少缴增从公司整体利益的角度看，经过筹划以后，企业少缴增值税值税253.5253.5175.5=78175.5=78万元，少缴城建税及教育费附加万元，少缴城建税及教育费附加7.87.8万万元，企业在流转环节实际少缴税费合计元，企业在流转环节实际少缴税费合计85.885.8万元。企业的增万元。企业的增值税负担率比筹划前下降了值税负担率比筹划前下降了3.713.71个百分点。个百分点。v【例例】某企业为增值税的一般纳税人，主要加工并销售大某企业为增值税的一般纳税人，主要加工并销售大米。米。20092009年，为节省运输成本，公司购置了一批车辆。当年，为节省运输成本，公司购置了一批车辆。当年公司销售额为年公司销售额为5 0005 000万元万元(不含税不含税)，在销售大米的过程中，在销售大米的过程中，收取运输费用为收取运输费用为500500万元。而该企业本年度增值税进项税额万元。而该企业本年度增值税进项税额为为455455万元，其中运输车辆物耗可抵扣税金为万元，其中运输车辆物耗可抵扣税金为3030万元。该企万元。该企业对应纳税金的计算方法为：业对应纳税金的计算方法为：v (5 000+500(5 000+5001.13)1.13)1313455=252.5(455=252.5(万元万元)v 问，该企业应如何进行税收筹划问，该企业应如何进行税收筹划?v筹划分析：筹划分析：v 该企业若成立专业的运输公司，并独立核算，则该企业若成立专业的运输公司，并独立核算，则v 企业应纳增值税企业应纳增值税=5 000=5 0001313(455(45530+50030+5007 7)=190()=190(万元万元)v 运输公司应纳营业税运输公司应纳营业税=500=5003 3=15(=15(万元万元)v 共计缴纳税金为：共计缴纳税金为：190+15=205(190+15=205(万元万元)v筹划结果筹划结果v 以上方案共缴纳税金以上方案共缴纳税金205205万元，比企业不成立运输公司万元，比企业不成立运输公司的情况下少缴税金的情况下少缴税金47475 5万元。万元。v运输车量是否独立，可利用税负平衡点法论证。运输车量是否独立，可利用税负平衡点法论证。v设货物不含税销售额为设货物不含税销售额为S S，不含税购进金额为，不含税购进金额为P P，增值税率为，增值税率为T1;T1;运输营业额为运输营业额为M M，运输涉及可抵扣物耗额为，运输涉及可抵扣物耗额为N,N,运输营业税率运输营业税率为为3%3%。v运输公司不独立，合并应纳增值税：运输公司不独立，合并应纳增值税：vSS（M M （1 1T1T1）T1 T1 P T1P T1 N T1N T1（1 1）v运输公司独立，合并应纳增值税和营业税：运输公司独立，合并应纳增值税和营业税：vS T1S T1 P T1P T1 7%M7%M3%M3%M（2 2）v令（令（1 1）、（）、（2 2）两者相等，解得：）两者相等，解得：vM/N=M/N=（1 1T1T1）T1/T1/（1.04T11.04T10 0.04.04）v（四）合理选择经营方式，改变纳税身份（四）合理选择经营方式，改变纳税身份v 国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的通国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的通知国税函知国税函20005142000514号，规定：号，规定：“对经中国人民银行批准经对经中国人民银行批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务，无论租赁营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务，无论租赁的货物的所有权是否转让给承租方，均按的货物的所有权是否转让给承租方，均按中华人民共和中华人民共和国营业税暂行条例国营业税暂行条例的有关规定征收营业税，不征收增值的有关规定征收营业税，不征收增值税。其他单位从事的融资租赁业务，租赁的货物的所有权税。其他单位从事的融资租赁业务，租赁的货物的所有权转让给承租方，征收增值税，不征收营业税；租赁的货物转让给承租方，征收增值税，不征收营业税；租赁的货物的所有权未转让给承租方，征收营业税，不征收增值税。的所有权未转让给承租方，征收营业税，不征收增值税。”v v【例例】华海公司系商品流通企业（一般纳税人），其经营业华海公司系商品流通企业（一般纳税人），其经营业务范围涉及有融资租赁业务务范围涉及有融资租赁业务(未经人民银行批准未经人民银行批准)。20112011年年1 1月份，公司按照客户甲公司所要求的条件购入一台大型机器月份，公司按照客户甲公司所要求的条件购入一台大型机器设备，取得的专用发票上注明的价款是设备，取得的专用发票上注明的价款是14001400万元，增值税额万元，增值税额238238万元，支付境内运输、安装调试费万元，支付境内运输、安装调试费4040万元，国内借款利万元，国内借款利息息3030万元，有两种方案可供选择：万元，有两种方案可供选择：v 方案一：双方签订融资租赁合同，明确租赁价款为方案一：双方签订融资租赁合同，明确租赁价款为24002400万元，租期万元，租期8 8年，甲公司于每年年初支付租金年，甲公司于每年年初支付租金300300万元，租期万元，租期满后，设备的所有权就归甲公司，转让价款满后，设备的所有权就归甲公司，转让价款2020万元。（残值）万元。（残值）v 方案二：双方签订经营租赁合同，租期仍为方案二：双方签订经营租赁合同，租期仍为8 8年，租期满，年，租期满，华海公司将设备残值收回。甲于每年年初支付租金华海公司将设备残值收回。甲于每年年初支付租金255255万元，万元，租金总额租金总额20402040万元。收回设备变现值万元。收回设备变现值380380万元。万元。v方案方案1 1所有权转让方式所有权转让方式 v 在方案一中，由于租赁期满后，华海公司将设备的所在方案一中，由于租赁期满后，华海公司将设备的所有权转让给甲公司，按规定华海公司应缴纳增值税，不缴有权转让给甲公司，按规定华海公司应缴纳增值税，不缴纳营业税。纳营业税。v应纳增值税应纳增值税=2420=2420(1(117%)17%)1717 v 238=113.62(238=113.62(万元万元)v应纳城建税及教育费附加应纳城建税及教育费附加=113.62=113.62(7(7+3+3)=11.36()=11.36(万元万元)v征收增值税是一种货物购销需征收印花税。征收增值税是一种货物购销需征收印花税。v应纳印花税应纳印花税=2420=24200.3=0.7260.3=0.726万元万元v收益收益=2420=2420(1(117%)17%)140014004040303011.36-11.36-0.726=586.290.726=586.29（万元）（万元）v注：金融机构的融资租赁按借款合同征收印花税。注：金融机构的融资租赁按借款合同征收印花税。v方案方案2 2：由于租赁期满，华海公司将设备残值收回，租赁的货物：由于租赁期满，华海公司将设备残值收回，租赁的货物的所有权未转让给甲公司，按规定华海公司应缴纳营业税，不的所有权未转让给甲公司，按规定华海公司应缴纳营业税，不缴纳增值税。营业税按服务业中租赁业务项目征税。缴纳增值税。营业税按服务业中租赁业务项目征税。v应纳营业税额应纳营业税额=2040=20405%=102(5%=102(万元万元)v印花税印花税=2040=20401=2.04(1=2.04(万元万元)（租赁合同（租赁合同11税率）税率）v销售旧货应纳增值税销售旧货应纳增值税=380=380（1+4%1+4%）4%4%50%=7.3150%=7.31（万元）（万元）v应纳城建税及教育费附加应纳城建税及教育费附加=102+7.31=102+7.31(7(7+3+3)=10.93()=10.93(万元万元)v收益收益=（20402040380380（1400+2381400+238）40403030102102 2.042.047.31 7.31 10.9310.93）=589.72=589.72（万元）（万元）v（五）合理选择混合与兼营销售行为改变纳税义务（五）合理选择混合与兼营销售行为改变纳税义务混合销售行为：混合销售行为：一项销售行为如果既涉及货物又涉及非应税劳务，一项销售行为如果既涉及货物又涉及非应税劳务，为混合销售行为。货物与非应税劳务是针对一项销售行为而言，为混合销售行为。货物与非应税劳务是针对一项销售行为而言，且货物与非应税劳务紧密联系，有从属关系。且货物与非应税劳务紧密联系，有从属关系。税务处理：税务处理：从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体工商户以及以从事货物的生产、批发或零售个体工商户以及以从事货物的生产、批发或零售为主为主，并兼营，并兼营非增值税应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者的混合销非增值税应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视同销售货物，征收增值税；其他单位和个人的混合售行为，视同销售货物，征收增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视同销售非增值税应税劳务，不征收增值税。销售行为，视同销售非增值税应税劳务，不征收增值税。v兼营非增值税应税劳务：兼营非增值税应税劳务：涉及货物或应税劳务也涉及非应税劳涉及货物或应税劳务也涉及非应税劳务，但不是针对一项销售行为，且货物或应税劳务与非应税劳务，但不是针对一项销售行为，且货物或应税劳务与非应税劳务无紧密联系，无从属关系。务无紧密联系，无从属关系。v税务处理：税务处理：纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别核算货物纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额；未分别或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。v筹划方法：筹划方法：v1.1.混合是否转为兼营，纳税义务不同。混合销售行为无论是否混合是否转为兼营，纳税义务不同。混合销售行为无论是否分开核算，都必须按照纳税人的主营业务收入的适用税种纳税分开核算，都必须按照纳税人的主营业务收入的适用税种纳税，如果纳税人分立成为两个独立核算的企业分别从事增值税应，如果纳税人分立成为两个独立核算的企业分别从事增值税应税货物和营业税应税劳务，转为兼营行为，则可以分别按照增税货物和营业税应税劳务，转为兼营行为，则可以分别按照增值税和营业税缴纳税款。值税和营业税缴纳税款。v2.2.混合销售业务结构上谁为主，纳税义务不同。纳税人年货物混合销售业务结构上谁为主，纳税义务不同。纳税人年货物销售额与营业税劳务的合计数中，若年货物销售额超过销售额与营业税劳务的合计数中，若年货物销售额超过5050，则纳税人的混合销售行为缴纳增值税；若年营业税劳务营业额则纳税人的混合销售行为缴纳增值税；若年营业税劳务营业额超过超过5050，则纳税人的混合销售行为缴纳营业税。因此，在合，则纳税人的混合销售行为缴纳营业税。因此，在合适的条件下，也可以调控货物销售额或营业税劳务在总销售额适的条件下，也可以调控货物销售额或营业税劳务在总销售额中的比重，将增值税纳税人与营业税纳税人的身份互相转化，中的比重，将增值税纳税人与营业税纳税人的身份互相转化，从而使全部销售收入适用于更合适的税种和税率。从而使全部销售收入适用于更合适的税种和税率。v例：例：A A公司是增值税一般纳税人，主要从事中央空调销售安装公司是增值税一般纳税人，主要从事中央空调销售安装业务，业务，20112011年年9 9月对外销售空调收入月对外销售空调收入10001000万元，当期进项税额万元，当期进项税额100100万元。万元。由于其属于从事货物销售为主的企业，其发生的空调销由于其属于从事货物销售为主的企业，其发生的空调销售安装混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税售安装混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税1000/1000/（1+17%1+17%）17%17%100=45.30100=45.30万元，税负为万元，税负为4.53%4.53%。该公司把销售和安装业务分离，另成立一公司专门对该公司把销售和安装业务分离，另成立一公司专门对A A公公司的空调销售提供配套安装服务。同样条件下，安装费单独司的空调销售提供配套安装服务。同样条件下，安装费单独计价为计价为200200万元，空调销售价款万元，空调销售价款800800万元，则此时万元，则此时A A公司应当缴公司应当缴纳增值税纳增值税800/800/（1+17%1+17%）17%17%100=16.24100=16.24万元，安装公司万元，安装公司应当缴纳营业税应当缴纳营业税2002003%=63%=6万元，合计税金万元，合计税金22.2422.24万元，税负万元，税负为为2.22%2.22%。混合销售的分离可以改变实际税负。混合销售的分离可以改变实际税负。v（六）转变往来方式改变纳税义务（六）转变往来方式改变纳税义务v1 1、一般纳税人向小规模纳税人直接购进改为委托代购、一般纳税人向小规模纳税人直接购进改为委托代购v直接购进进项税得不到抵扣直接购进进项税得不到抵扣v委托代购方式不同：委托代购方式不同：一般一般纳税纳税人人A A小规小规模人模人销售方销售方（一般（一般人）人）付手续费付手续费购进购进开专用发票开专用发票v2.2.一般纳税人向小规模纳税人直接购进改为租赁场地一般纳税人向小规模纳税人直接购进改为租赁场地v一般人向一般人向 小规模人购进，不能抵扣小规模人购进，不能抵扣v租赁场地给小规模人，小规模人直销，一般人统一管理，租赁场地给小规模人，小规模人直销，一般人统一管理，收取场地租金，缴纳营业税。收取场地租金，缴纳营业税。v一般适用于流通企业。一般适用于流通企业。v二、税基的节税筹划二、税基的节税筹划v基本思路：分解销售额，增加购进抵扣基本思路：分解销售额，增加购进抵扣v（一）一般销售方式销售额筹划（一）一般销售方式销售额筹划v1 1、兼营适用不同增值税税率项目和免税项目、兼营适用不同增值税税率项目和免税项目销售额应该分销售额应该分开核算，否则税率从高和不予免税开核算，否则税率从高和不予免税v【例例】某股份有限公司属于增值税一般纳税人，某股份有限公司属于增值税一般纳税人，20092009年机电产品年机电产品销售额销售额200200万元，农机产品销售额万元，农机产品销售额5050万元，公司可抵扣进项税额万元，公司可抵扣进项税额2020万元。销售额均不含税。机电产品税率万元。销售额均不含税。机电产品税率17%17%，农机产品税率，农机产品税率13%13%。v不分开核算：不分开核算：v应纳增值税应纳增值税=（20020050 50）17%17%20=22.520=22.5万元万元v分开核算分开核算:v应纳增值税应纳增值税=200=20017%17%50 50 13%13%20=20.520=20.5万元万元v2 2、兼营增值税非应税劳务，应分开核算，否则可能被国税、兼营增值税非应税劳务，应分开核算，否则可能被国税和地税高估销售额，带来风险。和地税高估销售额，带来风险。v增值税税法规定：增值税税法规定：纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务额；未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。的销售额。v营业税法规定：营业税法规定：纳税人兼营应税行为和货物或者非应税劳务纳税人兼营应税行为和货物或者非应税劳务的，应当分别核算应税行为的营业额和货物或者非应税劳务的，应当分别核算应税行为的营业额和货物或者非应税劳务的销售额，其应税行为营业额缴纳营业税，货物或者非应税的销售额，其应税行为营业额缴纳营业税，货物或者非应税劳务销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关劳务销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税行为营业额。核定其应税行为营业额。v3.3.适度低价销售适度低价销售v（1 1）适度低价的前提）适度低价的前提v对外销售：对外销售：一般限于交易双方相互销售货物或提供劳务，同一般限于交易双方相互销售货物或提供劳务，同时为购货方和供货方时为购货方和供货方(劳务提供方劳务提供方)，且彼此都按适度低价为，且彼此都按适度低价为对方供货或提供劳务。这样，购销双方都可同时收益，容易对方供货或提供劳务。这样，购销双方都可同时收益，容易达成适度低价销售的协议。达成适度低价销售的协议。v对内销售：对内销售：将自产产品销售给本企业员工；将自产产品将自产产品销售给本企业员工；将自产产品用于用于本企业本企业非增值税应税项目非增值税应税项目、集体福利或者个人消费集体福利或者个人消费。v (2)(2)筹划的方法筹划的方法v 由于税务机关有权对售价明显偏低且无正当理由的售价进由于税务机关有权对售价明显偏低且无正当理由的售价进行调整，所以利用降价进行筹划时，行调整，所以利用降价进行筹划时，“适度适度”是关键，既要是关键，既要实现降价销售的目的，又要得到税务机关的认同。实现降价销售的目的，又要得到税务机关的认同。v 在对内和对外的销售中，应充分利用税务机关认同的正在对内和对外的销售中，应充分利用税务机关认同的正常价格幅度，在幅度内选择价格的下限来进行定价，降低售常价格幅度，在幅度内选择价格的下限来进行定价，降低售价。价。v 在对内在对内(本企业内本企业内)的销售中，应充分利用残次品低价的的销售中，应充分利用残次品低价的不确定性降低售价。由于残次品的价格的客观标准难确定，不确定性降低售价。由于残次品的价格的客观标准难确定，可以合理利用残次品的名义来降低对内销售价款。可以合理利用残次品的名义来降低对内销售价款。v4 4、正确处理包装物、正确处理包装物v筹划思路：筹划思路：v（1 1）变）变“包装物作价出售包装物作价出售”为为“收取包装物押金收取包装物押金”的方式的方式 （2 2）变收取）变收取“包装物租金包装物租金”为为“包装物押金包装物押金”的方式的方式 （3 3）采用适当调整产品与包装物押金价格分配比例的方式）采用适当调整产品与包装物押金价格分配比例的方式 v例：某焰火生产企业为增值税一般纳税人，例：某焰火生产企业为增值税一般纳税人，20092009年度销售焰年度销售焰火火5000050000件，每件价值件，每件价值200200元，另外包装物的价值为每件元，另外包装物的价值为每件2020元元，以上均为不含税价格。那么该企业应该进行怎样的销售处，以上均为不含税价格。那么该企业应该进行怎样的销售处理才能够达到税后利润最大化的目的？（根据现行税法规定理才能够达到税后利润最大化的目的？（根据现行税法规定，鞭炮、焰火的消费税税率为，鞭炮、焰火的消费税税率为15%15%）方案一：采取包装物作价出售的方式方案一：采取包装物作价出售的方式企业当期发生的销项税额企业当期发生的销项税额=200=200500005000017%+2017%+20500005000017%=187000017%=1870000（元）（元）企业当期缴纳的消费税额企业当期缴纳的消费税额=200=200500005000015%+2015%+20500005000015%=165000015%=1650000（元）（元）方案二：采取包装物押金的形式方案二：采取包装物押金的形式1.1.若包装物押金在若包装物押金在1 1年内收回。年内收回。v企业当期发生的销项税额企业当期发生的销项税额=200=200500005000017%=170000017%=1700000（元）（元）企业应交纳的消费税税额企业应交纳的消费税税额=200=200500005000015%=150000015%=1500000（元）（元）v较之方案一，该企业可节约增值税支出较之方案一，该企业可节约增值税支出170000170000元，可节约消元，可节约消费税支出费税支出150000150000元。元。v2.2.若包装物押金在若包装物押金在1 1年内未收回。那么企业在年内未收回。那么企业在1 1年后应年后应：v补交增值税税额补交增值税税额2020500005000017%=17000017%=170000（元）（元）v补交消费税税额补交消费税税额2020500005000015%=15000015%=150000（元）（元）v 较之方案一，同时将较之方案一，同时将170000170000元的增值税和元的增值税和150000150000元的消元的消费税的纳税期限延缓了费税的纳税期限延缓了1 1年，充分利用了资金的时间价值。年，充分利用了资金的时间价值。从该案例我们可以看出，企业在条件允许的情况下，从该案例我们可以看出，企业在条件允许的情况下，最最好不将包装物作价随同主要产品出售，而是应该采用收取包好不将包装物作价随同主要产品出售，而是应该采用收取包装物押金的方式，而且不论押金是否按期收回，都能够达到装物押金的方式，而且不论押金是否按期收回，都能够达到节税的目的。节税的目的。v例：某企业例：某企业20092009年年1010月销售产品月销售产品1000010000件，每件价值件，每件价值500500元元（不含税价），另外收取包装物租金为每件（不含税价），另外收取包装物租金为每件117117元。如果该包元。如果该包装物押金在装物押金在1 1年内可以收回，那么该企业应该进行怎样的销售年内可以收回，那么该企业应该进行怎样的销售处理才能够达到税后利润最大化的目的？处理才能够达到税后利润最大化的目的？方案一：采取包装物租金的方式。那么企业当期应交纳方案一：采取包装物租金的方式。那么企业当期应交纳增值税的销项税额增值税的销项税额=10000=1000050050017%+1000017%+10000117117（1+17%1+17%）17%=102000017%=1020000（元）。（元）。方案二：采取包装物押金的方式。那么企业当期应缴纳方案二：采取包装物押金的方式。那么企业当期应缴纳的增值税销项税额的增值税销项税额=10000=1000050050017%=85000017%=850000（元）。（元）。v较之方案一，节约增值税支出较之方案一，节约增值税支出=1020000=1020000850000=170000850000=170000元。元。从该案例可以看出，企业在条件允许的情况下，从该案例可以看出，企业在条件允许的情况下，最好不最好不采用收取包装物租金的方式，而是采用收取包装物押金的方采用收取包装物租金的方式，而是采用收取包装物押金的方式，这样才能够达到节税的目的。式，这样才能够达到节税的目的。v5 5、正确处理代收代垫费用，避免虚增收入、正确处理代收代垫费用，避免虚增收入v税法规定：税法规定：v（1 1）同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事）同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费不作为价外费用：业性收费不作为价外费用：va.a.由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；的行政事业性收费；vb.b.收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；vc.c.所收款项全额上缴财政。所收款项全额上缴财政。v（2 2）销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，）销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费不作为价外费用。照费不作为价外费用。v 代收时注意不要计入收入，单独记账，作其他应付款处理代收时注意不要计入收入，单独记账，作其他应付款处理v（二）特殊销售方式销售额筹划（二）特殊销售方式销售额筹划v1.1.以物易物销售以物易物销售v 以物易物是一种较为特殊的购销活动，购销双方不以货币以物易物是一种较为特殊的购销活动，购销双方不以货币结算，而是以同等价款的货物相互交换，实现货物购销的一种结算，而是以同等价款的货物相互交换，实现货物购销的一种方式。总体上会给双方带来减少现金流出的好处。方式。总体上会给双方带来减少现金流出的好处。v （1 1）税法规定：以物易物双方都应作购销处理，以各自发出）税法规定：以物易物双方都应作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物按规定的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物按规定核算购货额并计算进项税额。核算购货额并计算进项税额。v（2 2）筹划方法）筹划方法v若易入货物均为可抵扣进项税额时，就应尽量使易入额与易若易入货物均为可抵扣进项税额时，就应尽量使易入额与易出额相等，并互开增值税专用发票，企业一般不会新增应纳增出额相等，并互开增值税专用发票，企业一般不会新增应纳增值税额。值税额。v若易入货物为不可抵扣进项税额的项目时，会新增易出货物若易入货物为不可抵扣进项税额的项目时，会新增易出货物所对应的增值税税额。则双方可按相同比率在合理范围内下浮所对应的增值税税额。则双方可按相同比率在合理范围内下浮价格，以便双方、尤其是易入不可抵扣进项税额方少纳税。价格，以便双方、尤其是易入不可抵扣进项税额方少纳税。v v2.2.折扣销售折扣销售v 税法规定：销售额和折扣额开在同一发票上并分别注明税法规定：销售额和折扣额开在同一发票上并分别注明的，折扣额可扣除，否则不可扣除。的，折扣额可扣除，否则不可扣除。v 在实际操作中折扣率是由一定期间在实际操作中折扣率是由一定期间(如一年如一年)累计销售额决累计销售额决定的，开具发票时并不能预知其销货量，因此折扣额并不容定的，开具发票时并不能预知其销货量，因此折扣额并不容易确定。如果在平常的各批次的销售中，若经销商没有实现易确定。如果在平常的各批次的销售中，若经销商没有实现预期的销售额，供货商就给予过大的折扣则会出现损失。那预期的销售额，供货商就给予过大的折扣则会出现损失。那么该如何确定折扣率才能保障供销双方的利益呢么该如何确定折扣率才能保障供销双方的利益呢?v v筹划方法：筹划方法：v 依据预测总销量决定平常各批次销售所适用折扣率，预依据预测总销量决定平常各批次销售所适用折扣率，预测的总销量参照上年总销量测的总销量参照上年总销量本年各因素对销量的影响。本年各因素对销量的影响。v 若实际总销量若实际总销量 预测总销量，则意味着销货方少给了折扣预测总销量，则意味着销货方少给了折扣多收了款项，那么销货方可以采用销售折让的方式退还对经多收了款项，那么销货方可以采用销售折让的方式退还对经销商多收的款项，对供货方来说销售折让仍能冲减应纳的销销商多收的款项，对供货方来说销售折让仍能冲减应纳的销项税额。项税额。税法规定：纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后税法规定：纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行为，销货方可按现行增值税专用发票使用规定增值税专用发票使用规定的有关规定开具红字增的有关规定开具红字增值税专用发票。值税专用发票。国税函国税函2006200612791279号号v例：某啤酒厂销售每瓶啤酒标准价为例：某啤酒厂销售每瓶啤酒标准价为5 5元，折扣额见表：元，折扣额见表：年实际销量年实际销量 每瓶折扣额每瓶折扣额 每瓶折后价每瓶折后价 3030万瓶万瓶 年销售年销售1010万瓶万瓶0.10.14.94.9 5050万瓶万瓶 年销售年销售3030万瓶万瓶0.30.34.74.7 年销售年销售5050万瓶万瓶0.40.44.64.6 v v 某经销商在某经销商在20092009年实现销售年实现销售4545万瓶，预计销售万瓶，预计销售5555万瓶，预万瓶，预收保证金收保证金5 5万元。万元。20102010年实现销售年实现销售4040万瓶，预计销售万瓶，预计销售2828万瓶，预万瓶，预收保证金收保证金5 5万元。试分析啤酒厂对该经销商万元。试分析啤酒厂对该经销商20092009年、年、20102010年的销年的销售该如何作出涉税处理售该如何作出涉税处理?v 2009 2009年：实际总销量年：实际总销量4545万瓶万瓶 预测总销量预测总销量2828万瓶，万瓶，啤酒厂少给了折扣多收了款项，因此啤酒厂多收取了啤酒厂少给了折扣多收了款项，因此啤酒厂多收取了4.94.940404.74.740=8(40=8(万元万元)，就可采取以销售折让的方式少收取经销商，就可采取以销售折让的方式少收取经销商8 8万元，折让的万元，折让的8 8万元仍能冲抵销项税额。万元仍能冲抵销项税额。v销售折扣与折扣销售选择：销售折扣与折扣销售选择：v例：某公司和一个信誉很好的客户签订了例：某公司和一个信誉很好的客户签订了10 10 万元的供货合万元的供货合同，合同规定付款期限是同，合同规定付款期限是30 30 天，付款条件是天，付款条件是3 32020，现在，现在有两个方案可以选择：有两个方案可以选择：v方案一，按照常规处理，在发票上注明付款条件；方案一，按照常规处理，在发票上注明付款条件；v方案二，企业主动压低价格，将合同金额定为方案二，企业主动压低价格，将合同金额定为9.7 9.7 万元，万元，同时在合同中约定，超过同时在合同中约定，超过20 20 天付款加收天付款加收35103510元滞纳金。元滞纳金。v在方案一的情况下，企业需要按照在方案一的情况下，企业需要按照10 10 万元的销售额计算和万元的销售额计算和缴纳增值税缴纳增值税1700017000元。元。v在方案二的情况下，企业可以将上面所谈到的折扣额和销在方案二的情况下，企业可以将上面所谈到的折扣额和销售额同时开在一张发票上，使得企业可以按照折扣后的销售额同时开在一张发票上，使得企业可以按照折扣后的销售额计算销项税额。即售额计算销项税额。即970009700017%17%1649016490（元）。（元）。v逾期付款，滞纳金补税逾期付款，滞纳金补税=（3510 3510 1.171.17）17%=51017%=510元元v3.3.返利销售返利销售v 是指企业为促销，对销售其产品超过一定额度的经销商以是指企业为促销，对销售其产品超过一定额度的经销商以现金或实物形式返还一定利益。现金或实物形式返还一定利益。v 国家税务总局于国家税务总局于19971997年和年和20042004年先后发布年先后发布关于平销行关于平销行为征收增值税问题的通知和关于商业企业向货物供应方为征收增值税问题的通知和关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知。通知规定：收取的部分费用征收流转税问题的通知。通知规定：商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额无必然联系商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额无必然联系，且商业企业向供货方提供一定劳务的收入，不属于平销返，且商业企业向供货方提供一定劳务的收入，不属于平销返利，不冲减当期增值税进项税金，应按营业税的适用税目税利，不冲减当期增值税进项税金，应按营业税的适用税目税率征收营业税。对商业企业向供应方收取的与商品销售量、率征收营业税。对商业企业向供应方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税。项税金，不征收营业税。生产企业生产企业平销返利平销返利支付服务费用支付服务费用实物实物现金现金视同销售视同销售开专用发票开专用发票不开专用发票不开专用发票营业费用营业费用商业企业商业企业平销返利平销返利取得服务费用取得服务费用取得实物取得实物取得现金取得现金取得专用发票，可抵扣进项税额未取得专用发票，未取得专用发票，不可抵扣进项税额不可抵扣进项税额冲减进项税额冲减进项税额缴纳营业税缴纳营业税筹划选择：筹划选择：1.1.是否实行平销返利；是否实行平销返利；2.2.平销返利的形式选择。平销返利的形式选择。（供货方）（供货方）（销售方）（销售方）v【例】【例】A A超市是一般纳税人，超市是一般纳税人，5 5月份以进价销售月份以进价销售B B企业提供的商企业提供的商品品1 0001 000件，每件售价件，每件售价100100元。该批商品本月全部售出。元。该批商品本月全部售出。v方案一：方案一：A A、B B双方规定，双方规定，A A超市全部销售完商品后，超市全部销售完商品后，B B企业按企业按每销售每销售1010件商品返利件商品返利1 1件同类商品，并开具增值税专用发票。件同类商品，并开具增值税专用发票。v根据规定，根据规定，A A超市属于平销返利购进，返利应冲减进项税超市属于平销返利购进，返利应冲减进项税。结合会计和税法的规定，。结合会计和税法的规定，A A超市获得返利的会计处理为：超市获得返利的会计处理为：v借：库存商品借：库存商品 8 5478 547v 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）1 4531 453v 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 8 5478 547v 应交税费应交税费应交增值税（进项税额转出）应交增值税（进项税额转出）1 4531 453v从上述会计处理可见，从上述会计处理可见，A A超市平销返利取得的增值税进项超市平销返利取得的增值税进项税将转出的进项税抵消了，应交的增值税为税将转出的进项税抵消了，应交的增值税为0 0；平销返利冲减；平销返利冲减了主营业务成本了主营业务成本8 5478 547元，即增加利润元，即增加利润8 5478 547元，因返利应交的元，因返利应交的所得税为所得税为2 136.752 136.75（8 5478 54725%25%）元；流转税与所得税合计为）元；流转税与所得税合计为2 136.752 136.75元。元。v方案二：方案二：A A超市销售超市销售B B企业商品，收取的是企业商品，收取的是10 00010 000元固定服