统借统还税务处理

统借统还税务处理统借统贷是指“集团公司统一融资，所属企业申请使用”的资金管理模式，即集 团公司统一向金融机构借款，所属企业按一定的程序申请使用，并按同期银行贷 款利率将利息支付给集团公司，由集团公司统一与金融机构结算的资金集中管控 模式。关于统借统贷发生的利息到底在税务处理上应该如何进行处理呢？笔者对 有关统借统贷的文件进行疏理，并在此基础上对统借统贷的利息的税务处理进行 归纳如下：（一）统借统贷利息支付政策法律依据1 、国家税务总局的有关规定企业所得税法第四十六条规定：“企业从其关联方接受的债权性投资 与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额 时扣除。”财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问 题的通知（财税2008121 号）具体规定了其接受关联方债权性投资与其权益 性投资的比例，即金融企业为5：1,其他企业为2：1。企业所得税法实施条例第三十八条第二款规定：“企业在生产经营活 动中发生的下列利息支出，准予扣除：非金融企业向非金融企业借款的利息支出， 不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。”国家税务总局关于中国农业生产资料集团公司所属企业借款利息税前扣除问题 的通知（国税函2002837 号）的规定:“集团公司统一向金融机构借款，所 属企业申请使用，只是资金管理方式的变化，不影响所属企业使用银行信贷资金 的性质，不属于关联企业之间的借款。 因此，对集团公司所属企业从集团公司 取得使用的金融机构借款支付的利息，不受企业所得税税前扣除办法第三十 六条“纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本 50%的，超过部分的利息 支出，不得在税前扣除”的限制。凡集团公司能够出具从金融机构取得贷款的证 明文件，其所属企业使用集团公司转贷的金融机构借款支付的利息，不高于金融 机构同类同期贷款利率的部分，允许在税前全额扣除。”房地产开发经营业务企业所得税处理办法（国税发200931 号）第二 十一条规定：“企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成 员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借 款的企业间合理地分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣 除。”该文件将统借方由集团企业扩大至其他成员企业。财政部、国家税务总局关于非金融机构统借统还业务征收营业税问题的 通知（财税字【2000】第007 号）第一条规定：“为缓解中小企业融资难的问 题，对企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位（以下简称统借方）向金融 机构借款后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单 位），并按支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取用于归还金融机构的 利息不征收营业税。” 第二条规定：“统借方将资金分拨给下属单位，不得按 高于支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取利息，否则，将视为具有从 事贷款业务的性质，应对其向下属单位收取的利息全额征收营业税。”2、地方政府的有关税收政策规定广西自治区地方税务局关于集团公司借款利息税前扣除问题的批复（桂 地税字2009106号）规定：“广西水利电业集团有限公司在实行集团化统一管 理的模式下，由该公司统一向银行申请项目贷款，所属企业申请使用，并按照银 行贷款利率收取利息归还银行。根据国税函2002837号文规定，对其所属企业 按照银行贷款利率所支付的利息支出，准予在企业所得税前扣除。”天津市地税国税关于企业所得税税前扣除有关问题的通知（津地税企 所20105号）第六条资金拆借利息的税前扣除问题规定：“实行统贷统还办法 的企业，集团公司与所属子公司应签订资金使用协议，子公司按照协议实际占用 资金支付给集团公司的利息与集团公司向金融机构贷款利率一致的部分，准予扣 除。”辽宁省地方税务局关于印发企业所得税若干业务问题的通知（辽地税 发20103号）文件第二条关于企业统一借款转借集团内部其他企业单位使用税 前扣除问题规定：“企业集团或其成员企业统一向金融机构借款，分摊集团内部 其他成员企业使用的，凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，并在使用借款 的企业间合理分摊利息费用的，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣 除。但企业集团或其成员企业不得重复扣除。”河北省地方税务局关于企业所得税若干业务问题的通知（冀地税发 200948号）第八条规定：对集团公司和所属企业采取“由集团公司统一向金 融机构借款，所属企业按一定程序申请使用，并按同期银行贷款利率将利息支付 给集团公司，由集团公司统一与金融机构结算”的信贷资金管理方式的，不属于 关联企业之间借款。凡集团公司能够出具从金融机构取得贷款的证明文件，其所 属企业使用集团公司转贷的金融机构借款支付的利息，不高于贷款银行同类同期 贷款利率计算数额的部分，允许在企业所得税前扣除。（二）统借统贷利息支付的税务处理1、统借统贷利息支付的所得税处理（1）可以全额税前扣除按照上述文件的规定，下属各公司向集团公司拆借统借来的资金并支付利 息，满足以下3个条件就可全额扣除：一是不高于金融机构同类同期贷款利率计算的数额以内的部分；二是集团公司能够出具从金融机构取得贷款的证明文件； 三是借款符合统一借款的概念。也就是说，不论下属公司向集团公司借款多少， 只要满足以上 3 个条件，支付的利息就可全额扣除，而不被视为关联企业之间的 借款，不受关联债资比例的限制。（2）统借统贷不受财税2008121 号文件关于关联方债资比例的约束。企业所得税法实施条例第一十九条对债权性投资和权益性投资的范围 进行了原则性地界定。根据该条规定，从关联方获得的债权性投资是指企业从关 联方获得的需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有利息性质的方式予以 补偿的融资。从获得方式上，债权性投资既包括直接从关联方获得的债权性投资， 又包括间接从关联方接受的债权性投资。其中间接从关联方获得的债权性投资包 括：（1）关联方通过无关联方第三方提供的债权性投资。（2）无关联第三方提 供的、由关联方担保且负有连带责任的债权性投资。（3）其他间接从关联方获 得的具有债务实质的债权性投资。这里有一个问题值得关注，因金融工具日益繁 多，实施条例对债权性投资的界定比较宽泛，因此企业应更关注投资实质。间接 债权投资的第（1）种情况主要是指关联委托贷款；第（2）种情况主要是指关联 方担保贷款。而情况（3）主要是指名义上不称为借款，但实质属于负债性质的 情况，如购买关联方发行的可转换债券或者股权等。而关联方之间的统借统贷虽 从名义上看属于从关联方获得的需要偿还本金和支付利息的方式予以补偿的融 资，但从实质上看还是属于向金融机构的融资，并且没有被列入关联方间接债权 性投资的范围。因此，统借统贷不属于关联债权投资，不受财税2008121 号文 件关于关联方债资比例的约束。2 、统借统贷利息支付的营业税的处理根据财政部、国家税务总局关于非金融机构统借统还业务征收营业税问题 的通知（财税字【2000】第007 号）的规定，对企业主管部门或企业集团中的 核心企业等单位向金融机构借款后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算 单位和非独立核算单位），并按支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取 用于归还金融机构的利息不征收营业税。”如果统借方将资金分拨给下属单位， 不得按高于支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取利息，否则，将视为 具有从事贷款业务的性质，应对其向下属单位收取的利息全额征收营业税。”