中美税制及税负比较

中美税制及税负比较减税降费是增强微观主体活力、提振企 业居民信心、推 进供给侧结构性改革的 重要措施。美国在 2017 年 12 月税改方案落地， 预计十年减税 1.5 万亿美元，中 国近年来也大力减税降 费。在中美贸易摩擦和全球 产业竞争的背景下，中美税 负孰高孰低？税制有何不同 ? 如何改革中国税制？摘要一、中美税收制度 对比：美国 联邦、州和地方政府 对税收的征收和使用相 对独 立，税收法制化程度高，以直接税 为主。中国税 权高度集中，以 间接税为主， 法制化程度有待 继续提高。 美国实行财政联邦主义，联邦、州和地方相互独 立，没有上下 级关系。美国 联邦政府税收主要来自个人所得税、社会保 险税； 州政府主要来自所得税、一般 销售税和 总收入税；地方政府主要来自 财产税。 税制相 对独立，以直接税 为主。中国 1994 年建立了中央、地方的分税制，但税 权高度集中。中国根据税收的管理和使用 权，划分 为中央税、中央和地方共享 税、地方税。税收主要来自增 值税、企业和个人所得税、消 费税，以 间接税为 主。税收的法制化程度不 够健全，存在 寻租空 间，非税收入比重 较大，地方自 由裁量权较大，部分地方干 扰企业正常经营。二、中美宏 观税负对 比：中国全口径的宏 观税负（含土地出 让收入）高于美 国，非税收入占比更高。 1）全口径的 财政收入包括了一般公共 预算收入、政府 性基金收入、国有 资本经营收入以及社会保险基金收入。全口径下 2018 年中国 的“宏观税负”为 35.2% ，高于美国的 26.3%，美国减税后可能减少宏 观税负平 均 0.8 个百分点/年，对中国产生压力。如果考虑中国社会保障的低 层次和发达 国家的高福利，中国宏 观税负偏高，大量 财政预算收入用于供 养庞大的机关事 业单位队伍和建 设性支出，民生支出 虽然有所提高但与居民的期待仍有 较大差 距。2）中国的非税收入主要包括 专项收入、行政事 业性收费、罚没收入和其他 收入。中国非税收入占 财政收入仍较高，2018 年为 14.7%。美国联邦非税收入 在美国联邦财政收入占比较低，不足 4%。近年来中国持 续推动减税降费，税收 收入、财政收入占 GDP 比重持续下降，但是土地出 让收入、社保收入持 续上升 带动宏观税负上升，抵消了部分减税降 费的成果。同 时，近年来的减税以增 值 税为 主，但增 值税 为流 转税，减增 值 税并不能直接增加企 业 利润 ，且存在二次 分配效 应，占据 强势地位的国企和上游受益更明 显，民企和中下游企 业受益程 度低。在此 种情况下，企 业面临的劳动 力、 环境、土地要素成本却持 续上升， 进一步抵消了减税降 费对企业减负的效果。 我国企业面临着行业垄断、服务业 开放度较低导致的高昂的土地、 电力、天然气、石油、物流、融 资等基础性经 营成本，在国 际竞争中的劳动力成本优势将伴随人口 红利的消失而衰减。我国 汽油、柴油、天然气、 电力、土地价格分 别为美国的 1.6、1.3、4.5、1.3 和 2.6 倍。三、中美税收 结构对比：中国以 间接税为主，主要由企 业纳税；美国以直接税 为主，主要向个人征税， 调节收入分配的功能 强。中国侧重向企 业征税， 2018 年税收收入为 15.6 万亿，其中个人所得税 为 1.4 万亿，其余接近 90%的税收基 本是以企 业为征税对象，包括增 值税、消费税、企业所得税等。美国的税收 结 构以直接税和个人税 为主体，2018 年，直接税占税收比 71.3% ，个税占联邦财 政约 50%，注重 调节公平。中美企业税负对比：中国企 业负担的税收、行政收 费和社会保险费高于美国。 在中国，企 业需要 缴纳 企业所得税、增 值税、城建税、 环保税等很多税 种，以 及各种行政收 费和劳动成本的社会保 险费。在美国，企 业只需缴纳企业所得税 和较低的社会保险税。四、中美税负对比及启示：减税清 费势在必行，放水养鱼。1）间接税为主的税 制结构导致大量税收由企 业缴纳。中国税收的征收 对象以企 业为主，美国税收 的征收对象以个人为主。2018 年，中国的增 值税与企业所得税之和占 财政收入 比重 52.8% ，而美国的企 业所得税占财政收入比仅 3.7%。2）费用过多过杂造 成企业深感压力。2018 年中国的非税收入占 财政收入比重 14.7% ，远高于联邦 非税收入在美国 联邦财政收入的占比 3.4%。3）税收在 “用之于民”方面与居民 期待有差距，行政管理成本高，社会保障水平偏低。 大量的税费收入用于供 养 庞大的机关事业群体和建 设性支出，用于社会大众的福利保障受到 挤压，社会 保障水平偏低。 4）推进间接税为主向直接税 为主转型，随着二产比重下降和三 产比重上升，从高速增 长阶段迈向高质量发展阶段、兼 顾经济 建设和民生投 入，我国税制 应进行改革转型。5）个人所得税改革 应在综合课征基础上进一步 增强收入调节功能。中国应完善个税制度，拓展税基，将部分 隐性收入人群 纳 入到征税范 围，降低最高 边际 税率，增加 对中低收入群体的抵扣，防止个税 沦 为逆向调节的工薪税。6）继续推进资源税扩围与消费税征税对象调整，充分发 挥保护环境、促进绿色发展，反映资源的稀缺性。 7）加快房地产税立法与消费 税划转地方工作，构建地方税体系。 营改增之后， 虽然通过调整中央与地方的 收入分成比例以保 证地方 财力，但是地方税体系 迟迟 未能建立。美国的地方税 体系以房 产税、个人所得税、 销售与总收入税为主体，中国可以将房地 产税与 消费税共同构建地方税体系。 8）优化减税降费方式，从当前主要 针对增值税的 减税格局转为降低社保费率和企业所得税税率，提升企业获得感，真正 让企业 和老百姓得实惠。正文1中美税收制度对比一国的税制受到 该国的财政集权及分权的程度影响。中美两国 经济制度如 财产 权制度、资源配置方式、分配制度等方面的不同，以及政治制度和文化差异， 造成两国税收制度有着本 质上的不同。1.1 税收体系：美国是财政联邦主义，各级相对独立；中国是分税制，但税 权集 中美国是典型的 财政联邦主义，分为联邦、州和地方（郡 县、市镇村）三个 级 次。各级政府只是事权范围、管辖地域的不同，没有上下 级关系，各自的 权力 由宪法、法律等规定，各级政府只需向本 辖区的选民负责，而无需向上 级政府 负责。每个政府级次都有相对独立的主体税 种，形成联邦税、州税、地方税的 体系，州和地方有 较大的税收管理 权。此外存在联邦政府对州和地方的 转移支 付。1）联邦税收由所得税（个人所得税、企 业所得税）、社会保 险税、消 费税、遗 产与赠与税、关税组成。其中，关税是联邦政府独征的税 种，州和地方政府不 能征收。2018 年，联邦税收占联邦总收入 96.6% ，占 GDP 的 16.5% 。其中个人 所得税占 联邦税收比重最高 ， 为 50.6% ，其次是社会保 险 税 35.2% ，第三是企 业所得税 6.1% （图表 1）。2）州税由一般 销售税和总收入税、所得税（个人所得税、公司收益税）、牌照 税、房产税、遗产和赠与税、采掘税等 组成，2018 年为 1.03 万亿美元。其中主 体税种是销售和总收入税、个人所得税，分 别占税收比重 为 46.8% 和 38.0% ；公 司收益税占比 4.7%，牌照税占比 5.6%，房产税占比 1.9% ，其他如遗产与赠与 税、采掘税等占比 3.0% （图表 2）。销售税是零售税， 对在州辖区内消 费者购 买货物和劳务征收的税。由于 销售税是州 级税收，各个州的税率不尽相同，且 有的州允许州以下地方政府一起捆 绑征收销售税。美国有 5 个州尚未 开征州级 销售税：阿拉斯加州、特拉 华州、蒙大拿州、新罕布什 尔州和俄勒 冈州， 这 5 个州中阿拉斯加州和蒙大拿州允 许地方政府收取地方 销售税。3）地方政府税收由房地 产税、销售税和 总收入税、个人所得税和其他税 组成， 2018 年地方政府税收 7654 亿美元。其中，房 产税是地方税收的主要来源，占比 高达 71.5% ，销售税占比 11.8% ，消费税占比 4.7%，个人所得税占比 4.4% （图 表 3 ）。联邦、州、地方税制相 对独立，且比例相 对稳 定。 联邦税收占全国 总税收 约为 66%，州和地方政府占比 34%；在州和地方政府中，州占 58% ，地方占 42% 。中国的分税制是以 财务管理和使用 权为基础，分为中央税、地方税、中央和地 方共享税。中央税多 为稳定的税 种，相对来说，地方税主体税 种不明确，多 为 税源小、不易征管的税 种，如城 镇土地使用税、耕地占用税、 车船税等。1）中央税是收入 归中央政府支配使用的税 种。包括：消 费税、关税、车辆购 置 税、印花税、 车船吨税、海 关代征的增 值税和消 费税， 还包括中国 铁路总公 司、各银行总行及海洋石油企 业缴纳所得税归中央。2）中央与地方共享税是收入 归 中央政府和地方政府分享的税 种。包括：增 值 税、企 业所得税、个人所得税、 资源税。增 值税由中央分享 50，地方分享 50。企 业、个人所得税由中央分享 60% ，地方分享 40% 。资源税按不同的 资 源品种划分，海洋石油 资源税归中央收入，其余 归地方。3）地方税是收入 归地方政府支配使用的税 种。包括：土地增 值税、城市建 设维 护税、城 镇土地使用税、房 产税、车船税、契税、耕地占用税、烟叶税（ 图表4）。就各税种的占比而言，增 值税、企 业所得税、个人所得税和消 费税是主要税 种。其中，2018 年，国内增值税占总税收 39.3%；第二大税 种为企业所得税， 占比逐年上升达到 22.6% 。进口货物消费税及增值税占比 10.8% ，个人所得税 占比 8.9%，国内消费税占比 6.8%，契税、土地增值税和城建税占比分 别是 3.7%、3.6%和3.1%（图表 5）。中央、地方政府的 财政收入占全国 财政收入的比重相 对稳 定，2017 年中央占比 53.0% ，2018 年年有所上升至 53.4% ，地方占比 46.6% 。税收收入占全国 财政收 入比重逐年下降，由 2000 年的 93.9%下降到 2016 年的 81.7% ，2017 年有所回 升到 83.7% ，2018 年进一步回升至 85.3% 。1.2税收法治：美国高度 规范，中国税收法定有待提高税收法律制度的建 设一般都伴随着税制的改革。美国在 20 世纪 80 年代的税制 改革引发了全球的税改。 总的来说，税收的法律制度建 设尽量采取国 际上的通 行规则，体 现税收的公平和效率原 则，依法治税。美国主要是以 宪法为基础，以立法机 关颁 布的国内收入法典等 为主干，以税收 法规为补充，形成了联邦、州、地方三 级平行的法律制度，高度的法制化、 规 范化。“无代表，则无课税”，税收法定原 则是其基本原则，美国主要企 业税种 征收均有法律依据。 违宪审查原则也是其另一特色， 1895 年因为个人所得税违 反联邦宪法从而禁止征收。中国近年来持 续推进税收法定，逐 步提高税收法律 级次，但税收法治建 设仍有 较大提高空 间 。中国是以 宪 法 为 依据，逐 步 形成各 种 税收法律的框架，以中 央、地方数量众多的 单行税收法律、法 规、规章组成的多 层次税收法律制度模 式。税收法律覆盖尚不完全，目前成文的税收法律有企 业所得税法、个 人所得税法、 车船税法、税收征收管理法、烟叶税法和船舶 吨税法；资源税法于 2019 年 8月 26日在全国人大通过后并于 2020 年 9 月1日起实行；增值税法于 2019 年 11月 27日进入征求意见阶段，尚未成 为正式法律。此外，大多数是授 权立法的法 规、条例等，缺乏 权威性和 稳定 性，但是税收法定 进程已经加快。目前中国 还处于经济转 型阶段，税收也是宏 观调控的一个手段，引 导资源分配和结构变化。税收的法律制度主要包括税收立法、 执法和司法等方面的内容。大多数国家的 税务机关有执法权和部分司法 权，即 对税收征收管理和 纳税人的民事 处罚 ，刑 事处罚由司法机关负责。在美国， 联邦税法由国会制定，各 级政府有其自己的税 务机关，拥有独立的立 法权、执法权。独立性和纳税人有表决权是美国税法制定的 显著特征。州和地 方议会无需联邦批准， 2/3 以上公民投票表决后即可 执行。这样导致不同州税法 差异很大，所以不同区域税法不相容。如 2003 年有 5 个州不征收 销售税，且征 收的州税率也是从 3%到 7%之间不等。与其相比，中国只有全国人大及其常委有税收立法 权（可以授 权），各级税务 局只有执行权。根据相关规定，国家税务总局可以拟定和执行税收法律法 规和 实施细则。省级税务可以拟定地方规章和实施细则，并依法 进行征收管理。全 国只有统一的国家税收法律制度。征收对象与实际负担主体综上，美国以直接税 为主体的国家，税收主要来自个人；中国以 间接税为主体 的国家，税收主要来自企 业。美国的第一大税个人所得税，而中国由于个税覆 盖的人群较少，个税占比约 9%。美国的第二大税 种社会保险税，中国仍以企 业和个人缴费的形式。中国的第一大税收增 值税，美国 虽研究多年，但是一直 没有征收。 美国的分税制，相互独立，高度 规范。中国 1994 年建立了国家、地 方分税制，但税权仍高度集中。法制化程度不健全，存在 寻租空间。1.3 中国的“综合税费成本”较高除了税收成本之外，企 业通常面临的“高成本”还包括诸如社会保 险费用、行政 性收费、行政性灰色 隐性寻租成本、环保成本等一系列支出在内的 “综合税费成 本”（图表 6）。1）社会保险费用支出即通常所 说的“五险一金”尤其是五险，企业承担的住房公 积金也是成本之一。以北京地区税前月薪 10000 为例，企业需要额外承担的 “五 险一金”成本为 4010 元，扣除“五险一金”和个人所得税之后 员工拿到手的 现金 工资仅为 7694 元（ 图表 7） 。企 业缴纳 的“五险一金 ”为 工资成本额外的 40.1% 。而美国的社会保障税分 为老年遗属及残疾保 险税、医 疗保险税和失 业 税。企业缴纳的养老遗属及残疾保 险税率为 6.2%、医疗保险税率 1.45% ，失业 保险为 6%，合计承担 13.65% 。个人缴纳养老遗属及残疾保险税率 6.2%、医疗 保险税率 1.45%，不负担失业保险税，个人承担合 计 7.65% 。相较而言，中国的 企业和个人的社保税（ 费）率高于美国 26.45 和 14.55 个百分点（考虑住房公积 金），导致中国企业负担较重。美国没有生育保 险，而是纳入医疗保险。2）行政性收 费指国家行政机 关、司法机关和法律、法 规授权的机构依据国家法 律、法规行使其管理 职能，向公民、法人和其他 组织收取的费用。具体又分 为 管理性收费（资格审查、颁发证照、管理费）、惩罚性收费、资源性收费等。3）行政性灰色 寻租成本是大多数 转轨经济体面临的一大痼疾。在由 计划经济向 市场经济转轨 的过程中，政府部 门以及相 关事业单位的大量行政性 职能短期内 并未完全革除，手中仍然掌握着 诸如审批、评审、盖章等 权利，滋生 寻租空 间。民营企业为了打通这些“关卡”，有时不得不支付一些 额外成本。 这些成本 是“隐性的”，不会体 现于统计报表中；同 时也是“灰色的”，没有法律依据， 严 格说来甚至是 违法的。十八大以来，随着反腐 败和从 严治党的深入，行政性灰 色寻租成本有所降低，但与此同 时又衍生出了一定的 “不作 为”问题 ，并未完全 解决。4）与政府、国企相 关的其他运 营成本。例如近年来随着政府 对环 保越来越重 视，环保标准不断提高，重大 节日、会议期间对相关行业实行停限 产指令， 这 些都会增加企 业的运营成本。5）我国企业面临着行业垄断、服务业开放度较低导致的高昂的土地、 电力、天 然气、石油、物流、融 资等基础性经营成本，在国 际竞争中的 劳动力成本 优势 将伴随人口 红利的消失而衰减。我国汽油、柴油、天然气、 电力、土地价格分 别为美国的 1.6、1.3 、4.5、1.3 和 2.6 倍。2中美宏观税负对比：全口径中国宏 观税负高于美国 宏观税负通常指一个国家（地区）在一定期 间内税收收入（或 财政收入）占当 期国内生 产总值 （GDP ）的比重，反映一个国家（地区）的税收总体负担水平。在不同国家 间比较宏观税负时，统一口径是 关键，不同口径下的宏 观税负相差 较大，需要考 虑不同的税制 结构和国情条件。比如，中国的社会保障制度采用 缴费而美国是 缴税的形式；中国的城 镇土地属于国有，因此土地 转让时政府可 获得土地出 让收入，而美国不存在；中国存在大量的国有企 业，因此存在国有 资本经营预算，而美国 则没有；中国目前 还存在大量的非税收入，而美国 则相 对较少，因此比较中美宏观税负需要注意不同的口径。本文将宏 观税负分为四个口径：小口径、中口径、大口径和全口径。小口径， 即用不包含社保税的税收收入除以 GDP ；中口径，即用税收收入与社会保 险收 入之和除以 GDP ；大口径，即用包含了税收收入、非税收入以及社会保险费（税）的收入除以GDP。由于中国从2010年开始构建四本预算，除公共预算和 全国社会保 险基金预算外，还有政府性基金 预算及国有资本经营预算，全部加 总即为全口径的政府收入，以此除以 GDP 得到全口径下的宏 观税负水平。2.1 小口径：不考虑社会保险的情形下，中国宏 观税负与美国基本相当由于美国的社会保障制度是企 业和居民通过缴税的方式为基础的，且社会保 险 税占联邦税收收入的 36%，而中国的社会保 险是缴费为 基础，不纳入公共 预 算， 为可比计算，先不考 虑社会保险。小口径的宏 观税负以中国的税收收入 为分子，将美国的税收收入剔除掉社会保 险税后的税收入除以美国同期 GDP。小口径下的中国宏观税负从2005-2013年 在上升，从 1 5.4%上升到 18.6%，而后下行至 2018 年的 17.0%，呈下降趋势 （2014 年为 18.5% ）。小口径下的美国宏 观税负在 2005-2007 年上升， 20082010 年 金融 危机 期 间 因财 源缩 减而 宏观 税负 水平 迅速 下行 ，2010 年 达到 16.5% ，其后上升至 2015 年的 19.8% ，之后三年持 续下降，2018 年小口径经税 改后降至 18.2% 。综上，不考 虑社会保险的情形下，目前中国的宏 观税负水平 略低于美国，总体基本相当（图表 8）。2.2 中口径：考虑税收、社保的情形，美国宏 观税负水平近年略高于中国中口径采用中国的税收收入加上社保基金决算收入（剔除 财政补贴 ）之和除以 当期 GDP ，美国与之相似的口径是用包含了社保税的全国税收收入除以 GDP。 中口径下的中国宏观税负水平上升，在 2015 年略降，其后保持上行 趋势，2018 年达到 23.8% （2017 年为 23.0% ）。中口径下的美国宏 观税负在 2005-2007 年 上升，2008-2010 年金融危机期 间下降，随着经济复苏税收收入回归常态，2011 年及以后宏观税负上升，2015 年达到 16.5% ，其后又连续三年下降， 2018 降至 24.9% 。因此，中口径下的美国宏 观税负水平近年略高于中国（ 图表 9）。2.3 大口径：考虑税收、社保、非税的情形，美国宏 观税负水平高于中国大口径考 虑税收收入、社保收入和非税收入，在中国是公共 财政收入与社会保 险基金收入（剔除财政补贴）之和除以GDP,美国则是全国财政收入（税收收 入+非税收入）除以GDP。大口径下，美国的宏观税负水平在2005-2008年显著 高于中国,差距最大 时在 2005 年,高出 7.6 个百分点。但是随后美国受到金融 危机的影响， 财政收入出现负增长，大口径宏 观税负从 2007 年的 28.5%降至 2009 年的 24.9% ，而后逐步回升至 2015 年的 28.2% ，近三年又逐年下降， 2018 年因税改降至 26.3% 。中国的大口径宏 观税负水平自 2005 年以来整体增长，直到 2016、2017 连续两 年下滑至 26.4%，而后在 2018 年小幅上升至 26.7% 。2.4 全口径：中国有四本 预算，全口径下的宏 观税负水平 2009 年起中国超 过美 国自 2010 年起，中国开始构建公共财政预算、国有资本经营预算、政府性基金 预 算和社会保 险预 算，形成有机 衔接、更加完整的政府 预算体系。因此全口径的 政府收入 应当包括上述四个部分，在 2013 年及之前，中国全口径的宏 观税负水 平整体向上，其后 连续四年下降（ 2014 年 35.5% ，2015 年为 33.9% ，2016 年为 33.3% ），近两年宏 观税负又重现上行趋势，2018 年全口径的政府收入达到 32.4 万亿，宏观税负水平为 35.2% 。2008 年及之前美国宏 观税负高于中国全口径的宏 观税负，2005 年美国高出中国 4.5 个百分点（美国 27.5% ，中国 23%），2008 年及以后迅速超 过美国宏观税 负，2009 和 2010 年中国高于美国 3.7 个百分点（ 2009 年美国 24.9% ，中国 28.5% ）和 7.2 个百分点（ 2010 年美国 25.6% ，中国为 32.8% ），主要源于中国 2009 年和 2010 年土地出 让迅速增 长带动 政府性基金的增速分 别为 17.3%和 100.6% 。2018 年全口径下的中国宏 观税负 35.2% ，大幅高于美国 9 个百分点， 主要原因是社保和土地出 让收入上升 较快，以税收收入、 财政收入衡量的宏 观 税负是下降的。2.5 税收负担率：中等收入的中国已追赶上美国税收 负担率是指 负税人所支付税款占其全部收入的比率。本文用一国在一定 时 期内取得的税收收入除以当期国民 总收入来衡量。通 过对各国税收 负担率的对 比，可以 发现人均收入与税收 负担率正相 关，人均收入越高，税收 负担率越 大，这可能跟发达国家社会福利水平高有 关。考虑社保税下，美国的税收 负担率在 25%左右。中国作 为即将接近高收入 门槛 的中高等收入水平国家，在未考 虑社保费用的情况下， 税收负担率在 2018 年已 达到 17.4%，处于较高水平，和未考 虑社保税的美国平均比重接近。2.6 非税收入：中国占比 远超美国财政收入包括税收收入和非税收入两部分 。税收 负担并不是一国国民和企 业的 全部负担。非税收入和税收收入在一国 财政需求固定的情况下，具有替代性。美国的非税收入主体是收 费，包括公共 设施使用者收 费、机场和公园收 费、行 政性收 费等。其他非税收入包括捐 赠、政府所有的企 业和公共 财产收入。不同 于税收的 强制性和无 偿性，美国的非税收入具有一定程度的非 强制性和有 偿 性。一方面， 缴纳相关的费用后，人 们可以得到相 应的产品或服 务；另一方 面，人们可以选择是否消费以及消费多少。除了法律 专门规 定外，美国的非税 收入都要纳入预算管理。中国的非税收入主要包括 专项收入、行政事业性收费、罚没收入和其他收入 。 由于收费行为较难约束，存在收费主体多元化严重现象。有些地区 还存在“税不 够，费来凑”。2016 年 3 月 18 日，财政部明确非税收入是政府 财政收入的重要 组成部分，应当纳入财政预算管理并全部上 缴国库，各级财政部门是非税收入 的主管部门。通过下图可以发现，联邦非税收入在美国 联邦财政收入占比 较低，不足 5%， 且较为平稳。2008 年金融危机后，比重稍有增 长。相反，中国非税收入占 财政 收入比重在 2016 年前（ 2016 年达到 18.30% ）逐渐上升，近两年逐 渐下降， 2018 年占比为 14.7% ，但仍高于美国。众多的行政性收 费是中国企业感觉税负 较重的重要原因之一。3 中美税收 结构对比3.1 中国：企业税和间接税占主体地位中国的税收结构具有两个鲜明的特点：一是侧重向企业征税。以 2018 年为例，15.6 万亿总税收收入中，除了 1.4 万亿 个人所得税之外，其余接近 90%的税收都是以企 业为征税对象，包括增值税、 消费税、企业所得税等。这意味着：如果要在 财政总支出不减少的情况下降低 企业税负，个人税 负就需要不可避免地上升。考 虑到对个人加税在政治上的阻 力较大，因而从 财政收支 总平衡的角度而言，如果不增加赤字，那 么企业总税 负难以下降。二是以间接税为主。2018年，直接税占比约为40%，间接税占比超 60%。60% 的税收是在流通 环节 征收的，受到价格杠杆的作用；因而 难以避免地具有 顺周 期特性当经济处于景气周期 时，价格上行，税收增加；当 经济处于不景气 周期时，价格下行，税收 则会减少。3.2 美国：个人税和直接税占主体地位，注重 调节公平 美国的直接税主要包括个税、企 业所得税、房产税、社会保险税、牌照税、 遗 产及赠与税。 截至 2018 年底，美国的直接税达到 3.64 万亿美元，占税收比 71.3% ，近年占比略有下降 趋势。美国的间接税主要包括消 费税（联邦）、 销售和总收入税（州和地方）、 关税 （联邦）。截至 2018 年底，美国的间接税达到 1.47 万亿美元，占税收比重 为 28.7%。间接税的主导力量是州和地方的 销售和总收入税。3.3 提高直接税比重是财税改革既定方向之一现代税收体制的主要功能之一是 调节 收入分配。而 间接税 为主的税制体系与 这 一功能是相 违背的原因在于，消 费税和增值税等针对流通环节征收的税 种 本质上是对需求和消 费征税，而收入越高的人， 边际消费倾向和消费率越低， 因而间接税具有“累退”的性质，而非“累进”。随着财富分布和收入分配不平等的加 剧，累退性的税制 结构与调节 收入分配之 间的矛盾越来越凸 显。对此，十九届四中全会决定中明确提出要 “完善直接 税制度并逐 步提高其比重 ”。在这一既定方向之下，房地 产税、 遗产税等直接税 的推出只是 时间问题 。4 中美税负对比的启示：减税清 费势在必行，放水 养鱼4.1 间接税为主的税制结构导致近 90%的税收由企 业缴纳，税负感重从宏 观税负来看，小、中口径，中国宏 观税负与美国相差不大；考 虑到土地出 让收入的全口径宏 观税负，中国高于美国。但是从企 业看，中国企 业的负担高 于美国， 这主要是和中美税收 结构相关。中国税收的征收 对象以企业为主，美 国税收的征收对象以个人为主。2018 年，中国的增 值税与企业所得税之和占 财 政收入比重为52.8%，而2018美国的企业所得税占财政收入比只有 3.7%。现阶段中国已经完成营改增改革，增 值税税率连续下调。但目前企业对减税的 获得感并不强，原因在于：第一，增 值税是间接税，减增 值税并不直接增加企 业利润；第二，增 值税是流转税，在流转转接征收，减税具有二次分配效 应， 受益于减税的往往是占据 强势 地位的上游行 业和国企，而民企和中下游行 业受 益较少；第三， 对于部分原 应缴纳营业 税的部分企 业因为征管原因并未 缴纳营 业税， 营改增后征管加 强需缴纳 增值税；第四，不同行 业的获得感有差异，建 筑业、金融服务业和高科技企 业等劳动密集型和智力密集型行 业，由于人工工 资不能抵扣因此减税 获得感不强。有些生产环节很难实现全额抵税，增 值税不 能完全转移出去。两税并重， 统一税法。中国市 场经济 的发展是逐步的过程，且经济发 展有巨大 的资金需求，在 过往税收征管水平不高，决定了中国 实行以流 转税为主的复合 税制。随着中国 经济的高速增 长，贫富差距扩大，逐渐提高所得税地位、 调节 社会收入分配的必要性提高，由流 转税为主体的税制 结构转为 流转税和所得税 双主体的税制 结构。针对企业所得税， 应该本着公平、效率、 简便的原则，统 一企业所得税法、税基、税率、征管程序等。4.2 费用多、杂造成企业税负感明显中国企业承担的 费用多、 杂，且由于税收法定程度不高 导致这一现象更加严 重，致使企 业直税负痛苦指数高。在世界 银行发布的 2020 年全球营商环境报 告中，中国 营商环境总排名为第 31 名，较上一年度上升 15 位，但其中的分 项纳税环境排名只是第 105 名，是制约总体营商环境改善的重要因素。 2018 年 中国的非税收入占 财政收入比重 14.7% ，远高于联邦非税收入在美国 联邦财政 收入的占比 3.4%。大量的非税收入 虽然名义上不是税，但 实际上相当于是“准 税收”，导致中国的宏 观名义税负与美国相差不大，但是企 业的实际税负比美国 重。清理费用的工作必须继续坚持。对于确实需要保留的收 费项目，通过法律法规 加以规范。对于具有税收性 质的收费，可以 “费改税”，比如社会保障 费。对于 重复收费项目、完全凭借部 门行政管理权的收费项目应取消。4.3税收“用之于民”和社会保障水平有待 进一步提高，行政管理成本 过高 “取之于民，用之于民 ”是应有之义。虽然近年中国一直在追求 “钱从哪里来，用 在哪里去”的透明度，但和美国相比存在差距。 虽然近年来财政支出更加 倾向于 医疗、教育和社保等民生支出，但与美国比、与居民的 实际 需求比，社会保障 水平偏低。以医 疗为例，根据知名医学期刊柳叶刀 发布 2019 全球医疗质量 和可及性榜单，中国排名第 48 位，尚有很大的提升空 间；此外，医疗资源的分 布也极不均衡，根据 复旦大学 发布的 2017 年度中国医院排行榜，百 强医院 中北京、上海和广 东分别有 21、20 和 9 个，这三个超大城市 拥有的百强医院数 量占据了全国的半壁江山。高质量与均等化的公共服 务应该是政府取得税收、履行 职能的重要目 标，这需 要财税的科学化精 细化的管理，提高管理 绩效，增加透明度、法制化， 对税收 的“用之于民”是很有必要的。4.4推进间接税为主向直接税为主转型随着我国经济中第二产业比重下降和第三 产业比重上升，经济从高速增长阶段 迈向高质量发展阶段、兼顾经济建设和民生投入，我国税制 应进行改革，推 进 间接税为主的税制结构向直接税 为主的税制结构转型。2018 年我国税收收入中 间接税占比超过 60%，由于间接税具有可转嫁性、累退性、 隐蔽性等特点，以 间接税为主的税制结构会产生四个方面的不利影响。第一，间接税作为价格的构成要素直接嵌入商品和服 务价格中，企 业的成本与 收入均受 间接税影响，消 费者也承受了含税价格，企 业盈利水平和居民收入的 提高将受到影响。此外， 间接税又以增 值税为主，随着第三 产业占比逐 步提 升，而服 务业等第三 产业的诸多成本费用尤其是人力成本 难以进行增值税抵 扣，造成部分第三 产业的部分企业实际税负相较营改增前有所提高。第二，间接税具有累退性，即 纳税人的税负随着收入的增加 负担变小；同时消 费性开支占收入的比重愈大，税 负就相对愈重。而低收入 阶层用于消 费的比重 大于高收入阶层，所以，在以 间接税为主体的税制结构中，低收入 阶层的实际 税负会大于高收入阶层的实际税负，对贫富差距会产生逆向调节。第三，间接税对经济具有逆向调节作用，不具 备直接税“内在稳定器”的功能。第四，在我国目前的分税制 财政体制下， 间接税比例 过高会增强政府特别是地 方政府追求 经济片面增 长的动机而不注重提升 经济效益和居民收入。 间接税对 生产和流通环节征收，其在税收收入中占比 过高，会导致政府热衷于能 够提供丰富税基，具有 较大经济乘数的重工 业、建筑业、机械制造 业等行业的建设。不利于转变经济发展方式，实现经济质的发展。4.5 个人所得税改革应在综合课征基础上进一步增强收入调节功能2019 年，中国 开始实施新的个人所得税法，将 综合课征与分 类课征相结 合，推行专项抵扣并提高免征 额，在规范个人所得税征管、减 轻工薪阶层纳税 负担方面取得了较大进展。2019 年个税同比-25% 。但当前的新个税下，主要 纳税人仍是工 资薪金收入群体。 综合所得包括工 资薪 金所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特 许权使用费所得，均体 现为透明化的收 入，大部分由 发放者代扣代缴，基本没有逃税漏税的空 间，中低收入群体 90% 的收入由 这 些所得构成。但 诸 如部分群体的其他来源或 隐 性收入并未涵盖其 中，而 这部分渠道收入由于个人所得税法没有具体的操控和 规定，缴纳相关税 款很少。这样非常不利于发挥个人所得税的收入 调节功能。中国应继续推进个税改革， 扩大征税群体， 对隐形收入提高征管覆盖度，降低最高 边际税率， 继续提高中 低收入群体的抵扣，防止个税 沦为逆向调节的工薪税。4.6 继续推进资源税扩围与消费税征税对象调整，充分 发挥保护环境、促进绿色 发展，反映资源的稀缺性持续的减税降 费导致财政收入增收困 难，因此需要从其他地方拓 宽税源。 资源 税已经立法，做了从量 计征到从价计征的改革，但是税率依然 较低、征税范 围 依然较窄，未来应提高税率并 扩大范围。目前水资源税的试点范围逐步扩大， 2016 年在河北 试点，2017 年试点范围扩至京津等九个省区，从 实施的情况看提 高水利用效率、增加了 财政收入，未来水 资源税预计将在全国推开。消费税则可能调整征收对象，扩大对高污染、高耗能产品及部分高档消 费品的 征税，同时提高税率，真正 实现以税收促进新发展理念的实施。4.7 加快房地产税立法与消费税划转地方工作，构建地方税体系营改增之后， 虽然通过调整中央与地方的收入分成比例以保 证地方 财力，但是 地方税体系 迟迟 未能建立。美国的地方税体系以房 产税、个人所得税、 销售与 总收入税 为主体，中国可以将房地 产税与消 费税共同构建地方税体系。目前，房地 产税已经处于全国人大立法的 预备阶 段，由于真正出台房地 产税需 要解决不同 产权性质的界定、整合房地 产相关的税种、设定征收的 标准（无论 以套还是面积征收均存在不可能 绝对公平，不可能 让所有人 满意的问题）等一 系列 问题 ，因此短期内出台的可能性不大，但未来出台并立法是必然 趋势 。消 费税划转地方工作已有 进展，根据国发201921 号实施更大规模减税降费 后调整中央与地方收入划分改革推 进方案文，将后移消 费税征收 环节并稳步 下划地方，操作方向 为改革 调整的存量部分核定基数，由地方上解中央，增量 部分原则上将归属地方。4.8 继续实施减税降 费并优化方式，从减增 值税改为减企业所得税和社保 缴费 率，提高企业获得感一是继续下调社保缴费率 3 个百分点，其中 养老、医 疗保险缴费率分别下调 1 和 2 个百分点。世界 银行发布的营商环境 2020 显示，2019 年中国企 业总税 率（企业负担税费与社保缴费/税前利润）为 59.2% ，较 2018 年降低 4.8 个百分 点，取得明 显改革成果，但仍高于 OECD 成员均值、美国和越南 19.3、22.6 和 26.0 个百分点。其中原因主要是社保 负担过重，2019 年企业（北京）含五 险一 金的总社保缴费率 39.8% ，远高于美国的 8.2%、韩国的 6.1%、日本的 10.1% 等，也远高于其他金砖国家均值的 21.9% 。二是下调企业所得税税率至 21% ，与美国 联邦企业所得税税率相当。 2019 年减 税降费超 2 万亿元，但企 业的获得感不强，主要原因是减税集中在增 值税，增 值税本质为价外税，并不与企 业盈利直接挂 钩；且民营企业和中小企 业议价能 力弱，从增 值税减税中受益 较少。减企 业所得税能直接增加企 业利润，且使减 税普惠化，惠及民 营和中小企 业。