第十二章 非货币性交易的核算与检查

第十二章 非货币性交易的核算与检查第一节 非货币性交易概述一、非货币性交易的概念 非货币性交易的概念非货币性交易，是指交易双方以非货币性资产进行的交换（包括股权换股权，但不包括企业合并中所涉及的非货币性交易）。这种交换不涉及或只涉及少量的货币性资产。货币性资产，是指持有的现金及将以固定或可确定金额的货币收取的资产，包括现金、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。非货币性资产，是指货币性资产以外的资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资以及不准备持有至到期的债券投资等。货币性资产和非货币性资产的区别在于，资产在将来为企业带来的经济利益，即货币金额是否是固定的或可确定的。如果资产在将来为企业带来的经济利益，即货币金额是固定的或可确定的，则该资产是货币性资产；反之，如果资产在将来为企业带来的经济利益，即货币金额是不固定的或不可确定的，则该资产是非货币性资产。一般来说，资产负债表中属于货币性资产的项目有：货币资金、准备持有至到期的债券投资、应收票据、应收股利、应收利息、应收账款、其他应收款、应收补贴款等；属于非货币性资产的项目有：股权投资、预付账款、存货、不准备持有至到期的债券投资、固定资产、工程物资、在建工程、无形资产等。 非货币性交易的判定在企业实务中，非货币性交易有时也会涉及少量的货币性资产，即有可能在换出非货币性资产的同时，也支付一定金额的货币性资产，或者在换入非货币性资产的同时，也收到一定金额的货币性资产。这时所收到或支付的货币性资产称为补价。在确定涉及补价的交易是否为非货币性交易时，企业会计制度中进行了明确的规定：收到补价的企业，应当按照收到的补价占换出资产公允价值的比例等于或低于 25%来确定；支付补价的企业，应当按照支付的补价占换出资产公允价值加上支付的补价之和的比例等于或低于 25% 来确定。其计算公式如下：收到补价的企业：收到的补价换出资产公允价值25%支付补价的企业：支付的补价（支付的补价+换出资产公允价值）25%企业应按照上述标准来判断涉及补价的交易是否为非货币性交易。二、 换入资产入账价值的确认标准 不涉及补价的非货币性交易：不涉及补价的非货币性交易，无论是一项资产换入一项资产，或者一项资产同时换入多项资产，或者同时以多项资产换入一项资产，或者以多项资产换入多项资产，均按换出资产的账面价值，加上应支付的相关税费，作为换入资产的入账价值。 涉及补价的非货币性交易，应区别不同情况处理：支付补价的企业，应当以换出资产的账面价值，加上应支付的补价和相关税费，作为换入资产的入账价值。收到补价的企业，应当以换出资产的账面价值减去补价，加上应确认的收益和应支付的相关税费，作为换入资产的入账价值。换出资产应确认的收益按下列公式计算确定：应确认的收益补价-(补价换出资产公允价值)换出资产账面价值-(补价换出资产公允价值)应交的相关税金及教育费附加(1-换出资产账面价值换出资产公允价值)补价-(补价换出资产公允价值)应交的相关税金及教育费附加上述换入的资产如为存货，按上述规定确定的入账价值，还应减去可抵扣的增值税进项税额。 在非货币性交易中，如果同时换入多项资产，应当按照换入各项资产的公允价值与换入资产公允价值总额的比例，对换出资产的账面价值总额进行分配，以确定各项换入资产的入账价值。 公允价值及其确定公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额。非货币性资产公允价值的确定原则是： 如果该资产存在活跃市场，则该资产的市价为其公允价值； 如果该资产不存在活跃市场，但与该资产类似的资产存在活跃市场，则该资产的公允价值比照相关类似资产的市价确定； 如果该资产和与该资产类似的资产均不存在活跃市场，则该资产的公允价值可按其所能产生的未来现金流量以适当的折现率贴现计算的现值评估确定。非货币性资产的公允价值的确定方法是： 有价证券，按现行市价确定； 非有价证券，应根据同类企业类似证券的市盈率、股利率及其预期增长率等因素估计确定； 存货，按其形态分别确定：产成品和商品，按其售价减去处置费用和合理利润后的余额确定；在产品，按其产成品的售价减去至完工时尚需发生的成本、处置费用和合理利润后的余额确定；原材料，按其现行重置成本确定； 固定资产，区分不同情况确定：使用的固定资产，按现行重置成本确定；暂时未使用的固定资产，按具有类似生产能力的固定资产的现行重置成本与可变现净值孰低确定；为出售而持有的固定资产，按可变现净值确定； 专利权、商标权等无形资产，按评估价值确定； 其他股权投资，可按其未来可获取投资收益的折现值确定，或按评估价值确定。三、非货币性交易的特点从非货币性交易的定义中我们可以看出，非货币性交易一般具有如下特点： 非货币性交易的交易对象是非货币性资产。这一特点进一步明确了非货币性交易的内容。严格地讲，非货币性交易的交易对象还包括着非货币性负债，但由于目前我国非货币性交易中涉及非货币性负债的情况比较少，因此这里所说的非货币性交易仅指以非货币性资产进行的交易。 非货币性交易是以非货币性资产进行的交换行为。这里所说的“交换行为”是指交易双方互惠转让的行为，其结果是企业以换出资产为代价换入资产。非互惠转让的行为，不属于这里所说的非货币性交易的范畴。 非货币性交易有时也可能涉及少量的货币性资产。非货币性交易并不意味着不涉及任何货币性资产，如果只涉及少量的货币性资产，则仍属于非货币性交易。为了便于判断，企业会计制度中提出了 25%的确定比例。四、非货币性交易的披露非货币性交易不同于企业正常情况下所进行的货币性交易，披露非货币性交易的有关信息，对于会计信息使用者全面了解企业财务状况、经营成果和现金流量的影响因素，把握和预测企业的发展趋势，都有着重要的作用。企业应当在财务报告中披露的非货币性交易的信息主要有以下几点： 非货币性交易的类别。这一披露要求是指，企业应在财务报告中披露非货币性交易中换入、换出资产的类别，即以什么资产与什么资产相交换。 非货币性交易涉及的金额。这一披露要求是指，企业应在财务报告中披露非货币性交易中换入、换出资产的公允价值、补价以及换出资产的账面价值。第二节 非货币性交易会计核算一、非货币性交易核算的一般程序 判断资产交换业务的类型：是货币性交易（即涉及的货币性资产占交易总额的比例大于 25%），还是非货币性交易（即涉及的货币性资产占交易总额的比例小于或者等于 25%）？ 收到补价的企业计算应确认的收益金额； 确定换入资产的入账价值总额； 编制相关的会计分录，进行相应的账务处理。二、不涉及补价的非货币性交易 短期投资中非货币性交易的核算短期投资中非货币性交易的核算，是指企业以非货币性资产换入短期投资的会计处理。根据企业会计制度的规定，企业以非货币性交易换入的短期投资，应按照换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，作为短期投资的成本。其具体的账务处理应视使用资产的不同，分为以下五种情况： 以短期投资换入作为短期投资的股票、债券、基金等，应按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，借记“短期投资”科目（股票、债券、基金），按换出资产已计提的跌价准备，借记“短期投资跌价准备”科目，按换出资产的账面余额，贷记“短期投资”科目（股票、债券、基金），按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”科目等科目。 以产成品、库存商品换入作为短期投资的股票、债券、基金等，应按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，借记“短期投资”科目（股票、债券、基金），按换出资产已计提的跌价准备，借记“存货跌价准备”科目，按换出资产的账面余额贷记“库存商品”等科目，按换出资产应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金应交增值税（销项税额）”等科目，（存货按计划成本或售价核算的企业，还应结转材料成本差异或商品进销差价）。需要注意的是，上述换入的短期投资，如果包含已宣告但尚未领取的现金股利，或已到付息期但尚未领取的债券利息、应按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，减去应收股利或应收利息后的余额，借记“短期投资”科目（股票、债券、基金），按应收股利或应收利息，借记“应收股利”或“应收利息”科目，按换出资产已计提的跌价准备，借记“短期投资跌价准备”、“存货跌价准备”等科目，按换出资产的账面余额，贷记“短期投资”科目（股票、债券、基金）、“库存商品”等科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。 以固定资产换入作为短期投资的股票、债券、基金等，应按换出固定资产的账面净值，借记“固定资产清理”科目，按换出固定资产已提的折旧，借记“累计折旧”科目，按换出固定资产的账面原价，贷记“固定资产”科目；按换出固定资产已计提的减值准备，借记“固定资产减值准备”科目，贷记“固定资产清理”科目。按“固定资产清理”科目的余额，借记“短期投资”科目（股票、债券、基金），贷记“固定资产清理”科目。因换出固定资产而支付的相关税费，通过“固定资产清理”科目核算。 以无形资产换入作为短期投资的股票、债券、基金等，应按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，借记“短期投资”科目（股票、债券、基金），按换出资产已计提的减值准备，借记“无形资产减值准备”科目，按无形资产的账面余额，贷记“无形资产”科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。 以长期投资换入作为短期投资的股票、债券、基金等，应按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，借记“短期投资”科目（股票、债券、基金），按换出资产已计提的减值准备，借记“长期投资减值准备”科目，按长期投资的账面余额，贷记“长期股权投资”、“长期债权投资”科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。上述换入的短期投资，如果含有已宣告但尚未领取的现金股利，或已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独核算。现举例说明如下：例 1：2000 年 5 月 18 日 A 公司决定以自己的产成品，换入 B 公司的股票作为短期投资。假定 A 公司产成品账面价值 8,500 元，已提存货跌价准备为 500 元。A 公司销售产成品增值税税率为 17%，计税价格为10,000 元。另外在交易过程中，发生除增值税以外的其他费用 1600 元，A 公司以银行存款付讫。编制会计分录如下：借:短期投资B 股票11,300 存货跌价准备 500 贷:库存商品 8,500 应交税金应交增值税(销项税额) 1,700 银行存款 1,600例 2：2000 年 3 月 6 日 B 公司决定以其固定资产，换入 C 公司发行的债券作为短期投资。若 B 公司该项固定资产原价为 180,000 元，累计折旧为 80,000 元，计提固定资产减值准备 60,000 元。另外以银行存款支付交易过程中的相关费用 1,600 元。编制会计分录如下：借:固定资产清理 100,000 累计折旧 80,000 贷:固定资产 180,000借:固定资产减值准备 60,000 贷:固定资产清理60,000借:固定资产清理 1,600 贷:银行存款 1,600借:短期投资C 债券 41,600 贷:固定资产清理41,600 应收账款中非货币性交易的核算应收账款中非货币性交易的核算，是指在非货币性资产交换中，换入资产涉及应收账款的会计处理。根据企业会计制度的规定，在非货币性资产交换中，如果换入的资产涉及应收账款的，应当分别以下情况处理： 企业以应收账款换入应收账款，或者以应收账款和其他资产换入的应收账款，应按照换出资产的账面价值，作为换入应收账款的入账价值。如果换入的应收账款的原账面价值大于换出资产的账面价值的，应按换入应收账款的原账面价值作为换入应收账款的入账价值，换入应收账款的入账价值大于换出资产账面价值的差额，作为坏账准备。 企业以一项资产同时换入应收账款和其他多项资产，或者以多项资产换入应收账款和其他多项资产的，应按照换入应收账款的原账面价值作为换入应收账款的入账价值，换入除应收账以外的各项其他资产的入账价值，按照换入的各项其他资产的公允价值与换入的全部其他资产的公允价值总额的比例，对换出全部资产的账面价值总额，加上应支付的相关税费，减去换入的应收账款入账价值后的余额进行分配，并按分配价值作为其换入的各项其他资产的入账价值。现举例说明如下：例 3：2000 年 2 月 7 日 C 公司以其一项应收账款，换入 D 公司的一项应收账款，假定 C 公司应收账款的账面价值为 58,000 元，D 公司应收账款的账面价值为 63,000 元，另以银行存款支付相关费用 2,000 元。C 公司编制会计分录如下：借:应收账款65,000 贷:应收账款 58,000 坏账准备 5,000 银行存款 2,000若 C 公司应收账款为 63,000元，D 公司应收账款为 58,000 元，则 C 公司编制会计分录如下：借:应收账款65,000 贷:应收账款 63,000 银行存款 2,000 存货中非货币性交易的核算存货中货币性交易的核算，是指企业以非货币性资产换入存货的会计处理，这里仅以原材料为例，介绍存货中非货币性交易的会计处理。根据企业会计制度的规定，企业以非货币性交易换入的原材料，应按照换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应支付的相关税费，作为原材料的实际成本。采用计划成本进行原材料核算的企业，上述确定的实际成本即为计划成本。其具体的账务处理应视使用资产的不同，分为以下五种情况： 以短期投资换入原材料，应按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应支付的相关税费，借记“原材料”科目，按换出资产已计提的跌价准备，借记“短期投资跌价准备”科目，按可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，按换出资产的账面余额，贷记“短期投资”科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。 以产成品、库存商品换入原材料，应按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应支付的相关税费，借记“原材料”科目，按换出资产已计提的跌价准备，借记“存货跌价准备”科目，按可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，按换出资产的账面余额，贷记“库存商品”等科目，按换出资产应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金应交增值税（销项税额）”等科目。 以固定资产换入原材料，应按换出固定资产的账面净值，借记“固定资产清理”科目，按换出固定资产已提的折旧，借记“累计折旧”科目，按换出固定资产的账面原价，贷记“固定资产”科目；按换出固定资产已计提的减值准备，借记“固定资产减值准备”科目，贷记“固定资产清理”科目。按“固定资产清理”科目的余额减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，借记“原材料”科目，按可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，贷记“固定资产清理”科目。因换出固定资产而支付的相关税费，通过“固定资产清理”科目核算。 以无形资产换入原材料，应按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应支付的相关税费，借记“原材料”科目，按换出资产已计提的减值准备，借记“无形资产减值准备”科目，按可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，按无形资产的账面余额，贷记“无形资产”科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。 以长期投资换入原材料，应按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应支付的相关税费，借记本科目，按换出资产已计提的减值准备，借记“长期投资减值准备”科目，按可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，按长期投资的账面余额，贷记“长期股权投资”、“长期债权投资”科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。现举例说明如下：例 4：2000 年 5 月 7 日 D 公司以其持有的账面价值为 234,000 元的短期股票投资，与 A 公司交换原材料，同时用银行存款支付手续费 8,000 元，若 D 公司持有短期股票投资已计提的跌价准备为 300,00 元，则 D 公司编制会计分录如下：借:原材料 178,000 应交税金应交增值税(进项税额) 34,000 短期投资跌价准备 30,000 贷:短期投资 234,000 银行存款 8,000例 5：2000 年 4 月 8 日 C 公司以其一项无形资产换入 B 公司的一项原材料，C 公司无形资产的账面余额为 58,500 元，已计提的减值准备为 16,000 元，若交易中无相关税费发生。C 公司编制会计分录如下：借:原材料 34,000 应交税金应交增值税(进项税额) 8,500 无形资产减值准备 16,000 贷:无形资产58,500长期投资中非货币性交易的核算长期投资中非货币性交易的核算，是指企业以非货币性资产换入长期投资的会计处理。根据企业会计制度的规定，企业以非货币性交易换入的长期股权投资（包括股权投资换股权投资），或者长期债权投资，都应当按照换出资产的账面价值，加上应支付的相关税费，作为初始投资成本。其具体的账务处理应视使用资产的不同，分为以下五种情况： 以短期投资换入长期股权投资的，应按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，借记“长期股权投资”科目（股票投资、其他股权投资），按换出资产已计提的跌价准备，借记“短期投资跌价准备”科目，按换出资产的账面余额，贷记“短期投资”科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。 以产成品、库存商品换入长期股权投资的，按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，借记“长期股权投资”科目（股票投资、其他股权投资），按换出资产已计提的跌价准备，借记“存货跌价准备”科目，按换出资产的账面余额，贷记“库存商品”等科目，按换出资产应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金 应交增值税（销项税额）”等科目。上述换入的长期股权投资，如果包含已宣告但尚未领取的现金股利，应按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，减去应收股利后的余额，借记“长期股权投资”科目（股票投资、其他股权投资），按应收股利，借记“应收股利”科目，按换出资产已计提的跌价准备，借记“短期投资跌价准备”、“存货跌价准备”等科目，按换出资产的账面余额，贷记“短期投资”、“库存商品”等科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。 以固定资产换入长期股权投资的，应按换出固定资产的账面净值，借记“固定资产清理”科目，按换出固定资产已提的折旧，借记“累计折旧”科目，按换出固定资产的账面原价，贷记“固定资产”科目；按换出固定资产已计提的减值准备，借记“固定资产减值准备”科目，贷记“固定资产清理”科目。按“固定资产减值准备”科目的余额，借记“长期股权投资”科目（股票投资、其他股权投资），贷记“固定资产清理”科目。因换出固定资产而支付的相关税费，通过“固定资产清理”科目核算。 以无形资产换入长期股权投资的，应按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，借记“长期股权投资”科目（股票投资、其他股权投资），按换出资产已计提的减值准备，借记“无形资产减值准备”科目，按无形资产的账面余额，贷记“无形资产”科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。 以长期投资换入长期股权投资等，应按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，借记“长期股权投资”科目（股票投资、其他股权投资），按换出资产已计提的减值准备，借记“长期投资减值准备”科目，按长期投资的账面余额，贷记“长期股权投资”、“长期债权投资”科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。上述换入的长期股权投资，如果含有已宣告但尚未领取的现金股利，应当单独核算。在这里需要说明的是，企业以非货币性资产换入长期债权投资的具体账务处理，与长期股权投资的账务处理大致相同，可比照长期股权投资的相关规定进行有关会计处理，这里不再赘述。现举例说明如下：例 6：2001 年 4 月 6 日 B 公司以其短期股票投资换入 A 公司的长期股权投资，B 公司短期股票投资的账面价值为 500,000元，已提跌价准备为 20,000 元，另支付相关费用 800 元，以银行存款付讫。B 公司编制会计分录如下：借:长期股权投资股票投资480,800短期投资跌价准备 20,000贷:短期投资 500,000 银行存款 800例 7：2001 年 10 月 8 日 E 公司以其账面价值为 200,000 元的库存商品换入 B 公司的长期债权投资，假定该项库存商品已提的存货跌价准备为 20,000 元，库存商品计税价格为 260,000 元，增值税税率为 17%，另支付交换中的相关费用 3,000 元。E 公司编制会计分录如下：借:长期债权投资债券投资227,200 存货跌价准备 20,000 贷:库存商品 200,000 应交税金应交增值税(销项税额) 44,200 银行存款 3,000 固定资产、无形资产中非货币性交易的核算固定资产、无形资产中非货币性交易的核算，是指企业以非货币性资产换入固定资产和无形资产的会计处理。根据企业会计制度的规定，企业以非货币性交易换入的固定资产或者无形资产，都应当按照换出资产的账面价值，加上应支付的相关税费，作为入账价值。其具体的账务处理应视使用资产的不同，分为以下五种情况： 以短期投资换入固定资产的，应按换出资产的账面价值，加上应支付的相关税费，借记“固定资产”科目，按换出资产已计提的跌价准备，借记“短期投资跌价准备”科目，按换出资产的账面余额，贷记“短期投资”科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。 以产成品、库存商品换入固定资产的，应按换出资产的账面价值，加上应支付的相关税费，借记“固定资产”科目，按换出资产已计提的跌价准备，借记“存货跌价准备”科目，按换出资产的账面余额，贷记“库存商品”等科目，按换出资产应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金应交增值税（销项税额）”等科目。 以固定资产换入固定资产的，应按换出固定资产的账面净值，借记“固定资产清理”科目，按换出固定资产已提的折旧，借记“累计折旧”科目，按换出固定资产的账面原价，贷记“固定资产”科目；按换出固定资产已计提的减值准备，借记“固定资产减值准备”科目，贷记“固定资产清理”科目。按“固定资产清理”科目的余额，借记“固定资产”科目，贷记“固定资产清理”科目。因换出固定资产而支付的相关税费，通过“固定资产清理”科目核算。 以无形资产换入固定资产的，应按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，借记“固定资产”科目，按换出资产已计提的减值准备，借记“无形资产减值准备”科目，按无形资产的账面余额，贷记“无形资产”科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。 以长期投资换入固定资产的，应按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，借记“固定资产”科目，按换出资产已计提的减值准备，借记“长期投资减值准备”科目，按长期投资的账面余额，贷记“长期股权投资”、“长期债权投资”科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。在这里需要说明的是，企业以非货币性资产换入无形资产的具体账务处理，与换入固定资产的账务处理大致相同，可比照以非货币性交易取得固定资产的相关规定进行会计处理，这里不在赘述。现举例说明如下：例 8：2000 年 4 月 5 日 A 公司决定与 D 公司互换一台设备，A 公司设备账面原值为 180,000 元，已提折旧为 60,000 元，已提减值准备为 20,000 元，另支付相关费用为 1,000 元。A 公司编制会计分录如下：借:固定资产清理120,000 累计折旧 60,000 贷:固定资产 180,000借:固定资产减值准备 20,000 贷:固定资产清理 20,000借:固定资产清理 1,000 贷:银行存款 1,000借:固定资产101,000 贷:固定资产清理 101,000例 9：甲公司决定以生产经营过程中使用的一间办公房屋和一台机器,同时交换乙公司用于生产经营过程的一批原材料和一块土地，该土地拟用来建造厂房。甲公司办公房屋的原值为 200,000 元，在交换日的累计折旧为 40,000 元，公允价值为 130,000 元；机器的原值为 90,000 元，在交换日的累计折旧为 15,000 元，公允价值为 70,000 元；乙公司原材料的账面原值为 20,000 元，市价（含增值税）为 35,100 元，增值税率为 17%；土地的账面价值为 160,000 元，公允价值为 180,000 元。假设整个交换过程没有发生其他相关税费。甲公司以生产经营过程中使用的一间办公房屋和一台机器，同时交换乙公司用于生产经营过程的一批原材料和一块土地，为多项资产与多项资产相交换。换出资产一间办公房屋，公允价值为 130,000 元，机器的公允价值为 70,000 元，换出资产一间办公房屋账面净值为 160,000元（原值200,000元累计折旧 40,000 元）；机器账面净值为 75,000 元（原值 90,000元累计折旧 15,000 元）；换出资产办公房屋和机器的公允价值总额为 200,000 元（130,000元 + 70,000元）。换出资产办公房屋和机器的账面净值总额为 235,000 元（16,000元 + 75,000元）。首先，计算确定原材料的增值税的进项税额。原材料的增值税进项税额：30，000 17% = 5,100（元）其次，计算确定换入各项资产的公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例。原材料公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例：35,100/（35,100元 + 180,000元）= 16%土地公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例：180,000/（35,100元 + 10,000元）= 84%最后，计算确定换入各项资产的入账价值。原材料的入账价值（含增值税）：（160,000 + 75,000） 16% = 37,600（元）原材料的入账价值（不含增值税）：37,600 5,100 = 32,500（元）土地的入账价值：（160,000 + 75,000） 84% = 197,400（元）依上述计算，编制会计分录：借:固定资产清理235,000累计折旧 55,000贷:固定资产 办公房屋 200,000 机器 90,000借:原材料 32,500 应交税金应交增值税(进项税额) 5,100 无形资产土地使用权197,400 贷:固定资产清理 235,000乙公司以生产经营过程中的原材料和土地使用权，同时交换甲公司的办公用房屋和机器设备，为多项资产换多项资产。换出原材料账面价值为 25,100元（20,000 + 5,100），土地使用权的账面价值 160,000 元。换入房屋的公允价值 130,000 元，机器的公允价值 70,000 元。换入房屋入账价值 = （25,100 + 160,000） = 120,315（元）换入机器入账价值 = （25,100 + 160,000） = 64,785（元）借:固定资产房屋 120,315 机器 64,785贷:无形资产 160,000 原材料 20,000 应交税金应交增值税(销项税额) 5,100 （三）涉及补价的非货币性交易 短期投资中涉及补价的非货币性交易的核算根据企业会计制度的规定，短期投资中涉及补价的非货币性交易，应当按照以下规定确定换入短期投资的成本：收到补价的企业，应按换出资产的账面价值加上应确认的收益和应支付的相关税费，减去补价后的余额，作为短期投资成本；支付补价的企业，应按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费和补价，作为短期投资成本。对于涉及补价的非货币性交易换入的短期投资，可按收到补价的企业和支付补价的企业分别进行不同的账务处理： 收到补价的企业对于收到的补价的企业，应在收到补价时，按如下公式计算应确认的收益：应确认的收益补价-(补价换出资产公允价值)换出资产账面价值-(补价换出资产公允价值)应交的相关税金及教育费附加(1-换出资产账面价值换出资产公允价值)补价-(补价换出资产公允价值)应交的相关税金及教育费附加 以短期投资换入作为短期投资的股票、债券、基金等，应按换出资产的账面价值加上应确认的收益和应支付的相关税费，减去补价后的余额，借记“短期投资”科目（股票、债券、基金），按换出资产已计提的跌价准备，借记“短期投资跌价准备”科目，按收到的补价，借记“银行存款”科目，按换出资产的账面余额，贷记“短期投资”科目（股票、债券、基金），按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目，按应确认的收益，贷记“营业外收入非货币性交易收益”科目。 以产成品、库存商品换入作为短期投资的股票、债券、基金等，应按换出资产的账面价值，加上应确认的收益和应支付的相关税费，减去补价后的余额，借记“短期投资”科目（股票、债券、基金），按换出资产已计提的跌价准备，借记“存货跌价准备”科目，按收到的补价，借记“银行存款”科目，按换出资产的账面余额，贷记“库存商品”等科目，按换出资产应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金应交增值税（销项税额）”等科目，按应确认的收益，贷记“营业外收入非货币性交易收益”科目。上述换入的短期投资，如果包含已宣告但尚未领取的现金股利，或已到付息期但尚未领取的债券利息，应按换出资产的账面价值加上应确认的收益和应支付的相关税费，减去应收股利或应收利息和补价后的余额，借记“短期投资”科目（股票、债券、基金），按应收股利或应收利息，借记“应收股利”或“应收利息”科目，按换出资产已计提的跌价准备，借记“短期投资跌价准备”、“存货跌价准备”等科目，按收到的补价，借记“银行存款”科目，按换出资产的账面余额，贷记“短期投资”科目（股票、债券、基金）、“库存商品”等科目，按应确认的收益，贷记“营业外收入非货币性交易收益”科目。 以固定资产换入作为短期投资的股票、债券、基金等，应按换出固定资产的账面净值，借记“固定资产清理”科目，按换出固定资产已提的折旧，借记“累计折旧”科目，按换出固定资产的账面原价，贷记“固定资产”科目；按换出固定资产已计提的减值准备，借记“固定资产减值准备”科目，贷记“固定资产清理”科目；按收到的补价，借记“银行存款”科目，贷记“固定资产清理”科目；按应确认的收益，借记“固定资产清理”科目，贷记“营业外收入非货币性交易收益”科目。按“固定资产清理”科目的余额，借记“短期投资”科目（股票、债券、基金），贷记“固定资产清理”科目。因换出固定资产而支付的相关税费，通过“固定资产清理”科目核算。 以无形资产换入作为短期投资的股票、债券、基金，应按换出资产的账面价值，加上应确认的收益和应支付的相关税费，减去补价后的余额，借记“短期投资”科目（股票、债券、基金），按换出资产已计提的减值准备，借记“无形资产减值准备”科目，按收到的补价，借记“银行存款”科目，按无形资产的账面余额，贷记“无形资产”科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目，按应确认的收益，贷记“营业外收入非货币性交易收益”科目。 以长期投资换入作为短期投资的股票、债券、基金等，应按换出资产的账面价值加上应确认的收益和应支付的相关税费，减去补价后的余额，借记“短期投资”科目（股票、债券、基金），按换出资产已计提的减值准备，借记“长期投资减值准备”科目，按收到的补价，借记“银行存款”科目，按长期投资的账面余额，贷记“长期股权投资”、“长期债权投资”科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目，按应确认的收益，贷记“营业外收入非货币性交易收益”科目。 支付补价的企业 以短期投资换入作为短期投资的股票、债券、基金等，应按换出资产的账面价值加上应支付的补价和相关税费，借记“短期投资”科目（股票、债券、基金），按换出资产已计提的跌价准备，借记“短期投资跌价准备”科目，按换出资产的账面余额，贷记“短期投资”科目（股票、债券、基金），按应支付的补价和相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。 以产成品、库存商品换入作为短期投资的股票、债券、基金等，应按换出资产的账面价值加上应支付的补价和相关税费，借记“短期投资”科目（股票、债券、基金），按换出资产已计提的跌价准备，借记“存货跌价准备”科目，按换出资产的账面余额，贷记“应交税金应交增值税（销项税额）”、“银行存款”等科目。上述换入的短期投资，如果包含已宣告但尚未领取的现金股利，或已到付息期但尚未领取的债券利息，应按换出资产的账面价值，加上应支付的补价和相关税费，减去应收股利或应收利息后的余额，借记“短期投资“科目（股票、债券、基金），按应收股利或应收利息，借记“应收股利”或“应收利息”科目，按换出资产已计提的跌价准备，借记“短期投资跌价准备”、“存货跌价准备”等科目，按换出资产的账面余额, 贷记本科目（股票、债券、基金）、“库存商品”等科目，按应支付的补价和相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。 以固定资产换入作为短期投资的股票、债券、基金等，应按换出固定资产的账面价值，借记“固定资产清理”科目，按换出固定资产已提的折旧，借记“累计折旧”科目，按换出固定资产的账面原值，贷记“固定资产”科目；按换出固定资产已计提的减值准备，借记“固定资产减值准备”科目，贷记“固定资产清理”科目；按应支付的补价，借记“固定资产清理”科目，贷记“银行存款”科目。按“固定资产清理”科目的余额，借记“短期投资”科目（股票、债券、基金），贷记“固定资产清理”科目。因换出固定资产而支付的相关税费，通过“固定资产清理”科目核算。 以无形资产换入作为短期投资的股票、债券、基金，应按换出资产的账面价值加上应支付的补价和相关税费，借记“短期投资”科目（股票、债券、基金），按换出资产已计提的减值准备，借记“无形资产减值准备”科目，按无形资产的账面余额，贷记“无形资产”科目，按应支付的补价和相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。 以长期投资换入作为短期投资的股票、债券、基金等，应按换出资产的账面价值加上应支付的补价和相关税费，借记“短期投资”科目（股票、债券、基金），按换出资产已计提的减值准备，借记“长期投资减值准备”科目，按长期投资的账面余额，贷记“长期股权投资”、“长期债权投资”科目，按应支付的补价和相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。上述换入的短期投资，如果含有已宣告但尚未领取的现金股利，或已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独核算。例 10：2001 年 4 月 9 日 C 公司以其持有的短期投资基金交换 A 公司持有的短期公司债券，短期投资基金的账面价值为 85,000 元，已提跌价准备为 5,000 元，公允价值为 110,000 元，另 C 公司收到 A 公司支付的补价 15,000 元，C 公司处理如下： 确定是否为非货币性交易。A 公司支付给 C 公司的 15,000 元，占整个交易的 13.63%，（15,000/110,000）25%， 确认的收益 = （185,000/110,000） 15,000 = 3,409（元） 换入短期投资的入账价值 = 85,000 5,000 15,000 + 3,409 = 68,409（元） 编制会计分录如下：借:短期投资基金68,409短期投资跌价准备 5,000 银行存款15,000贷:短期投资 85,000 营业外收入非货币性交易收益 3,409仍以上题资料为例，若 C 公司向 A 公司支付补价15,000元，另支付相关费用 1,000 元，则 C 公司编制会计分录如下：借:短期投资96,000 短期投资跌价准备 5,000贷:短期投资 85,000 银行存款 16,000 应收账款中涉及补价的非货币性交易的核算根据企业会计制度的规定，应收账款中涉及补价的非货币性交易，应当按照下述原则进行处理：如收到的补价小于换出应收款项账面价值的，应将收到的补价先冲减换出应收款项的账面价值后，再按非货币性交易的原则进行处理；如收到的补价大于换出应收款项账面价值的，应将收到的补价先冲减换出应收款项的账面价值，再按非货币性交易的原则进行处理。例 11：2001 年 8 月 9 日B 公司与 D 公司的一项应收账款互换，B 公司应收账款账面价值为 50,000 元，D 公司应收账面价值为 80,000 元，B 公司收到D公司支付的补价 8,000 元。 B 公司编制的会计分录如下：借:银行存款 8,000 贷:应收账款 8,000借:应收账款 80,000 贷:应收账款 42,000 坏账准备 38,000 存货中涉及补价的非货币性交易的核算根据企业会计制度的规定，存货中涉及补价的非货币性交易，应当按照以下规定确定换入存货的实际成本：收到补价的企业，应按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应确认的收益和应支付的相关税费，减去补价后的余额，作为存货的实际成本；支付补价的企业，应按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应支付的相关税费和补价，作为存货的实际成本。采用计划成本进行存货核算的企业，上述确定的实际成本即为用计划成本。下面仅以原材料为例，介绍存货中涉及补价的非货币性交易的会计处理。对于涉及补价的非货币性交易换入的存货，可按收到补价的企业和支付补价的企业分别进行不同的账务处理： 收到补价的企业 以短期投资换入的原材料，应按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应确认的收益和应支付的相关税费，减去补价后的余额，借记“原材料”科目，按换出资产已计提的跌价准备，借记“短期投资跌价准备”科目，按收到的补价，借记“银行存款”科目，按可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，按换出资产的账面余额，贷记“短期投资”科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目，按应确认的收益，贷记“营业外收入非货币性交易收益”科目。 以产成品、库存商品换入的原材料，应按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应确认的收益和应支付的相关税费，减去补价后的余额，借记“原材料”科目，按换出资产已计提的跌价准备，借记“存货跌价准备”科目，按收到的补价，借记“银行存款”科目，按可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，按换出资产的账面余额，贷记“库存商品”等科目，按换出资产应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金应交增值税（销项税额）”等科目，按应确认的收益，贷记“营业外收入非货币性交易收益”科目。 以固定资产换入的原材料，应按换出固定资产的账面净值，借记“固定资产清理”科目，按换出固定资产已提的折旧，借记“累计折旧”科目，按换出固定资产的账面原价，贷记“固定资产”科目；按换出固定资产已计提的减值准备，借记“固定资产减值准备”科目，贷记“固定资产清理”科目；按收到的补价，借记“银行存款”科目，贷记“固定资产清理”科目；按应确认的收益，借记“固定资产清理”科目，贷记“营业外收入非货币性交易收益”科目。按“固定资产清理”科目的余额减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，借记“原材料”科目，按可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，贷记“固定资产清理”科目。因换出固定资产而支付的相关税费，通过“固定资产清理”科目核算。 以无形资产换入的原材料，应按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应确认的收益和应支付的相关税费，减去补价后的余额，借记“原材料”科目，按换出资产已计提的减值准备，借记“无形资产减值准备”科目，按收到的补价，借记“银行存款”科目，按无形资产的账面余额，贷记“无形资产”科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目，按应确认的收益，贷记“营业外收入非货币性交易收益”科目。 以长期投资换入的原材料，应按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应确认的收益和应支付的相关税费，减去补价后的余额，借记“原材料”科目，按换出资产已计提的减值准备，借记“长期投资减值准备”科目，按收到的补价，借记“银行存款”科目，按可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，按长期投资的账面余额，贷记“长期股权投资”、“长期债权投资”科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目，按应确认的收益，贷记“营业外收入非货币性交易收益”科目。 支付补价的企业 以短期投资换入的原材料，应按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应支付的补价和相关税费，借记“原材料”科目，按换出资产已计提的跌价准备，借记“短期投资跌价准备”科目，按可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，按换出资产的账面余额，贷记“短期投资”科目，按应支付的补价和相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。 以产成品、库存商品换入的原材料，应按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应支付的补价和相关税费，借记“原材料”科目，按换出资产已计提的跌价准备，借记“存货跌价准备”科目，按可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，按换出资产的账面余额，贷记“库存商品”等科目，按换出资产应支付的补价和相关税费，贷记“应交税金应交增值税（销项税额）”、“银行存款”等科目。 以固定资产换入的原材料，应按换出固定资产的账面净值，借记“固定资产清理”科目，按换出固定资产已提的折旧，借记“累计折旧”科目，按换出固定资产的账面原价，贷记“固定资产”科目；按换出固定资产已计提的减值准备，借记“固定资产减值准备”科目，贷记“固定资产清理”科目；按应支付的补价，借记“固定资产清理”科目，贷记“银行存款”科目。按“固定资产清理”科目的余额减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，借记“原材料”科目，按可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，贷记“固定资产清理”科目。因换出固定资产而支付的相关税费，通过“固定资产清理”科目核算。 以无形资产换入的原材料，应按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应支付的补价和相关税费，借记“原材料”科目，按换出资产已计提的减值准备，借记“无形资产减值准备”科目，按可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，按无形资产的账面余额，贷记“无形资产”科目，按应支付的补价和相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。 以长期投资换入的原材料，应按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应支付的补价和相关税费，借记“原材料”科目，按换出资产已计提的减值准备，借记“长期投资减值准备”科目，按可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，按长期投资的账面余额，贷记“长期股权投资”、“长期债权投资”科目，按应支付的补价和相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。例 12：2000 年 5 月 6 日 D 公司决定以其设备一台换入 B 公司的一批原材料，设备的原价为 86,000 元，已提折旧为 6,000 元，已提固定资产减值准备为 8,000 元，公允价值为 100,000 元，在交换过程中 D 公司收到 B公司支付的补价为 18,000 元，D 公司编制会计分录如下： 确定是否为非货币性交易。B 公司支付给 D 公司的 18,000 元，占整个交易的 18%，（18,000/100,000）25%，属于非货币性交易 确认的收益 = （180,000/100,000） 18,000 = 3,600（元） 编制会计分录如下：借:固定资产清理80,000 累计折旧 6,000 贷:固定资产86,000借:固定资产减值准备 8,000 贷:固定资产清理 8,000借:银行存款18,000 贷:固定资产清理 18,000借:固定资产清理 3,600贷:营业外收入非货币性交易收益 3,600借:原材料49,230 应交税金应交增值税(进项税额) 8,370 贷:固定资产清理 57,600例 13：仍以上题中