2019年税务师考试辅导

模块三：调账与企业所得税一、何时调账二、企业所得税税审具体业务何时调账一.如何调账1. 红字冲销法2. 补充登记法3. 综合账务调整法特别注意：跨年度损益类错账用以前年度损益调整调账。账务调整的基本方法（一）红字冲销法1.先用红字冲销原错误的会计分录，再用蓝字重新编制正确的会计分录，重新登记账簿；2. 适用于会计科目用错及会计科目正确但核算金额错误的情况；3. 一般情况下，在及时发现错误，没有影响后续核算的情况下多使用红字冲销法。例题某税务师事务所审查某工业企业的纳税情况发现，该企业将自制产品用作样品赠送客户，所用产品的成本为3000元，不含税销售价为4000元，增值税税率为16%，企业会计处理为：借：销售费用3000贷：库存商品3000调账分录：1. 红字冲销原有错账借：销售费用-3000贷：库存商品-30002. 登记正确分录借：销售费用3640贷：库存商品3000应交税费一一应交增值税（销项税额）640（二）补充登记法1. 通过编制转账分录，将调整金额直接入账，以更正错账；2. 适用于漏计或错账所涉及的会计科目正确，但核算金额小于应计金额的情况。前面的例题如果用补充登记法，则调账分录：借：销售费用640贷：应交税费一一应交增值税（销项税额）640（三）综合账务调整法1. 将红字冲销法与补充登记法综合运用的账务调整方法；2. 般适用于会计分录借贷方，有一方会计科目用错，而另一方会计科目没有错的情况。正确的一方不调整，错误的一方用错误科目转账调整，使用正确科目及时调整；3. 主要用于所得税纳税审查后的账务调整，如果涉及会计所得，可以直接调整“本年利润”账户。例题某企业将在建工程耗用材料列入管理费用6000元（不考虑增值税）。借：管理费用6000贷：原材料6000解析：存在问题错用会计科目：在建工程管理费用调账分录当月发现借：在建工程6000贷：管理费用6000月后发现，且按月结算利润借：在建工程6000贷：本年利润6000综合账务调整法调账的建议思路例题某稽查局2018年年底对县城一企业2018年纳税情况进行检查，以前曾了解该厂7月将闲置不用的临街门面房四间租赁给某服装店。税务检查时，重点审核了“其他业务收入”账户，未发现有租赁收入的记载，而后又审核了“营业外收入”账户，经核对也没有结果。于是，再进一步审核了往来结算账户，发现在其他应付款”账户上挂了房租收入。该厂每月收取房租6300元，共计收入37800元，全部挂在“其他应付款某服装店”账户上。四间门面房下半年已经缴纳房产税3600元，出租四间门面房的合同上约定租期1年，已经按规定贴了印花税票。（提示：原有房产；选择简易计税）如何调账应补缴的税款应补增值税=37800/1.05x5%=1800（元）应补城建税=1800x5%=90（元）应补教育费附加=1800x（3%+2%）=90（元）应补房产税=37800/1.05x12%-3600=720（元）如果是当年错账（2）补提城建税、教育费附加、房产税借：税金及附加900贷：应交税费-应交城建税90-应交教育费附加90-应交房产税720以刖年度错账（比如2019年2月发现2018年错账）（1）确认收入借：其他应付款37800贷：以前年度损益调整36000应交税费-增值税检查调整1800(2) 补提城建税、教育费附加、房产税借：以前年度损益调整900贷：应交税费一一应交城建税90应交教育费附加90应交房产税720以.前年度损益调整9003600035100应补所得税=35100x25%=8775(元)如果是以前年度错账(4) 补提所得税借：以前年度损益调整8775贷：应交税费一一应交所得税8775以前年度损益调整90036000077526325(5) 结转以前年度损益调整借：以前年度损益调整26325贷：利润分配未分配利润26325二、企业所得税税审具体业务收入方面扣除方面税收优惠亏损弥补与企业所得税审核有关的其他税费问题（一）收入方面一一1.收入不入账（3+3）判断处理对会计利润的影响对应纳税所得额的影响涉及的税种账错调账时:注意当年错账以及跨年度错账调整方式的不同 增加收入; *调整相应成本通过影响会计利增值税（及消费税）、城建税及附加、印花税、企业所得税润影响应纳税所得额影响销售（营业）收入，进而影响业务招待费,广宣费费用一如果原来冲减的是费用，在调增收入同时，还要调增费用补缴的消费税、城建税及附加、印花税影响利润用的税前扣除影响会计利润，进而影响公益性捐赠的税前扣除例题某税务师事务所审核某市区汽车生产企业账务处理，发现其2018年12月一笔账务处理为（以万元为单位）：借：银行存款162.4贷：其他应付款162.4经查，此款项为收取的经销商代销汽车款项，10辆车已经于11月份发给经销商，12月份经销商代销5辆，每辆车生产成本20万元，该类型车辆的消费税税率9%。请问此业务对企业所得税的影响？解析1. 增加收入=162.4/（1+16%）=140（万元）2. 增加成本=20x5=100（万元）3. 应补消费税=140x9%=12.6（万元）4. 应补增值税=140x16%=22.4（万元）5. 应补城建及教育费附加（含地方）=（12.6+22.4）x12%=4.2（万元）对企业所得税的影响1.利润增加=140-100-12.6-4.2=23.2（万元），应纳税所得额随之增加23.2万元；2.140万属于销售营业收入，影响业务招待费、广告氤业务宣传费的税前扣除限额；3利润会影响公益性捐赠的税前扣除限额视同销售(3)同销售收入影响销售（营业）收入。（1）企业所得税视同销售主增值税视同销售税种具体情形视同销售收入视同销售成本企业所得税自制资产企业同类资产同期对外销售价格生产成本外购资产购入时的价格购入时的价格增值税（1）按纳税人最近时期的平均价格确定（2）按其他纳税人最近时期的平均价格确定（3）按组成计税价格确定（2）如果其账务处理符合会计制度的规定，则无须调账，只需要做纳税调整;例题某位于市区的企业2018年10月将自产产品作为样品赠送给客户，账务处理为：借：销售费用30000贷：库存商品30000经查，同类产品生产成本30000元，不含增值税售价40000元。请分析该行为对企业所得税的影响？解析1.账务处理错误，调账借：销售费用（或本年利润、以前年度损益调整）6400贷：应交税费一一应交增值税（销项税额）64002.补交城建及教育费附加（含地方）借：税金及附加（或本年利润、以前年度损益调整）768贷：应交税费一一应交城建税448应交税费一一应交教育费附加192应交税费一一应交地方教育附加1282. 对企业所得税的影响（1）补交增值税（销售费用增加），补交城建及教育费附加会计利润减少=6400+768=7168（元）应纳税所得额减少7168元（2）视同销售收入增加：40000元视同销售成本增加：30000应纳税所得额增加10000元合计应纳税所得增加：2832元（3）视同销售收入作为销售营业收入，影响广宣、业务招待费税前扣除。（二）扣除项目1工资（1）税前不得扣除的工资薪金不得作为计算福利费、工会经费、职工教育经费、补充养老保险和补充医疗保险税前扣除标准的基数;（2）劳务派遣用工按照协议（合同）约定直接支付给劳务派遣公司的费用作为劳务费支出直接支付给员工个人的费用应作为工资薪金支出和职工福利费支出。其中属于工资薪金支出的费用，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。（3）居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题对股权激励计划实行后立即可以行权的可根据实际行权时该股票的公允价格与激励对象实际行权支付价格的差额和数量，计算确定作为当年企业工资薪金支出，依税法规定进行税前扣除需待一定服务年限或者达到规定业绩条件方可行权的一确定性原则等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除纳税调增在股权激励计划可行权后，企业方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年企业工资薪金支出，依税法规定进行税前扣除纳税调减2.工会经费、职工福利费、职工教育经费（1）注意其记账凭证、账务处理；发生的才可以扣除，计提的不允许扣除；注意比例：工会经费：工资薪金的2%职工福利费：工资薪金的14%职工教育经费：工资薪金的8%(2018.1.1起)(2)企业福利性补贴支出税前扣除问题列入企业员工工资薪金制度、固定与工资薪金一起发放的福利性补贴，符合国税函20093号工资薪金规定的可作为企业发生的工资薪金支出，按规定在税刖扣除不能同时符合上述条件的福利性补贴应作为国税函20093号文件规定的职工福利费，按规定计算限额税前扣除。3.企业为职工缴纳的保险费类型企业所得税个人所得税基本保险允许扣除免征个人所得税补充保险限额扣除(分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分)有免个税的优惠商业保险区别对待征收个人所得税商业健康保险有优惠3. 借款费用(1)区分哪些利息支出应该资本化，哪些利息支出应该费用化;用途时间财税处理为购置、建造和生产固定资产、无在有关资产购建期应作为资本性支出计形资产和经过12个月以上的建造间发生的借款费用入有关资产的成本才能达到预定可销售状态的存货而有关资产交付使用费用化：可在发生当期发生的借款后发生的借款利息扣除其他借款利息费用化特别注意：一旦资本化、费用化出错，对折旧的影响Lily曾会计师城信：lilyku日i瞄曲荒一手更新.非联系此处购买.无害后保障.更新进度查看朋友圈涯知：（2）利息支出限额扣除，超出部分，纳税调增；（3）罚息、加息允许在税前扣除；（4）资本的利息不能在税前扣除；凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。（5）企业向个人借款利息支出。利息支出不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额；一般企业关联债资比例不超过2：1（向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款）。4. 业务招待费（1）按孰小原则扣除发生额的60%与当年销售（营业）收入的5%。中较小的一方扣除;（2）销售（营业）收入：包括主营业务收入,其他业务收入和视同销售收入，但不包括营业外收入。对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额;（3）房地产企业的预售收入作为计算业务招待费的基数5. 佣金和手续费注意税前扣除限额（1）注意税前扣除限额财产保险企业：15%;人身保险企业：10%；其他企业：5%（2）企业向具有合法经营资格中介服务机构支付的佣金和手续费，必须转账支付；向个人支付的：可以以现金方式，但需要有合法的凭证；（3）企业已计入固定资产、无形资产等相关资产的手续费及佣金支出，应通过折旧、摊销等方式分期扣除，不得在发生当期直接扣除;（4）企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同金额，并如实入账。6. 广告费和业务宣传费（1）一般企业:不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除；化妆品制造或销售.医药制造和饮料制造（不含酒类制造）按照不超过当年销售（营业）收入30%的部分准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。（2）烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在税前扣除。7. 公益性捐赠支出（1）不符合规定的捐赠支出不能在税前扣除；（2）直接捐赠不能在税前扣除；（3）不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除；超过标准的捐赠支出不能在税前扣除；但可以在3年内结转扣除；注意哪些账务处理错误，需要调账一一影响会计利润一影响公益性捐赠税前扣除限额；哪些是会计与税法差异，不需要调账，不影响会计利润8. 资产损失（1）税前允许扣除的是净损失；即资产损失减除保险公司赔偿和责任人赔偿后的金额。（2）增值税管理办法壬企业所得税的管理办法；（3）企业所得税：清单申报VS专项申报，2017年度及以后年度企业所得税汇算清缴，无论清单申报还是专项申报，资料均由企业留存备查，无需报送税务机关。9. 罚金、罚款、被没收财物损失、税收滞纳金不得在税前扣除注意：违约金、罚息、诉讼赔偿可以在税前扣除。10. 赞助支出注意通过对赞助支出取得原始单据的审核，以判明企业的赞助支出是否属于广告性质的赞助。11. 租赁费用经营租赁方式VS融资租赁方式（1）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；（2）以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。12. 劳动保护支出企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。13. 员工服饰支出企业根据其工作性质和特点，由企业统一制作并要求员工工作时统一着装所发生的工作服饰费用，可以作为企业合理的支出给予税前扣除。14. 未经核定的准备金支出，不得在税前扣除。（三）税收优惠1. 加计扣除优惠（1）在2018年1月1日至2020年12月31日，研发费用加计75%扣除；企业委托外部机构或个人进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方研发费用并计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除；委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分，可以按规定在企业所得税前加计扣除（2）残疾人工资加计100%扣除。2. 符合条件的技术转让所得一个纳税年度内，居民企业转让技术所有权所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。3. 税额抵免优惠企业购置并实际使用符合规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。4. 减计收入企业以资源综合利用企业所得税优惠目录规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额。5. 加速折旧的优惠（1）（新）企业在2018年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备.器具，单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧；（2）设备、器具：除房屋、建筑物以外的固定资产。（四）亏损弥补1. 亏损：税法上的亏损；弥补期：最长不得超过5年。无论盈亏，均计算;（新）自2018年1月1日起，当年具备高新技术企业或科技型中小企业资格的企业，其具备资格年度之前5个年度发生的尚未弥补完的亏损，准予结转以后年度弥补，最长结转年限由5年延长至10年。企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利；企业合并、分立过程中亏损的处理企业合并、分立过程中亏损的处理类型税务处理企业合并一般性被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补特殊性可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值X截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率企业分立一般性企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补特殊性被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补（五）与企业所得税审核有关的相关税费旦丕是否扣除扣除方式税金允许扣除作为税金消费税、城建税、资源税、土地增值税、出口关税及教育费附加、房产税、车船税、城镇土地使用税、印花税等扣除作为资产契税、车辆购置税、耕地占用税等成本扣除不得扣除增值税（价外税）企业所得税、企业为个人负担的个税