增值税税收筹划培训课件

第三章 增值税税收筹划2022-8-301 案例导入：案例导入：p某书店属增值税一般纳税人，除销售一般图书外，还从事免税项某书店属增值税一般纳税人，除销售一般图书外，还从事免税项目古旧图书的销售。目古旧图书的销售。20122012年，该书店共实现销售额年，该书店共实现销售额100100万元（不含万元（不含税），进项税额为税），进项税额为6 6万元（均属于购入一般图书进项税额）。万元（均属于购入一般图书进项税额）。p经内部核算，其中免税项目的销售额为经内部核算，其中免税项目的销售额为3030万元。因财务管理原因，万元。因财务管理原因，该书店该书店未能准确划分未能准确划分应税和免税项目的销售额。按照书店现实的应税和免税项目的销售额。按照书店现实的情况，当年其所缴纳的增值税为情况，当年其所缴纳的增值税为7 7万元（万元（=100=10013%13%6 6）。）。2022-8-302 案例导入：案例导入：o 附：附：增值税暂行条例增值税暂行条例规定的免税项目规定的免税项目n农业生产者销售的自产农产品（包括农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品）；n避孕药品和用具；n古旧图书，是指向社会收购的古书和旧书；n直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；n外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；n由残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品；n销售自己使用过的物品。2022-8-3032022-8-30o 那么，该书店的涉税行为是否符合在合法范围内缴税那么，该书店的涉税行为是否符合在合法范围内缴税最少的利润最大化目标呢？最少的利润最大化目标呢？o 经分析，我们看到该书店经营的古旧图书属于增值税经分析，我们看到该书店经营的古旧图书属于增值税免税项目，在企业未对该项目销售额与一般图书销售免税项目，在企业未对该项目销售额与一般图书销售额进行分别核算时，该项目销售额不能享受到应有的额进行分别核算时，该项目销售额不能享受到应有的免税待遇，一并计算缴纳了增值税。免税待遇，一并计算缴纳了增值税。o 另外，一般图书销售的增值率比较高，按一般纳税人另外，一般图书销售的增值率比较高，按一般纳税人计税方法缴税，所缴增值税比较多。计税方法缴税，所缴增值税比较多。案例导入：案例导入：42022-8-30o税务筹划方案：税务筹划方案：o该书店将销售古旧图书的部门分离出来，设立独立的书店，并且该书店将销售古旧图书的部门分离出来，设立独立的书店，并且实行独立核算。此举的结果为：实行独立核算。此举的结果为：o第一，新成立的专门销售古旧图书的书店可以享受免税待遇。第一，新成立的专门销售古旧图书的书店可以享受免税待遇。o第二，分立后，销售一般图书的书店年销售额未达到第二，分立后，销售一般图书的书店年销售额未达到8080万元，可万元，可以作为小规模纳税人经营并计缴增值税，全年应缴增值税以作为小规模纳税人经营并计缴增值税，全年应缴增值税2.12.1万元万元=（100-30100-30）3%3%。o可见，作出上述调整后，书店每年可可见，作出上述调整后，书店每年可少缴增值税少缴增值税4.94.9万元万元（=7-=7-2.12.1）。企业这种根据增值税税法的相关规定，对自身组织形式、）。企业这种根据增值税税法的相关规定，对自身组织形式、生产经营方式及核算方式作出调整，从而减少增值税税款缴纳的生产经营方式及核算方式作出调整，从而减少增值税税款缴纳的做法就是做法就是增值税的纳税筹划增值税的纳税筹划。案例导入：案例导入：5本章内容：n 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划n 增值税计税依据的税收筹划增值税计税依据的税收筹划n 增值税税率的税收筹划增值税税率的税收筹划n 增值税优惠政策的税收筹划增值税优惠政策的税收筹划2022-8-3062022-8-303.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划o 增值税纳税人筹划增值税纳税人筹划主要包括两方面内容：主要包括两方面内容：o 第一，增值税一般纳第一，增值税一般纳税人与小规模纳税人身税人与小规模纳税人身份的筹划；份的筹划；o 第二，增值税纳税人第二，增值税纳税人与营业税纳税人的筹划。与营业税纳税人的筹划。72022-8-30o 3.1.1 3.1.1 增值税一般纳税人与小规模纳税人身份的筹划增值税一般纳税人与小规模纳税人身份的筹划o 一般纳税人与小规模纳税人的认定标准：一般纳税人与小规模纳税人的认定标准：o 从事货物生产或提供应税劳务的企业或企业性单位，从事货物生产或提供应税劳务的企业或企业性单位，年应税销售额超过年应税销售额超过5050万元万元的；从事货物批发、零售的的；从事货物批发、零售的企业或企业性单位，年应税销售额超过企业或企业性单位，年应税销售额超过8080万元万元的；以的；以生产货物或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零生产货物或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的企业或企业性单位，年应税销售额超过售的企业或企业性单位，年应税销售额超过5050万元的万元的企业和企业性单位，财务核算制度健全、规范，能够企业和企业性单位，财务核算制度健全、规范，能够准确核算销项税额、进项税额以及应纳税额的，可认准确核算销项税额、进项税额以及应纳税额的，可认定为增值税定为增值税一般纳税人一般纳税人。3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划82022-8-30o 小规模纳税人的认定标准：小规模纳税人的认定标准：o 年应税销售额少于上述规定标准，并且会计核算不健年应税销售额少于上述规定标准，并且会计核算不健全，不能按照规定报送有关税务资料的增值税纳税人，全，不能按照规定报送有关税务资料的增值税纳税人，只能被认定为小规模纳税人。只能被认定为小规模纳税人。o 具体包括：年销售额未超过小规模纳税人标准，而且具体包括：年销售额未超过小规模纳税人标准，而且会计核算不健全的企业和企业性的事业单位；年销售会计核算不健全的企业和企业性的事业单位；年销售额虽超过小规模纳税人标准，但是会计核算不健全的额虽超过小规模纳税人标准，但是会计核算不健全的纳税人；非企业性单位，如行政单位、非企业性的事纳税人；非企业性单位，如行政单位、非企业性的事业单位、社会团体等。此类企业一般来说不经常发生业单位、社会团体等。此类企业一般来说不经常发生增值税应税行为，是应缴营业税的企业。增值税应税行为，是应缴营业税的企业。3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划92022-8-30o 一般纳税人与小规模纳税人的计税方法：一般纳税人与小规模纳税人的计税方法：一般纳税人以当期销项税额减去进项税额计算应纳税额。其一般纳税人以当期销项税额减去进项税额计算应纳税额。其中销项税额为应税销售额乘以适用税率，进项税额为税法规定准中销项税额为应税销售额乘以适用税率，进项税额为税法规定准予抵扣的进项金额乘以适用税率。予抵扣的进项金额乘以适用税率。小规模纳税人采用简便易行的计算和征收管理办法，即以其小规模纳税人采用简便易行的计算和征收管理办法，即以其全部销售额乘以税率（征收率）为应纳税额。全部销售额乘以税率（征收率）为应纳税额。o 一般纳税人与小规模纳税人的适用税率：一般纳税人与小规模纳税人的适用税率：一般纳税人基本税率一般纳税人基本税率17%17%，销售或进口粮食、图书等特殊物品，销售或进口粮食、图书等特殊物品的适用税率的适用税率13%13%，提供交通运输业、邮政业服务的适用税率，提供交通运输业、邮政业服务的适用税率11%11%，提供现代服务业服务的适用税率提供现代服务业服务的适用税率6%6%。小规模纳税人适用税率（征。小规模纳税人适用税率（征收率）为收率）为3%3%。3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划102022-8-30o 一般纳税人与小规模纳税人一般纳税人与小规模纳税人适用税率和计税方法不同。适用税率和计税方法不同。o 那么，在那么，在销售收入相同销售收入相同的情况的情况下，究竟是一般纳税人比小规下，究竟是一般纳税人比小规模纳税人多缴税，还是小规模模纳税人多缴税，还是小规模纳税人比一般纳税人多缴税呢？纳税人比一般纳税人多缴税呢？3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划112022-8-30o 从上述税法规定可以看出，当销售额既定的情况下，小从上述税法规定可以看出，当销售额既定的情况下，小规模纳税人应缴税款即已确定；但一般纳税人的应缴税规模纳税人应缴税款即已确定；但一般纳税人的应缴税款还需依据其可抵扣的进项税额，可抵扣的进项税额越款还需依据其可抵扣的进项税额，可抵扣的进项税额越大，应缴税款越少；反之，可抵扣的进项税额越小，应大，应缴税款越少；反之，可抵扣的进项税额越小，应缴税款越多。缴税款越多。o 或者说，其或者说，其增值率增值率越高，应缴税款越多。越高，应缴税款越多。o 增值率：增值额占销售额的比率。增值率：增值额占销售额的比率。销售额可抵扣购进项目金额增值率=销售额3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划12o 在一个特定的增值率时，增值税一般纳税人与小规模纳在一个特定的增值率时，增值税一般纳税人与小规模纳税人应缴税款数额相同，我们把这个特定的增值率称为税人应缴税款数额相同，我们把这个特定的增值率称为“无差别平衡点的增值率无差别平衡点的增值率”。o 当增值率当增值率低于低于这个点时，增值税一般纳税人税负这个点时，增值税一般纳税人税负低于低于小小规模纳税人；规模纳税人；o 当增值率当增值率高于高于这个点时，增值税一般纳税人税负这个点时，增值税一般纳税人税负高于高于小小规模纳税人。规模纳税人。3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划2022-8-30132022-8-30 无差别平衡点增值率计算无差别平衡点增值率计算 1.1.含税销售额无差别平衡点增值率的计算含税销售额无差别平衡点增值率的计算 2.2.不含税销售额无差别平衡点增值率的计算不含税销售额无差别平衡点增值率的计算3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划142022-8-30o（1 1）含税销售额无差别平衡点增值率的计算）含税销售额无差别平衡点增值率的计算 设设X X为增值率，为增值率，S S为含税销售额，为含税销售额，P P为含税购进额，并假定一般为含税购进额，并假定一般纳税人适用税率为纳税人适用税率为17%17%，小规模纳税人适用税率为，小规模纳税人适用税率为3%3%。一般纳税人增值率：一般纳税人增值率：一般纳税人应纳增值税一般纳税人应纳增值税 小规模纳税人应纳增值税小规模纳税人应纳增值税 SPXS17%17%1 17%1 17%SP17%1 17%XS3%1 3%S3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划1517%3%1 17%1 3%XSS20.05%X 两种纳税人纳税额相等时，即两种纳税人纳税额相等时，即解得：解得：当增值率当增值率低于低于无差别平衡点增值率无差别平衡点增值率20.05%20.05%时，一般纳税人税负时，一般纳税人税负低低于于小规模纳税人，即成为小规模纳税人，即成为一般纳税人一般纳税人可以节税。可以节税。当增值率当增值率高于高于无差别平衡点增值率无差别平衡点增值率20.05%20.05%时，一般纳税人税负时，一般纳税人税负高于高于小规模纳税人，即成为小规模纳税人，即成为小规模纳税人小规模纳税人可以节税。可以节税。企业可以按照本企业的实际购销情况，根据以上情况做出选择。企业可以按照本企业的实际购销情况，根据以上情况做出选择。3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划2022-8-30162022-8-30一般纳税人税一般纳税人税率率 小规模纳税人小规模纳税人征收率征收率 无差别平衡点无差别平衡点增值率增值率17%17%3%3%20.05%20.05%13%13%3%3%25.32%25.32%o同样的方法可计算出一般纳税人销售税率为同样的方法可计算出一般纳税人销售税率为13%13%商品，商品，与小规模纳税人的征收率为与小规模纳税人的征收率为3%3%时的含税销售额的无差别平时的含税销售额的无差别平衡点增值率，如下表：衡点增值率，如下表：表3-1 无差别平衡点增值率（含税销售额）3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划172022-8-30o（2 2）不含税销售额无差别平衡点增值率计算）不含税销售额无差别平衡点增值率计算 设设X X为增值率，为增值率，S S为不含税销售额，为不含税销售额，P P为不含税购进额，并假为不含税购进额，并假定一般纳税人适用税率为定一般纳税人适用税率为17%17%，小规模纳税人适用税率为，小规模纳税人适用税率为3%3%。一般纳税人增值率：一般纳税人增值率：一般纳税人应纳增值税一般纳税人应纳增值税 =S=S17%17%P P17%17%=S =SX X17%17%小规模纳税人应纳增值税小规模纳税人应纳增值税 =S=S3%3%SPXS3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划182022-8-30o 两种纳税人纳税额相等时，即两种纳税人纳税额相等时，即 S SX X17%=S17%=S3%3%解得，解得，X=17.65%X=17.65%当增值率当增值率低于低于无差别平衡点增值率无差别平衡点增值率17.65%17.65%时，一般纳税人税负时，一般纳税人税负低于低于小规模纳税人，即成为一般纳税人可以节税。小规模纳税人，即成为一般纳税人可以节税。当增值率当增值率高于高于无差别平衡点增值率无差别平衡点增值率17.65%17.65%时，一般纳税人税负时，一般纳税人税负高于高于小规模纳税人，即成为小规模纳税人可以节税。小规模纳税人，即成为小规模纳税人可以节税。企业可以按照本企业的实际购销情况，根据以上情况做出选择。企业可以按照本企业的实际购销情况，根据以上情况做出选择。3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划192022-8-30一般纳税人税一般纳税人税率率 小规模纳税人征小规模纳税人征收率收率 无差别平衡点无差别平衡点增值率增值率17%17%3%3%17.65%17.65%13%13%3%3%23.08%23.08%o同样的方法可计算出一般纳税人销售税率为同样的方法可计算出一般纳税人销售税率为13%13%的商品，的商品，与小规模纳税人征收率为与小规模纳税人征收率为3%3%时的不含税销售额无差别平衡时的不含税销售额无差别平衡点增值率，如下表：点增值率，如下表：表3-2 无差别平衡点增值率（不含税销售额）3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划202022-8-30o 纳税人可以计算企业产品的增值率，按适用的税率及纳税人可以计算企业产品的增值率，按适用的税率及销售额是否含税查表：销售额是否含税查表：若增值率若增值率高于高于无差别平衡点增值率，可以通过企业无差别平衡点增值率，可以通过企业分立选择成为分立选择成为小规模纳税人小规模纳税人；若增值率若增值率低于低于无差别平衡点增值率，可以通过合并无差别平衡点增值率，可以通过合并选择成为选择成为一般纳税人一般纳税人。3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划21 案例案例3-1 3-1 增值税纳税人身份的选择（增值税纳税人身份的选择（1 1）o 某食品零售企业年零售含税销售额为某食品零售企业年零售含税销售额为150150万元，会计核万元，会计核算制度比较健全，符合一般纳税人条件，适用算制度比较健全，符合一般纳税人条件，适用17%17%的税的税率。该企业年购货金额为率。该企业年购货金额为8080万元（不含税），可取得万元（不含税），可取得增值税专用发票。增值税专用发票。2022-8-30 该企业如何进行增值税纳税该企业如何进行增值税纳税人身份的筹划？人身份的筹划？222022-8-30o分析：分析：该企业支付购进食品价税合计该企业支付购进食品价税合计=80=80（1+17%1+17%）=93.6=93.6（万元）（万元）收取销售食品价税合计收取销售食品价税合计=150=150（万元）（万元）应缴纳增值税应缴纳增值税 税后利润税后利润 增值率（含税）增值率（含税）150 17%80 17%8.19(1 17%万元）1508048.21 17%（万元）15093.637.6%150o 查上表发现该企业的增值率较高，超过无差别平衡点增值率查上表发现该企业的增值率较高，超过无差别平衡点增值率20.05%20.05%（含税销售额），所以成为小规模纳税人可比一般纳税人减少增值税（含税销售额），所以成为小规模纳税人可比一般纳税人减少增值税税款缴纳。税款缴纳。o可以将企业分设成两个零售企业，各自作为独立核算单位。可以将企业分设成两个零售企业，各自作为独立核算单位。案例案例3-1 3-1 增值税纳税人身份的选择（增值税纳税人身份的选择（1 1）232022-8-30o因此，该企业可以分设成两个零售企业，均设为独立核算企业。因此，该企业可以分设成两个零售企业，均设为独立核算企业。假定分设后两企业的年销售额均为假定分设后两企业的年销售额均为7575万元万元(含税销售额含税销售额)，都符合小，都符合小规模纳税人条件，适用规模纳税人条件，适用3%3%征收率。此时，征收率。此时，两个企业两个企业购入食品购入食品价税合计价税合计=80=80（1+17%1+17%）=93.6=93.6（万元）（万元）两个企业两个企业收取销售食品收取销售食品价税合计价税合计=150=150万元万元 两个企业共应缴纳两个企业共应缴纳增值税增值税=150/=150/（1+3%1+3%）3%=4.373%=4.37（万元）（万元）分设后分设后两企业利润合计两企业利润合计=150/=150/（1+3%1+3%）93.6=52.0393.6=52.03（万元（万元）o 经过纳税人身份的转变，企业净利润经过纳税人身份的转变，企业净利润增加增加了了3.833.83万元（万元（=52.03-48.2=52.03-48.2）。）。案例案例3-1 3-1 增值税纳税人身份的选择（增值税纳税人身份的选择（1 1）24 案例案例32 32 增值税纳税人身份的选择（增值税纳税人身份的选择（2 2）o 甲乙两个企业均为工业企业小规模纳税人，加工生产机甲乙两个企业均为工业企业小规模纳税人，加工生产机械配件。甲企业年销售额为械配件。甲企业年销售额为4040万元，年可抵扣购进货物万元，年可抵扣购进货物金额金额3535万元，乙企业年销售额万元，乙企业年销售额4343万元，年可抵扣购进货万元，年可抵扣购进货物金额物金额37.537.5万元，（以上金额均为不含税金额，进项可万元，（以上金额均为不含税金额，进项可取得增值税专用发票）。取得增值税专用发票）。o 由于两个企业年销售额均达不到一般纳税人标准，税务由于两个企业年销售额均达不到一般纳税人标准，税务机关对两企业均按小规模纳税人简易方法征税，征收率机关对两企业均按小规模纳税人简易方法征税，征收率3%3%。o 甲企业年应纳增值税甲企业年应纳增值税1.21.2万元（万元（=40=403%3%），乙企业年），乙企业年应纳增值税应纳增值税1.291.29万元（万元（=43=433%3%），两企业年共应纳增），两企业年共应纳增值税值税2.492.49万元（万元（=1.2+1.29=1.2+1.29）。）。2022-8-30252022-8-30o 根据无差别平衡点增值率原理，甲企业增值率根据无差别平衡点增值率原理，甲企业增值率12.5%12.5%=（40-3540-35）4040，小于无差别平衡点增值率，小于无差别平衡点增值率17.65%17.65%，选择作为一般纳税人税负较轻。选择作为一般纳税人税负较轻。o 乙企业增值率乙企业增值率12.79%=12.79%=（43-37.543-37.5）4343，同样小于无，同样小于无差别平衡点增值率差别平衡点增值率17.65%17.65%，选择作为一般纳税人税负，选择作为一般纳税人税负较轻。较轻。o 因此，甲乙两个企业如通过合并方式，组成一个独立因此，甲乙两个企业如通过合并方式，组成一个独立核算的纳税人，年应税销售额核算的纳税人，年应税销售额8383万元，符合一般纳税万元，符合一般纳税人的认定资格。企业合并后，年应纳增值税人的认定资格。企业合并后，年应纳增值税1.7851.785（万（万元）元）=(40+43)=(40+43)17%-(35+37.5)17%-(35+37.5)17%=1.78517%=1.785。可减轻税。可减轻税负负0.7050.705万元（万元（=2.49-1.785=2.49-1.785）。）。案例案例32 32 增值税纳税人身份的选择（增值税纳税人身份的选择（2 2）262022-8-30o 在进行增值税一般纳税人与小规模纳税人身份筹划在进行增值税一般纳税人与小规模纳税人身份筹划时，还须注意几个相关问题：时，还须注意几个相关问题：o第一，税法对一般纳税人的认第一，税法对一般纳税人的认定要求。定要求。据据增值税暂行条例实施细增值税暂行条例实施细则则的规定，对符合一般纳税人的规定，对符合一般纳税人条件，但不申请办理一般纳税人条件，但不申请办理一般纳税人认定手续的纳税人，应按照销售认定手续的纳税人，应按照销售额依照增值税税率计算应纳税额，额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。增值税专用发票。3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划27o 第二，企业财务利益最大化要求。第二，企业财务利益最大化要求。企业经营的目标是追求利润最大企业经营的目标是追求利润最大化，这就决定着企业需根据市场需化，这就决定着企业需根据市场需求不断扩大生产和经营规模。这种求不断扩大生产和经营规模。这种情况下，限制了企业作小规模纳税情况下，限制了企业作小规模纳税人的空间。人的空间。另外，一般纳税人要有健全的会另外，一般纳税人要有健全的会计核算制度，需要培养和聘用专业计核算制度，需要培养和聘用专业会计人员，将会增加企业财务核算会计人员，将会增加企业财务核算成本；一般纳税人的增值税征收管成本；一般纳税人的增值税征收管理制度复杂，需要投入的财力、物理制度复杂，需要投入的财力、物力和精力也多，会增加纳税人的纳力和精力也多，会增加纳税人的纳税成本等。税成本等。3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划2022-8-30282022-8-30o 第三，企业产品的性质及客户的类型。第三，企业产品的性质及客户的类型。企业产品的性质及客户的要求决企业产品的性质及客户的要求决定着企业进行纳税人筹划空间的大小。定着企业进行纳税人筹划空间的大小。如果企业产品销售对象多为一般如果企业产品销售对象多为一般纳税人，决定着企业受到开具增值税纳税人，决定着企业受到开具增值税专用发票的制约，必须选择一般纳税专用发票的制约，必须选择一般纳税人，才有利于产品的销售。人，才有利于产品的销售。如果企业生产、经营的产品为固如果企业生产、经营的产品为固定资产或客户多为小规模纳税人或者定资产或客户多为小规模纳税人或者消费者个人，不受发票类型的限制，消费者个人，不受发票类型的限制，筹划的空间较大。筹划的空间较大。3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划292022-8-30o 3.1.2 增值税纳税人与营业税纳税人的税收筹划 o 按照税法的规定：按照税法的规定：销售货物和提供加工、修理、修配劳务应缴纳销售货物和提供加工、修理、修配劳务应缴纳增值税增值税；提供除加工、修理、修配之外的劳务应缴纳提供除加工、修理、修配之外的劳务应缴纳营业税营业税。o 但在实际经营中，有时货物的销售和劳务的提供难以但在实际经营中，有时货物的销售和劳务的提供难以完全分开。因此，税法对涉及增值税和营业税的完全分开。因此，税法对涉及增值税和营业税的混合混合销售和兼营收入销售和兼营收入的征税方法做出规定。在这种情况下，的征税方法做出规定。在这种情况下，企业要选择营业范围并考虑缴纳增值税还是营业税。企业要选择营业范围并考虑缴纳增值税还是营业税。3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划302022-8-30o（1 1）混合销售与兼营收入的计税规定）混合销售与兼营收入的计税规定o 混合销售混合销售o混合销售是指企业的同一项销售行为既涉及增值税应税货物又涉混合销售是指企业的同一项销售行为既涉及增值税应税货物又涉及营业税的应税劳务，而且提供应税劳务的目的是直接为了销售及营业税的应税劳务，而且提供应税劳务的目的是直接为了销售这批货物而做出的，这批货物而做出的，两者之间是紧密相连的从属关系两者之间是紧密相连的从属关系。o例如，装饰公司以包工包料方式为用户进行房屋装修，其中既有例如，装饰公司以包工包料方式为用户进行房屋装修，其中既有提供装饰的劳务服务，又有墙纸（布）、地板等装饰材料的销售。提供装饰的劳务服务，又有墙纸（布）、地板等装饰材料的销售。o按照税法规定，销售墙纸等装饰材料属于销售货物行为，应征收按照税法规定，销售墙纸等装饰材料属于销售货物行为，应征收增值税，对于发生装饰劳务属于提供应税劳务行为，应征营业税。增值税，对于发生装饰劳务属于提供应税劳务行为，应征营业税。3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划312022-8-30o 我国税法对混合销售行为的处理有以下规定：我国税法对混合销售行为的处理有以下规定：o 从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者营者以及以及从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务劳务的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视同销售货物，同销售货物，征收增值税征收增值税；其它单位和个人的混合销售行为，；其它单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，征收营业税。视为销售非应税劳务，征收营业税。o 其中，其中，“从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务劳务”，是指纳税人年货物销售额与非应税劳务营业额的合，是指纳税人年货物销售额与非应税劳务营业额的合计数中，年货物的销售额计数中，年货物的销售额超过超过50%50%，非应税劳务营业额不到，非应税劳务营业额不到50%50%。3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划322022-8-30o 兼营兼营o兼营是纳税人既销售应征增值税的应税货物或提供增值税应税劳兼营是纳税人既销售应征增值税的应税货物或提供增值税应税劳务，同时又从事应征营业税的应税劳务，而且这两种经营活动之务，同时又从事应征营业税的应税劳务，而且这两种经营活动之间间没有直接的联系和从属关系没有直接的联系和从属关系。兼营是企业经营范围多样性的反。兼营是企业经营范围多样性的反映，每个企业的主营业务确定后，其他业务项目即为兼营业务。映，每个企业的主营业务确定后，其他业务项目即为兼营业务。o兼营主要包括两种：兼营主要包括两种：一种是税种相同，税率不同。例如供销系统企业既经营税率一种是税种相同，税率不同。例如供销系统企业既经营税率为为17%17%的生活资料，又经营税率为的生活资料，又经营税率为13%13%的农业用生产资料。的农业用生产资料。另一种是不同税种，不同税率。企业在经营活动中，既涉及另一种是不同税种，不同税率。企业在经营活动中，既涉及增值税项目又涉及营业税项目。例如增值税纳税人在其从事应税增值税项目又涉及营业税项目。例如增值税纳税人在其从事应税货物或应税劳务的同时，还从事属于营业税的各项劳务等。货物或应税劳务的同时，还从事属于营业税的各项劳务等。3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划332022-8-30o 增值税暂行条例中规定，纳税人增值税暂行条例中规定，纳税人兼营不同税率的货物兼营不同税率的货物或者应税劳务，或者应税劳务，未分别核算的，从高适用税率。如本未分别核算的，从高适用税率。如本应按应按17%17%和和13%13%的不同税率计税的，未分别核算的一律的不同税率计税的，未分别核算的一律按按17%17%的税率计算缴纳。的税率计算缴纳。o 兼营兼营非应税劳务的非应税劳务的，企业应分别核算应税货物或应税，企业应分别核算应税货物或应税劳务和非应税劳务销售额，并按其适用税率计算缴纳劳务和非应税劳务销售额，并按其适用税率计算缴纳相应税收。纳税人兼营非应税劳务的，不分别核算或相应税收。纳税人兼营非应税劳务的，不分别核算或者不能准确核算的，其非应税劳务应与货物或应税劳者不能准确核算的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。务一并征收增值税。3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划34o 因此，存在增值税纳税人和营业税纳税人之间转换的税因此，存在增值税纳税人和营业税纳税人之间转换的税收筹划空间：收筹划空间：o税法对混合销售行为，是按税法对混合销售行为，是按“经营主业经营主业”来确定征税的，来确定征税的，只选择只选择一个税种一个税种：增值税或营业税。：增值税或营业税。o在实际经营活动中，企业的兼营和混合销售往往同时进行，在税在实际经营活动中，企业的兼营和混合销售往往同时进行，在税收筹划时，如果企业选择缴纳增值税，只要使应税货物的销售额收筹划时，如果企业选择缴纳增值税，只要使应税货物的销售额占到总销售额的占到总销售额的50%50%以上；如果企业选择缴纳营业税，只要使应税以上；如果企业选择缴纳营业税，只要使应税劳务占到总销售额的劳务占到总销售额的50%50%以上。以上。o也就是企业完全可以通过也就是企业完全可以通过控制应税货物和应税劳务的所占比例控制应税货物和应税劳务的所占比例，来达到选择作为低税负税种的纳税人的目的。来达到选择作为低税负税种的纳税人的目的。3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划2022-8-30352022-8-30o（2 2）增值税纳税人与营业税纳税人的税收筹划：）增值税纳税人与营业税纳税人的税收筹划：o 增值税一般纳税人以销项税额减去进项税额为应纳税额，增值税一般纳税人以销项税额减去进项税额为应纳税额，而营业税是以全部营业额乘以税率为应纳税额。因此，而营业税是以全部营业额乘以税率为应纳税额。因此，在出现混合销售和兼营行为时，按增值税计算缴税税负在出现混合销售和兼营行为时，按增值税计算缴税税负重，还是按营业税计算缴税税负重取决于重，还是按营业税计算缴税税负重取决于增值率增值率的高低。的高低。o 纳税人可以通过增值率的计算，来判断缴纳哪一种税对纳税人可以通过增值率的计算，来判断缴纳哪一种税对自己较为有利。自己较为有利。3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划36o假定纳税人含税增值额的增值率为假定纳税人含税增值额的增值率为R R，含税销售额为，含税销售额为S S，含税购进，含税购进金额为金额为P P，纳税人适用的增值税税率为，纳税人适用的增值税税率为17%17%，纳税人适用的营业税，纳税人适用的营业税税率为税率为5%5%，则增值率可表示为：，则增值率可表示为：100%SPRS纳税人应缴纳的增值税和营业税可分别表示为：纳税人应缴纳的增值税和营业税可分别表示为：17%1 17%SR5%S 应纳增值税应纳增值税应纳营业税应纳营业税当增值税和营业税相等时，即当增值税和营业税相等时，即17%5%1 17%SRS34.41%R 解得，解得，3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划2022-8-30372022-8-30o 当当R=34.41%R=34.41%时，两种税的负担相同。时，两种税的负担相同。o 如果增值率如果增值率大于大于无差别平衡点增值率，则混合销售或无差别平衡点增值率，则混合销售或兼营行为缴纳兼营行为缴纳营业税营业税有利于节税；有利于节税；o 如果增值率如果增值率小于小于无差别平衡点增值率，则混合销售或无差别平衡点增值率，则混合销售或兼营行为缴纳兼营行为缴纳增值税增值税有利于节税。有利于节税。3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划382022-8-30增值税一般纳增值税一般纳税人税率税人税率 营业税适用税营业税适用税率率 无差别平衡点无差别平衡点增值率增值率 17%17%3%3%20.65%20.65%17%17%5%5%34.41%34.41%13%13%3%3%26.08%26.08%13%13%5%5%43.46%43.46%表表3-3 3-3 无差别平衡点增值率（增值税一般纳税人与营业税纳税人）无差别平衡点增值率（增值税一般纳税人与营业税纳税人）3.1 3.1 增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人的税收筹划 案例案例33 33 混合销售行为时纳税人身份选混合销售行为时纳税人身份选择择o 某有限责任公司（甲公司），下设两个非独立核算的业某有限责任公司（甲公司），下设两个非独立核算的业务经营部门：供电器材加工厂和工程安装施工队。供电务经营部门：供电器材加工厂和工程安装施工队。供电器材加工厂主要生产和销售货物，工程安装施工队主要器材加工厂主要生产和销售货物，工程安装施工队主要对外承接输电设备的安装等工程。对外承接输电设备的安装等工程。o 某年，公司销售收入为某年，公司销售收入为28002800万元万元(不含税不含税)，安装收入为，安装收入为25742574万元，购买生产用原材料万元，购买生产用原材料20002000万元，可抵扣的进项万元，可抵扣的进项税额为税额为340340万元。万元。o 公司为一般纳税人，税务部门对其发生的混合销售行为公司为一般纳税人，税务部门对其发生的混合销售行为一并征收增值税。因为该公司属于生产性企业，而且兼一并征收增值税。因为该公司属于生产性企业，而且兼营非应税劳务销售额未达到总销售额的营非应税劳务销售额未达到总销售额的50%50%。o 该公司税收是否具有筹划空间？该公司税收是否具有筹划空间？2022-8-30402022-8-30增值税销项税额增值税销项税额=（2800+2574/1.172800+2574/1.17）17%=85017%=850（万元）（万元）增值税进项税额增值税进项税额=340=340（万元）（万元）增值税应纳税额增值税应纳税额=850340=510=850340=510万元万元 税收负担率税收负担率=经分析，公司的实际增值率为经分析，公司的实际增值率为28.57%28.57%（=），），增值税负担较高。进一步分析发现，公司的安装收入比例增值税负担较高。进一步分析发现，公司的安装收入比例较高，但没有相应的进项扣除额。较高，但没有相应的进项扣除额。28002000100%2800510100%10.2%5000 案例案例33 33 混合销售行为时纳税人身份选混合销售行为时纳税人身份选择择41o 进行筹划后，将工程安装施工队单独组建成一个公司乙，进行筹划后，将工程安装施工队单独组建成一个公司乙，独立核算，自行缴纳税款。工程安装收入适用税率为独立核算，自行缴纳税款。工程安装收入适用税率为3%3%。筹划后纳税情况如下：。筹划后纳税情况如下：甲公司应缴纳增值税甲公司应缴纳增值税=2800=280017%340=13617%340=136（万元）（万元）乙公司应缴纳营业税乙公司应缴纳营业税=2574=25743%=77.223%=77.22（万元）（万元）合计应纳税额合计应纳税额=136+77.22=213.22=136+77.22=213.22（万元）（万元）税收负担率税收负担率=13677.22100%3.97%28002574与税收筹划前相比，公司的税收负担率降低了与税收筹划前相比，公司的税收负担率降低了6.236.23个百分点。个百分点。案例案例33 33 混合销售行为时纳税人身份选混合销售行为时纳税人身份选择择2022-8-3042 案例案例3333o附：增值税行业平均税负率一览表2022-8-3043 案例案例34 34 兼营行为时纳税人身份的选择兼营行为时纳税人身份的选择o 某钢材厂属于增值税一般纳税人，某月销售钢材某钢材厂属于增值税一般纳税人，某月销售钢材100100万万元（含税），同时，经营农机收入元（含税），同时，经营农机收入5050万元。则应纳税额万元。则应纳税额计算如下：计算如下：2022-8-30因此，分别核算可以减轻因此，分别核算可以减轻1.511.51万元（万元（=21.79-20.28=21.79-20.28）税负。）税负。未分别核算的应纳增值税：未分别核算的应纳增值税：分别核算的应纳增值税：分别核算的应纳增值税：1005017%21.791 17%（万元）1005017%20.281 17%1 13%（万元）44课堂练习课堂练习：o 1.某生产型企业年应纳增值税销售额为90万元，会计核算制度也比较健全，符合一般纳税人的条件，属于增值税一般纳税人，适用17%的增值税税率。但是，该企业准予从销项税额中抵扣的进项税额较少，只占销项税额的10%。请提出纳税筹划方案，并计算该方案可为企业节省的增值税额。o 2.某钢材厂属于增值税一般纳税人。某月销售钢材，取得含税销售额1800万元，同时有经营农机，取得含税销售额200万元。前项经营的增值税税率为17%，后项经营的增值税税率为13%。该厂对两种经营统一进行核算。请计算该厂应纳增值税税款，并提出纳税筹划方案。o 某木制品厂生产销售木质地板砖，并代客户施工。假设该厂2012年施工营业额为50万元，地板砖含税销售额为60万元，地板砖所用原材料含税价格为30万元，增值税税率均为17%。请计算该厂应纳增值税税款，并提出纳税筹划方案。2022-8-30452022-8-303.2 3.2 增值税计税依据的纳税筹划增值税计税依据的纳税筹划o 3.2.1 3.2.1 增值税计税依据的法律界定增值税计税依据的法律界定 o（1 1）一般纳税人应纳税额的计算）一般纳税人应纳税额的计算o税法规定，对增值税一般纳税人按照销项税额减去进项税额确定税法规定，对增值税一般纳税人按照销项税额减去进项税额确定其计税依据，其计算公式为：其计税依据，其计算公式为：应纳税额应纳税额 =当期销项税额当期销项税额 当期进项税额当期进项税额o当期销项税额当期销项税额 =当期（计税）销售额当期（计税）销售额 适用税率适用税率o当期进项税额是指纳税人当期因购进货物或应税劳务所支付或负当期进项税额是指纳税人当期因购进货物或应税劳务所支付或负担的增值税税额。担的增值税税额。o税法规定允许抵扣的进项税额包括：税法规定允许抵扣的进项税额包括：从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额；从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额；从海关取得的完税凭证上注明的增值税额。从海关取得的完税凭证上注明的增值税额。462022-8-30o 几种特殊情况的税款抵扣办法规定如下：几种特殊情况的税款抵扣办法规定如下：o（1 1）一般纳税人向农业生产者或者小规模纳税人购一般纳税人向农业生产者或者小规模纳税人购买免税农业产品，允许按买价买免税农业产品，允许按买价13%13%的扣除率计算进项的扣除率计算进项税额。税额。o（2 2）一般纳税人外购货物（固定资产除外）所支付的）一般纳税人外购货物（固定资产除外）所支付的运输费用，以及一般纳税人销售货物所支付的运费，运输费用，以及一般纳税人销售货物所支付的运费，根据运费结算清单，按根据运费结算清单，按7%7%的扣除率计算进项税额进行的扣除率计算进项税额进行抵扣，但随同运费支付的装卸费、保险费等其他杂费抵扣，但随同运费支付的装卸费、保险费等其他杂费不能合并计算扣除进项税额。不能合并计算扣除进项税额。3.2 3.2 增值税计税依据的纳税筹划增值税计税依据的纳税筹划472022-8-30o（3 3）混合销售和兼营行为按规定计征增值税的，其进）混合销售和兼营行为按规定计征增值税的，其进项税额准予抵扣。项税额准予抵扣。不允许从销项税额中的扣进项税额的项目不允许从销项税额中的扣进项税额的项目包括包括：n用于用于非应税项目非应税项目的购进货物或应税劳务；的购进货物或应税劳务；n用于用于免税项目免税项目的购进货物或应税劳务；的购进货物或应税劳务；n用于用于集体福利或者个人消费集体福利或者个人消费的购进货物或应税劳务；的购进货物或应税劳务；n非正常损失非正常损失的购进货物。的购进货物。3.2 3.2 增值税计税依据的纳税筹划增值税计税依据的纳税筹划482022-8-30o（2 2）小规模纳税人应纳税额的计算）小规模纳税人应纳税额的计算 o 小规模纳税人销售货物或者提供应税劳务，按照不含增小规模纳税人销售货物或者提供应税劳务，按照不含增值税的销售额和规定的征收率计算应纳税额，不能抵扣值税的销售额和规定的征收率计算应纳税额，不能抵扣任何进项税额。计算公式：任何进项税额。计算公式：应纳税额应纳税额 =计税销售额计税销售额 征收率征收率1含税销售额计税销售额=增值税征收率3.2 3.2 增值税计税依据的纳税筹划增值税计税依据的纳税筹划492022-8-30o 3.2.2 销项税额的纳税筹划 n 销售方式的纳税筹划销售方式的纳税筹划 o 1 1）折扣销售与销售折扣）折扣销售与销售折扣o 2 2）促销方法）促销方法 o 3 3）代理销售方式）代理销售方式n 销售价格的纳税筹划销售价格的纳税筹划 n 结算方式的纳税筹划结算方式的纳税筹划 3.2 3.2 增值税计税依据的纳税筹划增值税计税依据的纳税筹划502022-8-30o（1 1）销售方式的纳税筹划）销售方式的纳税筹划 o 1 1）折扣销售与销售折扣）折扣销售与销售折扣o折扣销售折扣销售是指销货方在销售货物或应税劳务时，因购货方购货数是指销货方在销售货物或应税劳务时，因购货方购货数量较大等原因而给与购货方的价格优惠（如购买量较大等原因而给与购货方的价格优惠（如购买5 5件，销售价格折件，销售价格折扣扣10%10%，购买，购买1010件，折扣件，折扣20%20%等）。等）。o由于折扣是在实现销售时由于折扣是在实现销售时同时发生同时发生的，因此，税法规定，如果销的，因此，税法规定，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的余额作售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的余额作为销售额计算增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上为销售额计算增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。3.2 3.2 增值税计税依据的纳税筹划增值税计税依据的纳税筹划51o 此外，关于折扣销售的这项规定仅限于此外，关于折扣销售的这项规定仅限于货物价格折扣货物价格折扣，如果销货者将自产、委托加工和购买的货物用于实物折如果销货者将自产、委托加工和购买的货物用于实物折扣的，则该实物款额不能从货物销售额中减除，该实物扣的，则该实物款额不能从货物销售额中减除，该实物应按增值税条例应按增值税条例“视同销售货物视同销售货物”中的中的“赠送他人赠送他人”计计算征收增值税。算征收增值税。o 应尽量将实物折扣转化为折扣销售。应尽量将实物折扣转化为折扣销售。o例如，某客户购买了例如，某客户购买了1010件商品，应给予件商品，应给予2 2件商品的折扣，在开发票件商品的折扣，在开发票的时候按的时候按1212件商品开具销售数量和金额，然后在同一张发票上的件商品开具销售数量和金额，然后在同一张发票上的另一行用红字开具折扣另一行用红字开具折扣2 2件商品的折扣金额。这样一来，按照税法件商品的折扣金额。这样一来，按照税法规定，折扣部分在计税时就可以从销售额中扣减，不需要计算增规定，折扣部分在计税时就可以从销售额中扣减，不需要计算增值税，从而节约了纳税支出。值税，从而节约了纳税支出。3.2 3.2 增值税计税依据的纳税筹划增值税计税依据的纳税筹划2022-8-30522022-8-30o 销售折扣销售折扣是指销货方在销售货物或应税劳务后（在赊销是指销货方在销售货物或应税劳务后（在赊销的情况下），为了鼓励购货方及早偿还货款而协议许诺的情况下），为了鼓励购货方及早偿还货款而协议许诺给予购货方的一种折扣优惠（如给予购货方的一种折扣优惠（如1010天内付款，货款折扣天内付款，货款折扣2%2%；2020天内付款，折扣天内付款，折扣1%1%；3030天内全价付款）。天内全价付款）。o 销售折扣发生在销售折扣发生在销货之后销货之后，是一种兼销售性质与融资性，是一种兼销售性质与融资性质为一体的行为，销售折扣实际上是一种融资的财务费质为一体的行为，销售折扣实际上是一种融资的财务费用，因此，销售折扣不得从销售额中减除。用，因此，销售折扣不得从销售额中减除。3.2 3.2 增值税计税依据的纳税筹划增值税计税依据的纳税筹划53o 筹划思路与方法：筹划思路与方法：o 折扣销售是企业的一种经营性促销方式，有些企业是按照经折扣销售是企业的一种经营性促销方式，有些企业是按照经销商各年实际销售数量分别规定不同标准的折扣额。那么年销商各年实际销售数量分别规定不同标准的折扣额。那么年底前再不知道经销商实际销售数量时，就无法确定其按什么底前再不知道经销商实际销售数量时，就无法确定其按什么标准进行折扣，只能等到年底汇总其实际销售数量后一次性标准进行折扣，只能等到年底汇总其实际销售数量后一次性给予折扣。给予折扣。o 由于这种折扣数额较大，又无法再各次销售时将折扣额与销由于这种折扣数额较大，又无法再各次销售时将折扣额与销售额开在同一张增值税专用发票上，因此销售方计算增值税售额开在同一张增值税专用发票上，因此销售方计算增值税时，无法将折扣额从销项中扣除。这样一来，企业将多缴纳时，无法将折扣额从销项中扣除。这样一来，企业将多缴纳不少增值税。不少增值税。3.2 3.2 增值税计税依据的纳税筹划增值税计税依据的纳税筹划2022-8-3054o 为此，企业在每次向经销商销售时可以为此，企业在每次向经销商销售时可以预估一个折扣率预估一个折扣率，并，并计算出预估的折扣额，然后与销售额开在同一张增值税专用计算出预估的折扣额，然后与销售额开在同一张增值税专用发票上。发票上。o 到年底，在每一家经销商的销售数量和销售折扣率确定后，到年底，在每一家经销商的销售数量和销售折扣率确定后，只要稍微做一些调整即可。调整部分的折扣额虽然不能再冲只要稍微做一些调整即可。调整部分的折扣额虽然不能再冲减销售收入，但绝大部分的销售折让已在平时的销售中直接减销售收入，但绝大部分的销售折让已在平时的销售中直接冲减了销售收入。冲减了销售收入。o 当然，预算折扣率测算得越精确，结算时的折扣调整额就越当然，预算折扣率测算得越精确，结算时的折扣调整额就越小。如果担心有的经销代理商会因本年销售量锐减而提前多小。如果担心有的经销代理商会因本年销售量锐减而提前多享受折扣的情况，可采取预收押金等办法来预防。这样一来享受折扣的情况，可采取预收押金等办法来预防。这样一来，企业可以用法术的销售折扣额合理合法的冲减产品销售收，企业可以用法术的销售折扣额合理合法的冲减产品销售收入。入。3.2 3.2 增值税计税依据的纳税筹划增值税计税依据的纳税筹划2022-8-3055 案例案例3535o 丽江矿泉水公司是一家生产销售天然矿泉水的生产商丽江矿泉水公司是一家生产销售天然矿泉水的生产商，该公司为了鼓励代理商，给予优惠折扣政策如下：，该公司为了鼓励代理商，给予优惠折扣政策如下：年销售矿泉水在年销售矿泉水在100100万瓶以下的，每瓶享受万瓶以下的，每瓶享受0.20.2元的折扣；元的折扣；年销售矿泉水在年销售矿泉水在100100万万500500万瓶的，每瓶享受万瓶的，每瓶享受0.220.22元的折扣；元的折扣；年销售矿泉水在年销售矿泉水在500500万瓶以上的，每瓶享受万瓶以上的，每瓶享受0.250.25元的折扣。元的折扣。o 但是，在代理期间，由于丽江矿泉水公司不知道也不可但是，在代理期间，由于丽江矿泉水公司不知道也不可能知道每家