新旧会计准则差异比较.ppt

,李云彬,C.P.A,苏亚金诚会计师事务所,新企业会计准则讲解,（第17号）,2020/7/4,2,为了适应我国市场经济快速发展对会计信息多元化的需要，为了适应经济全球化下会计准则趋同的世界潮流，也为了我国在国际经济交往中争取完全市场经济地位的需要，财政部顺应我国市场经济快速发展对会计提出的新要求，在总结我国会计改革经验教训的基础上，借鉴国际财务报告准则，从2005年初开始，全面启动了企业会计准则体系建设。经过近两年的艰苦努力,于2006年建成了由1项基本准则、38项具体准则和应用指南构成的企业会计准则体系（以下简称新准则体系）。,2020/7/4,3,新企业会计准则体系的框架结构,企业会计准则,基本准则,具体准则,解释公告含专家工作组意见,一般业务准则,特定业务准则,报告准则,会计准则解释,会计科目和主要账务处理,首次执行企业会计准则,具体准则与应用指南,应用指南,2020/7/4,4,由于新准则体系带来的许多理念和做法与我国目前的会计规定和会计实务之间存在较大差异，考虑到新准则体系在实施过程中可能遇到的困难，财政部提出了企业分步实施新准则体系的构想：新准则体系自2007年1月1日起首先在上市公司范围内施行。在总结上市公司执行经验的基础上，经过调整和完善措施，财政部计划于2008年推出一批符合条件的大中型国有企业开始实施新准则体系，并争取到2009年全面推开，所有大中型企业全面执行新准则体系。,2020/7/4,5,实施新准则体系的企业不再执行原企业会计准则、行业会计制度、企业会计制度、金融企业会计制度、各项专业核算办法和问题解答。小企业仍然继续执行小企业会计制度。原国际会计准则委员会IASC于1973年6月在英国伦敦成立，其发布的会计准则被称为国际会计准则IAS(共发布41项准则);2001年4月，国际会计准则委员会改组为国际会计准则理事会IASB,其发布的会计准则被称为国际财务报告准则IFRS（共发布7项准则）。,2020/7/4,6,企业会计准则基本准则的新旧比较,2020/7/4,7,基本准则是企业会计准则体系的概念基础,是制定具体准则及其应用指南等的依据，同时也为尚未有具体准则规范的会计实务问题提供处理原则，在整个企业会计准则体系中具有统驭地位。基本准则主要规范会计目标、会计基本假设、会计信息质量要求、会计要素的定义及其确认和计量原则、财务会计报告的总体要求等，相当于国际财务报告准则体系中的编制财务报表的框架。,2020/7/4,8,一、修改了会计目标强化了会计信息决策有用的要求（一）原准则规定会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，满足有关各方了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业加强内部经营管理的需要。（二）新准则规定财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者（包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等）提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业,2020/7/4,9,管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。1.向会计信息使用者提供决策有用的会计信息（1）便于投资者进行投资决策（2）便于债权人进行信贷决策（3）便于政府及其有关部门监管企业的经济活动、制定税收政策、进行税收征管和国民经济统计等（4）便于社会公众了解有关企业发展前景及其能力、经营效益及其效率等方面的信息,2020/7/4,10,2.反映企业管理层受托责任履行情况(1)现代企业制度强调企业所有权和经营权相分离，企业管理层是受委托人之托经营管理企业及其各项资产，负有受托责任。企业管理层有责任妥善保管并合理、有效使用各项资产。(2)企业投资者和债权人等也需要及时或者经常性地了解企业管理层保管和使用资产的情况，以便于评价企业管理层受托责任的履行情况，并决定是否需要调整投资或者信贷政策，是否需要加强企业内部控制和其他制度建设，是否需要更换管理层等。,2020/7/4,11,二、完善了会计核算的一般原则(一)原准则规定会计核算的一般原则扣一斤，真相及轻重，全是分配实。可一谨，客相及清重，权史分配实。(二)新准则规定会计信息质量要求可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性。1.权责发生制原则由于权责发生制贯穿于整个企业会计准则体系的全过程，属于财务会计的基本问题，层次较高，统驭作用较强，因此新准则将其作为,2020/7/4,12,会计核算的基础。2.历史成本原则由于历史成本（实际成本）是会计计量的基本属性，因此新准则将其体现在会计要素的计量中。3.配比原则和划分收益性支出与资本性支出原则由于配比原则和划分收益性支出与资本性支出原则是对会计要素的具体确认和计量，因此新准则将其内容体现在会计要素的具体确认和计量标准中。,2020/7/4,13,三、扩大了会计要素的内涵新准则体系下的会计要素仍然是资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六要素，而且各会计要素的定义表述与企业财务会计报告条例和企业会计制度类似，同时又借鉴了编制财务报表的框架，使其内涵有所扩大，在所有者权益和利润要素中引入利得和损失概念。（一）利得利得，是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本,2020/7/4,14,无关的经济利益的流入。经济收入营业收入产生于日常活动利益利直接计入当期利润的利得营业外收入产生于非的流得直接计入所有者权益的利得资本公积日常活动入所有者实收资本和资本公积(资本溢价)产生于投入资本股本和资本公积(股本溢价)筹资活动（二）损失损失，是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与所有者分配利润无关的经济利益的流出。经济成本费用营业成本/税费/期间费用产生于日常活动利益损直接计入当期利润的损失营业外支出产生于非的流失直接计入所有者权益的损失资本公积日常活动出所有者分配利润利润分配产生于筹资活动,2020/7/4,15,四、会计要素计量属性多样化，公允价值成亮点我国企业会计准则对公允价值的应用，经历了一个从无到有、先提倡后回避、避而又谈、谨慎应用的过程。在1998年6月12日财政部发布的企业会计准则债务重组中开始应用公允价值计量属性，在1998年6月24日发布的企业会计准则投资、1999年6月28日发布的企业会计准则非货币性交易中也将公允价值摆到了一个比较重要的位置。然而，在2000,2020/7/4,16,年12月29日财政部发布的企业会计制度以及2001年1月18日财政部发布和修订的8项企业会计准则中基本上取消了公允价值在债务重组、非货币性交易、投资3项准则中的应用，而改按账面价值计量。随着我国市场经济的不断发展，以及历史成本计量属性的不足逐步显现，对公允价值的需求也比以前强烈，在很多方面需要公允价值计量。因此，在我国新准则体系中扩大了会计计量属性的范围，由过去以历史成本为主要会计计量属性改为以历史成本、重置成本、可变,2020/7/4,17,现净值、现值或者公允价值五种会计计量属性,其中公允价值的应用成为本次企业会计准则改革的一大亮点。但是，公允价值的使用需要依靠活跃的交易市场，以及会计人员较高的职业判断能力，稍有偏差，就有可能成为企业操纵利润的手段。由于我国目前交易市场还不活跃，公允价值在某些情况下难以取得，即使公允价值能够取得,其可靠性也难以保证；会计人员的职业判断能力普遍较低；公允价值变动损益属于未实现的损益，并不能产生现实的现金流量；国际财务,2020/7/4,18,报告准则虽然将历史成本和公允价值作为并驾齐驱的会计计量属性，说明它并未完全否定历史成本计量。因此，我国新准则在引入公允价值时采取了适度的、谨慎的态度，对公允价值的使用规定了较为严格的限制条件。新基本准则规定，企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本；采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。我国主要在长期股权投资、投资性房地产、,2020/7/4,19,生物资产、非货币性资产交换、资产减值、企业年金基金、股份支付、债务重组、收入、政府补助、企业合并、租赁、金融工具确认和计量、金融工具转移、套期保值、石油天然气开采、金融工具列报等准则中要求或允许采用公允价值。,2020/7/4,20,五、扩大了财务会计报告的内涵与外延，突出了充分披露原则（一）创建了完整的企业财务报告体系新准则体系进一步改革了财务会计报告体系，突破了传统的单一会计报表的概念，扩大了财务会计报告的内涵与外延，创建了较为完整的财务报告体系。基本准则单独规定了财务会计报告一章，具体准则大都规定了披露要求。这些披露要求与8项报告类准则，共同构成了企业财务会计报告体系。,2020/7/4,21,（二）突出了充分披露原则新准则体系全面系统地规定了会计信息的披露时间、空间、范围、内容等，突出了充分披露原则，提高了会计信息的透明度，从而有效维护了投资者和社会公众的知情权，保护了投资者和社会公众的利益。1.企业必须编制资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益（股东权益）变动表和附注；（取消了利润分配表）2.财务报表附注应当提供充分、详细、及时的补充信息；,2020/7/4,22,3.企业所有控制的子公司都应当纳入合并财务报表的合并范围；4.中期财务报告应当定期提供，并采用与年度财务报告相一致的会计政策。,2020/7/4,23,企业会计准则第1号存货的新旧比较与衔接,2020/7/4,24,一、符合资本化条件的存货发生的借款费用可以计入存货成本（一）原准则规定1.从事房地产开发业务的企业为开发房地产而借入资金所发生的借款费用，在房地产完工之前发生的，应计入有关房地产的开发成本。2.其他为生产存货所发生的借款费用，不应当计入存货成本。（二）新准则规定需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能够达到可使用或可销售状态的存货（如造,2020/7/4,25,船、某些机械制造和房地产等行业的企业生产的存货）发生的借款费用，应当将其中符合资本化条件的部分计入存货的成本。,2020/7/4,26,二、取消了后进先出法（一）原准则规定确定发出存货的实际成本可以采用的方法有个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动加权平均法和后进先出法等。（二）新准则规定新准则考虑到后进先出法并不能真实地反映存货的实际流转，因此规定企业确定发出存货的实际成本可以采用的方法有先进先出法、加权平均法（包括全月一次加权平均法和移动加权平均法）或者个别计价法。,2020/7/4,27,企业不得采用后进先出法确定发出存货的实际成本，这也与国际会计准则的有关规定相一致。,2020/7/4,28,三、商品流通企业的进货费用也应计入存货采购成本（一）原准则规定商品流通企业商品存货的采购成本包括采购价格、进口关税和其他税金等，不包括在采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等进货费用，以及其他可直接归属于存货采购成本的费用（如运输途中的合理损耗和入库前的挑选整理费用）。这一规定虽然考虑了商品流通企业的实际情况和历史延续，但却使不同行业的企业之间,2020/7/4,29,存货成本不具有可比性，造成存货价值的扭曲。（二）新准则规定新准则要求商品流通企业的商品存货的采购成本构成与其他行业的企业存货的采购成本一致，均包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费、包装费以及其他可直接归属于存货采购成本的费用。1.采购商品的进货费用金额较大（1）应当（直接）计入存货采购成本（2）先归集后分摊：先在“库存商品待摊进货费用”科目进行归集,期末根据所购商,2020/7/4,30,品的存销情况进行分摊。（售价金额核算法）对于已售商品的进货费用，计入当期损益（主营业务成本）；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。2.采购商品的进货费用金额较小可以在发生时直接计入当期损益（销售费用）。,2020/7/4,31,四、新准则强调投资者投入存货的计价必须公允（一）原准则规定投资者投入的存货，应以投资各方确认的价值作为入账价值。（二）新准则规定1.投资合同或协议约定的价值是公允的投资者投入存货的成本投资合同或协议约定的价值（一般不含增值税进项税额）2.投资合同或协议约定的价值是不公允的投资者投入存货的成本取得存货的公允,2020/7/4,32,价值（一般不含增值税进项税额）调整资本公积（资本溢价/股本溢价）的金额取得存货的公允价值投资合同或协议约定的价值例：甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。甲公司接受乙公司投入的原材料一批，双方协议约定的价值为200万元（不含增值税进项税额34万元），已收到乙公司开具的一张增值税专用发票，相关手续业已办妥。假如按照市场情况估计该批原材料的公允价值（不含增值税进项税额）分别为200万,2020/7/4,33,元、190万元和220万元。要求：分别上述三种情况编制甲公司相关的会计分录。解析：（1）当该批原材料的公允价值（不含增值税进项税额）为200万元时借：原材料200应交税费应交增值税（进项税额）34贷：实收资本乙公司234（2）当该批原材料的公允价值（不含增值税进项税额）为190万元时,2020/7/4,34,借：原材料190应交税费应交增值税（进项税额）34资本公积资本溢价10贷：实收资本乙公司234（3）当该批原材料的公允价值（不含增值税进项税额）为220万元时借：原材料220应交税费应交增值税（进项税额）34贷：实收资本乙公司234资本公积资本溢价20,2020/7/4,35,五、存货跌价准备的账务处理不同（一）原准则规定1.企业计提存货跌价准备时：计入管理费用2.转回或结转已计提的存货跌价准备时：冲减管理费用（二）新准则规定1.企业计提存货跌价准备时：计入资产减值损失借：资产减值损失存货减值损失贷：存货跌价准备,2020/7/4,36,2.转回已计提的存货跌价准备时：冲减资产减值损失借：存货跌价准备贷：资产减值损失存货减值损失3.企业处置存货结转已计提的存货跌价准备时：冲减主营业务成本/其他业务成本/生产成本/制造费用/管理费用/销售费用等借：存货跌价准备贷：主营业务成本/其他业务成本/生产成本/制造费用/管理费用/销售费用等,2020/7/4,37,六、新旧衔接在首次执行日不需追溯调整在首次执行日，企业的存货余额不应进行追溯调整（即因新旧准则在存货确认和计量方面的差异而对有关财务报表项目的影响金额均不再追溯调整），包括原来采用后进先出法确定发出存货成本的存货余额也不应进行追溯调整，即企业应将首次执行日的各项存货的账面余额作为首次执行日的存货成本。,2020/7/4,38,企业会计准则第3号投资性房地产及其新旧比较与衔接,2020/7/4,39,房地产是土地和房屋及其权属的总称。我国房地产中的土地是指土地使用权；房屋是指土地上的房屋等建筑物及构筑物。投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。其范围包括已出租的建筑物、已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权。一、新准则要求单独核算和反映投资性房地产使用的会计科目不同（一）原制度规定原制度不要求单独核算投资性房地产，相,2020/7/4,40,关资产作为固定资产或无形资产或存货核算。1.房地产开发企业自行开发的房地产用于对外出租的：设置“出租开发产品”科目（下设“出租产品”和“出租产品摊销”二个明细科目）核算。2.固定资产中的房地产用于对外出租的：在“固定资产出租固定资产”科目核算。3.土地使用权：在“无形资产土地使用权”科目核算。（二）新准则规定新准则将投资性房地产单独作为一项资产,2020/7/4,41,核算和反映，与自用房地产和作为存货的房地产加以区别，从而更加清晰地反映企业所持有房地产的构成情况和盈利能力。即：只要符合投资性房地产的定义和确认条件的，都应转入“投资性房地产”科目核算。,2020/7/4,42,二、扩大了投资性房地产的后续计量模式适度引入了公允价值计量模式（一）原制度规定原制度对投资性房地产采用成本模式进行后续计量。（二）新准则规定新准则对投资性房地产可以采用成本模式或公允价值模式两种模式进行后续计量。企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，只有当有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得时，才,2020/7/4,43,可采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。,2020/7/4,44,三、新旧衔接首次执行日的衔接（一）重新分类首次执行投资性房地产准则时，应当根据投资性房地产的定义对资产进行重新分类，凡是符合投资性房地产定义和确认条件的建筑物和土地使用权应当归为投资性房地产。（二）采用成本模式进行后续计量的投资性房地产将有关资产的账面价值作为投资性房地产的入账价值。（三）采用公允价值模式进行后续计量的,2020/7/4,45,投资性房地产按照首次执行日的公允价值作为投资性房地产的入账价值，公允价值与原资产账面价值之间的差额调整期初留存收益。,2020/7/4,46,企业会计准则第4号固定资产新旧比较与衔接,2020/7/4,47,一、改变了固定资产的定义和范围（一）原准则规定固定资产是指同时具有以下特征的有形资产：1.为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有；2.使用年限超过1年；3.单位价值较高。（新准则取消）（二）新准则规定固定资产是指同时具有下列特征的有形资产：,2020/7/4,48,1.为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；2.使用寿命超过一个会计年度。其中“出租”，不包括作为投资性房地产核算的以经营租赁方式租出的建筑物及构筑物。,2020/7/4,49,二、强调了投资者投入固定资产的计价必须公允（一）原准则规定投资者投入的固定资产，应以投资各方确认的价值作为入账价值。（二）新准则规定1.投资合同或协议约定的价值是公允的投资者投入固定资产的初始成本投资合同或协议约定的价值2.投资合同或协议约定的价值是明显不公允的,2020/7/4,50,投资者投入固定资产的初始成本取得固定资产的公允价值调整资本公积的金额所确认的初始成本实收资本或股本例1：甲公司接受乙公司投入的设备,双方协议约定的价值为2,000万元，按照市场情况估计其公允价值为2,600万元，已办妥相关手续。解析：甲公司的账务处理如下：借：固定资产2,600贷：实收资本乙公司2,000资本公积资本溢价600,2020/7/4,51,三、重新定义了预计净残值引入了现值计量属性（一）原准则规定预计净残值，是指预计固定资产使用寿命结束时，固定资产处置过程中所发生的处置收入扣除处置费用后的余额。即：预计净残值预计处置收入预计处置费用（二）新准则规定预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，,2020/7/4,52,企业目前从该项资产处置中获得的(公允价值)扣除预计处置费用后的余额。即：预计净残值预计处置收入的现值预计处置费用的现值新准则要求企业至少于每年年度终了和在出售固定资产时对预计净残值进行复核。,2020/7/4,53,四、改变了分期付款购买固定资产的初始计量在固定资产初始计量中引入了现值计量属性（一）原准则规定财政部于2002年10月9日印发的关于执行和相关会计准则有关问题解答（财会200218号文）规定,企业以赊购方式取得的固定资产，在增加固定资产的同时，对于应支付的购买价款，应根据付款方式分别在“应付票据”、“应付账款”、“长期应付款”等科目中单独核算。,2020/7/4,54,（二）新准则规定购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的（付款期通常在1年以上），购入固定资产的成本不能以购买价款(即各期付款额之和)确定，而应当以购买价款的现值（即各期付款额的现值之和）为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，作为未确认融资费用，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入固定资产成本外，均应当在信用期间内确认为财务费用,2020/7/4,55,计入当期损益。采用分期付款方式购买固定资产可以区分为两项业务处理：一项业务是购买固定资产，另一项业务实质上是向供应商借款。因此，所支付的购买价款必须考虑货币时间价值，采用现值计量模式。固定资产购买价款的现值，应当按照各期支付的购买价款选择恰当的折现率进行折现后的金额加以确定。折现率是反映当前市场货币时间价值和延期付款债务特定风险的利率，实质上是供应商的必要报酬率。,2020/7/4,56,1.在取得以分期付款方式购买的固定资产时借：固定资产/在建工程(按应付购买价款的现值)借：未确认融资费用贷：长期应付款（按应支付的购买价款）2.在该项固定资产以后期间付款时借：长期应付款贷：银行存款借：在建工程/财务费用贷：未确认融资费用例2:2007年1月1日，甲企业与乙企业签订一项购货合同，甲企业从乙企业购入一台需要安装,2020/7/4,57,的大型机器设备。合同约定，甲企业采用分期付款方式支付价款。该设备价款共计为900,000元,首期款项150,000元于2007年1月1日支付，其余款项在20072011年的5年期间平均支付,每年的付款日期为当年12月31日。2007年1月1日，设备如期运抵甲企业并开始安装，发生运杂费和相关税费158,000元,已用银行存款付讫。2007年12月31日，设备达到预定可使用状态，发生安装费42,000元，已用银行存款付讫。甲企业按照合同约定用银行存款如期支付,2020/7/4,58,的款项。假定折现率为10%。解析：（1）计算购买价款的现值购买价款的现值150,000150,000(P/A,10%,5)150,000150,0003.7908718,620（元）未确认融资费用900,000718,620181,380（元）2007年1月1日甲企业的账务处理如下：借：在建工程718,620借：未确认融资费用181,380贷：长期应付款900,000,2020/7/4,59,借：长期应付款150,000贷：银行存款150,000借：在建工程158,000贷：银行存款158,000（2）确定信用期间未确认融资费用的分摊额摊余成本初始确认金额已偿还的本金折溢价的累计摊销额已发生的减值损失,2020/7/4,60,未确认融资费用分摊表（实际利率法）2007年1月1日单位：元,2020/7/4,61,718,620150,000.00568,620.00（元）(3)2007年1月1日2007年12月31日为设备的安装期间，未确认融资费用的分摊额符合资本化条件，应当计入固定资产的成本。2007年12月31日甲企业的账务处理如下：借：在建工程56,862贷：未确认融资费用56,862借：长期应付款150,000贷：银行存款150,000借：在建工程42,000贷：银行存款42,000,2020/7/4,62,借：固定资产975,482贷：在建工程975,482固定资产的成本718,620158,00056,86242,000975,482（元）（4）2008年1月1日2011年12月31日,设备已经达到预定可使用状态，未确认融资费用的分摊额不再符合资本化条件，应当计入当期损益。2008年12月31日：借：财务费用47,548.20贷：未确认融资费用47,548.20,2020/7/4,63,借：长期应付款150,000贷：银行存款150,0002009年12月31日：借：财务费用37,303.02贷：未确认融资费用37,303.02借：长期应付款150,000贷：银行存款150,0002010年12月31日：借：财务费用26,033.32贷：未确认融资费用26,033.32,2020/7/4,64,借：长期应付款150,000贷：银行存款150,0002010年12月31日：借：财务费用13,633.46贷：未确认融资费用13,633.46借：长期应付款150,000贷：银行存款150,000,2020/7/4,65,五、新准则引入了固定资产弃置费用的会计处理（一）原准则规定原准则对固定资产弃置费用没有规定。（二）新准则规定1.弃置费用仅适用于特殊行业的特定固定资产对于特殊行业的特定固定资产，确定其初始入账成本时还应考虑弃置费用。弃置费用通常是指根据国家法律、行政法规和国际公约等规定，企业因承担环境保护和,2020/7/4,66,生态环境恢复等义务（如核电站核设施的弃置、煤炭和采掘企业矿井及相关设施的弃置、石油天然气企业油气水井及相关设施的弃置和恢复环境等义务）而发生的支出。2.弃置费用的会计处理弃置费用的金额与其现值之间的差额通常较大，需要考虑货币时间价值，对于特殊行业的特定固定资产，企业应当根据企业会计准则第13号或有事项，按照现值计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债。在固定资产的使用寿命内，按照预计负债的摊,2020/7/4,67,余成本和实际利率计算确定的利息费用，应当在发生时计入财务费用。一般企业的固定资产发生的报废清理费用不属于弃置费用，应当在实际发生时作为固定资产处置费用处理。因此，一般企业固定资产成本不应预计弃置费用。（1）在取得固定资产时借：固定资产（按预计弃置费用的现值）贷：预计负债（2）在该项固定资产的使用寿命内，确认各期应负担的利息,2020/7/4,68,借：财务费用（按弃置费用计算确定各期应负担的利息费用）贷：预计负债例3:经国家审批，甲企业计划建造一座核电站，其主体设备核反应堆将会对当地的生态环境产生一定的影响。根据法律规定，甲企业应在该项设备使用期满后将其拆除，并对造成的污染进行整治。2007年1月1日，该项设备建造完成并交付使用，建造成本共80,000,000元。预计使用寿命10年，预计弃置费用1,000,000元。假定折现率（即为实际利率）为10%。,2020/7/4,69,解析：（1）计算已完工的固定资产的成本核反应堆属于特殊行业的特定固定资产，确定其成本时应当考虑弃置费用。2007年1月1日,弃置费用的现值1,000,000（P/F，10%，10）1,000,0000.3855385,500（元）固定资产的入账价值80,000,000385,50080,385,500（元）借：固定资产80,385,500贷：在建工程80,000,000预计负债预计弃置费385,500,2020/7/4,70,（2）计算各年应负担的利息,2020/7/4,71,（3）编制各年应负担利息的会计分录2007年12月31日借：财务费用38,550贷：预计负债预计弃置费38,550,2020/7/4,72,六、改变了固定资产盘盈的会计处理（一）原准则规定企业对于盘盈的固定资产，应当在盘点当期先通过“待处理财产损溢待处理固定资产损溢”科目核算,后再按照管理权限报经批准后增加盘点当期的营业外收入。盘盈固定资产的入账价值同类或类似固定资产的市价按该项固定资产的新旧程度估计的价值损耗，或者该项固定资产的预计未来现金流量现值,2020/7/4,73,（二）新准则规定企业对于盘盈的固定资产，应当作为前期差错处理，在按照管理权限报经批准处理前，通过“以前年度损益调整”科目核算，而不通过“待处理财产损溢待处理固定资产损溢”科目核算。盘盈固定资产的入账价值该项固定资产的重置成本（即现在购买相同或者相似固定资产所需支付的现金或者现金等价物）,2020/7/4,74,七、修改了经营租入固定资产改良支出的会计处理（一）原准则规定经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出，应单设“经营租入固定资产改良”科目核算，并在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法单独计提折旧。（二）新准则规定经营租入固定资产发生的改良支出，应通过“长期待摊费用”科目核算，并在剩余租赁期,2020/7/4,75,与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内,采用合理的方法进行摊销。例4：甲企业于2007年8月20日对采用经营租赁方式租入的一条生产线进行改良。发生如下有关支出：领用生产用原材料24,000元，购进该批原材料时支付的增值税进项税额为4,080元；辅助生产车间为生产线改良提供的劳务支出为2,560元；发生有关人员薪酬54,720元。2007年12月31日，生产线改良工程完工，达到预定可使用状态交付使用。假定该生产线预计尚可使用年限为6年，剩余租赁期为5年；采用,2020/7/4,76,直线法进行摊销；假定不考虑其他因素。解析：甲企业的账务处理如下：（1）改良工程领用原材料借：在建工程28,080贷：原材料24,000贷：应交税费应交增值税（进项税额转出）4,080（2）辅助生产车间为改良工程提供劳务借：在建工程2,560贷：生产成本辅助生产成本2,560（3）发生改良工程人员薪酬,2020/7/4,77,借：在建工程54,720贷：应付职工薪酬54,720（4）改良工程达到预定可使用状态时借：长期待摊费用85,360贷：在建工程85,360（5）2008年度进行摊销由于生产线预计尚可使用年限6年大于剩余租赁期5年，因此应按剩余租赁期5年进行摊销，年摊销额85,360517,072（元）借：制造费用17,072贷：长期待摊费用17,072,2020/7/4,78,八、取消了固定资产减值转回（一）原准则规定如果有迹象表明以前期间据以计提固定资产减值的各种因素发生变化，使得固定资产的可收回金额大于其账面价值，则以前期间已计提的减值损失应当转回，但转回的金额不应超过原已计提的固定资产减值准备。转回已计提的固定资产减值准备后，固定资产的账面价值不得超过不考虑减值因素情况下计算确定的固定资产账面净值（即固定资产原价减去不考虑减值因素情况下计提的累计折旧后的余额）。,2020/7/4,79,（二）新准则规定固定资产的减值按照企业会计准则第8号资产减值的规定处理，即固定资产减值损失一经确认，在以后会计期间不允许转回。例5:骏马出租汽车有限公司某类出租汽车原价2,000万元，按照5年平均计提折旧，不考虑净残值，第1年折旧额为400万元，第1年末按照预计现金流量的现值1,300万元小于账面价值1,600万元的差额计提了300万元的减值准备，第2年折旧额为325万元（1,3004）。第3年末减值因素消失。按照新准则规定,资产减,2020/7/4,80,值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。因此，该类出租汽车账面价值不随可收回金额的提高而恢复，以后每年仍然按照325万元计提折旧。,2020/7/4,81,九、持有待售固定资产的会计处理（一）原准则规定原准则对持有待售的固定资产没有规定。（二）新准则规定1.持有待售固定资产的定义持有待售的固定资产，是指在当前状况下仅根据出售同类固定资产的惯例就可以直接出售且极可能出售的固定资产。持有待售的固定资产包括单项资产和处置组。处置组，是指作为整体出售或其他方式一并处置的一组资产。,2020/7/4,82,2.持有待售固定资产的条件同时满足下列条件的固定资产应当划分为持有待售：(1)企业已经就处置该固定资产作出决议(2)企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议(3)该项转让将在一年内完成3.持有待售固定资产的计量原则（1）调整预计净残值企业对于持有待售的固定资产，应当调整该项固定资产的预计净残值，使该项固定资产,2020/7/4,83,的预计净残值能够反映其公允价值减去处置费用后的金额，但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值。即：预计净残值公允价值处置费用原账面价值（2）预计净残值原账面价值将其差额作为资产减值损失，计入当期损益。（3）停止计提折旧和减值测试持有待售的固定资产从划归为持有待售之日起，停止计提折旧和减值测试。,2020/7/4,84,4.列报和披露（1）列报企业应将持有待售的固定资产与其他固定资产一起合并列示在资产负债表中的“固定资产”项目。（2）披露企业应在报表附注中披露持有待售的固定资产名称、账面价值、公允价值、预计处置费用和预计处置时间等。,2020/7/4,85,十、新旧衔接（一）弃置费用的处理追溯调整在首次执行日，对于满足预计负债条件且该日之前尚未计入固定资产成本的弃置费用，应当增加该项固定资产的成本，并确认为相应负债，同时将应补提的折旧调整留存收益。（二）分期付款购买固定资产的处理对已计提的折旧，不再追溯调整；但应当追溯调整未确认融资费用1.首次执行日之前购买的固定资产在超过正常信用条件的期限内延期付款、实质上具有,2020/7/4,86,融资性质的，首次执行日之前已计提的折旧，不再追溯调整。2.在首次执行日，企业应当以尚未支付的款项与其现值之间的差额，减少资产的账面价值，同时确认为未确认融资费用。借：未确认融资费用贷：固定资产/在建工程3.首次执行日后，企业应当以调整后的资产账面价值作为认定成本并以此为基础计提折旧，未确认融资费用应当在剩余付款期限内采用实际利率法进行摊销。,2020/7/4,87,企业会计准则第6号无形资产新旧比较与衔接,2020/7/4,88,一、改变了无形资产的定义和范围（一）原准则规定无形资产，是指企业为生产商品或者提供劳务、出租给他人，或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产。原准则规定的无形资产包括可辨认无形资产和不可辨认无形资产（仅指商誉）。企业自创的商誉，不能作为无形资产核算；外购的商誉作为无形资产核算，并在一定年限内摊销。（二）新准则规定无形资产是指企业拥有或者控制的没有实,2020/7/4,89,物形态的可辨认非货币性资产。1.商誉商誉是指在非同一控制下的企业合并中，企业合并成本大于合并时取得被购买方可辨认净资产公允价值份额之间的差额，其存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性。即：商誉既不能够从企业中分离或者划分出来，也不能单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换，因此新准则明确规定无形资产不包括商誉。企业合并所形成的商誉，适用资产减值准,2020/7/4,90,则和企业合并准则。2.已出租或持有并准备增值后转让的土地使用权已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权属于投资性房地产，适用投资性房地产准则。,2020/7/4,91,二、改变了研究开发支出的会计处理符合资本化条件的开发支出可以资本化（一）原准则规定研究开发支出全部费用化，计入当期损益。1.企业自行开发并依法申请取得的无形资产,其入账价值应按依法取得时发生的注册费、律师费等费用确定；2.依法申请取得前发生的研究与开发支出,应于发生时确认为当期管理费用。（二）新准则规定先通过“研发支出”科目归集，后结转至管理费用或者无形资产,2020/7/4,92,企业将内部研究开发项目的支出，区分研究阶段支出与开发阶段支出。1.研究阶段支出：应当费用化，于发生时计入当期损益。2.开发阶段支出：（1）符合资本化条件的:才能资本化，确认为无形资产。其资本化条件是：完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；（技术条件已经具备）具有完成该无形资产并使用或出售的意图；（企业管理当局研发的目的明确）,2020/7/4,93,无形资产产生经济利益的方式：包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的,应当证明其有用性;(经济上具有可行性)有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。（单独核算）（2）不符合资本化条件的:计入当期损益。,2020/7/4,94,3.如果确实无法区分研究阶段支出和开发阶段支出：应当将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益。例1：2007年1月10日，甲公司的董事会批准研发某项新型技术，该公司董事会认为，研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持,并且一旦研发成功将降低该公司的生产成本。该公司在研究开发过程中发生材料费用500万元、人工费用300万元、使用其他无形资产的摊销费用50万元以及其他费用100万元，总计950万元，其中，符合资本化条件的支出为580,2020/7/4,95,万元。2007年12月31日，该项新型技术已经达到预定用途。解析：（1）甲公司经董事会批准研发某项新型技术,并认为完成该项新型技术无论从技术上、还是财务等方面都能够得到可靠的资源支持，并且一旦研发成功将降低该公司的生产成本。因此，符合条件的开发支出可以资本化。（2）甲公司在开发该项新型技术时，累计发生了950万元的研究与开发支出，其中符合资本化条件的开发支出为580万元，其符合,2020/7/4,96,“归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量”的条件。（3）甲公司的账务处理如下：归集研究开发费用借：研发支出费用化支出370借：研发支出资本化支出580贷：原材料500贷：应付职工薪酬300贷：累计摊销50贷：银行存款1002007年12月31日，该项新型技术已经达,2020/7/4,97,到预定用途，分配研究开发费用借：管理费用370借：无形资产580贷：研发支出费用化支出370贷：研发支出资本化支出580,2020/7/4,98,三、新准则强调投资者投入无形资产的计价必须公允（一）原准则规定投资者投入的无形资产，应以投资各方确认的价值作为入账价值；但企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应以该无形资产在投资方的账面价值作为入账价值。（二）新准则规定1.投资合同或协议约定的价值是公允的投资者投入无形资产的成本投资合同或协议约定的价值,2020/7/4,99,2.投资合同或协议约定的价值是明显不公允的投资者投入无形资产的成本取得无形资产的公允价值调整资本公积的金额所确认的初始成本实收资本或股本例2：甲公司接受乙公司以其所拥有的专利权作为出资，双方协议约定的价值为3,000万元，按照市场情况估计其公允价值为2,000万元，已办妥相关手续。要求：为甲公司编制相关会计分录。,2020/7/4,100,解析：借：无形资产专利权2,000资本公积资本溢价1,000贷：实收资本乙公司3,000,2020/7/4,101,四、改变了分期付款购买无形资产的初始计量在无形资产初始计量中引入了现值计量属性（一）原准则规定财政部于2002年10月9日印发的关于执行和相关会计准则有关问题解答（财会200218号文）规定,企业以赊购方式取得的无形资产，在增加无形资产的同时，对于应支付的购买价款，应根据付款方式分别在“应付票据”、“应付账款”、“长期应付款”等科目中单独核算。,2020/7/4,102,（二）新准则规定购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付（如付款期在1年以上），实质上具有融资性质的（即采用分期付款方式购买无形资产），无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照企业会计准则第17号借款费用应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益。1.采用分期付款方式购买无形资产时,2020/7/4,103,借:无形资产(按所购无形资产购买价款的现值)借:未确认融资费用（按其差额）贷:长期应付款（按应支付的金额）2.以后各期付款并分摊未确认融资费用时借：长期应付款贷：银行存款借：在建工程/财务费用贷：未确认融资费用例3：甲上市公司2007年1月10日从乙公司购买一项商标权，由于甲公司资金周转比较紧张，经与乙公司协议采用分期付款方式支付款,2020/7/4,104,项。合同规定，该项商标权总计6,000,000元，每年末付款2,000,000元,3年付清。假定银行同期贷款利率为10%。为简化核算，假定不考虑其他相关税费。解析：甲公司的有关会计处理如下：（1）计算无形资产现值2,000,000(P/A,10%,3)2,000,0002.486854,973,700（元）未确认融资费用6,000,0004,973,7001,026,300（元）第1年应确认的融资费用4,973,700,2020/7/4,105,10%497,370（元）第2年应确认的融资费用【4,973,700（2,000,000497,370）】10%3,471,07010%347,107（元）第3年应确认的融资费用【3,471,070（2,000,000347,107）】10%1,818,17710%181,817.70（元），或者1,026,300497,370347,107181,823（元）（2）账务处理取得无形资产时,2020/7/4,106,借：无形资产商标权4,973,700未确认融资费用1,026,300贷：长期应付款6,000,000第1年末付款时借：长期应付款2,000,000贷：银行存款2,000,000借：财务费用497,370贷：未确认融资费用497,370第2年末付款时借：长期应付款2,000,000贷：银行存款2,000,000,2020/7/4,107,借：财务费用347,107贷：未确认融资费用347,107第3年末付款时借：长期应付款2,000,000贷：银行存款2,000,000借：财务费用181,823贷：未确认融资费用181,823,2020/7/4,108,五、增加了有关使用寿命不确定的无形资产的会计处理（一）原准则规定原准则中只是规定了使用寿命有限的无形资产的会计处理，要求将所有无形资产均视为使用寿命有限的无形资产，按一定的期限分期摊销计入损益。（二）新准则规定新准则增加了有关使用寿命不确定的无形资产的会计处理规定，要求企业在取得无形资产时应当分析判断其使用寿命，无法预见无形,2020/7/4,109,资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产。1.使用寿命有限的无形资产应当摊销对于使用寿命有限的无形资产，应在其预计的使用寿命内采用系统合理的方法对应摊销金额进行摊销。2.使用寿命不确定的无形资产不予摊销(1)不应摊销,但每年都应当进行减值测试对于使用寿命不确定的无形资产不再摊销,但至少应当于每年年度终了进行减值测试。,2020/7/4,110,(2)每期均应当复核无形资产的使用寿命企业应当在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核，如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的，应当估计其使用寿命并进行摊销。,2020/7/4,111,六、无形资产的摊销不同（一）无形资产摊销的科目设置不同1.原准则规定企业在摊销无形资产时，直接贷记“无形资产”科目。2.新准则规定企业在对使用寿命有限的无形资产进行摊销时，贷记“累计摊销”科目。,2020/7/4,112,（二）预计净残值的确认不同不再限定无形资产的净残值为零1、原准则规定无形资产的应摊销金额无形资产的成本已计提的无形资产减值准备累计金额无形资产的预计净残值为零。2、新准则规定无形资产的应摊销金额无形资产的成本预计残值已计提的无形资产减值准备累计金额（1）无形资产预计残值的确定原则,2020/7/4,113,使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零，但下列情况除外：有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产；可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。存在活跃的市场，通过市场可以得到无形资产使用寿命结束时的残值信息，并且从目前情况看，在无形资产使用寿命结束时，该市场还可能存在的情况下，无形资产可以存在残值。,2020/7/4,114,（2）无形资产预计残值的复核无形资产的残值确定以后，在持有无形资产的期间内，至少应于每年年末进行复核，预计其残值与原估计金额不同的，应按照会计估计变更进行处理。重新估计后的无形资产残值账面价值：无形资产不再摊销。（超过应摊销金额，不要求冲回）重新估计后的无形资产残值账面价值：再恢复无形资产的摊销。,2020/7/4,115,（三）无形资产的摊销方法增加了无形资产摊销方法的选择1.原准则规定无形资产应当采用直线法摊销。2.新准则规定（1）无形资产摊销方法的选择能够可靠确定经济利益的预期实现方式的：企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定经济利益的预期实现方式,2020/7/4,116,的：应当采用直线法摊销。（2）无形资产的摊销方法一般无形资产的摊销：采用直线法。受技术陈旧因素影响较大的无形资产（如专利权等）：可以采用类似固定资产加速折旧的方法进行摊销。有特定产量限制的无形资产（如特许经营权或专利权等）：应当采用产量法进行摊销。（3）无形资产摊销方法的复核企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的摊销方法进行复核。无形,2020/7/4,117,资产的摊销方法与以前估计不同的，应当改变摊销方法。无形资产摊销方法的变更，应当作为会计估计变更，采用未来适用法，不需要进行追溯调整。,2020/7/4,118,（四）无形资产的摊销渠道不同允许部分无形资产摊销金额计入相关资产的成本1.原准则规定无形资产的摊销金额应当计入当期损益，计入管理费用或其他业务支出。2.新准则规定在对使用寿命有限的无形资产进行摊销时,应当考虑该项无形资产所服务的对象，并以此为基础将其摊销价值计入相关资产的成本或者当期损益。（1）无形资产的摊销金额一般应当确认,2020/7/4,119,为当期损益，计入管理费用或其他业务成本。（2）如果某项无形资产是专门用于生产某种产品或者其他资产，其所包含的经济利益是通过转入到所生产的产品或其他资产中实现的，则无形资产的摊销金额应当计入相关产品或其他资产的成本。例如，某项专门用于生产过程中的无形资产，其摊销金额应构成所生产产品成本的一部分，计入该产品的制造费用。借：管理费用/制造费用/其他业务成本/研发支出等贷：累计摊销,2020/7/4,120,（五）无形资产的摊销期限1.原准则规定无形资产的成本，应自取得当月起在预计使用年限内分期平均摊销，计入损益；处置无形资产的当月不再摊销。如果预计使用年限超过了相关合同规定的受益年限或法律规定的有效年限，无形资产的摊销年限按如下原则确定：（1）合同规定了受益年限但法律没有规定有效年限的：摊销年限不应超过受益年限。（2）合同没有规定受益年限但法律规定,2020/7/4,121,了有效年限的：摊销年限不应超过有效年限。（3）合同规定了受益年限，法律也规定了有效年限的：摊销年限不应超过受益年限与有效年限两者之中较短者。（4）如果合同没有规定受益年限,法律也没有规定有效年限的:摊销年限不应超过10年。2.新准则规定无形资产的摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。无形资产的摊销期，自无形资产可供使用（即其达到预定用途）时起，至终止确认（即不再作为无形资产确认）时止。,2020/7/4,122,（1）无形资产使用寿命的确定方法合同或法律规定有使用寿命的无形资产企业持有的无形资产，通常来源于合同性权利或是其他法定权利，而且合同规定或法律规定有明确的使用年限。A.来源于合同性权利或其他法定权利的无形资产，其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利规定的期限。但如果企业使用无形资产的预期期限短于合同性权利或是其他法定权利规定的期限的，则应当按照企业预期使用的期限来确定其使用寿命。,2020/7/4,123,例4:甲企业以支付土地出让金方式取得一块土地50年的使用权，如果企业准备持续持有,在50年期间内没有计划出售，该项土地使用权预期为企业带来未来经济利益的期间为50年。例5:甲企业取得一项发明专利权，法律保护期间为20年，企业预计运用该项专利权生产的产品在未来15年内会为企业带来经济利益。就该项专利权而言,第三方向甲企业承诺在5年内以其取得之日公允价值的60%购买该项专利权，从企业管理层目前的持有计划来看，准备在未来5年内将其出售给第三方。该项专利权,2020/7/4,124,应在企业持有其5年内摊销,残值为该项专利权在取得之日公允价值的60%。例6:甲企业取得一项实用新型专利权，法律规定的保护期间为10年，企业预计运用该项实用新型专利权所生产的产品在未来6年内会为企业带