注册会计师-会计-冲刺串讲班讲义-郭建华全.doc

2012年注册会计师-会计-冲刺串讲班讲义-郭建华（全）内容讲解第一章总论一、会计信息质量要求二、会计要素，特别注意资产、利得等第二章金融资产一、划分 业务划分金融资产或长期股权投资在二级市场购入股票，对被投资企业无控制、无共同控制、无重大影响准备近期出售划分交易性金融资产不准备近期出售划分可供出售金融资产属于限售股权一般划分可供出售金融资产在二级市场购入债券准备近期出售划分交易性金融资产不准备近期出售但也不准备持有至到期划分可供出售金融资产准备持有至到期且有充裕的现金持有至到期投资在二级市场购入认股权证划分交易性金融资产购入股权对被投资企业无控制、无共同控制、无重大影响，公允价值不能可靠计量划分长期股权投资对被投资具有控制划分长期股权投资对被投资具有共同控制或重大影响划分长期股权投资二、初始计量 交易性金融资产公允价值（不包括交易费用和应收项目）持有至到期投资公允价值+交易费用（不包括应收项目）可供出售金融资产公允价值+交易费用（不包括应收项目）三、持续期间：（现金股利、利息应确认投资收益）1.交易性金融资产（1）股票：借：应收股利 贷：投资收益（2）债券：借：应收利息【面值票面利率】 贷：投资收益2.持有至到期投资借：应收利息【面值票面利率】贷：投资收益【期初债券摊余成本实际利率】持有至到期投资利息调整 【差额】3.可供出售金融资产（1）股票：与交易性金融资产相同（2）债券：与持有至到期投资相同四、后续计量交易性金融资产按公允价值后续计量，公允价值变动计入“公允价值变动损益”可供出售金融资产按公允价值后续计量，公允价值变动计入“资本公积”持有至到期投资按摊余成本后续计量五、重分类1.持有至到期投资转换可供出售金融资产（1）企业因持有意图或能力的改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产。（2）如出售或重分类金融资产的金额较大而受到的“两个完整会计年度”内不能将金融资产划分为持有至到期的限制已解除（即，已过了两个完整的会计年度），企业可以再将符合规定条件的金融资产划分为持有至到期投资。分享一点个人经验：注会复习与考试过程中，阅读量都非常的大，如果不会提高效率，一切白搭。首先要学会快速阅读，一般人每分钟才看200字左右，我们要学会一眼尽量多看几个字，甚至是以行来计算，把我们的速读提高，然后再提高阅读量，这是注会考试的基础。然而注会考试的有些试题是考察学生的思维敏捷能力，大家平时还要多刻意的训练自己的思维。学会快速阅读，不仅在复习过程中效率倍增，在考试过程中更能够节省大量的时间，提高效率，而且，在我们一眼多看几个字的时候，还能够高度的集中我们的思维，大大的利于归纳总结，学会后，更有利于注会的复习、考试，特别是在学习速读的同事，还能够学习思维导图，对于注会的各种试题都能得心应手的应付。本人当年有幸学习了快速阅读，至今阅读速度已经超过5000字/分钟，学习效率自然不用说了。我读大学的成绩是很差，考注会的时候我只是碰运气，结果最后成绩出来了居然考过了。自己觉得非常开心，速读记忆是我成功最大的功劳。想学的朋友可以在这里下载，给做了个超链接，先按住键盘最左下角的“ctrl”按键不要放开，然后鼠标点击此行文字就可以进入了。粹个人经验分享，可能在多个地方看见，大家读过的就不用再读了，只是希望能和更多的童鞋分享。其次，我的复习资料还有一套是训练题库，包含有最新题库、大纲资料、模拟、分析、动态、历年真题等等各种超强的功能，性价比超高，是我最想给同仁们推荐的（也给做了超链接，按住键盘左下角Ctrl键，然后鼠标左键点击本行文字）（3）会计处理重分类日，该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。【思考问题】持有至到期投资重分类为可供出售金融资产属于会计政策变更？2.其他问题（1）初始确认为持有至到期投资的，不得重分类为交易性金融资产 （2）初始确认为交易性金融资产的，不得重分类为可供出售金融资产 （3）初始确认为贷款和应收款项的，不得重分类为可供出售金融资产 六、金融资产减值损失1.持有至到期投资（1）计算：账面价值现值（2）计提减值后，债券投资收益现值实际利率（3）可以通过损益转回2.可供出售金融资产（1）计算：账面价值公允价值（2）分录：借：资产减值损失 贷：（或借记）资本公积可供出售金融资产注：应将原计入资本公积的金额（无论借贷方）转入资产减值损失（3）计提减值后，债券投资收益公允价值实际利率（4）股票通过资本公积转回；债券通过损益转回 七、金融资产转移的界定1. 终止确认该金融资产（1）不附任何追索权方式出售金融资产。（2）附回购协议的金融资产出售，回购价为回购时该金融资产的公允价值。企业通过与购买方之间签订协议，按一定价格向购买方出售一项金融资产，同时约定到期日企业再将该金融资产购回，回购价为到期日该金融资产的公允价值。 2.不符合终止确认条件的转移（1）采用附追索权方式出售金融资产。（2）附回购协议的金融资产出售，回购价固定或是原售价加合理回报。第三章存货 一、存货的初始计量1.外购存货的成本存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。2.委托外单位加工的存货委托外单位加工完成的存货,计入存货成本的内容包含：（1）“三项”一定计入收回委托物资的存货的成本：实际耗用的原材料或者半成品成本、加工费、运杂费用。（2）“两项”不一定计入收回存货的成本：消费税：支付的用于连续生产应税消费品的消费税应记入“应交税费应交消费税”科目的借方；支付的收回后直接用于销售的委托加工应税消费品的消费税，应计入委托加工物资成本。增值税：支付的增值税可作为进项税额抵扣的，不计入委托加工物资成本；否则，计入委托加工物资成本。3.不计入存货成本的相关费用下列费用不应当计入存货成本，而应当在其发生时计入当期损益：（1）非正常消耗的直接材料、直接人工及制造费用应计入当期损益，不得计入存货成本。而应计入当期损益。（2）仓储费用指企业在采购入库后发生的储存费用，应计入当期损益。但是，在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用则应计入存货成本。 （3）企业采购用于广告营销活动的特定商品，向客户预付货款未取得商品时，应作为预付账款进行会计处理，待取得相关商品时计入当期损益（销售费用）。企业取得广告营销性质的服务比照该原则进行处理。二、存货的期末计量1.不同情况下可变现净值的确定（1）产成品、商品等直接用于出售的商品存货 可变现净值估计售价估计销售费用和相关税费（2）需要经过加工的材料存货 可变现净值该材料所生产的产成品的估计售价至完工估计将要发生的成本估计销售费用和相关税费2.可变现净值中估计售价的确定方法签订合同的用合同价格，没有签订合同的用市场价格3.存货存在下列情形之一的，通常表明存货的可变现净值为零。（1）已霉烂变质的存货。（2）已过期且无转让价值的存货。（3）生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货。4.需要注意的是，资产负债表日同一项存货中一部分有合同价格约定、其他部分不存在合同价格的，应当分别确定其可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，分别确定存货跌价准备的计提或转回的金额，由此计提的存货跌价准备不得相互抵消。5.对已售存货计提了存货跌价准备的，还应结转已计提的存货跌价准备借：存货跌价准备贷：主营业务成本内容讲解第四章长期股权投资（与第24、25章合并讲解）一、基础内容1.长期股权投资的初始计量（1）控 制（2）对被投资企业无控制无共同控制无重大影响，公允价值不能可靠计量成本法（3）对被投资企业有共同控制或有重大影响权益法同一控制下企业合并成本法非同一控制下企业合并成本法按被合并方净资产的账面价值（指被合并方的所有者权益相对于最终控制方而言的账面价值）份额按公允价值2.长期股权投资的后续计量成本法权益法（1）对初始投资成本的调整-借：长期股权投资成本贷：营业外收入（2）被投资企业实现净利润-借：长期股权投资损益调整【调整后的净利润%】贷：投资收益 （3）被投资单位宣告现金股利借：应收股利 贷：投资收益借：应收股利贷：长期股权投资损益调整（4）被投资单位发生的净亏损借：投资收益贷：长期股权投资损益调整长期应收款预计负债（5）投资企业所有者权益的其他变动借：长期股权投资其他权益变动贷：资本公积其他资本公积 二、同一控制下企业合并的处理1.同一控制下企业合并的处理原则 （1）合并方在合并中取得的被合并方各项资产、负债应维持其在被合并方的原账面价值不变。（2）并方在合并中取得的净资产的入账价值与为进行企业合并支付的对价账面价值之间的差额，应当调整所有者权益相关项目，不计入企业合并当期损益，应首先调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，应冲减留存收益。2.同一控制下控股合并的会计处理借：长期股权投资【相对于最终控制方而言的被合并方账面所有者权益投资企业持股比例】贷：银行存款、股本 资本公积股本溢价（或借记）【例题】乙公司为母公司，甲公司为其子公司。相关资料如下：（1）2012年1月1日，乙公司以银行存款5200万元自集团公司外部购入A公司80%的股份，A公司2012年1月1日股东权益总额为7 000万元，其中股本为4 000万元、资本公积为1 500万元、盈余公积为1 250万元、未分配利润为250万元。A公司2012年1月1日可辨认净资产的公允价值为7100万元（包含一项无形资产的公允价值高于账面价值的差额100万元，预计尚可使用年限为10年，采用直线法摊销）。A公司2012年1月1日至6月30日实现净利润为405万元，提取盈余公积40.5万元。（2）2012年7月1日，甲公司以银行存款5 500万元，自乙公司购入A公司80%的股份。 【要求及答案】（1）编制甲公司2012年7月1日购入A公司80%股权的会计分录。答疑编号3766020101首先计算被合并方A公司的所有者权益相对于最终控制方而言的账面价值7100405100/102=7500（万元）借：长期股权投资A公司（7 50080%）6 000贷：银行存款5 500资本公积500 （2）编制甲公司2012年7月1日合并报表有关调整抵销分录答疑编号3766020102将子公司的账面价值调整为公允价值借：无形资产100贷：资本公积100补提折旧借：管理费用100/10/25贷：无形资产5抵销母公司的长期股权投资借：股本4 000资本公积1 500100=1 600盈余公积1 25040.5=1 290.5未分配利润250+405-5-40.5=609.5贷：长期股权投资（7 50080%） 6 000少数股东权益（7 50020%） 1 500 三、一般情况下的非同一控制下企业合并会计处理1.会计处理原则（1）确定购买方购买方是指在企业合并中取得对另一方或多方控制权的一方。（2）确定购买日有关的条件包括:企业合并合同或协议已获股东大会通过。 参与合并各方已办理了必要的财产权交接手续。 购买方已支付了购买价款的大部分。 购买方实际上已经控制了被购买方。（3）确定非同一控制下企业合并成本 企业合并成本支付的现金或非现金资产的公允价值发行或承担债务的公允价值发行的权益性证券的公允价值注意问题：或有对价的公允价值购买方应当将合并协议约定的或有对价作为企业合并转移对价的一部分，按照其在购买日的公允价值计入企业合并成本。（4）企业合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的分配注意：企业合并中产生或有负债的确认。在购买日，可能相关的或有事项导致经济利益流出企业的可能性还比较小，但其公允价值能够合理确定的情况下，即需要作为合并中取得的负债确认。企业合并中取得无形资产的确认。购买方在企业合并中取得的无形资产应按购买日的公允价值能够可靠计量。包括：被购买企业原已确认的无形资产；被购买企业原未确认的无形资产，但其公允价值能够可靠计量，购买方就应在购买日将其独立于商誉确认为一项无形资产。【思考问题】1月1日，甲公司与乙公司签订股权转让协议，取得乙公司持有的丙公司80%股权。购买日前，甲公司、乙公司不存在关联方关系。购买日，丙公司可辨认净资产账面价值为13 000万元，公允价值为14 000万元，其差额资料如下：购买日，丙公司有一项无形资产金额为5600万元，公允价值为6500万元。购买日，丙公司有一项非专利技术，个别报表未确认无形资产，其公允价值为100万元。则：在购买日甲公司合并财务报表中合并取得的无形资产按6600万元（6500+100）计量。（5）企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应确认为商誉。2.非同一控制下的控股合并的会计处理（1）个别报表：借：长期股权投资 【公允价值】贷：银行存款、股本等（2）购买日合并财务报表的编制调整分录 （将子公司的账面价值调整为公允价值）借：存货 【评估增值】固定资产 【评估增值】无形资产 【评估增值】贷：应收账款【评估减值】预计负债【评估增值】资本公积抵销分录合并商誉企业合并成本取得被购买方可辨认净资产公允价值母公司%借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 商誉 贷：长期股权投资 少数股东权益 （3）资产负债表日合并财务报表的编制调整分录 第一年末第二年末将子公司的账面价值调整为公允价值借：存货 固定资产 无形资产 贷：应收账款【评估减值】预计负债【评估增值】资本公积借：未分配利润 固定资产 无形资产 贷：未分配利润 未分配利润 资本公积已经全部对外销售借：营业成本 贷：存货 或合并：借：营业成本 应收账款预计负债管理费用贷：存货 资产减值损失营业外支出固定资产 无形资产 借：未分配利润 未分配利润未分配利润未分配利润贷：未分配利润未分配利润未分配利润固定资产 无形资产 借：管理费用贷：固定资产 无形资产按照评估减值的金额收回借：应收账款 贷：资产减值损失 预计负债实际支付借：预计负债贷：营业外支出补提折旧、推销借：管理费用贷：固定资产 无形资产成本法转为权益法借：长期股权投资贷：投资收益 【调整后的净利润母公司%】资本公积借：长期股权投资贷：未分配利润资本公积其他同左抵销长期股权投资借：股本 【年初+股票股利】资本公积 【年初+评估增值+本年增加额】盈余公积 【年初+本年计提】未分配利润【年初+调整后净利润-提盈-股利】商誉 贷：长期股权投资 【调整后的权益法】少数股东权益同左抵销投资收益借：投资收益少数股东损益未分配利润年初 贷：提取盈余公积 对所有者（或股东）的分配未分配利润年末同左四、因追加投资导致持股比例上升，长期股权投资成本法转换为权益法（需要追溯调整）例如:6%26% 【强调：需要追溯调整；不涉及合并报表的处理】（1）原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额：（2）对于新取得的股权部分，应比较追加投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额：进行上述调整时，应当综合开考虑与原持有投资和追加投资相关商誉或计入损益金额。（3）对于原取得投资后至追加投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分： （4）属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额。借：长期股权投资贷：资本公积其他资本公积【包括除净利润（已扣除现金股利）以外的两点之间所有的差额】五、丧失控制权因处置部分投资导致的持股比例下降、或处置全部投资【强调：需要追溯调整；涉及合并报表的处理】1.个别报表（1）由控制的成本法无控制的成本法（不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量），对于剩余股权，应当按其账面价值确认为长期股权投资。（个别报表不需要追溯调整）（2）由控制的成本法金融资产，对于剩余股权，应当按其账面价值确认为其他相关金融资产。（个别报表不需要追溯调整）（3）处置后的剩余股权能够对原有子公司实施共同控制或重大影响的，按有关成本法转为权益法的相关规定进行会计处理。（个别报表则需要追溯调整）应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。在此基础上,应当比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额：60%20%对于原取得投资后至因处置投资导致转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额（扣除已发放及已宣告发放的现金股利和利润）其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额。借：长期股权投资贷：资本公积其他资本公积【仅包括净利润（已扣除现金股利）和其他综合收益的调整，不得调整其他差额】2.合并报表（1）对于剩余股权，应当按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量。合并报表当期的处置投资收益（处置股权取得的对价剩余股权公允价值）原有子公司自购买日开始持续计算的净资产原持股比例商誉+其他综合收益原持股比例【例题】（1）2010年1月1日，A公司以银行存款15000万元投资于B公司。当日B公司可辨认净资产的账面价值为19900万元（股本为900万元、资本公积为9000万元、盈余公积1000万元、未分配利润为9000万元），公允价值为20000万元（包含一项存货评估减值200万元，至第一年末全部对外销售；固定资产评估增值400万元，预计剩余使用年限10年，采用直线法计提折旧；B公司一项未决诉讼其公允价值为100万元，但其未确认的预计负债，至第一年末B公司败诉支付100万元）。持股比例为60%，采用成本法核算，不考虑所得税因素。答疑编号3766020201【答案】个别报表：长期股权投资初始投资成本为15000万元；合并报表：合并商誉150002000060%3000万元（2）B公司2010年实现净利润1100万元，提取盈余公积110万元，分配现金股利200万元，因可供出售金融资产公允价值变动增加200万元。B公司2011年实现净利润800万元，提取盈余公积80万元。假定A、B公司间未发生任何内部交易。答疑编号3766020202合并报表：2010年2011年借：固定资产400贷：存货200预计负债100资本公积100借：存货200预计负债100管理费用 40贷：营业成本200营业外支出100固定资产400/10=40借：固定资产400贷：未分配利润200未分配利润100资本公积100借：未分配利润200未分配利润100未分配利润 40贷：未分配利润200未分配利润100固定资产400/10=40借：管理费用40贷：固定资产400/10=40调整后的净利润=1100-40+200+100=1360借：长期股权投资816贷：投资收益696【（1360-现金股利200）60%=696】资本公积20060%=120调整后的净利润=800-40=760借：长期股权投资816贷：未分配利润696资本公积120借：长期股权投资456贷：投资收益76060%=456 借：股本900资本公积9000+100+200=9300盈余公积1000+110=1110未分配利润9000+1360-200-110=10050商誉 15816-21336060%=3000 贷：长期股权投资15000+816=15816 少数股东权益21336040%借：股本 900资本公积9300盈余公积1110+80=1190未分配利润10050+760-80=10730商誉16272-2212060%=3000 贷：长期股权投资15816+456=16272 少数股东权益2212040%借：投资收益136060%少数股东损益136040%未分配利润年初9000贷：提取盈余公积110对所有者（或股东）的分配200未分配利润年末10050借：投资收益76060%少数股东损益76040%未分配利润年初10050贷：提取盈余公积80对所有者（或股东）的分配 0未分配利润年末10730（3）2012年1月1日，A公司出售B公司40%的股权，出售价款12000万元。在出售40%的股权后，A公司对B公司的持股比例为20%，对B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法核算。剩余20%的股权其公允价值为6000万元。答疑编号3766020203个别报表的处理：2012年1月1日处置投资借：银行存款12000 贷：长期股权投资1500040%/60% =10000投资收益2000由于剩余投资成本（15000-10000）2000020%，不需要调整初始投资成本。调整原账面价值“损益调整”调整后净利润（1100800）+存货200-折旧400/102+预计负债100）20%-现金股利20020%（2120-200）20%=384（万元）“其他权益变动”20020%40（万元）借：长期股权投资损益调整384其他权益变动 40贷：盈余公积38410% 利润分配未分配利润38490% 资本公积其他资本公积40个别报表的长期股权投资的账面价值1500010000384405424（万元）合并报表的处理按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产购买日可辨认净公允价值20000调整后的净利润2120-子公司现金股利200其他综合收益200=22 120（万元）A公司应在其合并财务报表中确认的处置损益=（12000+6000）-2212060%）-3000+20060%=1848（万元） 对于剩余股权，应当按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量。借：长期股权投资6000-5424576贷：投资收益576对于个别财务报表中的部分处置收益的归属期间进行调整借：投资收益【代替原长期股权投资】（2120-200）40%= 768贷：未分配利润【代替投资收益】 768从资本公积转出与剩余股权相对应的原计入权益的其他综合收益，重分类转入投资收益借：投资收益【代替原长期股权投资】80贷：资本公积20040%80借：资本公积20060%120贷：投资收益120或合并：借：资本公积20020%40贷：投资收益40合并报表结果：合并报表确认的处置投资收益个别报表（处置投资收益2000）+合并报表（重新计量576归属期调整768+资本公积40）1848（万元）【拓展】2012年1月1日，A公司出售B公司60%的股权，出售价款18000万元。个别报表的处理：借：银行存款18000 贷：长期股权投资15000 投资收益 3000合并报表的处理A公司应在其合并财务报表中确认的处置损益=（18000-2212060%）-3000+20060%=1848（万元） 六、不丧失控制权处置子公司投资的处理企业持有的对子公司投资后，如果将对子公司部分股权出售，但出售后仍然保留对子公司的控制权，出售股权的交易区分母公司个别报表与合并报表：1.个别报表从母公司个别报表角度，应作为处置长期股权投资的处置，确认处置损益。2.合并财务报表母公司在不丧失控制权的情况下部分处置对子公司的长期股权投资，在合并财务报表中处置价款与处置长期股权投资相对应享有子公司净资产的差额应当计入资本公积（股本溢价）。 【例题】假定2012年1月1日，A公司将其持有的对B公司6%的股权对外出售，取得价款1800万元。该项交易后，A公司持有B公司54%股权，A公司仍能够控制乙公司的财务和生产经营决策。答疑编号3766020204【答案】借：银行存款1800 贷：长期股权投资1500（150006%/60%）投资收益 300在A公司合并工作底稿中,出售股权交易日，出售股权取得的价款1800万元与所处置股权相对应B公司净资产1327.2万元（22 1206%）之间的差额为472.8万元应当调增合并资产负债表中的资本公积。 A公司2012年1月1日合并资产利润表中投资收益项目的列报金额一定为0。七、购买子公司少数股权的处理企业在取得对子公司的控制权，形成企业合并后，购买少数股东全部或部分权益的，实质上是股东之间的权益性交易，应当分别母公司个别财务报表以及合并财务报表两种情况进行处理:1.个别财务报表母公司个别财务报表中对于自子公司少数股东处新取得的长期股权投资，应当按照企业会计准则第2号长期股权投资第四条的规定，确定长期股权投资的入账价值。即按照实际支付价款或公允价值确认长期股权投资。【思考问题】自子公司少数股东处新取得的长期股权投资，属于企业合并？2.合并财务报表在合并财务报表中，子公司的资产、负债应以购买日开始持续计算的金额反映。母公司新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产份额之间的差额，应当调整合并财务报表中的资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益。【例题】接上题。2012年1月1日，A公司从其他股东处购入B公司6%的股权，支付价款1800万元。该项交易后，A公司仍能够控制B公司的财务和生产经营决策。答疑编号3766020205【答案】个别报表：编制A公司2012年1月1日购买B公司股权的会计分录。 借：长期股权投资1800贷：银行存款1800合并财务报表：A公司在进一步取得B公司6%的少数股权时，不形成企业合并。商誉仍然是3000万元。因购买6%股权减少的资本公积新增加的长期股权投资成本1800万元与按照新取得的股权比例计算确定应享有子公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产份额1327.2万元（221206%），即合并资产负债表资本公积18001327.2472.8（万元）。八、企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，应当区分个别财务报表和合并财务报表进行相关会计处理：1.个别财务报表（1）在个别财务报表中，应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本；（2）购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益（例如，可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的部分，下同）转入当期投资收益。2.合并财务报表（1）对于购买日之前持有的被购买方的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，公允价值与其账面价值的差额计入当期投资收益。（2）合并成本合并财务报表中的合并成本购买日之前所持被购买方的股权于购买日的公允价值购买日新购入股权所支付对价的公允价值 （3）合并商誉购买日的合并商誉按上述计算的合并成本被购买方可辨认净资产公允价值母公司%（4）购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，与其相关的其他综合收益应当转为购买日所属当期投资收益。【思考问题】个别报表不转，合并报表转？【例题】A公司有关投资业务如下：（1）2009年1月1日，A公司以银行存款1000万元投资于B公司，持股比例为10%。 （2）2009年1月1日至2010年12月31日，B公司实现净利润800万元，其他综合收益增值200万元。（3）2011年1月1日，A公司以银行存款10000万元，从B公司其他股东处购买了B公司的60%的股权。2011年1月1日B公司可辨认净资产账面价值总额为11 000万元（其中股本为2000万元、资本公积为3200万元、盈余公积为580万元、未分配利润为5220万元），公允价值为11700万元（一项固定资产评估增值700万元）。（4）原持有10%的股权投资的公允价值为2000万元。计算可供出售金融资产公允价值变动时，原持有10%的股权投资的按照收盘价格计算的公允价值为1900万元。答疑编号3766020206【答案】第一种情况无控制的成本法具有控制的成本法账面价值:1000第二种情况金融资产具有控制的成本法账面价值1900：成本1000、公变900第三种情况：权益法具有控制的成本法账面价值1100：成本1000、损益调整80、其他权益变动20（1）个别报表 （1）个别报表 （1）个别报表 2011年1月1日：借：长期股权投资10000贷：银行存款10000借：长期股权投资 1900贷：可供出售金融资产成本1000公变 900借：长期股权投资1100贷：长期股权投资 成本1000损益调整80其他权益变动20初始投资成本1000+1000011000（万元）初始投资成本1900+1000011900（万元）初始投资成本1100+1000011100（万元）（2）合并财务报表（2）合并财务报表（2）合并财务报表合并成本20001000012000合并商誉120001170070%3810（万元）对于购买日之前持有的被购买方的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值（2000万元）进行重新计量2000-1000 =1000（万元）借：长期股权投资1000贷：投资收益1000对于购买日之前持有的被购买方的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值（2000万元）进行重新计量2000-1900100（万元） 借：长期股权投资100贷：投资收益100对于购买日之前持有的被购买方的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量2000-1100 =900（万元）借：长期股权投资 900贷：投资收益900购买日之前持有的被购买方的股权不涉及其他综合收益。购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益900万元计入当期投资收益。借：资本公积900贷：投资收益900购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益20万元计入当期投资收益。借：资本公积20贷：投资收益20购买日调整、抵销分录借：固定资产700贷：资本公积700借：股本2000资本公积32007003900 盈余公积580 未分配利润5220商誉3810贷：长期股权投资11000+1000=12000少数股东权益1170030%3510九、反向购买的处理法律上的子公司（会计上的母公司）法律上的母公司（会计上的子公司）谁编制合并财务报表谁计算合并成本合并财务报表中资产、负债的确认和计量仍应以其在合并前的账面价值进行确认和计量应以其在购买日确定的公允价值进行合并企业合并成本与合并中取得的法律上的母公司（被购买方）可辨认净资产公允价值的份额企业合并成本大于合并中取得的会计上的子公司（法律上的母公司）可辨认净资产公允价值的份额体现为商誉；小于的，确认为合并当期损益。反向购买中，法律上的子公司（购买方或会计上的母公司）的企业合并成本是指其如果以发行权益性证券的方式为获取在合并后报告主体的股权比例，应向法律上母公司（被购买方或会计上的子公司）的股东发行的权益性证券数量与权益性证券的公允价值计量的结果。合并报表中留存收益的确认和计量仍应反映的是其在合并前的留存收益余额已抵销合并报表中的股本、资本公积合并财务报表中的权益性工具的金额应当反映法律上子公司合并前发行在外的股份面值以及假定在确定该项企业合并成本过程中新发行的权益性工具的金额。但是在合并财务报表中的权益结构应当反映法律上母公司的权益结构，即法律上母公司发行在外权益性证券的数量及种类。已抵销合并财务报表的比较信息应当是法律上子公司的比较信息（即法律上子公司的前期合并财务报表）法律上子公司的有关股东在合并过程中未将其持有的股份转换为对法律上母公司股份的该部分股东享有的权益份额在合并财务报表中应作为少数股东权益列示十、因收回部分投资导致持股比例下降由权益法转换为不能控制的成本法例如40%1%因收回投资导致长期股权投资的核算由权益法转换为成本法（投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量的长期股权投资）的，应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。内容讲解第五章固定资产一、外购固定资产1.企业外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。2.固定资产的各组成部分具有不同使用寿命，或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。3.分期付款购买固定资产购入时,按购买价款的现值,借记“固定资产”或“在建工程”科目；按应支付的金额,贷记“长期应付款”科目；按其差额,借记“未确认融资费用”科目。 本期摊销金额=（长期应付款期初余额未确认融资费用期初余额）折现率借：在建工程、财务费用 贷：未确认融资费用 借：长期应付款 应交税费应交增值税（进项税额） 贷：银行存款 【思考问题】资产负债表“长期应付款”项目列报金额= 长期应付款期末余额未确认融资费用期末余额二、自行建造固定资产1.建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损,减去残料价值以及保险公司、过失人等赔款后的净损失,计入所建工程项目的成本；盘盈的工程物资或处置净收益,冲减所建工程项目的成本。工程完工后发生的工程物资盘盈、盘亏、报废、毁损,计入当期营业外收支。2.高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费 通过“专项储备”科目核算。3.待摊支出在建工程达到预定可使用状态时,首先计算分配待摊支出,其次,计算确定已完工的固定资产成本。4.弃置费用应在取得固定资产时，按预计弃置费用的现值，借记“固定资产”科目，贷记“预计负债”科目。在该固定资产的使用寿命内，计算确定各期应负担的利息费用，借记“财务费用”科目，贷记“预计负债”科目。5.承租人应当将经营租赁的租金在租赁期内各个期间按照直线法计入相关资产成本或当期损益。 三、计提折旧 1.固定资产准则规定,企业应对所有的固定资产计提折旧,但是,两个内容不计提：一是已提足折旧仍继续使用的固定资产，二是单独计价入账的土地。在确定计提折旧的范围时还应注意以下几点:（1）已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产,应当按照估计价值确定其成本,并计提折旧；待办理竣工决算后再按实际成本调整原来的暂估价值,但不需要调整原已计提的折旧额。（2）处于更新改造过程停止使用的固定资产,不计提折旧。（3）因大修理而停用的固定资产，照提折旧。2.固定资产折旧方法企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式合理选择折旧方法。一定会计。 四、固定资产后续支出1.符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除；不符合固定资产确认条件的，应当计入当期损益。借：营业外支出 贷：在建工程 2.与固定资产有关的修理费用等后续支出,不符合固定资产确认条件的,应当根据不同情况分别在发生时计入当期管理费用或销售费用。 3.经营租赁租入固定资产的改良支出，通过“长期待摊费用”科目核算,并在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者较短的期间内进行摊销。五、持有待售的固定资产1.持有待售的非流动资产包括单项资产和处置组，处置组是指作为整体出售或其他方式一并处置的一组资产。如果处置组是一个资产组，并且按照企业会计准则第08号资产减值的规定将企业合并中取得的商誉分摊至该资产组，或者该处置组是这种资产组中的一项经营，则该处置组应当包括企业合并中取得的商誉。2.持有待售的固定资产不计提折旧，按照账面价值与公允价值减去处置费用后的净额孰低进行计量。第六章无形资产一、无形资产的初始计量1.外购的无形资产成本（1）包括的内容购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出，其中，包括发生的专业服务费用、测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等。（2）不包括的内容不包括为引入新产品进行宣传发生的广告费（计入销售费用），也不包括在无形资产已经达到预定用途以后发生的费用。 2.分期付款购买无形资产 无形资产的初始成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照的有关规定应予资本化的以外，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益（财务费用）。3.企业取得的土地使用权的会计处理二、内部研究开发费用企业自行开发无形资产发生的研发支出，无论是否满足资本化条件，均应先在“研发支出”科目中归集，期末，对于不符合资本化条件的“研发支出费用化支出”，转入当期管理费用；符合资本化条件但尚未完成的开发费用，继续保留在“研发支出资本化支出”科目中，待开发项目完成达到预定用途形成无形资产时，再将其发生的实际成本转入无形资产。三、无形资产后续计量1.无形资产的使用寿命如为有限的，进行摊销。2.使用寿命不确定的无形资产，不需要进行摊销，但是需要在每年年末进行减值测试。3.当月增加的无形资产，当月开始摊销；当月减少的无形资产当月不再摊销。4.持有待售的无形资产不进行摊销，按照账面价值与公允价值减去处理费用后的净额孰低进行计量。四、无形资产处置1.无形资产出租企业让渡无形资产使用权形成的租金收入记入“其他业务收入”科目，发生的相关费用，记入“其他业务成本”科目，应交的营业税记入“营业税金及附加”科目。2.无形资产出售企业出售无形资产时，应将所取得的价款与该无形资产账面价值的差额作为资产处置利得或损失（营业外收入或营业外支出），与固定资产处置性质相同，计入当期损益。第七章投资性房地产一、投资性房地产的范围内容属于投资性房地产的有？1房地产企业持有并准备增值后出售的商品房，属于存货2房地产企业持有并准备增值后转让的土地使用权，属于存货3房地产企业正在开发的商品房，属于存货4房地产企业开发的准备出售的房屋，属于存货5房地产企业开发的已出租的房屋6房地产企业持有的准备建造商品房的土地使用权，属于存货7企业拥有并自行经营的旅馆或饭店，属于固定资产8企业自用的办公楼，属于固定资产9企业出租给本企业职工居住的宿舍 ，属于固定资产。10企业持有的准备建造办公楼的土地使用权，属于无形资产11已出租的房屋租赁期届满，收回后继续用于出租但暂时空置二、投资性房地产的初始计量1.外购的投资性房地产对企业持有以备经营出租的空置建筑物或在建建筑物，企业董事会作出了正式书面决议，明确表明将其用于经营出租且持有意图短期内不再发生变化的，可视为投资性房地产。外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。企业购入房地产，自用一段时间之后再改为出租或用于资本增值的，应当先将外购的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日起，再从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。采用成本模式进行后续计量采用公允价值模式进行后续计量借：投资性房地产 贷：银行存款 借：投资性房地产成本 贷：银行存款 2.自行建造（包括首次取得的在建投资性房地产）采用成本模式进行后续计量采用公允价值模式进行后续计量借：投资性房地产在建 贷：银行存款 借：投资性房地产在建 贷：银行存款 三、投资性房地产的后续计量投资性房地产的后续计量具有成本和公允价值两种模式，通常应当采用成本模式计量，满足特定条件时可以采用公允价值模式计量。但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量的企业，对于在建投资性房地产（包括首次取得的在建投资性房地产），如果其公允价值无法可靠确定，但是预期该房地产完工后的公允价值能够持续可靠取得的，应当以成本计量该在建投资性房地产，其公允价值能够可靠计量时或完工后（二者孰早），再以公允价值计量。四、投资性房地产的转换投资性房地产转换形式及转换日董事会批准相关的日期或：转换日为租赁期开始日【例题】2010年9月30日A公司董事会决定将自用办公楼整体出租形成正式的书面决议。（不考虑土地使用权）答疑编号3766030101（1）2010年11月3日与乙公司签订租赁合同，租期为3年，年租金为200万元。2011年1月1日为租赁期开始日。年末收到租金时一次确认收入。该写字楼为2009年9月30日购建完成达到预定可以使用状态，原值为3840万元，预计使用年限为40年，预计净残值为零，均采用直线法计提折旧。2010年9月30日和2010年12月31日办公楼公允价值分别为4000万元和4200万元。成本模式下的转换公允价值模式下的转换编制2010年9月30日转换日