资源描述
实务审计包括的内容,1.销售与收款循环审计 2.购货与付款循环审计 3.存货与生产循环审计存货与仓储循环（美国医疗用品公司审计恩斯特惠尼会计师事务所） 4.筹资与投资循环审计（案例一：春都何以跌入困境案例分析与思考 ；案例二：海尔无形资产投资案例分析与思考） 5.货币资金审计,1,实务审计程序,1.风险的初步评估（充分了解内部控制） 2.对内部控制实施控制测试（确定重大错报风险） 3.进行实质性测试（对具体账户余额开展审计）,2,第十章 销售与收款循环审计,3,第一节 销售与收款循环的特征 一、主要凭证及账户（教材第188页） 1.客户订货单 2.销售单 3.发运凭证 4.销售发票 5.商品价目表 6.贷项通知单 7.应收账款明细账 8.主营业务收入明细账 9.折扣与折让明细账 10.汇款通知书 11.现金日记账和银行存款日记账 12.现金盘点表 13.坏账审批表 14.客户月末对账单 15.转账凭证和收款凭证,4,二、销售与收款循环的主要业务活动,1接受客户订单 2批准赊销信用 3按销售通知单供货 4按销售通知单装运货物 5向客户开具账单 6记录销售业务 7记录收款 8办理和记录销货退回、销货折扣与折让 9提取坏账准备及注销坏账,5,三、重要性与常见审计风险(补充) 在审计中应选择相对较低的重要性水平。 该业务循环常见的错弊有： 1.销售业务控制不严，导致虚增或虚减销售收入，调节 利润； 2.信用政策不合理，盲目赊销，导致形成大量的应收账款甚至呆账； 3.长期不与客户核对应收账款，导致应收账款记录不准，甚至出现舞弊行为； 4.应收账款清理不积极，资金被长期占用，甚至导致大量的呆账、坏账； 5.销售成本结转不实，调节利润； 6.收款方式选用不当，造成坏账； 7.销售费用支出失控； 8.销售发票等凭证保管不严。,6,第二节 交易的控制测试和实质性程序,（了解）,7,第三节 营业收入审计,一、营业收入审计目标 1.确定记录的营业收入是否已发生，且与客户有关； 2.确定营业收入记录是否完整； 3.确定与营业收入有关的金额及其他数据是否已恰当记录，包括对销售退回、销售折扣与折让的处理是否适当； 4.确定营业收入是否已记录于正确的会计期间；5.确定营业收入是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当的列报。,8,二、营业收入实质性测试程序 1.取得或编制营业收入项目明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。,9,2检查主营业务收入确认的正确性 查明主营业务收入的确认原则、方法，注意是否符合收入实现条件，前后期是否一致。 按照企业会计准则收入的要求，企业商品销售收入，应在下列条件均能满足时予以确认： （1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方； （2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制； （3）收入的金额能够可靠地计量； （4）与交易相关的经济利益很可能流入企业； （5）相关的已发生或将要发生的成本能够可靠地计量。,10,销售结算方式： （1）采用交款提货方式销售 ； （2）采用预收款方式销售 ； （3）采用托收承付方式销售； （4）采用委托其他单位代销方式销售； （5）销售合同或协议明确销售价款的收取采用递延方式 （6）对长期工程合同收入 ； （7）出口销售； （8）销售商品房。,11,3实施实质性分析性程序,分析其相关指标的变动趋势是否正常，并查明异常现象和重大波动的原因。,12,4.审查售价是否合理，确定营业收入的会计处理是否恰当 抽查售价是否符合价格政策，并注意销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否合理，有无低价或高价结算以转移收入和利润的现象。 5.审查销售发票，验证销售实现的合规性。,13,6.实施销售的截止测试 对主营业务收入实施截止测试，其目的主要在于确定被审计单位主营业务收入的会计记录归属期是否正确；应记入本期或下期的主营业务收入有否被推延至下期或提前至本期。 注意把握三个与主营业务收入确认有着密切关系的日期：一是发票开具日期或者收款日期；二是记账日期；三是发货日期 。 检查三者是否归属于同一适当会计期间是营业收入截止测试的关键所在。,14,围绕上述三个重要日期，审计人员可以考虑选择三条审计路线实施营业收入的截止测试。 一是以账簿记录为起点： 从报表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，目的是证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入。 使用这种方法主要为了防止多计收入。,15,二是以销售发票为起点： 从报表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入。 使用这种方法主要是为了防止少计收入。 三是以发运凭证为起点： 从报表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录，确定营业收入是否记入恰当的会计期间。 使用这种方法主要也是为了防止少计收入。,16,7.审查外币收入 8.检查销售折扣、销售退回与折让业务是否真实，内容是否完整 。 9.检查有无特殊的销售行为。 （1）附有销售退回条件的商品销售；（2）售后回购；（3）以旧换新；（4）售后租回。 10.调查关联方销售情况。 11.确定主营业务收入是否在利润表上恰当披露。,17,第三节 应收账款与坏账准备审计,一、应收账款的审计目标 应收账款的审计目标一般包括：（1）确定应收账款是否存在；（2）确定应收账款是否归被审计单位所有；（3）确定应收账款增减变动的记录是否完整；（4）确定应收账款是否可收回，坏账准备的计提方法和比例是否恰当，坏账准备的计提是否充分；（5）确定应收账款和坏账准备期末余额是否正确；（6）确定应收账款和坏账准备在会计报表上的披露是否恰当。,18,二、应收账款的实质性测试程序 1.获取或编制应收账款明细表并进行核对 2.分析应收账款账龄 注册会计师可以通过编制或获取应收账款账龄分析表来分析应收账款的账龄，以便了解应收账款的可收回性。 应收账款账龄分析表见教材P203。,19,3.向债务人函证应收账款 函证的目的是证实应收账款账户余额的真实性、正确性，防止或发现被审计单位及其有关人员在销售业务中发生的差错或弄虚作假、营私舞弊行为。 注意：如果管理层要求不询证，审计人员应采用怎样对策？ 审计人员应了解其理由，根据理由是否合理调整审计程序，并考虑其对审计报告的影响。,20,询证函的寄发一定要由注册会计师亲自进行。 (1)函证的范围和对象 1)应收账款的重要性（应收账款在全部资产中的比重）; 2)被审计单位内部控制的强弱; 3)以前期间的函证结果; 4)函证方式的选择。,21,(2)函证的方式 1)积极（肯定式）函证。 2)消极（否定式）函证。 采用肯定式函证 的情况：个别账户的欠款金额较大；有理由相信欠款可能会存在争议、差错等问题。,22,采用否定式函证的情况： 相关的内部控制是有效的，重大错报风险评估为低水平； 预计差错率较低； 欠款余额小的债务人数量很多； 注册会计师有理由确信大多数被函证者能认真对待询证函，并对不正确的情况予以反馈。 两种函证方式可以结合使用：对于大金额账项采用肯定式函证，对于小金额账项则采用否定式函证。,23,(3)函证时间的选择 审计人员通常以资产负债表日为截止日，充分考虑对方复函的时间。 如果重大错报风险评估为低水平，审计人员也可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性测试程序。,24,(4)函证的控制 审计人员应直接控制询证函的发送和回收。对于因无法投递而退回的信函要进行分析。,25,(5)函证结果差异的分析 产生差异的原因主要表现在 ： 1)购销双方入账的时间存在差异(即未达账项) A.债务人已经付款，而被审计单位尚未收到款项； B.被审计单位已经发出货物，并登记了应收账款，债务人尚未收到货物，因此也未确认应付款项； C.债务人由于种种原因已将货物退回，并冲减了应付款项，而被审计单位尚未收到货物，也未对应收账款做出调整； D.债务人对收到的货物的数量、规格等不满意而全部或部分拒付。 2)购销一方或双方存在记账差错或舞弊行为。 如果不符事项构成错报，注册会计师应当重新考虑所实施审计程序的性质、时间和范围。,26,(6)对函证结果的总结和评价 审计人员应将函证的过程和情况记录在工作底稿中，并据以总结和评价应收账款情况。,27,4.请被审计单位协助，在应收账款明细表上标出至审计时已收回的应账款金额。对已收回金额较大的款项进行常规检查。 5.检查未函证应收账款。对于未函证应收账款，注册会计师应抽查有关原始凭证。如销售合同、销售订单、销售发票副本及发运凭证等，以验证与其相关的这些应收账款的真实性。,28,6.检查坏账的确认和处理。 首先，注册会计师应检查有无债务人破产或者死亡的，以及破产或以遗产清偿后仍无法收回的，或者债务人长期未履行清偿义务的应收账款；其次，应检查被审计单位坏账的处理是否经授权批准，有关会计处理是否正确。 7.抽查有无不属于结算业务的债权 。 如有，应作记录或建议被审计单位作适当调整。,29,8.检查外币应收账款的折算。 9.分析应收账款明细账余额。应收账款明细账的余额一般在借方。在分析应收账款明细账余额时，注册会计师如果发现应收账款出现贷方明细余额的情形，就应查明原因，必要时建议作重分类调整。,30,10.检查应收账款在资产负债表上是否已恰当披露,如果被审计单位为上市公司，则其财务报表附注通常应披露期初、期末余额的账龄分析，期末欠款金额较大的单位账款，以及持有5以上(含5)股份的股东单位账款等情况。 另外,注册会计师应对以下需披露或重新分类的事项保持警觉： （1）某项应收账款余额中自资产负债表日起12个月内未能收回的部分； （2）已被应收票据替代的应收账款； （3）应向集团及相关公司收取的金额； （4）已设立抵押的债务； （5）从应收账款中错误扣除的贷方余额； （6）与已售出的附有追索权的应收款相关的或有事项。,31,补充“东方锅炉”事件,讨论： 1. “东方锅炉”主要舞弊手段是什么？ 2.注册会计师采用怎样方法、程序可发现和查出像“东方锅炉”这样的舞弊问题？ 3.审计人员在此案例中有无失误？,32,三、坏账准备审计,坏账准备的实质性测试程序一般包括： 1.审查坏账准备的计提 （1）坏账准备的计提方法和基础 坏账准备的计提方法：账龄分析法、余额百分比法、销货比率法及个别认定法。 坏账准备的计提基础：以应收款项的一定比例计提 应收款项包括应收账款、其他应收款等。,33,（2）坏账准备计提比例的审核,*一般不得全额计提坏账准备。 A.全额计提坏账准备的情况 B.不得全额计提坏账准备的情况 *与关联企业发生的应收账款坏账准备的计提（一般不能全额计提坏账准备）,34,2.审查坏账损失 坏账确认：（1）因债务人破产或死亡，以其破产财产或遗产清偿后，仍然不能收回的应收账款；（2）因债务人逾期未清偿债务（一般超过三年）且具有明显特征表明无法收回或收回可能性级小的应收账款。经股东大会或经理办公会等机构批准作为坏账损失。 3.审查长期挂账的应收账款。 4.检查函证结果。 5.分析性复核程序。,35,6.确定坏账准备的披露是否恰当。 应在报表附注中清晰地说明坏账的确认标准、坏帐准备的计提方法和计提比例。,36,应收账款审计实例,JB利品科特公司审计案例-李斯特怀特会计师事务所开展的审计 联区金融集团租赁公司审计案例-塔奇罗丝会计师事务所开展的审计,37,第十一章 购货与付款循环审计,38,应付账款的审计,一、应付账款审计的目标 1.确定期末应付账款是否存在； 2.确定期末应付账款是否为被审计单位应履行的偿还义务； 3.确定应付账款的发生和偿还记录是否完整； 4.确定应付账款期末余额是否正确； 5.确定应付账款在会计报表的披露是否恰当。,39,二、应付账款的实质性测试,1.获取或编制应付账款明细表 2.实施分析性复核程序 (1)对应付账款的本期期末余额与上期期末余额进行比较，分析波动原因。 (2)分析长期挂账的应付账款，要求被审单位作出解释，判断被审单位是否缺乏偿债能力或利用应付账款隐瞒利润。（注意其可能无须支付的会计处理是否正确）,40,(3)计算各种比率，并同以前各期相比较，以发现需要加以关注的地方。（评价其整体合理性） 常用的比率有： 应付账款占进货比率=应付账款/进货 应付账款占流动负债比率=应付账款/流动负债 应付账款周转率=赊购净额/应付账款 (4)根据存货、主营业务收入和主营业务成本的增减变动幅度，判断应付账款增减变动的合理性。,41,3.函证应付账款 关注：应收账款与应付账款函证要求是否相同？ 在一般情况下，注册会计师不需要对应付账款进行函证，其原因： 一是债权人会主动来函询证； 二是因为函证并不能保证查出未入账的应付账款。 如果被审计单位重大错报风险较高，某些应付账款账户金额较大或被审计单位处于经济困难阶段，则应进行应付账款的函证。,42,选择函证账户时，应注意的事项: 第一，除了金额较大的账户，还应包括那些在资产负债表日金额不大，甚至为零，但为企业重要供货商的账户，因为这些账户较之金额大的账户，更有可能被低估。 第二，对于上一年度供过货而本年度又没有供货的，以及没有按月寄送对账单的供货商，应进行函证。 第三，存在关联方交易的账户，应进行函证。 函证最好采用肯定式 。,43,4.查找未入账的应付账款,A.检查被审计单位在资产负债表日尚未处理的不符合要求的购货发票及有材料入库凭证但未收到购货发票的业务； B.检查购货发票与验收单不符或未列明金额的发票单据； C.审阅结账日之前签发的验收单； D.检查企业资产负债表日后收到的购货发票； E.检查企业资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证； F.抽查未结算货物和劳务采购，检查有无未入账的应付账款。,44,5.审查应付账款是否存在借方余额 企业应付账款科目所属明细科目的借方余额应在资产负债表的“预付账款”项目进行反映，因此，注册会计师应检查被审计单位有无应付账款借方余额，并决定是否进行重分类。 6.审计长期挂账的应付账款(防止低估负债，故意漏记应付账款） 对于无法偿还的应付账款，按制度规定，应转入营业外收入。因此，注册会计师应检查被审计单位有无长期挂账的应付账款，如有，应查明原因，做出记录，必要时建议被审计单位予以调整。,45,7.确认应付账款在资产负债表上的披露 “应付账款”项目应根据“应付账款”和“预付账款”科目所属明细科目的期末贷方余额的合计数填列。 如果被审单位为上市公司，则通常应当在报表附注中说明有无欠持有5%以上（含5%）表决权股份的股东单位账款；说明账龄超过3年的大额应付账款未偿还的原因，并在期后事项中反映资产负债表日后是否偿还。,46,习题,一、某审计人员正在对甲公司的应收账款项目进行审计。根据需要，该审计人员决定对甲公司下列四个明细账中的两个进行函证： 要求：（1）该审计人员应选择哪两位客户进行函证?为什么? （2）如应收账款改为应付账款，如何哪两个选择客户进行函证？为什么？,47,应收账款年末余额 本年度销货总额 A公司 22250元 46 100元 B公司 0 200 000元 C公司 70 000元 95 000元 D公司185 000元 2 243 000元 二、应收账款和应付账款函证有何异同？,48,
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