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五 个人所得税税收制度 一 个人所得税的纳税人1 居民纳税人 无限纳税义务 中国境内有住所的个人 因户籍 家庭 经济利益关系而在中国境内习惯性居住的个人 在中国境内无有住所 但在境内居住满一年的个人居住满一年 是指在一个纳税年度中在中国境内居住 日 临时离境的 不扣减日数 临时离境 是指在一个纳税年度中一次不超过 日或者多次累计不超过 日的离境 2 非居民纳税人 有限纳税义务 在中国境内无有住所 又不居住个人在中国境内无有住所 居住不满一年的个人 纳税人及纳税义务 居民纳税人 非居民纳税人 无限纳税义务 有限限纳税义务 在中国境内有住所的个人 在中国境内无住所 但居住一年的个人 中国境内无住所 又不居住的个人 中国境内无住所 居住不满一年的个人 在中国境内定居的中国公民和外国侨民 注 代表征税 代表不征税 在中国境内无住所的个人取得工资 薪金所得的征税问题 二 纳税对象 1 工资 薪金所得是指个人因任职或者受雇而取得的工资 薪金 奖金 年终加薪 劳动分红 津贴 补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得 2 个体工商户的生产 经营所得 是指 1 个体工商户从事工业 手工业 建筑业 交通运输业 商业 饮食业 服务业 修理业以及其他行业生产 经营取得的所得2 个人经政府有关部门批准 取得执照 从事办学 医疗 咨询以及其他有偿服务活动取得的所得 3 其他个人从事个体工商业生产 经营取得的所得 4 上述个体工商户和个人取得的与生产 经营有关的各项应纳税所得 3 对企事业单位的承包经营 承租经营所得 是指个人承包经营 承租经营以及转包 转租取得的所得 包括个人按月或者按次取得的工资 薪金性质的所得 4 劳务报酬所得是指个人从事设计 装璜 安装 制图 化验 测试 医疗 法律 会计 咨询 讲学 新闻 广播 翻译 审稿 书画 雕刻 影视 录音 录像 演出 表演 广告 展览 技术服务 介绍服务 经纪服务 代办服务以及其他劳务取得的所得 5 稿酬所得是指个人因其作品以图书 报刊形式出版 发表而取得的所得 6 特许权使用费所得是指个人提供专利权 商标权 著作权 非专利技术以及其他特许权的使用权取得的所得 提供著作权的使用权取得的所得 不包括稿酬所得 7 利息 股息 红利所得是指个人拥有债权 股权而取得的利息 股息 红利所得 8 财产租赁所得是指个人出租建筑物 土地使用权 机器设备 车船以及其他财产取得的所得 9 财产转让所得是指个人转让有价证券 股权 建筑物 土地使用权 机器设备 车船以及其他财产取得的所得 10 偶然所得是指个人得奖 中奖 中彩以及其他偶然性质的所得 个人取得的所得 难以界定应纳税所得项目的 由主管税务机关确定 三 计税依据 1 工资 薪金所得应纳税所得额 每月工薪收入 1600or4800下列不属于工资 薪金性质的补贴 不征税 独生子女补贴 托儿补助费 差旅费津贴 误餐补助国税发 2005 9号 关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知 规定 纳税人取得全年一次性奖金 单独作为一个月工资 薪金所得计算纳税 由扣缴义务人发放时代扣代缴 按照新的办法 应先将纳税人当月内取得的全年一次性奖金除以12个月 按其商数确定适用税率和速算扣除数 计算办法分两种情况 一是当发放一次性奖金的当月 雇员各项工资性收入小于税法规定的费用扣除标准时 应将全年一次奖金先减去 雇员当月工资收入与费用扣除标准的差额 以其余额除以全年12个月 按其商数确定适用税率和速算扣除数 再用一次性奖金收入减去 差额数 后的余额与确定的税率和速算扣除数计算应纳税额 二是当发放一次性奖金的当月 雇员各项工资性收入大于税法规定的费用扣除标准时 则全年一次性奖金直接除以全年12个月 按其商数确定适用税率和速算扣除数 再用一次性奖金收入与确定的税率和速算扣除数计算应纳税额 需要注意 在一个纳税年度内 对每一个纳税人特指全年只能采用一次 而不能两次以上使用 2 个体工商户的生产 经营所得应纳税所得额 收入总额 成本 费用及损失 关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定 规定 从2000年1月1日起 对个人独资企业按 生产 经营 所得征收个人所得税 不再征收企业所得税 个人独资企业以每一纳税年度的收入总额减除成本 费用以及损失后的余额为生产经营所得收入总额 是指企业从事生产经营以及与生产经营有关的活动所取得的各项收入 包括商品 产品 销售收入 营运收入 劳动服务收入 工程价款收入 财产出租或转让收入 利息收入 其他业务收入和营业外收入 个人独资企业和合伙企业对外投资分回的利息或者股息 红利 不并入企业的收入 而应按 利息 股息 红利所得 应税项目计算缴纳个人所得税 3 对企事业单位的承包经营 承租经营所得应纳税所得额 分得利润工薪收入总和 800 12 4 劳务报酬所得 稿酬所得 特许权使用费所得 财产租赁所得应纳税所得额 每次收入 应扣费用式中 应扣费用 每次收入4000以下 扣800每次收入4000以上 扣20 劳务报酬所得 属于一次性收入的 以取得该项收入为一次 属于同一项目连续性收入的 以一个月内取得的收入为一次 稿酬所得 以每次出版 发表取得的收入为一次 再版的 作为另一次 连载的 以所有收入为一次 特许权使用费所得 以一项特许权的一次许可使用所取得的收入为一次 财产租赁所得 以一个月内取得的收入为一次 5 财产转让所得应纳税所得额 收入总额 财产原值和合理费用财产原值 是指 1 有价证券 为买入价以及买入时按照规定缴纳的有关费用 2 建筑物 为建造费或者购进价格以及其他有关费用 3 土地使用权 为取得土地使用权所支付的金额 开发土地的费用 4 机器设备 车船 为购进价格 运输费 安装费合理费用 是指卖出财产时按照规定支付的有关费用 6 偶然所得无费用扣除 四 税率 1 工薪所得级数全月应纳税所得额税率 速算除1不超过500元52500 2000元的部分102532000 5000元的部分1512545000 20000元的部分20375520000 40000元的部分251375640000 60000元的部分303375760000 80000元的部分356375880000 100000元的部分40103759100000元以上的4515375 2 个体工商户的生产 经营所得 对企事业单位的承包经营 承租经营所得五级超额累进税率 5 35 见下页 3 其他稿酬所得20 按应纳税额减征30 特许权使用费所得20 财产租赁所得20 财产转让所得20 偶然所得20 每次应纳税所得额税率 速算扣除不超过20000元的部分200超过20000元至50000元的部分302000超过50000元的部分407000 劳务报酬所得 个体工商户的生产 经营所得 对企事业单位的承包经营 承租经营所得 五 税额计算1 工薪所得应交个人所得税 应纳税所得额X适用税率 速算扣除数2 个体工商户的生产 经营所得3 对企事业单位的承包经营 承租经营所得同上 4 劳务报酬所得每次收入4000以下应纳税额 每次收入 800 20 每次收入4000以上应纳税额 每次收入 1 20 20 每次收入20000以上应纳税额 应纳税所得额X适用税率 速算扣除数 每次应纳税所得额税率 速算扣除不超过20000元的部分200超过20000元至50000元的部分302000超过50000元的部分407000 5 稿酬所得每次收入4000以下应纳税额 每次收入 800 20 1 30 每次收入4000以上应纳税额 每次收入 1 20 20 1 30 6 特许权使用费所得 财产租赁所得每次收入4000以下应纳税额 每次收入 800 20 每次收入4000以上应纳税额 每次收入 1 20 20 7 财产转让所得应纳税额 收入 财产原值 合理费用 20 8 偶然所得应纳税额 每次收入 20 个人将其所得对教育事业和其他公益事业的捐赠 捐赠额未超过纳税义务人申报的应纳税所得额 的部分 可以从其应纳税所得额中扣除 例1中国公民王某是一外商投资企业的中方雇员 2004年收人情况如下 1 1 12月每月取得由雇佣单位支付的工资15000元 12月取得年终奖120000元 2 1 12月每月取得由派遣单位支付的工资2500元 3 5月一次取得稿费收入8000元 4 6月一次取得翻译收入30000元 5 7月一次取得审稿收入3500元 6 8月取得国债利息收入6235元 对于以上收入 尽管王某已被告知 凡需缴纳个人所得税的 均已由支付单位扣缴了个人所得税 并取得了完税凭证原件 但王某仍不放心 他来到某会计师事务所税务代理部 就以下问题提出咨询 1 2004年取得的收入 哪些需缴纳个人所得税 哪些不需缴纳个人所得税 2 需缴纳个人所得税的收入 支付单位扣缴个人所得税时是如何计算的 3 自己还应做些什么 要求 请对王某提出的三项咨询内容作出回答 答案 1 2004年取得的八项收入中第 1 2 3 4 5 项收入需缴纳个人所得税第 6 两项收入不需缴纳个人所得税 2 支付单位扣缴个人所得税的计算 雇佣单位扣缴税款 15000 800 20 375 12 29580 元 派遣单位扣缴税款 2500 15 125 12 3000 元 稿费收入扣缴税款 8000 1 20 20 1 30 896 翻译收入扣缴税款 30000 1 20 30 2000 5200 元 审稿收入扣缴税款 3500 800 20 540 元 3 王某还应持两处支付单位提供的原始明细工资 薪金单 书 和完税凭证原件 到税务机关申报工资 薪金收入 汇算清缴其工资 薪金收入的个人所得税 多退少补 应纳税额 15000 2500 800 20 375 12 35580 元 应补税额 35580 29580 3000 3000 元 例2 2004年初 某税务机关对一中国歌星娄某2003年的纳税情况进行检查 查实该歌星2003年1 12月份的个人所得情况如下 1 每月取得工资收入800元 1 12月份共计9600元 2 1 10月份由经纪人安排每月演出一次 每次收入30000元 11 12月份参加所在文工团组织的活动 每月演出一次 每次收入2000元 3 5月份取得银行储蓄存款利息和借给某某演出公司的借款利息各50000元 4 7月份取得作曲稿酬30000元 在上述各项所得中 该歌星除11 12月份参加所在文工团组织活动取得的收入已由文工团扣税款纳税之外 其余均未向税务当局申报纳税 有关单位也未代扣代缴 请正确计算该歌星2003年全年应补缴的个人所得税税款 并依据税收征收管理法等法律规定分析指出该歌星的行为属于什么行为 应该如何处理 1 计算应补缴的个人所得税款 每月工资收入800元 不用缴纳个人所得税 1 10月份劳务报酬所得的个人所得税款 30000 1 20 30 2000 10 52000 元 5月份取得银行储蓄存款利息 免纳个人所得税 5月份取得的借给某某演出公司的借款利息应缴的个人所得税款 50000 20 10000 元 7月份取得作曲稿酬的个人所得税款 3000 800 20 1 30 308 元 应补缴的个人所得税款 52000 10000 308 62308 元 2 该歌星的行为属于偷税行为 3 应按税收征收管理法等规定进行处理 已纳税款 11 12月份劳务报酬所得的个人所得税款 为 2000 800 20 2 480 元 偷税数额为62308元 应纳税额为 已纳税额 偷税数额 480 62308 62788 元 偷税数额占应纳税额的比例为 62308 62788 99 2 除由税务机关追缴其所偷税款62308元外 还应对该歌星处3年以下有期徒刑或者拘投 并处偷税数额5倍以下的罚金 六 个人所得税的优惠政策 个人所得税的减免税规定省级人民政府 国务院部委和中国人民解放军以上单位 以及外国组织 国际组织颁发的科学 教育 技术 文化 卫生 体育 环境保护等方面奖金 免征个人所得税财政部发行的债券和经国务院批准发行的金融债券的利息 免征个人所得税按照国务院规定发给的政府特殊津贴和国务院规定免税的补贴 津贴 目前仅限于中国科学院和工程院院士津贴 资深院士津贴 免征个人所得税 抚恤金 救济金 指民政部门支付给个人的生活困难补助 免征个人所得税 讨论 1 推销员的提成如何列支 其个人所得税如何计算 2 为稳定人才 支付购房补贴用于职工购房 规定工作10年 如提前离开应归还企业 购房补贴应否纳税 何时纳税 3 董事费如何计算所得税 4 股票股利如何计税 某上市公司对高管人员实行固定月薪 不实行年终奖制度 但授予高管人员工作满5年后可按每股3元的价格购买本公司股票5万股 高管人员行权日股票的市场收盘价为每股15元 则公司应代扣代缴每名高管人员股票期权个人所得税为多少 50000 15 3 12 30 3375 12 139500 元 股票期权个人所得税 50000 15 3 12 30 3375 12 139500 元 股票期权的缴税方法为 员工行权时 其从企业取得股票的实际购买价 施权价 低于购买日公平市场价 指该股票当日的收盘价 下同 的差额 应按 工资 薪金所得 适用的规定计算缴纳个人所得税 单独按下列公式计算当月应纳税款 应纳税额 股票期权形式的工资薪金应纳税所得额 规定月份数 适用税率 速算扣除数 规定月份数 公式中的规定月份数 是指员工取得来源于中国境内的股票期权形式工资薪金所得的境内工作期间月份数 长于12个月的 按12个月计算 公式中的适用税率和速算扣除数 以股票期权形式的工资薪金应纳税所得额除以规定月份数后的商数确定 六 个人所得税的优惠政策 续 下列所得 暂免征收个人所得税个人举报 协查各种违法 犯罪行为而得到的奖金个人办理代扣代缴税款手续 按规定取得的扣缴手续费 个人转让自用达5年以上 并且是惟一的家庭生活用房取得的所得 个人转让上市公司股票取得的所得暂免征收个人所得税 个人购买彩票 凡一次中奖收入不超过1万元的暂免征收个人所得税 六 个人所得税的优惠政策 续 个人所得税的减免税规定 保险公司支付的保险赔款 免征个人所得税 军人的转业费 复员费 免征个人所得税 按照国家统一规定发给干部 职工的安家费 退职费 退休费 离休工资 离休生活补助费 免征个人所得税 个人领取原提存的住房公积金 医疗保险费 基本养老保险金时免征个人所得税 六 个人所得税纳税筹划 个人所得税税收筹划的思路 将工资发放量尽量安排在允许税前扣除额以下提高职工的福利水平 降低名义收入 可以采取推延或提前的方式 将各月的工资收入大致拉平 纳税人通过在尽可能长的时间内分期领取劳务报酬收入 人员身份选择高工资的选择非雇佣关系低工资的选择雇佣关系 案例1 合同中的税收筹划李某2001年度在北京一私营企业打工 约定年收入为2万元 应与私营企业主建立何种用工关系 李某感到不好把握 于是向注册税务师请教 注册税务师给他算了一笔账 方案 1 以雇工关系签署雇佣合同 则按工资薪金计算缴纳个人所得税 李某每月应缴纳个人所得税61 67元 20000 12 800 10 25 方案 2 以提供劳务的形式签署用工合同 则按劳务报酬计算缴纳个人所得税 李某每月应缴纳个人所得税173 33元 20000 12 800 20 分析在计税所得额比较小的时候以雇佣的形式比劳务形式缴纳的个人所得税少 而当计税所得额比较大的时候 以劳务的形式比雇佣的形式缴纳的个人所得税少 这是由两种政策在税率上的不同造成的 工资薪金的最低税率是5 最高税率是45 而劳务报酬的最低税率是20 最高税率是40 在20 的基础上加咸100 因此 我们在签署用工合同时就可以根据报酬的数额进行具体筹划 决定是以雇佣关系拿工资 还是以提供劳务报酬的形式拿报酬 要以提供劳务报酬的形式计税 工作的性质必须符合税法对 劳务 方面的因素 案例2个人独资企业财产租赁收益的筹划某个人独资企业2000年度实现生产经营所得60000元 另外 固定资产出租取得收益18900元 年租赁收入20000元 与之相关的税费1100元 如果该财产作为企业财产租赁收益并入生产经营所得统一纳税 应纳税额为20865元 60000 18900 35 6750 如果该财产作为投资者个人的其他财产 租赁收益按 财产租赁所得 单独纳税 则应纳税额为3024元 18900 80 20 生产 经营所得 应纳税额为14250元 60000X35 6750 合计应纳税额为17274元第二种情况比第一种情况减轻税负3591元 应该选择第二种处理办法 在实际作中 如果该财产已作为企业财产 则投资者可通过减资的形式将企业财产变成投资者个人的其他财产 分析 从 年 月 日起 对个人独资企业按 生产 经营 所得征收个人所得税 不再征收企业所得税 个人独资企业以每一纳税年度的收入总额减除成本 费用以及损失后的余额为生产经营所得 其中 纳税人的收入总额 是指企业从事生产经营以及与生产经营有关的活动所取得的各项收入 包括财产出租或转让收入 根据此项规定 如果个人独资企业将账面的固定资产对外出租或转让 其取得的收益不再按 财产租赁所得 或 财产转让所得 项目征税 而是并入企业的应纳税所得额统一按 生产经营所得 项目征税 但如果投资者将个人拥有的与企业生产经营无关的固定资产用于对外出租或转让 则对其取得的收益 应按 财产租赁所得 或 财产转让所得 项目单独征收个人所得税 因此 如果投资者将可用于经营的财产投入企业 增资 或将其所有的财产从企业账面中抽出 减资 就可以改变其财产出租 转让收益的应税项目和适用税率 从而达到减轻税负的目的 案例3 个人独资企业财产转让收益筹划某个人独资企业 年度实现生产经营所得 元 另外 取得财产转让收益 元 不动产原值 万元 已提折旧 万元 转让价 万元 转让过程中发生的税费约为 元方案一 该财产作为企业财产 转让收益并入生产 经营所得统一纳税 应纳税额为 元 方案二 该财产作为投资者个人的其他财产 转让收益按 财产转让所得 单独纳税 应纳税额为 元 生产 经营 所得应纳税额为 元 100000 35 6750 投资者合计应纳税额为 元 方案二比方案一减轻税负 元 42845 36590 案例3 续 如果财产转让价格为 元 转让税费约为 元则转让收益 元 两种方案计算的应纳税额如下 方案一 应纳税额为 元 方案二 财产转让所得 应纳税额为零 生产 经营所得 应纳税额为 元 应纳税额合计 元 方案二比方案一增加税负 元 应选择方案一 案例4 将收入均衡摊入各月使适用税率档次降低陈某为某行政单位软件开发员 利用业余时间为某电脑公司开发软件并提供一年的维护服务 按约定可得劳务报酬 元 陈某可要求对方事先一次性支付该报酬 亦可要求对方按软件维护期 个月支付 每月支付 元 尽管后一种付款方式会有一定的违约风险 但考虑个人所得税因素后 两种付款方案利弊会有新变化 若对方一次支付 则陈某应纳个人所得税为 若对方分次支付 则陈某每月应纳个人所得税 个月共计缴税 元 比一次支付报酬少缴纳个人所得税税款 元 该例中陈某可以要求对方按月支付劳务报酬 因为是多次劳务报酬所得 每次可扣除 的费用 经过多次分摊 多次扣除来实现降低税负 案例5 高薪者如何降低纳税额某企业在制定工资标准时 确定一个人工作10年应支付购买一套二居室的房费15万元 那么这15万元包含在你10年的工资内 即每月要有1250元的房费支出 假定企业与签订的劳动合同有效期为10年 那么作为职工的你有两种选择 一是实际获得买房收入 二是租住企业住房 应采取何种方式 案例 假设某人的应税收入为7000元方式一 不作安排 每月应纳税 7000 0 2 375 1025方式二 2500元作房租 应纳税金1 工资部分 4500 0 15 125 5502 房租部分 2500 0 1 250合计 800元减少个人所得税 225元 每年节税 2700 对高收入人士更有效如果某人的月应税收入是21000元不作安排 21000 25 1375 3875将4000元作为租金工资个税 17000 20 375 3025租金部分 4000 10 400个税合计 3425节约个人所得税 450元 12 5400 案例6 利用福利和职务消费合理避税案例 某公司经理每月工薪收入为2万元 有两种方式体现 一种均以工资形式发放 第二种每月有5000元福利和职务消费 如交通费 误餐 培训 技术资料费 专用公用汽车等 第一种方式 每月应纳税额 20000 1000 25 1375 3375元第二种方式 每月应纳税额 15000 1000 20 375 2425元 中信达公司在设计薪酬方案时 确定总经理税前年薪为 万元 具体支付形式有三种方案 方案一方案二方案三工资奖金 其他待遇345分配红利 工资奖金 累进税率 允许扣除一定费用 但企业所得税法规定了标准 其他待遇 如配车 通讯费等可按规定在税前扣除 分配红利 按20 计税 但要考虑是企业所得税后利润 问 那种方案为优 案例讨论 六 点击偷税伎俩 现金收入不入帐 建立小金库 以小金库的现金支付个人报酬虚报人数 降低个人所得税税基津贴 补贴不作工资收入计算通过虚假业务 以套取现金发放报酬私款公报