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第十二章合并会计报表 1 合并财务报表概念2 合并资产负债表3 合并利润表3 合并现金流量表 第一节合并财务报表概述 合并资产负债表 合并财务报表种类 是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况 经营成果和现金流量的财务报表 合并财务报表 合并利润表 合并现金流量表 合并所有者权益 股东权益 变动表 附注 一 合并财务报表概念 合并财务报表的特点 合并财务报表的编制遵循特定的方法 反映的是经济意义主体的财务状况 经营成果及现金流量 编制主体是母公司 合并财务报表的编制基础是构成企业集团的母 子公司的个别财务报表 二 合并财务报表范围 应当以控制为基础予以确定 没有拥有半数以上表决权资本 1 纳入合并的范围 2 不纳入合并的范围 虽拥有半数以上 但不应纳入合并范围的有三个方面 P504 505 拥有半数以上表决权资本 应当考虑的因素 持有的当期可转换的可转换公司债券 当期可执行的认股权证 3 合并财务报表的准备工作 1 统一母子公司的会计政策 2 统一母子公司的会计期间 3 对子公司以外币表示的会计报表进行折算 三 编制合并财务报表的程序 第二节合并资产负债表 首先按权益法对子公司的长期股权投资进行调整 然后对纳入合并范围的企业的内部业务进行抵销 实现利润 发生亏损 分配股利 资本公积变动 纳入合并子公司 1 内部投资业务 2 内部债权业务 3 内部存货 4 内部固定资产 5 内部无形资产 6 内部资产减值 一 按权益法对子公司的长期股权投资进行调整 1 按合并时的公允价值重新调整计算相关费用借 管理费用贷 固定资产 累计折旧 或无形资产 累计推销 2 按调整后的费用重新计算子公司利润并确认新的投资收益借 长期股权投资贷 投资收益3 分得的现金股利冲减投资收益借 投资收益贷 长期股权投资4 计算子公司中除净利润变动外其它所有者权益的变动的影响借 长期股权投资贷 资本公积 1 长期股权投资项目与子公司所有者权益项目抵销 非同一控制下企业合并报表抵销 借 股本资本公积盈余公积未分配利润商誉贷 长期股权投资营业外收入 借 股本资本公积盈余公积未分配利润商誉贷 长期股权投资少数股东权益营业外收入 同一控制如何处理 二 合并资产负债表项目的抵销 2 内部债权债务项目的抵销 A公司2006年末应收账款为5000万元 2007年末应收账款为1000万元 2006年12月31日完成与B企业的合并 2007年末 A公司应收B公司500万元应收账款 两公司坏账准备计提比率均为5 要求做相关抵销分录 应收账款 应付账款 其他应收款 其他应付款 应收票据 应付票据 预付账款 预收账款 持有至到期投资 应付债券 坏账准备 3 存货中包含的未实现内部销售利润的抵销 当期销售形成存货 前期销售形成存货 某全资子公司期末存货中有1000万元的存货属于本期向母公司购入的存货 某全资子公司期末存货中有1000万元的存货属于上年度向母公司购入的存货 如为拥有部分股权的子公司和子公司之间 又如何处理 4 固定资产原价和无形资产包含的未实现内部利润的抵销 子公司中有一台设备原值为10万元为当年12月向母公司购买的产品 母公司的毛利率为20 母公司将某项专利权转让给子公司 该设备账面余值为10万元 已提减值准备2万元 转让价格为15万元 如为子公司向母公司销售形成的固定资产和无形资产又如何进行处理 5 母公司在报告期内增减子公司在合并资产负债表的反映 增加子公司 处置子公司 同一控制下 非同一控制下 调整期初数 不调整期初数 不论同一控制还是非同一控制均不调整 第三节合并利润表 一 当期内部销售形成的营业收入与营业成本的抵销 例 母公司当期向子公司销售商品100万元 成本为80万元 全部分对外销售 全部未对外销售 部分 50 对外销售 存货中存在未实现的内部损益 二 内部销售形成固定资产 无形资产中包含的未实现内部损益的抵销 子公司中有一台设备原值为10万元为当年6月向母公司购买的产品 母公司的毛利率为20 子公司按10年计提折旧 预计净残值为0 母公司将某项专利权转让给子公司 该设备账面余值为10万元 已提减值准备2万元 转让价格为15万元 子预计按10年期限进行推销 当年固定资产中包含的未实现的内部损益 当年固定资产中折旧中多计提部分的金额 三 内部计提资产减值准备的抵销 应收账款 固定资产 如可收回金额为6万元和9万元应分别如何对该进行抵销 母公司年末应收账款中有1000万元为子公司的债务 母公司当年按1 比例计提了坏账准备 该子公司为当年完成企业合并 母公司年1月向购入一台设备 购价10万元 子公司毛利率为20 母从1月起开始按10年计提折旧 年末由于该类设备的技术已落后 母公司计提对其进行减值测试 测算其可收回金额为8万元 四 内部利息收入与利息支出的抵销 2000年1月1日母发行10000万的公司债券 面值为100元 发行价为110元 期限为10年 年利率为10 发行时子公司购买其中100万份 假定未发生其他费用 要求做购买当年的抵销分录 五 内部投资收益与子公司利润 分配 项目的抵销 母公司拥有子公司80 的股权 某年子公司实现净利润100万元 年初未分配利润为50万元 本年已分配股利40万元 提取盈余公积的比例为10 六 母公司在报告期增减子公司在合并利润表的反映 增加子公司 处置子公司 同一控制下 非同一控制下 将合并期初至期末的收入 费用 利润纳入合并报表 不论同一控制还是非同一控制均把期初至处置日的收入费用利润纳入合并报表 将合并日至期末的收入 费用 利润纳入合并报表 第四节合并现金流量表 抵销项目 母子公司 子子公司之间进行现金投资产生的现金流量 母子公司 子子公司之间相互投资产生的现金利润分配 母子公司 子子公司之间相互销售商品所收支的现金 母子公司 子子公司之间进行的现金债权债务结算 母子公司 子子公司之间相互处置与购建固定和无形资产所收支的现金 第五节连续编制合并报表情况抵销分录的处理 连续年度内部坏账准备项目的抵销 连续年度内部购进商品的抵销 连续年度内部购进固定资产的抵销 连续年度内部股权投资项目的抵销 1 长期股权投资项目与子公司所有者权益项目抵销 非同一控制下企业合并报表抵销 借 股本资本公积盈余公积未分配利润商誉 合并时公允价值 贷 长期股权投资未分配利润 年初 借 股本资本公积盈余公积未分配利润商誉 合并时公允价值 贷 长期股权投资少数股东权益未分配利润 年初 非全资子公司 全资子公司 2 连续年度内部债权债务及其坏账准备项目的抵销 例 2006年度以前母子公司之间未有内部的应收款项 2006年末母公司内部应收账款为500万 2007年有400万 2008年有100万 母公司坏账准备提取率为1 要求做2006 2008三年度的抵销分录 练习 2006年母子公司完成合并 2006年末内部应收账款为1000万 2007年末 母公司把子公司50万的一笔账款确认为坏账 2007末内部应收账款余额为2000万 2008年 母公司原确认的坏账又收回30万 2008年末应收账款余额这500万 要求做三个年度相关的抵销分录 3 连续年度内部购进商品形成的未实现内部销售利润的抵销 例 母公司于2006年将一批商品销售给子公司 该批商品的售价为100万元 母公司该类产品的毛利率为20 当年子对外售出50 2007年子公司又从母公司购进1000万元的商品 本期共销售其中的75 要求做各年度抵销分录 练习 如把上题2007年改为全部对外售出 则如何编制抵销分录 4 连续年度内部购进固定资产及其计提折旧的抵销 例 母公司于2006年1月将自产的卡车7辆售价为90万元 成本为72万元售给子公司 预计使用5年 要求做各年的抵销分录 假定从1月就开始计提折旧 销售当年的抵销 销售以后年度的抵销 报废年度的抵销 正常报废 提前报废 延期报废 2010年报废 2008年报废 2012年报废