中级财务会计第7章无形资产.ppt

第七章无形资产 一 无形资产的确认与分类 一 无形资产的定义无形资产 是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产 二 无形资产的特征1 不具有实物形态2 属于非货币性长期资产3 为企业使用而非出售4 在创造经济利益方面存在较大的不确定性5 独占性 由于商誉是企业合并成本大于合并取得被购买方各项可辨认资产负债公允价值份额的差额 其存在无法与企业自身分离 不具有可辨认性 所以不是无形资产准则 第6号准则 所规范的无形资产 可辨认性标准 能够从企业中分离或者划分出来 并能单独或者与相关合同 资产或负债一起 用于出售 转移 授予许可 租赁或者交换 源自合同性权利或其他法定权利 无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离 三 无形资产的内容1 专利权2 非专利技术3 商标权4 著作权5 特许权 又称经营特许权或专营权 6 土地使用权 二 无形资产的确认和初始计量 一 无形资产的确认无形资产在会计上加以确认 原则上应满足三个条件 1 符合无形资产的定义2 与该资产有关的经济利益很可能流入企业3 该无形资产的成本能够可靠地计量 二 无形资产的初始计量无形资产通常是按实际成本计量 即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出 作为无形资产的成本 对于不同来源取得的无形资产 其成本构成不尽相同 1 外购的无形资产 其成本包括购买价款 相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出 购入无形资产超过正常信用条件延期支付价款 实质上具有融资性质的 应按所购无形资产购买价款的现值 借记 无形资产 科目 按应支付的金额 贷记 长期应付款 科目 按其差额 借记 未确认融资费用 科目 例1 某A上市公司20 6年1月8日 从B公司购买一项商标权 由于A公司资金周转比较紧张 经与B公司协议采用分期付款方式支付款项 合同规定 该项商标权总计600万元 每年末付款300万元 两年付清 假定银行同期贷款利率为6 2年期年金现值系数为1 8334 有关会计处理如下 无形资产现值 300万 1 8334 550 0200未确认融资费用 600万 550 0200 49 9800 第一年应确认的融资费用 5500200 6 330012第二年应确认的融资费用 499800 330012 119788借 无形资产 商标权5500200未确认融资费用499800贷 长期应付款600万 第一年底付款时 借 长期应付款3000000贷 银行存款3000000借 财务费用330012贷 未确认融资费用330012 第二年底付款时 借 长期应付款3000000贷 银行存款3000000借 财务费用169788贷 未确认融资费用169788 2 企业合并中取得的无形资产的成本 购买方取得的无形资产应以其在购买日的公允价值计量 3 投资者投入的无形资产的成本 应当按照投资合同或协议约定的价值确定 但合同或协议约定价值不公允的除外 在投资合同或协议约定价值不公允的情况下 应按无形资产的公允价值入账 所确认初始成本与实收资本或股本之间的差额调整资本公积 例2 某股份有限公司接受A公司以其所拥有的专利权作为出资 双方协议约定的价值为30000000元 按照市场情况估计其公允价值为20000000元 已办妥相关手续 借 无形资产20000000资本公积10000000贷 实收资本30000000 4 通过非货币性资产交换取得的无形资产成本 应当按照 企业会计准则第7号 非货币性资产交换 的规定确定 5 通过债务重组取得的无形资产成本 应当按照 企业会计准则第12号 债务重组 的规定确定 6 通过政府补助取得的无形资产成本 应当按照 企业会计准则第16号 政府补助 的规定确定 7 土地使用权的处理企业取得的土地使用权 通常应当按照取得时所支付的价款及相关税费确认为无形资产 当土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时 土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本 而仍作为无形资产进行核算 土地使用权与地上建筑物分别进行摊销 提取折旧 但以下情况例外 1 如果房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物的 其相关的土地使用权的价值就当计入所建造的房屋建筑物的成本 2 企业外购的房屋建筑物支付的价款无法在地上建筑物与土地使用权之间分配的 应当按照 固定资产准则 规定 确定为固定资产原价 3 企业改变土地使用权的用途 将其作为用于出租或增值目的时 应将其账面价值转为投资性房地产 例3 2005年1月1日 甲公司购入一块土地的使用权 以银行存款支付20 000 000元并在该土地上自行建造厂房的工程 发生材料支出80 000 000元 工资费用50 000 000元 其他相关费用50 000 000元 该工程已经完工并达到预定可使用状态 假定土地使用权的使用年限是50年 该厂房的使用年限为20年 两者都没有净残值 都采用直线法进行摊销和计提折旧 不考虑其他相关税费 如何进行会计处理 1 购入土地使用权借无形资产 土地使用权20 000 000贷银行存款20 000 0002 在土地上自行建造厂房时借在建工程180 000 000贷工程物资80 000 000应付职工薪酬50 000 000银行存款50 000 0003 厂房达到预定可使用状态时借固定资产180 000 000贷在建工程180 000 0004 每年摊销土地使用权并对厂房计提折旧借管理费用400 000制造费用9 000 000贷累计摊销400 000累计折旧9 000 000 三 内部研究开发费用的确认和计量 一 研究阶段和开发阶段的划分1 研究阶段研究阶段是为获取新的技术和知识等进行的有计划的调查 比如 材料 设备 产品 工序 系统或服务替代品的研究 研究阶段基本上是探索性的 已进行的研究活动是否会转入开发 开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性 2 开发阶段开发阶段是指在进行商业性生产或使用前 将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计 以生产出新的或具有实质性改进的材料 装置或产品等 比如 生产前或使用前的原型和模型的设计 建造和测试 不具有商业生产规模的试生产设施的设计 建造和运营等 开发阶段对项目的开发具有针对性 且很大程序上形成一项新产品或新技术的基本条件已具备 3 研究阶段与开发阶段的不同点目标不同对象不同风险不同结果不同 二 内部研究开发费用的会计处理1 企业研究阶段的支出全部费用化 计入当期损益 管理费用 2 开发阶段的支出要根据具体情况划分为符合资本化条件和不符合资本化条件的 符合条件的才能资本化 不符合资本化条件的计入当期损益 3 具体核算方法 首先在研发支出 二级科目包括费用化支出和资本化支出 中归集 期末结转管理费用或无形资产 三 开发阶段支出资本化的条件1 完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性 2 具有完成该无形资产并使用或出售的意图 3 无形资产产生经济利益的方式 包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场 无形资产将在内部使用的 应当证明其有用性 4 有足够的技术 财务资源和其他资源支持 以完成该无形资产的开发 并有能力使用或出售该无形资产 5 归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量 例4 关于企业内部研究开发项目的支出 下列说法中错误的是 a 企业内部研究开发项目的支出 应当区分研究阶段支出与开发阶段支出b 企业内部研究开发项目研究阶段的支出 应当于发生时计入当期损益c 企业内部研究开发项目开发阶段的支出 应确认为无形资产d 企业内部研究开发项目开发阶段的支出 可能确认为无形资产 也可能确认为费用 例5 某企业自行研究开发一项新产品专利技术 在研究开发过程中发生材料费40000000元 人工工资10000000元 以及其他费用30000000元 总计80000000元 其中 符合资本化条件的支出为50000000元 期末 该专利技术已经达到预定用途 借 研发支出 费用化支出30000000 资本化支出50000000贷 原材料40000000应付职工薪酬10000000银行存款30000000 期末 借 管理费用30000000无形资产50000000贷 研发支出 费用化支出30000000 资本化支出50000000 例6 甲公司自行研究 开发一项技术 截止2007年12月31日是 发生研发支出合计2000000元 经测试该项研发活动完成了研究阶段 从2008年1月1日开始进入开发阶段 2008年发生研究支出300000元 假定符合 企业会计准则第6号 无形资产 规定的开发支出资产化的条件 2008年6月30日 该项研发活动结束 最终开发出一项非专利技术 甲公司应如何进行会计处理 1 2007年发生的研发支出 借 研发支出 费用化支出2000000贷 银行存款等2000000 2 2007年12月31日 发生的研发支出全部属于研究阶段的支出 借 管理费用2000000贷 研发支出 费用化支出2000000 3 2008年 发生开发支出并满足资本化确认条件 借 研发支出 资本化支出300000贷 银行存款等300000 4 2008年6月30日 该技术研发完成并形成无形资产 借 无形资产300000贷 研发支出 资本化支出300000 一 无形资产使用寿命的确定1 估计无形资产使用寿命应考虑的因素 1 该资产通常的产品寿命周期 以及可获得的类似资产使用寿命的信息 2 技术 工艺等方面的现实情况及对未来发展的估计 3 以该资产生产的产品或服务的市场需求情况 四 无形资产后续计量 4 现在或潜在的竞争者预期采取的行动 5 为维持该资产产生未来经济利益的能力预期的维护支出及企业预计支付有关支出的能力 6 对该资产的控制期限 对该资产使用的法律或类似限制 7 与企业持有的其他资产使用寿命的关联性 2 无形资产使用寿命的确定源自合同性权利或其他法定权利取得的无形资产 其有用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利的期限 但如果企业使用资产的预期的期限短于合同性权利或其他法定权利的期限 则应当按照企业预期使用的期限确定其使用寿命 没有明确的合同或法律规定的 企业应当综合各方面情况 如聘请相关专家进行论证或与同行业的情况进行比较以及企业的历史经验等 来确定无形资产为企业带来未来经济的期限 如果经过这些努力 确实无法合理确定无形资产为企业带来经济利益期限 再将其作为使用寿命不确定的无形资产 例7 企业以支付土地出让金方式取得一块土地50年的使用权 如果企业准备持续持有 在50年期间内没有计划出售 则该企业估计该项无形资产的使用寿命为 年 例8 如何看待下列无形资产的使用寿命 1 企业取得一项专利技术 法律保护期间为20年 企业预计运用该专利生产的产品在未来15年内会为企业带来经济利益 就该项专利技术 第三方承诺在5年内以其取得之日公允价值的60 购买该项专利技术 从企业管理层目前的持有计划来看 准备在5年内将其出售给第三方 2 企业取得了一项过去几年市场份额领先的畅销产品的商标 该商标按照法律规定还有5年的使用寿命 但是在保护期届满时 企业可每10年以较低的手续费延期 同时有证据表明企业有能力申请延期 此外 有关的调查表明 根据产品的生命周期 市场竞争等情况综合判断 该品牌将在不确定的期间内为企业产生现金流量 3 企业通过公开拍卖取得一项出租车运营许可 按照所在地规定 以现有出租运营许可为限 不再授予新的运营许可 而且在旧的出租车报废以后 有关的运营许可可用于新的出租车 企业估计未来在有限的未来 其将持续经营出租车行业 3 无形资产使用寿命的复核 1 企业至少应当于每年年度终了 对无形资产的使用寿命进行复核 如果有证据表明无形资产的使用寿命不同于以前的估计 则对于使用寿命有限的无形资产 应改变其摊销年限 并按照 企业会计准则第28号 会计政策 会计估计变更和差错更正 进行处理 2 对于使用寿命不确定的无形资产 如果有证据表明其使用寿命是有限的 则应按照会计估计变更处理 并按照无形资产准则中关于使用寿命有限无形资产的处理原则进行处理 二 使用寿命有限的无形资产1 摊销期和摊销方法无形资产应自可供使用当月起开始摊销 处置当月不再摊销 对某项无形资产摊销所使用的方法应依据从资产中获取的预期未来经济利益的预计消耗方式来选择 并一致地运用于不同会计期间 所以 无形资产摊销方法包括直线法 生产总量法等 2 残值无形资产的残值一般为零 除非有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时愿意以一定的价格购买该项无形资产或是存在活跃的市场 通过市场可以得到无形资产使用寿命结束时的残值信息 并且从目前情况看 在无形资产使用寿命结束时 该市场还可能存在的情况下 无形资产可以存在残值 判断 无形资产均应进行摊销 且摊销时 应该冲减无形资产的成本 例9 某股份有限公司从外单位购得一项商标权 支付价款30000000元 款项已支付 该商标权的使用寿命为10年 不考虑残值的因素 借 无形资产 商标权30000000贷 银行存款30000000借 管理费用3000000 30000000 10 贷 累计摊销3000000 三 使用寿命不确定的无形资产对于根据可获得的情况判断 无法合理估计其使用寿命的无形资产 应作为使用寿命不确定的无形资产 按照准则规定 对于使用寿命不确定的无形资产 在持有期间内不需要摊销 但需要至少于每一会计期末进行减值测试 按照 企业会计准则第8号 资产减值 的规定 需要计提减值准备的 相应计提有关的减值准备