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第七章成本的核算,导读7.1费用的确认7.2生产费用的归集与分配7.3成本计算基本方法小结,导读世界通信虚报利润,事件起因：美国的前电信龙头世界通信公司因过度投资而引发财政危机。事件过程：为了最大限度地避免采用传统计帐法算出亏损后“吓走”投资者，世界通信在2001年1月2002年3月的五个季度里共将38亿美元的营业支出计入资本支出，从而导致2001年经营现金流量虚增63亿美元，2002年第一季度经营现金流量虚增14亿美元。从而达到虚报利润的目的。,试思考：世界通信虚盈实亏这种舞弊行为的造假手段是什么？加强企业各项成本核算的意义何在？,7.1费用的确认,7.1.1费用的性质、确认及种类7.1.2产品成本核算的基本要求7.1.3产品成本核算的一般程序,7.1.1费用的性质、确认及种类,讨论：何为成本？何为费用？有什么联系与区别？,费用：指企业为销售商品、提供劳务等日常活动所发生的经济利益的流出；成本：指企业为生产产品、提供劳务而发生的各种消耗。联系及区别产品生产费用产品生产成本的基础费用是按时期归结的；产品成本是按产品对象归结的。一种产品成本可能包括几个时期的费用；一个时期的费用可能分配给几个时期完工的产品。,如何确认费用？国际会计准则认为：如果资产的减少或负债的增加，关系到未来经济利益的减少，并且能够可靠地加以计量，就应当在收益表中确认费用。,我国会计准则认为：费用只有在经济利益很可能流出从而导致企业资产减少或者负债增加、且经济利益的流出额能够可靠计量时才能予以确认。,费用的确认三种形式：按配比原则加以确认按分配方法加以确认直接确认,7.1.1费用的性质、确认及种类,按经济内容分类：,按经济用途分类：,按照产品产量之间的关系分类,按与生产工艺过程的关系分类,按照与特定产品的关系分类,7.1.2产品成本核算的基本要求,各种费用如何界定？,7.1.2.1计入产品成本与不计入产品成本的费用界限,应计入产品成本的费用不应计入产品成本的费用(产品成本)(期间费用)材料工资燃料半成品职工福利费动力辅助材料车间费用,直接材料,直接人工,制造费用,销售费用,管理费用,财务费用,7.1.2.2各个月份的费用界限,凡应由本期负担而未支出的费用，应作为预提费用计入本期成本、费用；凡已经支付，应由本期和以后各期负担的费用，应作为待摊费用，分期摊入成本、费用。本期发生的费用，要全部在本期记账，不应延至下期记账或提前结账。,7.1.2.3各种产品的费用界限,凡是属于某种产品单独发生，能够直接计入该种产品成本的费用，就应直接计入该种产品的成本；凡是属于几种产品发生，不能直接计入某种产品成本的费用，就应采用适当的分配方法，分配计入各种产品的成本。,7.1.2.4完工产品与在产品的费用界限,月末存在三种情况产品已全部完工，这种产品的各项生产费用之和就是这种产品的完工产品成本；产品都未完工，这种产品的各项生产费用之和就是这种产品的月末在产品成本；如果产品一部分已经完工入库，另一部分尚未完工，这种产品的各项生产费用，就需要采用适当的分配方法，在完工产品与月末在产品之间进行分配，以便分别计算出完工产品成本和月末在产品成本。,7.1.3产品成本核算的一般程序,成本核算一般步骤,第一步：根据相关原始凭证，编制各项费用分配表；,第二步：归集和分配辅助生产费用；,第三步：归集和分配制造费用；,第四步：确定完工产品总成本。,成本核算一般程序图,领退料凭证,材料费用分配表,职工薪酬结算凭证,外购动力费用分配表,其他凭证,折旧费分配表,其他费用分配表,辅助生产明细帐,辅助生产费用分配表,制造费用明细帐,制造费用分配表,产品成本明细帐,职工薪酬分配表,7.2生产费用的归集与分配,7.2.1生产费用核算应设置的账户7.2.2成本要素费用的归集与分配7.2.3辅助生产费用的归集和分配7.2.4制造费用的归集和分配7.2.5生产费用在完工产品和在产品之间的分配,7.2.1生产费用核算应设置的账户,“生产成本”账户,生产成本,直接材料直接人工转入的辅助生产费用转入的辅助制造费用,结转完工并已验收入库的产品成本,月末余额，为尚未加工完成的各项在产品的成本,借,贷,“制造费用”账户,制造费用,发生的制造费用,月末转入生产成本的费用,月末无余额,借,贷,7.2.2成本要素费用的归集与分配,计算分配间接费用的一般公式：费用分配率=某种分配对象应负担的费用=该种分配对象的分配标准额费用分配率,待分配费用总额,各分配对象的分配标准之和,7.2.2.1材料费用的归集与分配,账务处理,借：生产成本基本生产成本辅助生产成本制造费用管理费用贷：原材料,实例：,耗用材料分配表,根据“耗用材料分配表”编制会计分录：借：生产成本基本生产成本甲产品32400乙产品24800生产成本辅助生产成本电6890水7780制造费用基本生产车间2700供电车间1100供水车间1200管理费用1000贷：原材料77870,7.2.2.2燃料和动力费用的归集和分配,燃料费用的账务处理借：生产成本制造费用管理费用贷：燃料,外购动力费用的账务处理借：生产成本制造费用管理费用贷：应付账款,账务处理：,注：基本生产车间生产工人的薪酬，记入“生产成本基本生产成本”科目，生产车间技术及管理人员薪酬、企业行政管理人员薪酬，在分配时直接计入“制造费用”、“管理费用”科目。,借：生产成本基本生产成本制造费用管理费用贷：应付职工薪酬,实例：假设吉澳公司12月份应分配的工资总额为：基本生产一车间生产工人工资共计24000元（按生产工时分配），一车间管理人员工资4800元；供水车间生产工人工资4000元，供水车间管理人员工资1000元；供电车间生产工人工资3000元，供电车间管理人员工资1200元；企业行政管理人员工资6000元。吉澳公司按工资总额的14%计提职工福利费，按工资总额的10%、12%、2%和10.5%计提医疗保险费、养老保险费、失业保险费和住房公积金，按工资总额2%和1.5%计提工会经费和职工教育经费。,根据上述资料编制“职工薪酬表”如表所示：,职工薪酬分配表年12月,根据“职工薪酬分配表”编制会计分录：借：生产成本基本生产成本甲产品24320乙产品12160生产成本辅助生产成本电6080水4560制造费用基本车间7296供电车间1824供水车间1520管理费用9120贷：应付职工薪酬工资44000职工福利6160社会保险金10560住房公积金4620工会经费880职工教育经费660,7.2.2.4固定资产折旧费及其他生产费用的归集和分配,固定资产折旧费其他生产费用(如办公费、固定资产修理费、差旅费、劳动保护费等)这些费用在发生或支付时，一般应根据有关原始凭证，按照费用的发生地点及用途，分别归集到有关的成本费用科目中。,没有专设成本项目,账务处理：借：制造费用管理费用等贷：累计折旧,7.2.3辅助生产费用的归集和分配,常见的辅助生产车间，如：供电车间供水车间提供生产工具的车间那么，这些辅助车间发生的费用如何归集与分配呢？,7.2.3辅助生产费用的归集和分配,辅助生产费用的归集按辅助生产车间的规模大小有以下两种情况：辅助生产对外提供商品产品，且辅助生产车间的制造费用数额较大的情况下，辅助生产车间的制造费用应先通过“制造费用辅助生产”账户单独进行归集，月末再将其结转至相应的“辅助生产成本”账户，从而计人辅助生产产品或劳务的成本。（“辅助生产成本”明细帐按成本项目设专栏。）如果某企业的辅助生产车间的规模不大，其间接费用不多，为简化核算，可以不通过“制造费用”科目核算，而直接在“生产成本”（辅助生产成本）科目中归集。,7.2.3辅助生产费用的归集和分配,辅助生产费用分配原理,7.2.3辅助生产费用的归集和分配,辅助生产费用的分配方法直接分配法交互分配法计划成本分配法顺序分配法代数分配法,7.2.3辅助生产费用的归集和分配,直接分配法概念:各辅助生产车间之间不分配，仅对外部各受益单位分配辅助生产费用。特点:此法不考虑辅助生产车间之间相互提供劳务或产品的情况，将辅助生产费用直接分配给辅助生产以外的各受益单位。优缺点：计算手续比较简单、计算不够准确适用范围：辅助生产内部相互提供劳务不多的情形。实例：见教材例3。,7.2.3辅助生产费用的归集和分配,交互分配法概念特点：将辅助生产费用的分配分两次进行：先交互分配后对外分配。优缺点：计算出的各辅助生产车间劳务的成本内容比较完整，但分配手续比较烦琐，计算工作量较大，影响成本计算的及时性适用范围：各辅助生产部门之间相互提供劳务较多的企业。实例：见教材例4。,7.2.3辅助生产费用的归集和分配,计划成本分配法概念特点：先根据劳务的计划单位成本和各受益单位（包括辅助生产车间）的受益量进行分配，然后再将计划成本分配额与“实际”费用（原待分配费用按计划成本分入的费用）之间的差额（即辅助生产成本差异）进行调整分配。为简化起见，差异可全部调整计入管理费用。,适用范围：辅助生产劳务的计划单位成本必须比较准确。实例：见教材例5。,7.2.3辅助生产费用的归集和分配,顺序分配法概念优缺点：在一定程度上考虑了辅助生产车间互相提供劳务因素，计算工作有所简化。但由于排列在前的辅助生产车间不负担排列在后的辅助生产车间的费用，因而分配结果的正确性会受一定的影响。适用范围：仅适用于各辅助生产车间之间相互受益程序有明显顺序的企业采用。,7.2.3辅助生产费用的归集和分配,代数分配法概念特点：用数学方法设满足交互分配和对外分配条件的分配率为未知数，通过分配费用与待分配费用的恒等关系建立方式组来求解分配率。,适用范围：已实现会计电算化的企业。实例：见教材例6。,7.2.4制造费用的归集和分配,账户设置“制造费用”账户一般按生产车间设置明细帐，账内按费用项目设专栏进行明细核算。若辅助生产车间的制造费用不通过“制造费用”账户核算，则“制造费用”账户仅核算基本生产车间的间接费用。,适应企业组织结构的分配方式生产一种产品的车间中，制造费用是直接计入费用，应直接计入该种产品生产成本；生产多种产品的车间中，制造费用是间接计入费用，应采用适当的分配方法，分配计入该车间各种产品的生产成本。,实例：吉澳公司基本生产一车间本月归集的制造费用共计19772元，采用生产工时比例法在甲、乙两种产品之间进行分配，编制“制造费用”分配表如下表。,制造费用分配表,7.2.4制造费用的归集和分配,根据上表，作如下会计分录：借：生产成本基本生产成本甲产品13181乙产品6591贷：制造费用基本生产一车间19772思考：结合该例题数据说明采用这种方法分配制造费用的合理性?,7.2.5生产费用在完工产品和在产品之间的分配,本月既有在产品又有完工品，全部费用如何分配？,在产品,完工品,费用之间的关系式,月初在产品成本本月生产费用=本月完工产品成本+月末在产品成本,7.2.5生产费用在完工产品和在产品之间的分配,实践中的四种方法：,1.在产品按所耗直接材料计算法2.约当产量比例法3.在产品按定额成本计算法4.定额比例法,7.2.5.1在产品按所耗直接材料计算法,概念：是将月末在产品只计算其所耗用的直接材料费用，作为在产品成本，其他费用（包括直接工资，制造费用等）则全部由完工产品成本负担。这样，全部生产费用减去按直接材料费用计算的在产品成本后的余额，即为完工产品成本。适用范围：适用于各月末在产品数量较大和各月末在产品数量变化也较大，并且直接材料在成本中所占比重较大的产品采用。,实例：吉澳公司乙产品直接材料费用比重较大,在产品只计算直接材料费用,该种产品月初在产品直接材料费用8400元;本月发生直接材料费用29600元,直接工资费用9120元,制造费用6591元;本月完工80台,月末在产品20台,原材料在生产开始时一次投入。计算如下：直接材料分配率=完工产品直接材料费用8038030400（元）月末在产品成本203807600（元）完工产品成本304009120659146111（元）,8400+29600,80+20,=380,7.2.5.2约当产量比例法,概念：月末先将在产品数量，按其完工程度折算为相当于完工产品数量（即约当产量），然后按照完工产品产量和月末在产品约当产量的比例，分配生产费用，计算完工产品成本和在产品成本。适用范围：适用于月末在产品数量较多且变化较大，产品成本中的各项目费用基本一致的产品。,计算公式：在产品约当产量在产品数量完工（投料）程度费用分配率=完工产品费用完工产品数量费用分配率月末在产品费用在产品约当产量费用分配率,月初在产品费用+本期发生费用,完工产品数量+在产品约当产量,实例：吉澳公司生产的甲产品，本月投产100台，本月完工90台，月末在产品10台，完工程度为50，材料系生产开始时一次投入。无月初在产品费用，本月生产费用合计为70221元，其中，直接材料38800元，直接工资18240元，制造费用13181元。,（1）分配直接材料,直接材料分配率=,38800,90+10,=388（元/台）,直接工资分配率=,18240,90+1050%,=192（元/台）,本月完工产品的直接材料费用9038834920（元）月末在产品的直接材料费用=103883880（元）,（2）分配直接工资,本月完工产品的直接工资9019217280(元)月末在产品的直接工资5192960（元）（2）分配制造费用,制造费用分配率=,13181,90+1050%,=138.75(元/台),本月完工产品的制造费用90138.7512487.50(元)月末在产品的制造费用=5138.75693.50（元）则完工产品成本349201728012487.5064687.50(元)月末在产品费用3880960693.505533.50(元),在产品完工程度的测定方法可按以下情况分别确定：直接材料完工程度的测定。加工费用（如直接工资、制造费用等）完工程度的测定。,7.2.5.3在产品按定额成本计算法,概念：月末计算产品成本时，先按定额成本计算出在产品成本，然后用该种产品的全部生产费用，减去按定额成本计算的在产品成本，倒挤出完工产品成本的方法。适用范围：适用于各项消耗定额或费用定额比较准确、稳定，并且各月末在产品的数量变化不大的产品。,公式如下：直接材料定额成本在产品数量单位消耗定额计划单价直接工资定额成本在产品数量工时定额每小时计划工资制造费用定额成本在产品数量工时定额每小时计划费用上述各项目定额成本之和，即为月末在产品定额成本，然后按下列公式计算完工产品成本本月完工产品成本=月初在产品定额成本+本月生产费用-月未在产品定额成本,7.2.5.4定额比例法,概念：按照完工产品和在产品的定额消耗量（或定额费用）的比例，分配生产费用，计算完工产品与在产品成本的方法。适用范围：适用于各项消耗定额或费用定额比较准确、稳定，各月在产品数量变动较大的产品采用。,优点：该法在分配直接材料时，可以按材料定额消耗量比例分配，也可以按材料定额费用比例分配，按定额消耗量比例分配，既可计算完工产品成本和月末在产品成本，又可计算完工产品和在产品的实际消耗量，便于企业考核和分析各项消耗定额的执行情况。缺点：该方法较为复杂，工作量大。为简化起见，可采用按定额消耗量直接分配费用的方法。,【小组案例讨论】,华元公司的主要业务是生产冰箱，该公司设有四个生产部门：零配件生产分厂、装配分厂、供电车间和运输车间，每个部门成为成本中心。年末，在各个部门负责人出席的下年度指标讨论会上，公司的主办会计提出一项成本核算改革意见，即四个部门的成本都应加上接受公司内部其他劳务部门提供的劳务费用。同时认为两个劳务部门的费用应按照预先制定的计划或定额成本进行分配；另外，四个部门发生的材料和人工等费用也用计划和定额成本归集和分配。,【问题】若你是华元公司的财务顾问，你认为该主管会计的意见如何？,7.3成本计算基本方法,7.3.1品种法7.3.2分批法7.3.3分步法,试从产品生产的特点来分析下面几家企业的不同？发电厂造船厂纺织厂,大量大批的单步骤生产企业,单品种小批量类型的生产企业,大量大批的多步骤生产企业,那么，不同类型的企业就需要使用不同的成本计算方法。,7.3.1品种法,成本计算对象：产品品种.适用范围:大量,大批的单步骤生产企业.企业只生产一种产品,不需要分配费用；企业生产多种产品,需要分配费用。品种法下，一般定期(每月月末)计算产品成本。如果企业月末有在产品，要将生产费用在完工成品与在产品之间分配。,计算步骤：,1.按产品品种设成本计算单，按成本项目设专栏；,2.编制各种费用分配表，并据此登记各种产品成本计算单有关成本项目；,3.计算产品成本，编制完工产品成本汇总表，结转完工产品成本。,7.3.2分批法,成本计算对象:产品批别。适用范围：单品种，小批量类型的生产。也适合一般企业的新产品试制或试验的生产，在建工程以及设备修理作业等。,特点:成本计算对象是产品的批别，由于产品的批别大多是根据定单确定的，因此又称为定单法。分批法下，产品成本的计算是与生产任务通知单的签发和结束紧密配合的，因此产品成本计算是不定期的，成本计算期与产品生产周期基本一致，而与核算报告期不一致。在分批法下，由于成本计算期与产品生产周期基本一致，因而在计算月末产品成本时，一般不存在完工产品与在产品之间分配费用的问题。,计算步骤：,1.确定成本计算对象，设置成本计算单，开设成本项目专栏。,2.登记“辅助生产成本”和“制造费用”等明细账和成本计算单。,根据各种原始凭证、记账凭证,3.编制费用分配表，并据以编制产品成本计算单。,4.计算各批产品成本。,7.3.3分步法,成本计算对象:产品的生产步骤。适用范围：适合于大量大批的多步骤生产，大批大量的机械制造企业。,特点:成本计算对象是各种产品的生产步骤；月末为计算完工产品成本,需要将归集在生产成本明细帐中的生产费用在完工产品和在产品之间进行分配；除了按品种计算和结转产品成本外，还需要计算和结转产品的各步骤成本。期成本周期使固定的，与产品的生产周期不一致。,7.3.3.1逐步结转分步法,概念：逐步结转分步法，又称计列半成品成本分步法，它是按产品加工顺序，逐步计算与结转半成品成本并最后计算出产品成本的一种方法。适用范围：它主要适用于自制半成品作为商品对外销售；或虽不对外出售，但在以后生产步骤中，自制半成品分别耗用于不同产品生产，以及管理上要求提供半成品成本资料的大量大批连续式复杂生产的企业。,实施步骤如下图：,第一步产品成本计算单,原材料费用其他费用第一步半成品成本在产品成本,第一步半成品明细账,余额增加减少余额,第一步半成品费用第二步费用第二步半成品成本在产品成本,第二步半成品费用第三步费用产成品成本在产品成本,余额增加减少余额,第二步产品成本计算单,第三步产品成本计算单,第二步半成品明细账,7.3.3.2平行结转分步法,概念：平行结转分步法是指在计算各步骤的成本时,不计算各步骤所产半成品成本,也不计算各步骤所耗上一步骤的半成品成本,而只计算本步骤发生的各项其他费用,以及这些费用中应计入产品成本的份额,将相同产品的各步骤成本明细账中的这些份额平行结转,汇总,即可算出该种产品的产成品成本.,实施步骤如下图：,第一步产品成本计算单本步发生的费用合计应计入产成品在产品的成本份额的成本,第二步产品成本计算单本步发生的费用合计应计入产成品在产品的成本份额的成本,第三步产品成本计算单本步发生的费用合计应计入产成品在产品的成本份额的成本,第一步份额第二步份额第三步份额产成品总成本,导读分析,现在我们来分析“导读”部分的案例，世界通信公司是如何通过成本造假虚报利润。造假手段：因为将费用性支出列为资本性支出，可以推迟从利润收益中扣减的时间，并且可以将扣减分摊到以后数年之内，这样可以抬高公司当年、或当季的账面利润。,导读分析,加强成本核算的意义：考核企业成本计划的执行情况认识成本变动规律，提高成本管理水平为编制成本预算、经营决策提供依据检查成本管理的合理、合法性并完善成本管理责任制,小结,成本是企业挖掘自身竞争力的主要源泉之一。加强成本核算，既是正确计算产品生产成本的前提，也是实现收入与费用配比、合理确定经营损益的关键。熟悉了解企业生产过程中费用确认的范围、归集与分配以及成本核算的流程，有利于企业从成本各环节有针对性地实施成本控制，以达到企业降低成本，提高效益的目的，从而提高企业在市场上的竞争力。,
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