税源管理与税收管理员制度讲稿061011

税源管理与税收管理员制度及其纳税评估（落实科学发展观，按照科学化、精细化管理要求强化税源管理）首先声明不是讲课，是来与大家交流来的。因为税收管理员制度是我在各级领导的指导下写的，对它的来龙去脉基本上还清楚一些。总局前不久刚刚召开过全国强化税源管理会议，近期已经下发了关于进一步强化税源管理的指导意见（国税发2006149号），这也恰好也是我在各级领导的指导下起草的。今天在这里现炒现卖，结合我起草管理员制度和税源管理意见的体会，与我所了解到的总局领导近期对强化税源管理工作的要求，讲一讲当前强化税源管理、贯彻税收管理员制度中有关问题，算是结合我们工作的实际，将我理解的总局的、近期比较新的想法与大家交流一下，宣传一下。此外，我还将结合贯彻管理员制度，侧重讲一讲纳税评估问题。纳税评估工作是税收管理员诸多工作中的重要工作之一，也是税源管理工作的重头戏，是当前总局特别强调的强化税源管理这一工作重点中的核心任务，可以说是重中之重。同时也是当前大家比较关心的问题，税收管理员在实际工作中到底怎么搞纳税评估？对此，我将从纳税评估管理办法的出台背景、定义、作用方法、程序，结合案例谈谈我个人的看法，与大家交流和共同探讨，不妥之处欢迎大家批评指正。讲税收管理员制度，离不开现在的税收征管工作的大背景，这个大背景就是强化税源管理这个大背景。因此，我需要首先要从当前总局特别强调的税收征管工作中的两大工作重点之一-强化税源管理讲起。众所周知，强化税源管理是总局党组自2004年全国征管工作会议以来，对全国税务系统的税收征管工作提出的重点课题之一。什么是税源？为什么要强化税源管理？怎样强化税源管理？当前我们在强化税源管理的过程中应当主要抓好哪些方面的工作？今天借这次培训班的机会，谈谈我个人的想法，也算是与大家共同研究和探讨的专题发言，供大家参考，不妥之处，欢迎各位批评指正。一、税源及其管理的基本概念 研究税源管理首先应当清楚什么是税源以及何谓税源管理。我首先从什么税源的基本概念谈起。（一）税源的基本定义“源”字在辞海中的定义是“水流开始的地方，引申为事物的来源”。税源即指税收的来源。从经济的宏观角度来看，税源是一国的国民收入或国内生产总值，由潜在税源和法定税源两部分构成；从微观角度来看，税源是法人或自然人取得的收入。从税收的形成即税法角度讲，税源指课税的目的物，即税收客体或课税对象，也称狭义税源。今天所讲的是从税法角度定义的税源概念(即狭义税源)的角度探讨税源管理。国际上一些经济学家从经济角度出发研究税源时，还提出了税本的概念。认为税本是税收来源的根本，是产生税源的物质要素和基础条件。税收来自税源，税源来自税本产生的收益，并将税本比作“树”，将税源比作“果实”，从“果实”中取出一部分交给国家即是税收。这种观点强调征税不能侵害税本。也就是说，在国家和政府制定税收政策和征收税款时要注意在摘取“果实”的同时要考虑到“果农”的利益和“果树”的再生能力，既不能将“果实”全部摘走归为国有，也不能在摘取“果实”时损坏果树的枝干。如果因为摘取“果实”而把树的枝叶和根本都破坏了，就是侵害了“根本”。而避免侵害税本的最根本保障就是依法征税。这种观点对应到我国的税收管理理念，就是“依法治税、应收尽收，不收过头税”。研究国际上的成果对我们制定税收政策和实施税源管理具有一定的指导和借鉴意义。（二）税源与税基和应征税款的关系税源、税基和应征税款，是我们经常挂在口头的词汇。它们之间又是什么关系，顺便也搞搞清楚。税源(税收客体)与税基(也称课税基数) 既有联系又有区别。二者都是税收的构成要素。一般说来，税源是课税的内容，税基是课税的数量。在有些情况下，税基等于税源量的表现形式，如流转税中营业税的税源是经营活动中产生的流转额，税基即是营业收入，二者是统一的。但在有些情况下，税基只是税源数量的一部分，如个人所得税的税源是个人的全部所得，而税基则是个人的全部所得额经过一系列扣除、抵免和减免后的数额。应征税款则是税基按法定税率计算的结果，即应实现的税收收入，是制定税收计划和衡量税收征管质效的基础。在一定时期内税源既定条件下，应征税款主要取决于税收优惠政策程度和征管的能力与水平。从税源的宏观和微观角度科学地预测应征税款，从而采取针对性措施防范税收流失，是科学确定税收计划、提高征管质量和效率的必然要求，也是税源管理工作的核心目的。（三）税源管理的基本内涵税源管理是指税务机关在纳税申报和税款征收的基础上，通过掌握和分析税源信息，把握税源的形成、规模及分布，为促使税源依法形成税收、提高纳税人的税法遵从度，依法采取行政管理和执法措施，以及在此过程中开展的相关工作总称。从这个意义上说，税源管理是贯穿于税收征管全过程的管理行为。其主要工作内容包括：建立税源管理相关制度，如税收管理员管户制度、分类管理制度等；进行税务登记，实施户籍管理；实施发票及税控装置的管理；实施减免缓抵退税审批、认定核定管理；采集、应用和维护征管数据，并通过相关数据进行税收分析、税源和税负分析；开展纳税评估和税务检查，处理违法违章行为；开展纳税服务，进行税法宣传、辅导、政策送达等等。当然，税源管理也是动态的、需要不断调整和完善的管理。受经济发展、税制完善程度和社会文化等因素的影响，税源断萎缩以至的规模、结构与分布总是处于不断的变化之中，旧的税源不断消失，新的税源不断产生并且壮大。为适应客观情况变化的要求，税源管理的内容必须随之调整，税源管理的手段和措施也必须不断丰富和完善。二、从专业化加信息化到科学化、精细化 前面简单地介绍了一些税源及其管理的基本概念，目的是为了使大家对税源及其管理的基本概念有一个整体的、概括地了解。那么，为什么要强化税源管理？提出这一重要命题的来龙去脉和历史背景又是怎样的呢？我谈谈个人看法。专业化加信息化是大家曾经耳熟能详的提法，科学化、精细化则更是当前众位无时无刻不挂在嘴边上的热点话题。我把这两种提法摆在一起，是因为这两种提法恰好概括地反映了我们征管工作的两个重要阶段，而这两个阶段的分水岭就是2004年的征管工作会议。2004年的全国征管工作会议，是一次非常重要的、具有里程碑意义的会议。这次会议，标志着我们的征管改革思路开始从实行大规模的组织机构、人员配置重组，实行业务流程优化，搭建信息化软硬件基础平台为主要内容的改革进入到以强化税源管理、优化纳税服务为重点，以提高征管质量和效率为目标，实现科学化、精细化管理为主要内容的关键转型期。如果说2004年征管会议之前，税收征管改革的主要内容和思路可以用“信息化加专业化”来概括的话，那么征管会议之后税收征管的关键词则是“科学化和精细化”。从专业化加信息化到科学化和精细化，这种两种提法上的变化有何现实的和积极的意义呢？解读两者之间的关系是我们把握强化税源管理命题深刻内涵的钥匙。回答这两组问题有必要先理清什么是信息化加专业化？什么叫科学化、精细化？二者之间存在何种关系？首先，让我们试着探讨一下二者在理论上的不同含义。第一，信息化是一种科学化的表现，但仅仅是其中的一部分，不是全部。信息化只是单独指的是人们借助现代计算机技术进行管理一种科学的手段。科学化则不同。科学化首先表现为一种理念、一种观点，这种理念和观点的内在支撑就是与时俱进的科学发展观，就是实事求是。科学化也包括了手段，其中很重要的就是现代科学的结晶-信息化手段。因此，将征管改革的思路从信息化转变到科学化是认识论上的重大进步。第二，专业化是现代社会化大分工的产物，说到底也是一种精细化的表现，但专业化只是指在社会分工上的精细。精细化则包括了专业化。但比单纯的专业化全面，更准确，同样也包括了思想意识、方法和手段的精细。所以，从专业化转变到精细化也是认识论上的重要进步。因此，可以看出，从理论上来讲，科学化、精细化较之信息化加专业化的提法，前者更为科学，更为全面，更为准确。其次，让我们看一下二者的现实意义。我想，在座的各位恐怕都亲历过，94年分税制改革以后，到2004年，在十年左右的时间内，我们在征管体制上进行了一系列得改革。先是实行了征、管、查两分离或三分离，解决了税收专管员征、管、查三权集于一身，权利不受制约弊端的问题；建立了“以申报纳税为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查”的“30字”征管模式；其后是在此基础上，提出了税收工作要走“科技加管理”道路，征管工作要实现“信息化加专业化”的工作指导思想，启动了以信息化为基础、以建立专业化现代征管新格局为目的的综合征管改革。应当说，十年改革无论是在理论上还是在实践上都取得了巨大的成效，为我国税收事业长足发展奠定了丰厚而坚实的基础。由于时间关系，在这里就不展开讲了。但是，改革中也出现了一些问题。“30字”税收征管模式的建立和征、管、查三大职能分解后，由于对“30字”征管模式的理解上的偏差，导致了执行上的偏差。一些同志片面地认为，实行纳税人自行申报就是坐等纳税人上门，放松了对纳税人的到户管理和日常巡查；甚至错误地认为除稽查人员外，管理部门的人员不能下户；部分地区在执行过程中片面地强调税收征管从“管户制”向“管事制”的转变，致使管户与管事相脱节；过分强调了将工作重点放在集中征收和重点稽查上，忽视了税收专管员对纳税人的日常管理，导致对税源控管力度弱化，“淡化责任、疏于管理”的问题凸现。为解决这一改革中出现的新问题，总局党组针对税收征管工作和改革中问题症结所在，提出了税收管理要走“科学化、精细化”道路的工作思路。2004 年 7 月召开的全国税收征管工作会上，在这次会议上，谢旭人局长代表总局党组提出了新时期税收征管工作的指导思想和总体要求，指出：“强化管理，既是对税收征管的总要求，贯穿于税收征管模式规定的各个管理环节，也是对应于征管查分工强调要加强税源管理。税源管理是税收征管的基础性工作，要落实税源管理的各项措施，切实解决淡化责任，疏于管理的问题”。指出“改革不是放弃或削弱税源管理，专管员对企业生产经营情况和税源状况比较了解以及税源管理责任明确的优点应该继续发挥”。为此，将原30字的征管模式，增加了“强化管理”四个字，完善为“以申报纳税和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查，强化管理”的“34字”征管模式。从信息化加专业化到科学化、精细化，我们经历了一个逐步发展和提升的思想认识过程。这个过程现在看来，应当说是总局党组自觉运用科学发观指导税收工作，按照税收征管的内在规律出思路、想问题并且解决问题的一个辩证发展过程。应当说，没有信息化加专业化改革的提出与取得的成效，就没有今天的科学化加精细化。所以说，科学化、精细化是在专业化加信息化改革基础上发展起来的，提出科学化、精细化不是否定信息化和专业化，而是在更高意义上的继承和发展，是改革的继续和深化。三、强化税源管理是落实科学化、精细化要求的落脚点（一）强化税源管理是顺应社会主义市场经济深入发展内在要求的必然1978 年党的十一届三中全会以来，我国经济和社会发展坚持解放思想，改革开放，中国经济逐步实现由计划经济向市场经济转轨，驶入了经济发展快车道。经过二十几年的不断努力，“一部分人、一部分地区先富起来”。我国人均GDP已达到1000美元以上，据网上最新公布的数据显示，2005年我国人均GDP已达1700美元的较高水平，达到了历史从未有过的“盛世”（当然这个数据恐怕有水分。比如这里的GDP，在统计上恐怕就存在着一定的水分。大家知道我国的GDP向来是存在着虚高的问题的。但是，这个数据起码说明了我国的经济的确发展很快，已经到了一个十分重要的分水岭阶段）。根据国际上公认的研究报告显示，当一个发展中的国家、特别是处于转型时期的国家，人均GDP达到1000美元至3000美元之间时，正是各类社会矛盾交织和冲突集中凸现的关键时期。我国现恰好正处在这一敏感时期，各种深层次的矛盾日渐显现并在近几年集中暴露出来，“盛世”并不“太平”。经济增长速度放缓，部分行业产能过剩，国内消费需求不足，国际贸易摩擦频繁，等等这些因素，意味着税收继续靠外延增长实现增收的空间在缩小。因此，追求“共同富裕”，构建和谐社会，就自然成为当今中国的共同愿景。党中央审时度势，顺应民意，十六届五中全会审议通过了中共中央关于制定国民经济和社会发展第十一个五年规划的建议，勾划出我国在新世纪第二个五年经济社会发展的宏伟蓝图。其核心思想就是树立和落实科学发展观，统筹城乡、区域、经济与社会、国内与国外、人与自然等各方面的和谐发展。建议对今后五年我国税收改革也提出明确的要求，即要实行有利于经济增长方式转变、科技进步和能源资源节约的财税制度。税收作为国家主要的聚财手段、调节经济的重要杠杆和参与社会分配的有效方式，未来在完善增值税制度，实现增值税转型；统一各类企业税收制度；实行综合和分类相结合的个人所得税制度；调整和完善资源税；实施燃油税；稳步推行物业税等等税制改革的同时，必须在管理上狠下工夫，坚持聚财为国、执法为民宗旨，大力推行科学化、精细化管理，强化税源管理，优化纳税服务。因此，强化税源管理是税务系统树立和落实科学发展观，顺应社会主义市场经济深入发展要求的必然结果。（二）强化税源管理是征管工作按照其内在规律，从量变到质变发展的必然正如辩证法所揭示的事物发展规律一样，当事物发展到一定程度，量变的积累达到一定程度，便会发展到质变，形成事物发展的飞跃。税收工作在规模和速度上发展到一定阶段时，必然会追求质量和效率。1994年税改之前，我国税收收入年收入不过4000余亿元。伴随国民经济的发展，税收收入逐年增长尤其是近几年更是大幅度稳定增长，相继迈上20000亿元、25000亿元、30000亿元的新台阶，各项税收事业也取得长足进步。这样巨大的飞跃，既为现代税收征管从量变到质变奠定了物质基础，也为其创造了条件。但是，应当看到当经济发展到一定程度，单纯地靠经济自然增长来拓展税收收入的增长空间已经越来越狭小，若要在税收基数逐年增大的前提条件下，继续保持较高的税收收入增长速度，为国民经济的发展不断提供强有力的支持，解决的办法只有一个，就是苦练内功。这个内功就是强化税源管理，就是依靠对税源的深度发掘，最大限度地做到应收尽收。（三）强化税源管理是真正落实依法治税思想的前提和基础长期以来，在任务治税环境下，造成税收流失的因素很多，其中税源不清、征管不力是主要因素之一。由于税务机关不掌握税源情况及其变化趋势，税收收入计划编制方法一直采用了基数增长法，带有较强的主观性和盲目性。一方面，在一些发达地区出现了有意涵养税源、有税不收的现象；另一方面，在一些欠发达地区，则存在着不顾税源潜力，征收过头税现象，形成了以任务治税和冲击依法治税的弊端，在一定程度上损害了税法的严肃性，妨碍了税收作用的有效发挥，相当程度上也是对公平竞争的市场经济秩序的破坏。近几年在税收收入大幅增长的背景下，我国税收征管工作已经从追求规模和速度转变为注重质量和效率，从相对粗放型的“任务管税”向科学化、精细化的税源管理治税转变。我们有条件也有必要通过强化税源管理，在摸清税源规模分布、把握税源增长规律的基础上科学编制税收计划，使税收计划由任务型向指导型转变，实现计划治税与依法治税的统一，达到“依法征税，应收尽收”的目标。税源管理是既是税收征管工作的核心和基础，也是当前税收征管工作的薄弱环节，只有通过强化税源管理，摸清税源形成环节和规模分布，才能从根本上实现依法治税。（四）强化税源管理是检验税务机关执政能力的试金石大家都知道，经济决定税收，经济发展是税收的根本源泉，但税源从严格意义上说并不等于税收。税源只有通过税收征管才能转化为税收。税源与实际税收收入之间的差距则意味着税收流失。差距越大，流失的可能性越大，说明征管能力和水平越低，反之说明征管能力和水平越高。因此，判断税收征管能力高低，不能仅看税收收入任务的多寡，而应更为看重对税源掌握和挖掘能力。采用各种行之有效的方法，尽可能多地、全面地掌握税源的规模与分布、掌握税基的构成与变化特点，将实际征收数尽力接近应征数，减少税收与税源之间的差距就成为了我们必须认真研究的课题，也是今后我们税收征管的主要任务。税源管理的任务，不仅在于能否将现实的税源通过我们的征管转化成国库的税收收入，更重要的在于能否搜寻、挖掘出潜在的税源。应当说，这是我们收税人应当练就的真“功夫”！有的同志要问了，近年来，我国的税收形势不是一直很好吗？而且我们的税负不是一直高于GDP的增长吗？为什么还要强调加强税源管理呢？不错，近年来，我国税收收入的确保持了稳定较快增长的趋势，一方面应当看到这是是国民经济快速增长和企业效益大幅提高的地直接反映。另一方面是与各级党委政府、社会各界对税收工作的支持；全国税务系统推进依法治税、加强税收征管分不开的。目前，社会各界对税收增长的速度与规模议论很多，网上也炒作的也很厉害。一种观点认为我国的税收负担太高了。以2005年为例来分析，当年税收增长20%，从表面上看，高于GDP增长近10个百分点。近几年来税收收入增长为何大大高于同期GDP增长，其原因是多方面的，必须有个清醒的认识。前不久，谢局长对此问题有过专门的分析，不妨在这里与大家共同重温一下，以加深对这个问题的理解：税收增幅高于GDP大致有以下几方面因素：一是价格因素和统计口径上存在差异。税收是按照现价计算征收的，税收增长率是按现价计算的，而统计局公布的GDP增长率是按照不变价或者叫可比价核算的。去年按照可比价统计的GDP增长是9.9%，如果考虑价格因素，去年GDP现价增幅是14%，与去年税收增幅20%的差距就大大缩小了。二是GDP结构与税收结构之间有差异。GDP由一、二、三产业增加值组成，而税收主要来源于二、三产业特别是来源于第二产业。去年三次产业现价增长率分别为8.4%、16.6%和12.9%，如果把第一产业的增加值去掉，二、三产业增加值现价增长要高于总的GDP现价增长，与税收的现价增幅差距还会进一步缩小。以主要的税种增值税为例，增值税对应的税基是工商业的增加值，其中，工业增值税（占增值税83%）对应的税基是工业增加值，去年工业增加值现价增长16.8%，工业增值税增长19%，扣除免抵调库不可比因素后增幅为16.7%，两者增长基本同步。营业税也是我国的一个主要税种，去年营业税增量中几乎有一半来自房地产业以及建筑安装业。去年房地产业投资增长是19.8%，来自房地产业和建筑安装业的营业税分别增长18.2%和21.5%，大体上与税基对应。再看企业所得税，也是去年增收比较多的一个税种，企业所得税实行当年预缴到第二年一季度汇算清缴的征管办法。去年内外资企业所得税增长35.3%，首先得益于企业实现利润保持比较快的增长，去年规模以上工业企业利润增长22.6%，预缴当年所得税也增长了23%。同时也得益于2004年企业实现利润增长38.1%，而2004年预缴税款增长25%左右，差额部分转到次年缴纳，使得2005年一季度汇算清缴收入比较多，增幅达86%。因此，去年企业所得税增幅相对比较高。三是外贸进出口对GDP增长与税收增长的作用的影响不一样。外贸在GDP中核算的是进出口净值（出口减进口），即进口作减项，出口作增项，所以进口数量越多，对于GDP减去的数字就越多。但是，进口体现在税收上却是增项，只要进口，就会有税收。这个一增一减差距就大了。因此，外贸进口实际对GDP和税收增长起相反的影响。如2004年进口增长36%，进口环节税收增长32.9%，拉动税收增长4.5个百分点。2005年进口增长12.7%，进口环节税收增长13.9%，拉动税收增长2个百分点。而出口退税不从税收收入中扣除作冲减财政收入处理，这也是税收收入增幅高于GDP增幅的一个因素。四是累进税率制度对个人所得税收入的影响。我国个人所得税中的工资、薪金所得实行九级超额累进税率，个体工商户生产经营和承包承租所得实行五级超额累进税率，这样当应税所得达到一定规模时，适用税率提高从而使税收收入呈现跳跃式增长，导致个人所得税增幅往往会高于城乡居民可支配收入增幅。此外，我们也将我国的宏观税负与国外一些发达国家的税负作了一些比较。“十五”期间，我国税收收入持续较快增长，宏观税负逐年提高，2005年达到16.9%，但与国际宏观税负水平比较，我国的税负仍属于较低水平。宏观税负是指一定时期特定地区的税收收入与其相应的国内生产总值(GDP)的比值。根据国际货币基金组织（IMF）对国家的分类，我们对23个工业国家以及14个发展中国家的宏观税负进行了比较分析。从不含社会保障税或社保基金的宏观税负看：2000年2003年，23个工业国家宏观税负的算术平均值分别为29.9%、29.7%、29.5%、30.1%。2000年-2004年我国同口径的宏观税负分别为12.8%、13.8%、14.1%、15.1%、16.1%，比工业国家30%左右的平均税负水平约低15个百分点。2000-2002年，发展中国家平均宏观税负分别为20.8%、20.9%、20.6%。与发展中国家比，我国宏观税负也是较低的。从含社会保障税或社保基金的宏观税负看：1990年2002年，工业国家含社会保障税的宏观税负为37%41%，同期发展中国家含社会保障税的宏观税负为26%29%。2004年，我国含社保基金的宏观税负为17.3%，与这些国家宏观税负水平差距更大。去年，福布斯杂志曾发布过“全球2005税收负担指数”，说在其统计的52个国家中，中国的税收负担排名第二。福布斯“税收负担指数”的计算方法是，将公司所得税、个人所得税、雇主缴纳的社会保障金、雇员缴纳的社会保障金、销售税和财富税等6个税种的最高名义税率加在一起，不考虑这些税收税基大小、征收数量以及其他因素，以此来测算世界各国的税收负担并进行比较。这明显是不合理、不科学的。一是国与国之间税制结构有较大的差异，缺乏可比性。这6个税种在不同的国家含义不同，税基不同，在税收收入中所占比重也不一样。比如美国的销售税，税率为5%，以销售额为税基；我国对应的增值税，税率为17%，但是以增加值为税基，折算到销售，征收率大体也是5%左右。按福布斯负担指数，我国增值税负担却是美国销售税的3倍多，显然不对。因此，只把这些税种的税率简单加总不具备可比性。二是用最高名义税率直接作为税负指数的计算依据，不考虑税基大小和税收实际收入。如我国个人所得税法规定九档税率，最低为5%，最高为45%，纳税人的月薪超过10万元的部分才适用45%税率，这部分税收收入很少，大约只占税收总收入的万分之几。但福布斯税负指数中，个人所得税是按最高档税率45%计算，占所谓税负指数（160%）的四分之一强。显然，用最高名义税率直接作为税负指数是不准确的。三是只考虑名义税率，不考虑实际收入。我国税法中减免税规定较多，数额比较大，实际征收率低于名义税率。另外，税收征管水平还不高，也是造成实际征收率低于名义税率的重要因素，各国征管水平不同，使得实际征收率有所差异。因此，通过上述税收负担分析和与国际比较，如果应用国际通行的办法比较税收收入占GDP的比重，按国际货币基金组织统计资料测算的话，我国的宏观税负与国际水平比是比较低的。所以说，我们提出强化税源管理是有清醒地、科学地分析基础的，不是凭空而来的想象或一时的头脑发热。我们的税收潜力还很大，必须居安思危，眼睛向内，加强税源管理。（五）强化税源管理是提高纳税人税法遵从度，构建和谐税收环境的有效途径在纳税人自行申报的征管模式下，税款征收在相当大的程度上取决于纳税人对税法的遵从度。税务机关通过落实信息化条件下的税收管理员制度和评估分析、税务约谈和实地调查核实等税源管理工作，及时发现、纠正和处理纳税人纳税行为中存在的错误和异常问题，将纳税人目前大量存在的计算错误、理解偏差等非主观性问题及时处理在未发或萌芽状态，有效地防范征纳双方的税收风险，降低征纳成本，缓和征纳矛盾；同时，对涉嫌偷逃骗税行为的及时移交税务稽查查处，加之后续的纳税信用等级评定等管理工作，发挥积极引导和惩戒威慑的合力，实现严格执法与人性化服务管理的统一，可以从根本上消除纳税人对税法不遵从的原因，从而有效提高纳税人对税法的遵从度，实现强化管理和优化服务的双赢，对创造征纳双方良性互动的和谐税收环境乃至推动和谐社会的建设都具有长远而深刻的重要意义。（六）强化税源管理是国际税收发展的大势所趋前不久我司派员参加了美洲税收管理中心第40届年会，从这次年会来看，目前国际税收管理趋势是：一些经济发达、税收征管水平较高的国家也开始将目光从盯紧税税务机关内部制定税收的收入指标转向盯紧税源，将挖掘“税收征管潜力”和“减少税收流失”这两项指标作为重要的参考变量，以此来衡量本国税收管理的真实水准。这一点是和我们不谋而合的，也说明我们的税收征管理念正在提升，与国际接轨。比如，与会各国普遍认同要根据税收征管潜力确定税务机关的工作目标。年会的综述观点认为：“税务机关的使命是确保纳税人正确履行纳税义务，依法征收并做到应收尽收”。因此，税务机关在确定工作目标时，应将“税收征管潜力”作为重要的参考变量。在这里，“税收征管潜力”我个人认为应译为“税源管理潜力”更为确切。国际上一般把“税源管理潜力”被分为广义的和狭义两种，广义的税源管理潜力是指一国经济能够承受的最大税负；狭义的税源管理潜力则是指一国按照法律规定的税负，在假设所有纳税人都能够依法足额纳税的情况下能够征收的税款。至于那些没有实现的法定税收称之为税收流失。看来，研究挖掘税收潜力，减少税收流失，是世界各国的共识，是大势所趋。综上所述，当前总局党组在“十一五”开局之际，总结历史经验和改革经验，顺应社会潮流和税收征管的内在规律，不失时机地提出按照科学化、精细化管理要求，强化税源管理的重要课题是有着深刻历史意义和现实意义的。我们在座的都是从事税收征管工作的，应当也必须深刻领会总局党组的深远意图，提高认识，将自身的思想观念从“税收计划观”转变到税源管理观上来，逐步淡化税收收入计划调度意识，强化税源管理分析意识，积极主动地探索和研究适合我国国情的税收征管方法，切实把强化税源管理落到实处。四、正确把握和处理好强化税源管理工作中的两个重要关系今年是我国第十一个五年规划的开局之年。根据中央关于制定“十一五”规划建议对税收工作的要求和税收工作面临的形势，总局“十一五”时期税收发展与改革的总体要求和基本目标已经明确，落实到征管工作上就是以提高税收征管的质量和效率为目标，强化税源管理，优化纳税服务。为完成总局党组提出的总体要求和工作任务，切实把强化税源管理工作落到实处，我认为当前要着重把握和处理好以下两个重要关系：（一）把握好科学化与精细化的关系在强调按照税收科学化、精细化管理要求加强税源管理中，必须旗帜鲜明坚持以科学化为前提，假如离开了这个前提，那么，精细化就难免成为繁琐的同义词；反之，建立在科学化前提下的精细化，才会真正有利于强化税源管理、优化纳税服务。目前，我发现有一种倾向值得注意。有些领导同志，工作很有积极性，也很努力，但工作方法不科学，不能很好地掌握科学化与精细化的辩证关系。在抓工作中往往只顾一头，单纯地强调精细化。前不久，我看到有些地方的经验介绍，题目就叫“落实精细化要求，抓好XXX工作”。看到没有，把科学化的前提丢了。这不仅仅是疏忽，而是反映了一种思想，一种倾向。现在不是经常有这种现象吗？有不少地方，当然也包括总局的有关管理部门，不切实际地一个劲地下文件、让纳税人和基层报送各式各样的报表，美其名曰这叫精细化。仔细一看，文件与文件之间打架；报表与报表之间重复，更有甚者，有些规定和要求根本不符合实际，无法执行，搞得基层无所适从，纳税人怨声载道。我想，在座的各位可能在工作实践中也碰到过这样的现象，与我亦有同感。这能叫科学化、精细化吗？这叫伪科学、伪精细。其思想根源是唯上不为实，恰恰违背了科学化、精细化的真正含义。什么是科学化？科学化就是实事求是，就是按照客观规律办事。用谢局长的一句著名的话讲：就是按照税收征管的内在规律办事情。不按照客观规律办事情，其结果必然是“南辕北辙”。说古时候，有个很高明的御者，用现代的话叫做赶马车的高手，要到南方去，但出发的方向却是向北。有人问他：“你要到南方去，怎么朝北走哇”？他说，“没关系，我有最快的马、最好的车和最好的赶车技艺”。这个典故告诉我们，如果方向不对，工具越先进、技艺越高超、主观上越努力就背离目的越远；丢掉了科学化的前提，越努力就背离真理越远，就必然滑向繁琐化。因此，这种割裂科学化与精细化的辩证关系的倾向十分要不得。对此，谢局长曾经在今年五月份全国强化税源管理工作会议上与大家座谈时就专门强调过，不能把“精细化”当作“筐”，什么都往里装。我们贯彻总局的工作意图一定不要只及一点，不及其余，只及皮毛，不及灵魂。尤其是各级领导，在贯彻科学化、精细化精神时一定要本着“三个有利于”，即“有利于加强征管、有利于优化服务、有利于方便基层”做事情。把科学化、精细化管理要求落到实处，关键要坚持实事求是，坚持以人为本，一是要充分考虑实际情况，防止科学化、精细化停留在纸面上、口头上；二是充分考虑基层干部的承受能力；三是考虑纳税人的承受能力；四是力求做到持续改进。科学化、精细化管理不可能一蹴而就，必须形成持续改进机制，不断发现管理的缺陷和问题，修正管理目标，改进管理措施，不断提高管理质量和效率。总之，税收征管的科学化、精细化，就是把科学化、精细化管理的理念、原理、方法应用于税收征收管理的实践，强化科学手段，提高整体效能，最终实现执法规范、征收率高、成本降低和纳税人满意的税收征管目标。有的同志要问了，您说的现象的确存在，但很大程度上是现有各自为政的管理体制的原因造成的，现有体制不变，叫我们怎么办？不错，现有管理体制的确是个因素，但不是没有办法解决。在现有体制一时半会儿不能彻底改变的情况下，怎么办呢？办法有一个，按照科学化的要求，加强统筹协调，正确把握综合征管与专业管理的关系，这正是我要下面所要讲的问题。（二）加强统筹协调，正确把握和处理综合征管与分税种、分专业管理的关系刚才说了，现行的管理体制是既有综合征管又有分税种、分专业管理的，相互之间有交叉。在实际工作中，往往分头下文件，提要求，容易形成上面千条线、下面一根针。这里有总局的问题，也有基层的问题。属于总局的问题，谢局长在前不久强化税源管理工作会上与与会的各位代表座谈时讲过，总局要认账。目前正在积极研究解决的办法。属于基层的问题，基层也要认账。上下要共同努力，办法是统筹协调，注重发挥基层局的和综合部门的统筹协调作用，建立机制解决这个问题。什么叫综合征管？什么叫专业管理？这里有个 “大征管”和 “小征管”的正确区分问题。大家知道，94年税收财政体制改革以后，税务机关的税政职能和权力已经基本上收到财政部和国务院了，“省以下税务机关主要工作就是税收征管”。全国征管会议之后，突出了征管的地位与作用，有的同志认为现在的征管是“大征管”的概念。这种提法不能说有错误，但不准确。应当说，以总局党组为核心的全国税务系统所做的工作才是“大征管”。按照谢局长的要求，征管部门所从事的综合协调各个专业、各个税种管理工作，称之为综合征管。分税种、分专业的各个单项管理工作，包括各税种管理、国际税收、进出口退税管理等，这些都是征管，相对于综合征管叫专业管理。综合征管与分税种专业管理之间的关系至少应当分成三层意思理解：一是已经有人管的，我不管，就是说属于专业管理已经明确的，由各税种管理部门来管，不要越权；二是别人都不争的我管，也就是说属于“三不管”的，作综合征管工作的要主动管起来，主动做工作；三是有争议的我管，意思是综合征管部门要起到综合协调作用。这样定位综合征管工作的作用就比较准确。明确这一概念，对于我们摆正位置，做好税收综合征管工作十分重要。全国征管会议提出的现代税收征管的六种观念，第一种讲的就是大局观。树立大局观对于各级领导干部尤其是从事综合征管工作的同志尤为重要。这就要求各级税收征管部门、各位从事税收征管综合工作的同志要立足本职、摆正位置，树立大局意识，站在全局的角度想问题、办事情、抓工作，着重培养自身统筹全局的综合协调能力。要特别注意处理好专业管理与综合征管的关系，要研究各个税种征收管理的特点和规律，针对其特性开展综合协调工作；要处理好管理与稽查的关系，大胆、主动、充分地发挥税收征管的综合协调作用，协助各级领导和各个部门把税收征管工作做好。当然，在强调加强综合征管自身作用的同时，各级税务机关的主管领导，特别是省、市、区一级的一把手，也要提高对综合征管工作的重要性的认识，认清新形势下税收综合征管工作的地位与作用，并给予更高的重视。应当学会把上面的“千条线”、把一团乱线理出头绪，纺成一股绳，再来穿基层的这“一根针”。这个要求是很高的，与谢局长的一贯强调的各个部门要站在局领导角度看问题、想办法、做工作的要求是一致的，也是贯彻“科学化、精细化” 管理要求的必由之路。在这方面，青岛国税的同志做的比较好，这次全国强化税源管理工作会议上我们专门请他们搞了片子，以视频的形式作了经验介绍，片子也发给各地了，回去大家可以找来看一看。五、落实税收管理员制度税收管理员是强化税源管理的组织载体，也是主要抓手。总局税收管理员制度下发之后，各地相继进行了贯彻落实。（一）税收管理员制度沿革简述税收管理员是随着我国税制变革和经济的发展，由税收专管员演化而来，税收管理员制度的前身是税收专管员管户制度。税收专管员制度始于二十世纪五十年代初期。新中国成立以后，当时百废待兴，中央政府急需筹资用于经济恢复和社会主义改造，1950年1月，政务院颁布全国税政实施要则，围绕要则精神，全国许多地方展开了税收专管工作，可以看作是税收专管员制度的发轫。其后，在此基础上，逐步形成了税收专管员制度。税收专管员制度的产生，有效加强了税收管理，增加了财政收入，为社会主义建设事业的发展做出了不可磨灭的重要贡献。税收专管员制度是适应计划经济管理要求的一种全职能、粗放型的管理制度，其主要特点是专管员“一人进厂、各税统管，信息专属、不能共享，征、管、查三权集于一身”，存在个人说了算、权力不受制约的弊端。二十世纪八十年代以前，我国一直沿用税收专管员制度。八十年代后期，特别是1994分税制改革之后，随着社会经济的发展和社会主义法制建设的逐步完善，税务机关依法征税、纳税人依法纳税的观念逐步深入人心，税收征管模式如何适应新的经济发展形势和新税制问题提到日程上来，计划经济体制下形成的专管员“一员到户，各税统管，征管查一人负责，上门收（催）税”税收征管模式已经不能适应我国经济体制整体改革和推进实施新税制的需要，各地税务机关开始自觉探索将税收专管员模式向相互制约、相互协调的征管、检查“两分离”或征收、管理、检查“三分离”的税收征管模式转换，税收专管员的权利初步得到分解和制约。1995年，国家税务总局在总结前一阶段各地实行征管改革、实行征、管、查“两分离”和“三分离”做法的基础上，提出了“以纳税申报和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查”的30字的新税收征管模式，1997年全国税务系统全面推行了这一新模式，并提出税收专管员制度要从“专管户”向“专管事”转变的要求，进一步强化了对税收专管员的分权制约。“30字”税收征管模式的建立和征、管、查三大职能分解后，由于对“30字”征管模式理解上的偏差，导致了执行上的偏差。一些同志片面地认为，实行纳税人自行申报就是坐等纳税人上门，放松了对纳税人的到户管理和日常巡查；甚至错误地认为除稽查人员外，管理部门的人员不能下户；部分地区在执行过程中片面地强调税收征管从“管户制”向“管事制”的转变，致使管户与管事相脱节；过分强调了将工作重点放在集中征收和重点稽查上，忽视了税收专管员对纳税人的日常管理，导致对税源控管力度弱化，“责任淡化、疏于管理”的问题凸现。为解决这一改革中出现的新问题，2003年，国家税务总局针对税收征管工作和改革中问题症结所在，提出了税收管理要走“科学化、精细化”道路的工作思路。2004年7月召开的全国税收征管工作会上，国家税务总局谢旭人局长提出要按照“革除弊端，发挥优势，明确职责，提高水平”的原则，建立新的税收管理员制度的要求，指出“改革不是放弃或削弱税源管理，专管员对企业生产经营情况和税源状况比较了解以及税源管理责任明确的优点应该继续发挥”。为此，将原“30字”征管模式，增加了“强化管理”4个字，完善为“以申报纳税和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查，强化管理”的“34字”征管模式。与之配套，2005年国家税务总局正式下发了税收管理员制度（试行） 国家税务总局关于印发税收管理员制度（试行）的通知（国税发200540号）。，标志着新的税收管理员制度正式实行。（二）税收专管员制度与税收管理员制度的异同实行税收管理员制度不是过去专管员制度的简单意义上的“回归”，不是“穿新鞋、走老路”。新的税收管理员制度是对传统税收专管员制度的扬弃，与旧的税收专管员制度既有共同点又有本质区别。二者共同之处：一是管理对象相同，均为按照国家有关规定负有纳税义务或负有扣缴税款义务，以及税务机关依法委托代征税款的单位或个人。二是执法依据相同，均为国家税收法律、法规、规章、制度，以及与税收有关的其他法律、法规、规章、制度。三是服务宗旨相同，均以聚财为国、执法为民为宗旨，坚持依法、无偿、公平、公正的原则，促进纳税遵从，提高税收征管质量和效率，保护纳税人合法权益。二者区别所在：一是所处的社会经济背景不同。改革开放以前，我国的经济成分基本上是单一的公有制经济，同时，税制比较单一，征纳双方本质上是利益共同体，二者之间利益分歧并不突出。因此，税收专管员工作以实现“照章纳税”为目标，实行“一人进厂，各税统管”，集“征、管、查”于一身的征管模式与当时的经济体制是基本互相适应的。十一届三中全会以后，特别是十五大以后，我国所有制结构发生了重大变化，形成了国有、集体、个体、私营、外商等不同经济成分在市场竞争中共同发展的局面。多种所有制经济的共同发展，形成了不同的利益群体，征纳双方的博弈关系形成，利益冲突日渐凸现，对税收工作及其税收管理员自身素质都提出了更高的要求。现在的税收管理员，不但要依法应收尽收，而且要依照法定程序征税；不但要自觉约束自身的行政行为，并且要通过自身的行为体现税法公平与公正，调节各方面的利益关系；不但要通过不断提高自身素质，增强控管税源的能力，力求做到应收尽收，而且要应对税源的急剧扩大和税源变化日趋复杂化的挑战。这都是传统的专管员制度无法胜任的。二是所处的法制环境不同。在税收专管员时代，税收法制体系尚不健全，难以对税收专管员的权力使用进行有效规范。中华人民共和国税收征收管理法（以下简称税收征管法）颁布以后，特别是2001年新修订的税收征管法和2002年中华人民共和国税收征收管理法实施细则及相关配套制度陆续颁布之后，我国的税法体系日趋完善，基本适应了社会主义市场经济的发展要求，初步建立起一个以法律、法规为主体，规章制度和其他规范性文件相配套，实体与程序并重的税法框架，构成了对行政权力有效制约的法制化管理格局，形成了防止税收管理员权力滥用，重蹈税收专管员覆辙的法律屏障。在法制框架下，实行了征、管、查三分离的分权制约执法模式，为建立对税收管理员权力进行有效监督的长效机制奠定了基础。随着全社会的法制化进程，纳税人依法、主动照章纳税，并自觉运用法律手段维护自身权益的意识明显增强；税务机关在坚持依法征税、规范执法的同时，引入了优化纳税服务的观念，将为纳税人提供优质便捷的税收服务列为税务机关的法定义务；同时，实行完善了的“34字”征管模式，统一了对新的征管模式的认识，进一步明确了征纳双方的权力与义务，为建立新型税收征纳关系，实现征纳双方在法律框架内实现良性互动提供了必要条件。三是所依托的手段不同。信息化时代到来之前，税收专管员主要靠手工作业，管理质量和效率相对低下，信息不能广泛共享。当前，我国已进入信息化社会，信息和网络技术的普遍应用使税收管理方式发生根本性变革，使税收管理员从大量重复性的手工操作中解脱出来，大大提高了税收管理效率，使税源管理实现科学化、精细化成为可能。更为重要的是，信息化手段在解放税收管理员生产力的同时，也为税收管理员的信息广泛共享提供了交换平台，为加强对税收管理员的监督和管理、强化对纳税人的管理与服务提供了充分条件。四是职权范围不同。新的税收管理员制度明确规定税收管理员不直接从事税款征收、税务稽查、审批减免缓抵退税和违章处罚等工作，并实行双人上岗、定期轮换和票款分离等管理监督制度。所有这些，都决定了新型的税收管理员制度与旧有的专管员制度有着本质的不同。（三）建立税收管理员制度的目的意义新形势下的税收管理员制度是税务机关强化税源管理，落实“科学化、精细化”管理要求的组织载体和主要抓手。实行税收管理员制度的目的，就是要把管事与管户有机结合起来，既要充分发挥管事专业化、集约化、过程监控的优势，也要重视发挥管户综合分析、直接监控的作用，实现管事与管户的协调统一。通过税收管理员及时掌握纳税人各种涉税动态信息，全面掌握纳税人履行纳税义务的情况，加强以户为单位的税源管理，提供更加有针对性的个性化服务，以达到“强化税源管理、优化纳税服务”的目的，把“科学化、精细化”管理要求落到实处。（四）税收管理员制度相关概念税收管理员是基层税务机关及其税源管理部门中负责分片、分类管理税源,负有管户责任的工作人员。基层税务机关是指直接面向纳税人、负责税收征收管理的税务机关。税源管理部门是指基层税务机关所属的税务分局和税务所或内设的税源管理科（股）。分片管理是指在一个基层征收管理单位内，按照属地管理原则，依据行政区划（如乡镇、村、街道、社区等）或管辖区域内主要标志（铁路、公路、河道等）为标准等进行具体划分，以确定相应管理责任人的一种管理方式。分类管理是指在一个基层征收管理单位内，按照属地管理原则，依据纳税人年缴税款数额或经营规模（资产总额）大小或所属行业等标准进行具体划分，以确定相应管理责任人的一种管理方式。税收管理员制度是指税务机关根据税收征管工作的需要，明确岗位职责，落实管理责任，规范税务人员行为，促进税源管理，优化纳税服务的基础工作制度。（五）建立税收管理员制度的原则建立税收管理员制度，应遵循管户与管事相结合、管理与服务相结合、属地管理与分类管理相结合的原则，做到权力分离,职能分解,相互监督,相互制约，相互配合。管户与管事相结合。要认识税收管理员工作制度，首先要正确理解管户和管事的关系。所谓管户，就是按户管理涉税事宜；管事离不开管户。管户可以丰富管理的内容，从具体事务入手，使管理更具针对性。管户和管事只是对同一问题不同角度的理解，不能简单地将其割裂开来。要处理好管户和管事的关系，就是要做好管户和管事的有机结合，科学地继承专管员制度的一些有效和合理的因素，并充分利用现代化信息技术，达到强化税源精细化管理，切实提高税收征管质量和效率的目的。管理与服务相结合。税收管理员履行税源管理职责的过程，也是优化纳税服务的过程，在税源管理中担任好“税收宣传员、信息采集员、纳税辅导员、纳税评估员、税收监督员”五员角色，寓管理于服务之中。属地与分类管理相结合。按照经济税源分布情况，因地制宜地划分管理范围，确定管理人员，落实管户责任。在此基础上，根据税源管理需要和纳税人实际情况，建立重点税源“驻企管理”，非重点税源“划片管理”，集贸市场“专业管理”，非重点税源、零散税源和农村税收“委托代征管理”、“巡回管理”的分类管理格局。（六）税收管理员的主要工作职责税收管理员制度（试行）对税收管理员的职责和任务从原则上进行了明确，主要包括：宣传贯彻税收法律、法规和各项税收政策，开展纳税服务，为纳税人提供税法咨询和办税辅导；督促纳税人按照国家有关规定及时足额申报纳税、建立健全财务会计制度、加强账簿凭证管理。负责调查核实纳税人登记认定事项的真实性，清理漏征漏管户，了解掌握所管纳税人的合并、分立、破产等信息。负责调查核实所管纳税人纳税申报各类有关事项的真实性和生产经营、财务核算情况，了解掌握欠税纳税人处理资产等情况，定期定额纳税户税收定额的调查和初步核定等。负责进行税款催报催缴，纳税人外出经营、注销、停业等管理事项的调查核实，协助有关部门清缴其有关税务证件、发票，清算应征税款、罚款、滞纳金；负责纳税人使用发票和税控器具的日常管理，督促纳税人安装使用税控器具，负责对各类异常发票的到户核查。负责调查了解分析管户税源变化和税负变化趋势及原因，提出纳税评估对象筛选建议，按照上级税务机关的要求和工作计划对评估对象进行分析评估、约谈辅导和实地调查，对纳税人违反税收管理的行为提出纠正意见或处理建议。负责对管户各类税源信息实行“一户式”存储管理与维护；负责税收政策法规宣传，提供纳税咨询辅导等各项纳税服务和完成上级管理部门交办的其他工作任务等。（七）税收管理员权限与义务1、税收管理员的基本权利税收管理员的权利，是指国家税收法律、行政法规赋予税收管理员权利。包括：（1）税款核定建议权。根据税收征管法第35条和第37条的规定，对纳税人不能完整、准确地提供纳税资料，缺少真实、完整、准确的计税依据的，税收管理员可以按照税务机关的规定测算并提出核定应纳税额的建议。（2）纳税评估权。纳税评估是税收管理员的一项重要工作，也是税收管理员的一项必备基本功。纳税评估是税务机关运用数据信息对比分析的方法，对纳税人和扣缴义务人纳税申报（包括减免缓抵退税申请，下同）情况的真实性和准确性做出定性和定量的判断，并采取进一步征管措施的管理行为。开展纳税评估工作是税务机关强化税源管理的重要内容和手段。做好此项工作一则有助于税务机关加强对税源的控管，堵塞管理漏洞，减少漏征漏管，增加税收收入；二则有助于税务机关及时发现、纠正和处理纳税人纳税行为中存在的错误和异常问题，将纳税人目前大量存在的非主观性错误及问题及时处理在未发或萌芽状态，有效地防范征纳双方的税收风险，降低征纳成本，达到强化管理和优化服务双赢的目的。按照国家税务总局纳税评估管理办法(试行)的规定，纳税评估工作主要由基层税务机关的税源管理部门及其税收管理员负责。因此，税收管理员负有对辖区内纳税人纳税申报交款情况进行评估的权力。具体包括：1）审核分析纳税人申报资料真实和合理性的权力。包括：审核分析纳税人申报缴纳的税种、税目、计税依据，扣除项目及标准、进项税额的抵扣、适用税率或单项税额、应退税项目税额、应减免税项目及税额等是否准确、完整，有无隐瞒（虚列）情况等。2）税务约谈权。纳税约谈是税收管理员在开展纳税评估及日常管理过程中，发现纳税人有一般违规违章行为或疑点后，按规定的程序约请纳税人到税务机关沟通，解释税收政策规定，促使其主动自查自纠，规避税收风险，减少征纳双方税收成本的一种服务方式，也是税收管理员经常行使的一项权力。3）要求纳税人举证的权力。对评估中发现有申报不实或其他疑点问题的纳税人，税收管理员有权要求当事人说明情况，提出相关证据，以证实自己不存在问题，排除疑点。（3）调查核实权。包括定期或不定期地在管辖范围内开展巡查，完成上级布置的专案（题）调查；进行纳税人的各类申请事宜的调查核实。包括：对管辖范围内纳税人设立登记、变更登记、注销登记申请事项真实性的实地核查；对纳税人分支机构设立和税务登记情况以及变更银行帐号情况核查；对纳税人提出的延期纳税申报、延期缓缴税款申请的真实性和申请享受国家法定减免、特定减免和临时减免优惠，以及退、抵税的资格和条件进行的实地核查；对所辖范围内纳税人日常发票领购资格、品种、数量等情况进行不定期的核查，对日常实际使用、保管、缴销情况进行实地核查，如：核查纳税人是否已全部缴纳应缴税款、已领未用的发票是否已按规定进行封存上交；对新开业的发票领购资格和申请货物运输，自开票纳税人所具备的条件及资格进行实地查核等等；深入到纳税人生产经营的现场实地调查，如：调查纳税人的经营范围、经营方式及生产（经营）、销售（