金产基本讲义

第四章金融资产金融资产.持有至到期投资 贷款和应收款项 可供出售金融资产概 要以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 金融资产通常是指企业的库存现金、银行存款、应收账款、金融资产通常是指企业的库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、股权投资、债权投资等资产。应收票据、贷款、股权投资、债权投资等资产。 金融资产属于金融工具的组成部分，金融资产与金融负债金融资产属于金融工具的组成部分，金融资产与金融负债和权益工具共同构成金融工具。和权益工具共同构成金融工具。 金融工具是指形成一个企业的金融资产并形成其他单位的金融工具是指形成一个企业的金融资产并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。金融负债或权益工具的合同。 金融工具具有货币性、流通性、风险性和收益性的的基本金融工具具有货币性、流通性、风险性和收益性的的基本特征，其中最显著的特征是能够在市场交易中为其持有者提供特征，其中最显著的特征是能够在市场交易中为其持有者提供即期或远期的现金流量。即期或远期的现金流量。 企业应当结合自身业务特点和风险管理要求，将取得的金企业应当结合自身业务特点和风险管理要求，将取得的金融资产在初始确认时划分为以公允价值计量且其变动计入当期融资产在初始确认时划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产四类。售金融资产四类。 一、以公允价值计量且其变动计入当期损益一、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的确认条件的金融资产的确认条件第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 （一）交易性金融资产的确认条件（一）交易性金融资产的确认条件金融资产满足下列条件之一的，应当划分为交易性金融资产：金融资产满足下列条件之一的，应当划分为交易性金融资产： （1）取得该金融资产的目的主要是为了近期内出售。如企业以赚取差价为）取得该金融资产的目的主要是为了近期内出售。如企业以赚取差价为目的的从二级市场购入的股票、债券和基金等。目的的从二级市场购入的股票、债券和基金等。 （2）属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表）属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。如企业基于投资策略和风明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。如企业基于投资策略和风险管理的需要，将某些金融资产进行组合从事短期获利活动，对于组合中的险管理的需要，将某些金融资产进行组合从事短期获利活动，对于组合中的金融资产采用公允价值计量，将其相关的公允价值变动计入当期损益。在这金融资产采用公允价值计量，将其相关的公允价值变动计入当期损益。在这种情况下，即使组合中有某个项目拥有的期限稍长也不受影响。种情况下，即使组合中有某个项目拥有的期限稍长也不受影响。 （3）属于衍生工具，如国债期货、远期合同、股指期货等。但衍生工具中）属于衍生工具，如国债期货、远期合同、股指期货等。但衍生工具中被指定为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活被指定为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交跃市场没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具不包括在此范围。付该权益工具结算的衍生工具不包括在此范围。第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 （二）直接指定为以公允价值计量且其变动计入（二）直接指定为以公允价值计量且其变动计入 当期损益的金融资产的确认条件当期损益的金融资产的确认条件 （1）该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同而导致的相关利）该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同而导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况。其目的在于通过直接指定为以公允价值得或损失在确认或计量方面不一致的情况。其目的在于通过直接指定为以公允价值计量并将其变动计入当期损益，以消除会计上可能存在的不配比的现象。如企业将计量并将其变动计入当期损益，以消除会计上可能存在的不配比的现象。如企业将某项金融资产划分为可供出售金融资产，其公允价值变动计入所有者权益，而与之某项金融资产划分为可供出售金融资产，其公允价值变动计入所有者权益，而与之直接相关的金融负债却划分为以摊余成本进行后续计量的金融负债，从而导致会计直接相关的金融负债却划分为以摊余成本进行后续计量的金融负债，从而导致会计上上“不配比不配比”的现象。如果将以上金融资产和金融负债均直接指定为以公允价值计的现象。如果将以上金融资产和金融负债均直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债，即可消除量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债，即可消除“不配比不配比”的现象。的现象。 企业不能随意将某项金融资产直接指定为以公允价值计量且其变企业不能随意将某项金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，只有符合下列条件之一的金融资产，才动计入当期损益的金融资产，只有符合下列条件之一的金融资产，才可以在初始确认时直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益可以在初始确认时直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产：的金融资产： 一、以公允价值计量且其变动计入当期损益一、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的确认条件的金融资产的确认条件第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 （二）直接指定为以公允价值计量且其变动计入（二）直接指定为以公允价值计量且其变动计入 当期损益的金融资产的确认条件当期损益的金融资产的确认条件 （2）企业的风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合或该金）企业的风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。其着重企业日常管理和评价业绩的方式，而不是关注金融工具组合中各组成部分的其着重企业日常管理和评价业绩的方式，而不是关注金融工具组合中各组成部分的性质。如风险投资机构、证券投资基金或类似会计主体，其经营活动的主要目的在性质。如风险投资机构、证券投资基金或类似会计主体，其经营活动的主要目的在于从投资工具的公允价值变动中获取回报，它们在风险管理或投资策略的正式书面于从投资工具的公允价值变动中获取回报，它们在风险管理或投资策略的正式书面文件中对此都有清楚的说明。文件中对此都有清楚的说明。 企业不能随意将某项金融资产直接指定为以公允价值计量且其变企业不能随意将某项金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，只有符合下列条件之一的金融资产，才动计入当期损益的金融资产，只有符合下列条件之一的金融资产，才可以在初始确认时直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益可以在初始确认时直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产：的金融资产： 一、以公允价值计量且其变动计入当期损益一、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的确认条件的金融资产的确认条件 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 “ “交易性金融资产交易性金融资产”科目核算企业为交易目的持有的债科目核算企业为交易目的持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产投资的公允券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产投资的公允价值和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的价值和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的公允价值。金融资产的公允价值。 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理通常应设置通常应设置“交易性金融资产交易性金融资产”、“公允价值变动损益公允价值变动损益”和和“投资投资收益收益”等科目。等科目。 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理通常应设置通常应设置“交易性金融资产交易性金融资产”、“公允价值变动损益公允价值变动损益”和和“投资投资收益收益”等科目。等科目。交易性金融资产交易性金融资产 取得交易性金融资产时的公取得交易性金融资产时的公允价值以及资产负债表日交易性允价值以及资产负债表日交易性金融资产公允价值高于其账面余金融资产公允价值高于其账面余额的差额额的差额 在资产负债表日交易性金融在资产负债表日交易性金融资产公允价值低于其账面余额的资产公允价值低于其账面余额的差额以及处置交易性金融资产的差额以及处置交易性金融资产的账面余额账面余额交易性金融资产的公允价值交易性金融资产的公允价值 可按交易性金融资产投资的类别和品种，分别可按交易性金融资产投资的类别和品种，分别“成本成本”、“公允公允价值变动价值变动”等进行明细核算。等进行明细核算。 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 “ “公允价值变动损益公允价值变动损益” ” 科目核算交易性金融资产、交易科目核算交易性金融资产、交易性金融负债以及采用公允价值模式计量的投资性房地产、衍性金融负债以及采用公允价值模式计量的投资性房地产、衍生工具、套期保值业务等公允价值变动形成的应计入当期损生工具、套期保值业务等公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失。益的利得或损失。 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理通常应设置通常应设置“交易性金融资产交易性金融资产”、“公允价值变动损益公允价值变动损益”和和“投资投资收益收益”等科目。等科目。 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理通常应设置通常应设置“交易性金融资产交易性金融资产”、“公允价值变动损益公允价值变动损益”和和“投资投资收益收益”等科目。等科目。公允价值变动损益公允价值变动损益 在资产负债表日交易性金融资在资产负债表日交易性金融资产公允价值低于账面余额的差额和产公允价值低于账面余额的差额和出售交易性金融资产时转出原计入出售交易性金融资产时转出原计入该科目交易性金融资产公允价值变该科目交易性金融资产公允价值变动的实现的利得动的实现的利得 在资产负债表日交易性金融资在资产负债表日交易性金融资产公允价值高于其账面余额的差额产公允价值高于其账面余额的差额和出售交易性金融资产时转出原计和出售交易性金融资产时转出原计入该科目交易性金融资产公允价值入该科目交易性金融资产公允价值变动的发生的损失以及期末结转变动的发生的损失以及期末结转“本年利润本年利润”科目的金额科目的金额没有余额没有余额可按交易性金融资产、交易性金融负债、投资性房地产等进行明细核算。可按交易性金融资产、交易性金融负债、投资性房地产等进行明细核算。 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 “ “投资收益投资收益”科目反映企业因投资发生的投资损失和实科目反映企业因投资发生的投资损失和实现的投资收益。现的投资收益。 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理通常应设置通常应设置“交易性金融资产交易性金融资产”、“公允价值变动损益公允价值变动损益”和和“投资投资收益收益”等科目。等科目。 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理通常应设置通常应设置“交易性金融资产交易性金融资产”、“公允价值变动损益公允价值变动损益”和和“投资投资收益收益”等科目。等科目。投资收益投资收益 取得交易性金融资产时发生取得交易性金融资产时发生的交易费用、出售交易性金融资的交易费用、出售交易性金融资产时实际收到金额小于其账面余产时实际收到金额小于其账面余额的差额以及同时转销该项交易额的差额以及同时转销该项交易性金融资产公允价值变动的利得性金融资产公允价值变动的利得 交易性金融资产持有期间获得的交易性金融资产持有期间获得的现金股利或债券利息、出售交易性金现金股利或债券利息、出售交易性金融资产时实际收到金额大于其账面余融资产时实际收到金额大于其账面余额的差额以及同时转销该项交易性金额的差额以及同时转销该项交易性金融资产公允价值变动的损失和期末结融资产公允价值变动的损失和期末结转转“本年利润本年利润”科目的金额科目的金额 没有余额没有余额可按投资项目进行明细核算。可按投资项目进行明细核算。 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 （一）交易性金融资产的初始计量（一）交易性金融资产的初始计量 交易性金融资产初始计量是初始投资成本的计量。企业取得交易交易性金融资产初始计量是初始投资成本的计量。企业取得交易性资产时应按取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用性资产时应按取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用在发生时直接计入当期损益。在发生时直接计入当期损益。交易费用交易费用可直接归属于购买、发行或处置金融可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用，包括支付给代工具新增的外部费用，包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出，不包括债券和佣金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。本及其他与交易不直接相关的费用。 新增的新增的外部费用是外部费用是指企业不购指企业不购买、发行或买、发行或处置金融工处置金融工具就不会发具就不会发生的费用。生的费用。 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 （一）交易性金融资产的初始计量（一）交易性金融资产的初始计量 交易性金融资产初始计量是初始投资成本的计量。企业取得交易交易性金融资产初始计量是初始投资成本的计量。企业取得交易性资产时应按取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用性资产时应按取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用在发生时直接计入当期损益。在发生时直接计入当期损益。 企业取得交易性金融资产时所支付的价款中包含已宣企业取得交易性金融资产时所支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目，不构成交易性金融资产利息，应当单独确认为应收项目，不构成交易性金融资产的初始投资成本。的初始投资成本。 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 （一）交易性金融资产的初始计量（一）交易性金融资产的初始计量 例例4-120104-12010年年3 3月月2222日，恒易公司购入乙股份公司上市普通日，恒易公司购入乙股份公司上市普通股股票股股票1000010000股，每股支付价款股，每股支付价款6.506.50元，其中元，其中0.50.5元为元为20102010年年3 3月月1515日已宣告但尚未发放的现金股利，另支付手续费日已宣告但尚未发放的现金股利，另支付手续费1 0001 000元。元。20102010年年4 4月月1515日收到上述现金股利存入银行。日收到上述现金股利存入银行。投资初始成本投资初始成本= =（6.5-0.56.5-0.5）10000=60 00010000=60 000元元支付价款中包含已宣告尚未发放现金股利支付价款中包含已宣告尚未发放现金股利=0.5=0.510000=5 00010000=5 000元元 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 （一）交易性金融资产的初始计量（一）交易性金融资产的初始计量 例例4-120104-12010年年3 3月月2222日，恒易公司购入乙股份公司上市普通日，恒易公司购入乙股份公司上市普通股股票股股票1000010000股，每股支付价款股，每股支付价款6.506.50元，其中元，其中0.50.5元为元为20102010年年3 3月月1515日已宣告但尚未发放的现金股利，另支付手续费日已宣告但尚未发放的现金股利，另支付手续费1 0001 000元。元。20102010年年4 4月月1515日收到上述现金股利存入银行。日收到上述现金股利存入银行。20102010年年3 3月月2222日购入股票时：日购入股票时：借：交易性金融资产借：交易性金融资产乙公司股票（成本）乙公司股票（成本） 60 000.0060 000.00 应收股利应收股利 5 000.005 000.00 投资收益投资收益 1 000.001 000.00 贷：银行存款贷：银行存款 66 000.0066 000.00 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 （一）交易性金融资产的初始计量（一）交易性金融资产的初始计量 例例4-120104-12010年年3 3月月2222日，恒易公司购入乙股份公司上市普通日，恒易公司购入乙股份公司上市普通股股票股股票1000010000股，每股支付价款股，每股支付价款6.506.50元，其中元，其中0.50.5元为元为20102010年年3 3月月1515日已宣告但尚未发放的现金股利，另支付手续费日已宣告但尚未发放的现金股利，另支付手续费1 0001 000元。元。20102010年年4 4月月1515日收到上述现金股利存入银行。日收到上述现金股利存入银行。20102010年年4 4月月1515日收到现金股利时：日收到现金股利时： 借：银行存款借：银行存款 5 000.005 000.00 贷：应收股利贷：应收股利 5 000.005 000.00 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 （一）交易性金融资产的初始计量（一）交易性金融资产的初始计量 例例4-220094-22009年年1212月月3131日，恒易公司在证券市场购买乙股份公日，恒易公司在证券市场购买乙股份公司司20092009年年1 1月月1 1日发行的、面值为日发行的、面值为100 000100 000元的债券，实际支付价款元的债券，实际支付价款130 000130 000元。该债券年利率为元。该债券年利率为4%4%，每年，每年1 1月月1 1日支付利息。另以银行日支付利息。另以银行存款支付相关税费存款支付相关税费500500元。元。价款中包含已到付息期尚未领取债券利息价款中包含已到付息期尚未领取债券利息=100 000=100 0004%=4 0004%=4 000元元债券投资的初始成本债券投资的初始成本= =（130 000-4 000130 000-4 000）=126 000=126 000元元 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 （一）交易性金融资产的初始计量（一）交易性金融资产的初始计量 例例4-220094-22009年年1212月月3131日，恒易公司在证券市场购买乙股份公日，恒易公司在证券市场购买乙股份公司司20092009年年1 1月月1 1日发行的、面值为日发行的、面值为100 000100 000元的债券，实际支付价款元的债券，实际支付价款130 000130 000元。该债券年利率为元。该债券年利率为4%4%，每年，每年1 1月月1 1日支付利息。另以银行日支付利息。另以银行存款支付相关税费存款支付相关税费500500元。元。20092009年年1212月月3131日购买债券时：日购买债券时：借：交易性金融资产借：交易性金融资产乙公司债券（成本）乙公司债券（成本）126 000.00126 000.00 应收利息应收利息 4 000.004 000.00 投资收益投资收益 500.00500.00 贷：银行存款贷：银行存款 130 500.00130 500.00 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 （一）交易性金融资产的初始计量（一）交易性金融资产的初始计量 例例4-220094-22009年年1212月月3131日，恒易公司在证券市场购买乙股份公日，恒易公司在证券市场购买乙股份公司司20092009年年1 1月月1 1日发行的、面值为日发行的、面值为100 000100 000元的债券，实际支付价款元的债券，实际支付价款130 000130 000元。该债券年利率为元。该债券年利率为4%4%，每年，每年1 1月月1 1日支付利息。另以银行日支付利息。另以银行存款支付相关税费存款支付相关税费500500元。元。20102010年年1 1月月1 1日收到利息时，做会计分录：日收到利息时，做会计分录：借：银行存款借：银行存款 4 000.004 000.00 贷：应收利息贷：应收利息 4 000.004 000.00 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 （二）交易性金融资产的后续计量（二）交易性金融资产的后续计量 交易性金融资产后续计量是指在投资持有期间对投资价值交易性金融资产后续计量是指在投资持有期间对投资价值的再计量。企业应按照公允价值对交易性金融资产进行后续计的再计量。企业应按照公允价值对交易性金融资产进行后续计量，且不扣除将来处置该投资时可能发生的交易费用，包括资量，且不扣除将来处置该投资时可能发生的交易费用，包括资产负债表日公允价值变动的计量和投资持有期间获得的现金股产负债表日公允价值变动的计量和投资持有期间获得的现金股利或债券利息的计量。利或债券利息的计量。 1 1资产负债表日公允价值变动的计量资产负债表日公允价值变动的计量 在资产负债表日，企业应当对交易性金融资产按照资产负在资产负债表日，企业应当对交易性金融资产按照资产负债表日的公允价值进行再计量，将资产负债表日交易性金融资债表日的公允价值进行再计量，将资产负债表日交易性金融资产的公允价值与其原账面余额的差额直接计入当期损益。产的公允价值与其原账面余额的差额直接计入当期损益。 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 （二）交易性金融资产的后续计量（二）交易性金融资产的后续计量 1 1资产负债表日公允价值变动的计量资产负债表日公允价值变动的计量 例例4-34-3依依 例例4-14-1资料，假定乙股份公司发行的股票资料，假定乙股份公司发行的股票20102010年年1212月月3131日每股市价上涨到日每股市价上涨到8 8元。元。股票公允价值与账面余额的差额股票公允价值与账面余额的差额=8=810000-610000-610000=20 00010000=20 000元元借：交易性金融资产借：交易性金融资产乙公司股票（公允价值变动）乙公司股票（公允价值变动）20 000.0020 000.00 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益交易性金融资产交易性金融资产 20 000.0020 000.00 由于交易性金融资产的价值变动计入当期损益，所以不存在期由于交易性金融资产的价值变动计入当期损益，所以不存在期末资产减值的计量问题。末资产减值的计量问题。 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 （二）交易性金融资产的后续计量（二）交易性金融资产的后续计量 交易性金融资产后续计量是指在投资持有期间对投资价值交易性金融资产后续计量是指在投资持有期间对投资价值的再计量。企业应按照公允价值对交易性金融资产进行后续计的再计量。企业应按照公允价值对交易性金融资产进行后续计量，且不扣除将来处置该投资时可能发生的交易费用，包括资量，且不扣除将来处置该投资时可能发生的交易费用，包括资产负债表日公允价值变动的计量和投资持有期间获得的现金股产负债表日公允价值变动的计量和投资持有期间获得的现金股利或债券利息的计量。利或债券利息的计量。 2 2投资持有期间获得的现金股利或债券利息的计量投资持有期间获得的现金股利或债券利息的计量 企业持有以公允价值计量且其变动计入当期损益的交易性企业持有以公允价值计量且其变动计入当期损益的交易性金融资产，在持有期间应当按合同规定计算确定应获得的现金金融资产，在持有期间应当按合同规定计算确定应获得的现金股利或债券利息，取得的现金股利或债券利息，应当确认为投股利或债券利息，取得的现金股利或债券利息，应当确认为投资收益。资收益。 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 （二）交易性金融资产的后续计量（二）交易性金融资产的后续计量 2 2投资持有期间获得的现金股利或债券利息的计量投资持有期间获得的现金股利或债券利息的计量 例例4-44-4依依 例例4-14-1资料，假定乙股份公司资料，假定乙股份公司20112011年年3 3月月1515日日宣告发放的现金股利为每股宣告发放的现金股利为每股0.10.1元，同年元，同年4 4月月1515日收到现金股利日收到现金股利存入银行。存入银行。20112011年年3 3月月1515日乙股份公司宣告发放现金股利时：日乙股份公司宣告发放现金股利时：借：应收股利借：应收股利 1 000.001 000.00 贷：投资收益贷：投资收益交易性金融资产交易性金融资产 1 000.001 000.0020112011年年4 4月月1515日收到现金股利时：日收到现金股利时：借：银行存款借：银行存款 1 000.001 000.00 贷：应收股利贷：应收股利 1 000.001 000.00 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 （三）交易性金融资产的处置（三）交易性金融资产的处置 企业因遇获利机会或因现金流量不足需要现金而将交易性企业因遇获利机会或因现金流量不足需要现金而将交易性金融资产出售时，应终止确认交易性金融资产，将出售的交易金融资产出售时，应终止确认交易性金融资产，将出售的交易性金融资产公允价值与其账面余额间的差额确认为投资损益，性金融资产公允价值与其账面余额间的差额确认为投资损益，同时调整公允价值变动损益。同时调整公允价值变动损益。企业出售交易性金融资产时企业出售交易性金融资产时借：银行存款借：银行存款 出售交易性金融资产价款减去处置费用之差出售交易性金融资产价款减去处置费用之差 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本 出售交易性金融资产成本出售交易性金融资产成本 贷或借：交易性金融资产贷或借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 贷或借：投资收益贷或借：投资收益交易性金融资产交易性金融资产 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 （三）交易性金融资产的处置（三）交易性金融资产的处置 企业因遇获利机会或因现金流量不足需要现金而将交易性企业因遇获利机会或因现金流量不足需要现金而将交易性金融资产出售时，应终止确认交易性金融资产，将出售的交易金融资产出售时，应终止确认交易性金融资产，将出售的交易性金融资产公允价值与其账面余额间的差额确认为投资损益，性金融资产公允价值与其账面余额间的差额确认为投资损益，同时调整公允价值变动损益。同时调整公允价值变动损益。同时，同时，将原计入该项交易性金融资产公允价值变动的金额转出将原计入该项交易性金融资产公允价值变动的金额转出借或贷：公允价值变动损益借或贷：公允价值变动损益交易性金融资产交易性金融资产 贷或借：投资收益贷或借：投资收益交易性金融资产交易性金融资产 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 （三）交易性金融资产的处置（三）交易性金融资产的处置 例例4-54-5依依 例例4-14-1、 例例4-34-3和和 例例4-44-4资料，假定资料，假定20112011年年4 4月月2828日恒易公司在领取现金股利后将所持有的乙公司股票以日恒易公司在领取现金股利后将所持有的乙公司股票以每股每股8.758.75元的价格全部出售，出售价款扣除相关费用元的价格全部出售，出售价款扣除相关费用1 0001 000元元后存入银行。后存入银行。“交易性金融资产交易性金融资产乙公司股票（成本）乙公司股票（成本）”科目借方余额科目借方余额=60 000=60 000元元“交易性金融资产交易性金融资产乙公司股票（公允价值变动）乙公司股票（公允价值变动）”科目借方余额科目借方余额=20 000=20 000元元“公允价值变动损益公允价值变动损益交易性金融资产交易性金融资产”科目贷方余额科目贷方余额=20 000=20 000元元 二、以公允价值计量且其变动计入当期损益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理的金融资产的会计处理第一节第一节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产 （三）交易性金融资产的处置（三）交易性金融资产的处置 例例4-54-5依依 例例4-14-1、 例例4-34-3和和 例例4-44-4资料，假定资料，假定20112011年年4 4月月2828日恒易公司在领取现金股利后将所持有的乙公司股票以日恒易公司在领取现金股利后将所持有的乙公司股票以每股每股8.758.75元的价格全部出售，出售价款扣除相关费用元的价格全部出售，出售价款扣除相关费用1 0001 000元元后存入银行。后存入银行。借：银行存款借：银行存款 86 500.0086 500.00 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产乙公司股票（成本）乙公司股票（成本） 60 000.0060 000.00 乙公司股票（公允价值变动）乙公司股票（公允价值变动）20 000.0020 000.00 投资收益投资收益交易性金融资产交易性金融资产 6 500.006 500.00同时：同时：借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益交易性金融资产交易性金融资产 20 000.0020 000.00 贷：投资收益贷：投资收益交易性金融资产交易性金融资产 20 000.0020 000.00 一、持有至到期投资的确认条件一、持有至到期投资的确认条件第二节第二节 持有至到期投资持有至到期投资 持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产，通常为债权性投资。资产，通常为债权性投资。1 1到期日固定、回收金额固定或可确定到期日固定、回收金额固定或可确定 到期日固定、回收金额固定或可确定是指相关合到期日固定、回收金额固定或可确定是指相关合同明确了投资者在确定的期间内获得或应收取现金流同明确了投资者在确定的期间内获得或应收取现金流量（如债券投资的利息及本金）的金额和时间。因此，量（如债券投资的利息及本金）的金额和时间。因此，从投资者角度看，如果不考虑其他条件，在将某项投从投资者角度看，如果不考虑其他条件，在将某项投资划分为持有至到期投资时可以不考虑可能存在的发资划分为持有至到期投资时可以不考虑可能存在的发行方的重大支付风险。行方的重大支付风险。 一、持有至到期投资的确认条件一、持有至到期投资的确认条件第二节第二节 持有至到期投资持有至到期投资 持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产，通常为债权性投资。资产，通常为债权性投资。2 2有明确意图持有至到期有明确意图持有至到期 有明确意图持有至到期是指投资者在取得投资时有明确意图持有至到期是指投资者在取得投资时意图就是明确的，除非遇到一些企业所不能控制、预意图就是明确的，除非遇到一些企业所不能控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项，否则将期不会重复发生且难以合理预计的独立事项，否则将持有至到期。存在下列情况之一的，表明企业没有意持有至到期。存在下列情况之一的，表明企业没有意图将金融资产投资持有至到期：图将金融资产投资持有至到期： 一、持有至到期投资的确认条件一、持有至到期投资的确认条件第二节第二节 持有至到期投资持有至到期投资 持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产，通常为债权性投资。资产，通常为债权性投资。2 2有明确意图持有至到期有明确意图持有至到期（1 1）持有该金融资产的期限不确定。）持有该金融资产的期限不确定。（2 2）发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及）发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但无法控制、预期不会重复发生且况时，将出售该金融资产。但无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。（3 3）该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金）该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额补偿。额补偿。（4 4）其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的）其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。情况。 一、持有至到期投资的确认条件一、持有至到期投资的确认条件第二节第二节 持有至到期投资持有至到期投资 持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产，通常为债权性投资。资产，通常为债权性投资。3 3有能力持有至到期有能力持有至到期 有能力持有至到期是指企业有足够的财务资源，并不有能力持有至到期是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。存在下列情况之一的受外部因素影响将投资持有至到期。存在下列情况之一的即视为企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有即视为企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期：至到期：没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期。金融资产投资持有至到期。受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期。受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期。其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的情其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的情况。况。 一、持有至到期投资的确认条件一、持有至到期投资的确认条件第二节第二节 持有至到期投资持有至到期投资 持有至到期投资通常具有长期性质，主要是指企业持有至到期投资通常具有长期性质，主要是指企业有意持有到期的长期债券投资，但期限较短（有意持有到期的长期债券投资，但期限较短（1 1年以内）年以内）的债券投资，如符合持有至到期投资的条件，也可将其的债券投资，如符合持有至到期投资的条件，也可将其划分为持有至到期投资。而企业购入的股权投资因其没划分为持有至到期投资。而企业购入的股权投资因其没有固定的到期日，不符合持有至到期投资的条件，不能有固定的到期日，不符合持有至到期投资的条件，不能划分为持有至到期投资。划分为持有至到期投资。 二、持有至到期投资的会计处理二、持有至到期投资的会计处理第二节第二节 持有至到期投资持有至到期投资 持有至到期投资的会计处理通常应设置持有至到期投资的会计处理通常应设置“持有至到持有至到期投资期投资”和和“持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备”等主要科目。等主要科目。持有至到期投资持有至到期投资 取得企业取得持有至到期投资的债取得企业取得持有至到期投资的债券面值和债券溢价、持有期间按实际利券面值和债券溢价、持有期间按实际利率法计算确定的折价摊销额、一次还本率法计算确定的折价摊销额、一次还本付息债券投资在资产负债表日按票面利付息债券投资在资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息、出售时转率计算确定的应收未收利息、出售时转销的尚未摊销完毕的债券折价销的尚未摊销完毕的债券折价 企业取得持有至到期投企业取得持有至到期投资的债券折价、持有期间按资的债券折价、持有期间按实际利率法计算确定的溢价实际利率法计算确定的溢价摊销额、出售时转销的债券摊销额、出售时转销的债券面值和尚未摊销完毕的债券面值和尚未摊销完毕的债券溢价以及应计利息溢价以及应计利息企业持有至到期投资的摊余成本企业持有至到期投资的摊余成本 “ “持有至到期投资持有至到期投资”科目核算企业持有至到期投资科目核算企业持有至到期投资的摊余成本，反映持有至到期投资的增减变动情况。的摊余成本，反映持有至到期投资的增减变动情况。 可按持有至到期投资的类别和品种，分别可按持有至到期投资的类别和品种，分别“成本成本”、“利息利息调整调整”、“应计利息应计利息”等进行明细核算。等进行明细核算。 二、持有至到期投资的会计处理二、持有至到期投资的会计处理第二节第二节 持有至到期投资持有至到期投资 持有至到期投资的会计处理通常应设置持有至到期投资的会计处理通常应设置“持有至到持有至到期投资期投资”和和“持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备”等主要科目。等主要科目。持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备 已计提减值准备的持有至到期投资已计提减值准备的持有至到期投资价值以后又得以恢复，在原已计提的减价值以后又得以恢复，在原已计提的减值准备金额内恢复增加的金额值准备金额内恢复增加的金额 资产负债表日确定持有资产负债表日确定持有至到期投资发生减值的金额至到期投资发生减值的金额 已计提但尚未转销的持已计提但尚未转销的持有至到期投资减值准备有至到期投资减值准备 “ “持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备”科目核算企业持有至科目核算企业持有至到期投资发生减值时计提的减值准备。到期投资发生减值时计提的减值准备。 按持有至到期投资类别和品种进行明细核算。按持有至到期投资类别和品种进行明细核算。 另外还应设置另外还应设置“资产减值损失资产减值损失”、“投资收益投资收益”等科目。等科目。 二、持有至到期投资的会计处理二、持有至到期投资的会计处理第二节第二节 持有至到期投资持有至到期投资（一）持有至到期投资的初始计量（一）持有至到期投资的初始计量 持有至到期投资的初始计量是初始投资成本的计量。企业取持有至到期投资的初始计量是初始投资成本的计量。企业取得持有至到期投资应按取得时的公允价值和相关交易费用之和作得持有至到期投资应按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始投资成本。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的为初始投资成本。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收项目。债券利息，应单独确认为应收项目。 例例4-620104-62010年年1 1月月2 2日，恒易公司购入丙公司日，恒易公司购入丙公司20102010年年1 1月月1 1日发日发行的五年期债券行的五年期债券8080张，每张面值张，每张面值1 0001 000元，每张购买价元，每张购买价950950元，另元，另支付相关税费支付相关税费400400元。债券票面利率元。债券票面利率6%6%，每年付息一次。，每年付息一次。借：持有至到期投资借：持有至到期投资丙公司债券（成本）丙公司债券（成本） 80 000.0080 000.00 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资丙公司债券（利息调整）丙公司债券（利息调整）3 600.003 600.00 银行存款银行存款 76 400.0076 400.00 二、持有至到期投资的会计处理二、持有至到期投资的会计处理第二节第二节 持有至到期投资持有至到期投资（一）持有至到期投资的初始计量（一）持有至到期投资的初始计量 持有至到期投资的初始计量是初始投资成本的计量。企业取持有至到期投资的初始计量是初始投资成本的计量。企业取得持有至到期投资应按取得时的公允价值和相关交易费用之和作得持有至到期投资应按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始投资成本。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的为初始投资成本。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收项目。债券利息，应单独确认为应收项目。 例例4-720104-72010年年7 7月月1 1日，恒易公司购入丁公司日，恒易公司购入丁公司20102010年年1 1月月1 1日发日发行的三年期债券行的三年期债券800800张，每张面值张，每张面值1 0001 000元，票面利率元，票面利率5%5%，到期一，到期一次还本付息，债券价款及相关税费次还本付息，债券价款及相关税费830 000830 000元以银行存款支付。元以银行存款支付。债券买价中包含的应计利息债券买价中包含的应计利息=1 000=1 0008008005%5%6/12=20 0006/12=20 000元元借：持有至到期投资借：持有至到期投资丁公司债券（成本）丁公司债券（成本） 800 000.00800 000.00 丁公司债券（应计利息）丁公司债券（应计利息） 20 000.0020 000.00 丁公司债券（利息调整）丁公司债券（利息调整） 10 000.0010 000.00 贷：银行存款贷：银行存款 830 000.00830 000.00 二、持有至到期投资的会计处理二、持有至到期投资的会计处理第二节第二节 持有至到期投资持有至到期投资（一）持有至到期投资的初始计量（一）持有至到期投资的初始计量 持有至到期投资的初始计量是初始投资成本的计量。企业取持有至到期投资的初始计量是初始投资成本的计量。企业取得持有至到期投资应按取得时的公允价值和相关交易费用之和作得持有至到期投资应按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始投资成本。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的为初始投资成本。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收项目。债券利息，应单独确认为应收项目。 例例4-820104-82010年年1 1月月1 1日，恒易公司购入甲公司当日发行的三年日，恒易公司购入甲公司当日发行的三年期债券，债券面值期债券，债券面值100 000100 000元，票面利率元，票面利率6%6%，每年付息一次，到期，每年付息一次，到期归还本金，购入价格为归还本金，购入价格为105 400105 400元，另支付有关税费元，另支付有关税费500500元。元。借：持有至到期投资借：持有至到期投资甲公司债券（成本）甲公司债券（成本） 100 000.00100 000.00 甲公司债券（利息调整）甲公司债券（利息调整） 5 900.005 900.00 贷：银行存款贷：银行存款 105 900.00105 900.00 二、持有至到期投资的会计处理二、持有至到期投资的会计处理第二节第二节 持有至到期投资持有至到期投资（一）持有至到期投资的初始计量（一）持有至到期投资的初始计量 持有至到期投资的初始计量是初始投资成本的计量。企业取持有至到期投资的初始计量是初始投资成本的计量。企业取得持有至到期投资应按取得时的公允价值和相关交易费用之和作得持有至到期投资应按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始投资成本。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的为初始投资成本。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收项目。债券利息，应单独确认为应收项目。 例例