美国政府绩效审计指南

美国政府审计准则（2003年修订版）本版准则取代了1994年版的审计准则和前三次的修订版。它将适用于2004年1月1日及以后完成的财务审计和鉴证业务，以及2004年1月1日及以后开始的绩效审计。提早适用新的审计准则是允许的。译者说明2003年6月，美国审计总署颁布了新版的政府审计准则。与1994年公布的政府审计准则相比，2003年版的准则对以前的准则作了很大调整，增加了很多内容。从美国政府审计准则的变化，我们可以看出，美国政府审计在基本观念和具体操作要求上有了进一步的发展和变化。鉴于此，为便于广大研究人员和实务工作者参考，在征得美国审计署Jeanette Franzel的同意后，我们组织有关人员对2003年版的美国政府审计准则进行了翻译。现将有关翻译的情况说明如下：一、Comprehensive basis of accounting一词首次出现在 2.05条款中，在后面的脚注中也多次出现，都是与一般公认会计原则（GAAP）并列使用的，我们把它译成了综合会计原则。二、GAGAS 是一般公认政府审计准则的英文缩写，原文多处直接用GAGAS，翻译过程中也直接引用。AICPA 是美国注册公共会计师协会的英文缩写，准则中亦多次直接直接用AICPA，翻译过程也直接引用。三、Audit documentation 一词是指，审计师在工作过程中形成的记录，以前有关的翻译稿中曾经将它译成审计工作底稿。我们在翻译过程中综合考虑了各种因素，把它译成审计记录。同理，我们把Attest documentation 译成鉴证记录。四、对于3.47中的脚注37中提到的对继续教育和培训要求的解释，最近美国审计署对其进行了修订，该解释中的第46段的部分内容将被废止。五、我们在翻印过程中省略该准则后附有的两个附录和一份词汇索引。这两个附录，一个是政府审计准则咨询委员会人员名单，另一个是美国审计总署的项目组成员名单。参加初稿翻译工作的有：柴娜琳（前言、第1、2章）、马丽丽（第3、4章）、卢益群（第5、6章）、刘力云（第7、8章）。翻译的初稿完成后，由刘力云对照原文进行了逐字逐句的校正，并对整个准则译稿中术语的使用进行了统一。译稿最终经副所长崔振龙审核，由所长刘英来审定。我们知道，对审计准则进行翻译不是一件容易的事情。翻译中，我们尽量使用了直白的语言，并且严格地忠实于原文。尽管如此，限于我们的学识和能力，译稿中仍然可能存在不尽人意之处。我们诚恳地希望读者提出批评或建议，以便提高我们的工作水平。 审计署科研所 二00四年六月目 录编译说明1前 言4第一章 介 绍6目的6适用性6GAGAS与其他专业准则之间的关系7责任性8任务与职责8第二章 政府审计和鉴证业务的种类11引言11财务审计11鉴证业务12绩效审计12审计组织提供的非审计服务14第三章 一般准则15引言15独立性15专业判断23胜任能力23质量控制和保证25第四章 财务审计现场工作准则27引言27AICPA现场工作准则27附加的GAGAS准则28审计师的沟通28考虑以往审计和鉴证业务的结果29检查由于违反合同条款或拨款协议及滥用造成的重大错报30确定审计结果要素31审计记录31第五章 财务审计报告准则33引言33AICPA的报告准则33附加的 GAGAS财务审计报告准则33报告审计师遵循GAGAS的情况34报告内部控制和对法律、规章、合同条款或拨款协议的遵循情况34报告内部控制缺陷、舞弊、违法行为、违反合同条款或拨款协议和滥用行为35报告负责官员的看法38对特别规定的和保密信息的报告39报告的出具和分发39第六章 鉴证业务一般准则、现场工作准则及报告准则41引言41AICPA鉴证业务的一般准则和现场工作准则41附加的GAGAS鉴证业务现场工作准则42审计师的沟通42考虑以往审计和鉴证业务的结果43内部控制43检查对被鉴证事项有重要影响的舞弊、违法行为、违反合同条款或拨款协议和滥用行为44确定鉴证业务结果要素45鉴证记录45AICPA鉴证业务报告准则46附加的GAGAS鉴证业务报告准则47报告审计师遵循GAGAS的情况47报告内部控制缺陷、舞弊、违法行为、违反合同条款或拨款协议和滥用行为48报告负责官员的看法50对特别规定的和保密信息的报告50报告的出具和分发51第七章 绩效审计现场工作准则52引言52计划52督导60证据60审计记录63第八章 绩效审计报告准则65引言65形式65报告内容65报告的质量要素70报告的出具和分发72前 言对公共资源的责任是国家治理过程的关键，同时也是健全的民主制度的重要因素。立法者、政府官员和社会公众需要了解政府提供服务是否讲究了效率性、效果性和经济性，是否遵循了法律、法规。他们还要了解政府项目是否实现了其目标，是否和取得了所要求的成果，以及耗费如何。政府管理者对其各种活动及其相关结果向立法机构和社会公众负责。在履行政府对美国人民负有的各项职责的过程中，政府审计是一个关键性要素。审计工作让那些有关方和其他利害关系人相信报告的项目结果或经营情况，以及相关的内部控制制度。政府审计准则为审计师提供了一个框架，使他们的工作能够促进政府改进管理和决策，加强监督和增强责任心。这些准则是对审计师职责的广义说明。准则为确保审计师在制订计划、实施审计和报告审计结果过程中具有胜任能力，保持诚实正直、客观公正和独立性方面提供了一个全面的框架。审计师将面临许多复杂情况，他们在为公众提供最好的服务时，所做的工作已经远远超出了准则所规定的最低要求。但是作为绩效和责任方面的专业机构，我们不能仅仅努力遵守这些最低要求的准则，这些准则是可接受行为的底线，我们还必须根据每次审计的不同情况和环境，做好我们应该做的工作。我鼓励审计师寻求机会在适当的时间和地点做更多的工作，尤其是在内部控制的测试和报告方面。自1972年首次颁布政府审计准则以来，这是第四次对整个审计准则进行的修订。这部准则的修订版取代了1994年版的审计准则和前三次的修订版。这次修订的审计准则有以下三方面的变化：1 重新定义了准则所涵盖的审计和服务类型，其中包括将绩效审计定义进行了扩展，增加了预测分析和其他研究的内容，同时将鉴证业务作为一种单独的审计类型；2 保持了准则确定的所有审计类型的现场工作和报告要求方面的一致性；3 强化了准则，并明确了准则本身的用语及含义，无须对准则进行单独修正。 这些准则包括有关审计师报告内部控制的要求，但并未要求审计师表达对内部控制的意见。尽管如此，我还是鼓励审计师要对他们报告的内部控制情况进行评价，以便根据有关风险分析确定对内部控制提出意见是否有价值，根据有关风险分析是否是成本有效。“萨班斯奥克斯莱来法案”（SabanesOxley Act）要求私营部门审计师对每家上市公司管理部门所做的有关财务报告过程中内部控制有效性的评估进行鉴证和报告。美国审计总署（GAO）坚信，审计师对内部控制的报告是监督一个组织风险管理的有效性和责任制的关键。审计师能够向他们的客户和其他财务报表使用者提供更好的服务，同时，通过对内部控制在防止虚假财务报告、保护资产、对面临的问题提早预警方面的有效性提供保证，发挥更大的作用，以便更好地保护公众的利益。我们相信，对于上市公司和大多数公共单位来说，审计师对内部控制进行报告是适当和必要的。我们也相信，这种报告也适合于管理评估和审计检查等其他一些情况，而且这种对内部控制有效性的报告可以增加价值，并以成本有效的方式降低风险。就这一点来说，美国审计总署试图制定有关联邦政府机构、项目和接受巨额联邦资金的单位内部控制的审计报告范例。事实上，我们已经向所有主要的联邦审计客户，包括美国政府的合并财务报告，提供了有关内部控制的意见。由于第四次对整个审计准则修订的广泛性，新准则将适用于2004年1月1日及以后完成的财务审计和鉴证业务，以及2004年1月1日及以后开始的绩效审计。提早适用新的审计准则是允许的，并受到鼓励。这些准则的电子版可在美国审计总署的网站www.gao.gov/govaud/ybk01.htm上获取。我们还在网站上列出了与1994年版的审计准则相比新准则的主要变化，印制的册子可从美国政府印刷办公室获取。这次对准则的修订，吸收和借鉴了美国注册会计师协会(AICPA)发布的现场工作和报告准则。“萨班斯奥克斯莱来法案”（SabanesOxley Act）授权给上市公司会计监督委员会(PCAOB)制订和颁布注册会计师事务所审计上市公司在编制和分发审计报告方面所使用的准则。鉴于上市公司会计监督委员会颁布审计上市公司的审计准则，美国审计总署将继续密切关注两个制订准则的机构（AICPA和PCAOB）的工作，并在必要时，对其未来审计准则的制订提出一些明确的指导。这个准则的修订经过了广泛认真地研究，包括广泛征求社会公众的意见和采纳审计长政府审计准则咨询委员会的研究意见，该委员会由来自于各级政府部门、学术界、私营企业和公共会计等领域从事财务审计、绩效审计和报告的21位专家所组成。我们在审计准则定稿中，充分考虑了各方意见。我感谢那些为修订准则提出意见和建议的人们。我尤其要感谢政府审计准则咨询委员会和美国审计总署项目小组对此次修订所做出的重要贡献。 美国审计总署审计长 戴维M 沃克 2003年6月目 录前 言1第一章 介 绍5目的5适用性5GAGAS与其他专业准则之间的关系6责任性7任务与职责8第二章 政府审计和鉴证业务的种类10引言10财务审计10鉴证业务11绩效审计11审计组织提供的非审计服务13第三章 一般准则14引言14独立性14专业判断22胜任能力22质量控制和保证24第四章 财务审计现场工作准则26引言26AICPA现场工作准则26附加的GAGAS准则27审计师的沟通27考虑以往审计和鉴证业务的结果28检查由于违反合同条款或拨款协议及滥用造成的重大错报29确定审计结果要素30审计记录30第五章 财务审计报告准则32引言32AICPA的报告准则32附加的 GAGAS财务审计报告准则32报告审计师遵循GAGAS的情况33报告内部控制和对法律、规章、合同条款或拨款协议的遵循情况33报告内部控制缺陷、舞弊、违法行为、违反合同条款或拨款协议和滥用行为34报告负责官员的看法37对特别规定的和保密资料的报告38报告的出具和分发38第六章 鉴证业务一般准则、现场工作准则及报告准则40引言40AICPA鉴证业务的一般准则和现场工作准则40附加的GAGAS鉴证业务现场工作准则41审计师的沟通41考虑以往审计和鉴证业务的结果42内部控制42检查对被鉴证事项有重要影响的舞弊、违法行为、违反合同条款或拨款协议和滥用行为43确定鉴证业务结果要素44鉴证记录44AICPA鉴证业务报告准则45附加的GAGAS鉴证业务报告准则46报告审计师遵循GAGAS的情况46报告内部控制缺陷、舞弊、违法行为、违反合同条款或拨款协议和滥用行为47报告负责官员的看法49对特别规定的和保密资料的报告49报告的出具和分发50第七章 绩效审计现场工作准则51引言51计划51督导59证据59审计记录62第八章 绩效审计报告准则64引言64形式64报告内容64报告的质量要素69报告的出具和分发71第一章 介 绍目的1.01 本文件中包括的准则和指南，通常称作一般公认政府审计准则（GAGAS），旨在确保政府审计师本文件说明了审计组织中的审计师个人在实施第2章详细说明的广义的审计业务时要遵循的准则。因此，本文件的重点不在于个人在开展审计和报告时所用的称呼，而是所要实施的审计工作的性质。在本文件中“审计师”这个词包括可被称作审计师、分析师、评估师、监察员等的个人或可能具有类似职位的个人。在制定计划、，实施审计和报告审计结果的工作中具有胜任能力、，诚实正直、，客观公正和保持独立性。在法律、规章法规、协议、合同或政策要求的情况下本准则的要求通过包含“应该”这个词的有关说明进行确认。如果开展的工作类型适用这些准则，希望审计师遵循这些要求。，审计师和审计组织应遵循这些准则。本章说明的和在第2章更详细说明的应该遵循GAGAS开展的工作，包括财务审计、鉴证业务和绩效审计。遵循这些准则进行的政府审计和鉴证业务，使用者应当相信审计工作是客观的和可信的。 1.02 GAGAS涉及审计师的专业资格和工作质量，现场工作的开展和有意义的审计报告的特征。遵循GAGAS有助于确保在审计和鉴证业务中，通过客观地收集和评价证据，对从被审计单位获得和被审计单位报告的信息提供可信性。审计师以这种方式实施审计并在报告审计结果时遵循本准则，审计师的工作能够促进政府改进管理、决策和监督工作。在履行政府对美国人民负有的各项职责的过程中，政府审计是一个关键性要素。 1.03 本章说明了GAGAS对审计师和审计组织的适用性。本章对公共资源的责任的概念进行了说明，并对审计过程中政府项目管理者、审计师和审计组织的责任进行了讨论。 适用性 1.04 本文件中的准则和指南适用于对政府机构、项目、活动和功能的审计和鉴证业务，以及对接受政府资助的承包人，非盈利组织和其他非政府组织的审计和鉴证业务。许多法令和法规要求审计师遵循本准则。在法令和法规没有要求时，审计师会发现，在有关政府资金使用的审计工作中遵循GAGAS是有用的。如果审计师将自己置于遵循GAGAS准则之外，不论审计师是否被要求遵循这些准则，审计师都要必需说明背离GAGAS的理由。1.05 以下是要求遵循本准则的法律、法规和指南：a.1978年的联邦监察长法在其2000年的修正案中规定，联邦监察长在审计联邦政府机构、组织，项目包括以下，本文件使用的“项目”这个词，包含政府机构、组织、项目、活动和功能。、活动和功能时，应该遵循GAGAS。该法案还进一步明确，监察长要采取适当的步骤，保证非联邦政府审计师在开展任何工作时都遵循GAGAS。b. 1990年首席财务官法案（公法101156），按照1994年（公法103356）政府管理改革法案的补充条款，要求在审计联邦政府各部门和机构的财务报表时遵循GAGAS。c. 1996年的单项审计法修正案（公法104156）要求，在对接受联邦资助的州政府和地方政府及非盈利性组织进行审计时根据单项审计法修正案的规定，联邦资助包括联邦财政援助（拨款、贷款、担保贷款、财产、合作协议、利息补助、保险费、食物用商品、直接拨款或其他援助）和成本补偿合同。，要遵循GAGAS。管理预算局（OMB）在A133号公告州政府、地方政府和非盈利组织审计中，为按照单项审计法开展的审计提供了政府范围的指南和政策的同时，也要求运用GAGAS。1.06 审计师要高度关注要求运用GAGAS的其他法律、法规或要求。例如，州和地方法律法规可能要求州和地方政府审计师遵循GAGAS。此外，一些协议或合同条款可能要求审计师遵循GAGAS。涉及项目要求的联邦审计指南，例如针对住宅和城市发展项目以及助学金项目的审计指南，要求遵循GAGAS。1.07 即使没有要求这样做，审计师也会发现，在对联邦、州和地方政府项目，以及接受政府资助的合同商、非盈利组织和其他非政府组织的审计中，遵循GAGAS是有用的。美国和其他国家的许多审计组织虽然没有被正式要求遵循GAGAS，但他们都自愿遵循GAGAS。1.08 审计师可以提供审计和鉴证业务以外的审计专业服务，即独立收集、提供和解释决策者所要求的信息或向被审计单位提供建议或帮助。GAGAS不适用于非审计服务，这些非审计服务在第2章有更详细的说明。然而，提供非审计服务可能会影响审计组织开展审计的独立性，这将在第3章中进行讨论。 GAGAS与其他专业准则之间的关系1.09 GAGAS可与其他权威机构颁布的专业准则结合运用。例如，美国注册公共会计师协会（AICPA）颁布了适用于注册公共会计师的财务审计准则和鉴证业务准则。正如第4章与第5章中所讨论的，除非特别标明除外的事项，GAGAS采用了AICPA颁布的财务审计现场工作准则和报告准则，以及有关的审计准则说明。如第6章讨论的，除非特别标明除外的事项，GAGAS采用了AICPA颁布的鉴证业务一般准则、现场审计和报告准则，以及相关的鉴证业务准则说明。为满足政府审计和鉴证业务使用者的需要，GAGAS除了采用AICPA有关这类工作的准则之外，还附加了一些要求。1.10 审计师可以运用的其他专业准则是指由这样一些机构颁布的准则，例如国际内部审计师协会（内部审计专业实务标准，由国际内部审计师协会颁布）和美国评估协会（评估师指导原则，是美国评估协会工作小组有关评估师指导原则的报告；项目评估准则，教育评估准则联合委员会颁布；和教育与心理测试准则，美国心理学协会颁布）。这些专业准则并没有并入GAGAS，但是可与GAGAS结合运用。对于这些准则之间存在的不一致，如果在报告中引用GAGAS，应以GAGAS为主。责任性1.11 对于公共资源的责任这个概念在我们国家的治理过程中至关重要。立法机构、其他政府官员和社会公众要求了解（1）政府的资源是否得到适当的管理和使用，是否遵循各项法律、法规；（2）政府项目是否实现其目标和期望预期的成果，（3）政府项目是否讲究效率性、经济性和效果性。这些政府项目的管理者对立法机构和社会公众负责。按照GAGAS对这些项目进行审计的审计师，提出报告，提高了被审计单位所提供的或从被审计单位获得的信息的可信性和可靠性。1.12 财务审计有助于可以促进政府更加负责任地使用公共资源。审计师通过对被审计单位按照既定标准提供的财务信息是否公允表达提供独立的报告，为使用者提供了关于信息可靠性的说明。按照GAGAS实施的财务审计，还提供了有关内部控制状况，以及与财务交易、制度和程序有关的法律、法规、合同条款和拨款协议的遵循情况的信息。1.13 鉴证业务也有助于明确政府使用公共资源和提供服务的责任。在鉴证业务中，审计师按照另一方负责制定的标准，就被鉴证事项或有关被鉴证事项的陈述发表一份检查、审核或执行商定程序的报告。鉴证业务涵盖财务或非财务目标，依据使用者需求不同，对有关的被鉴证事项或陈述提供不同程度的保证。1.14 绩效审计也有助于明确政府使用公共资源和提供服务的责任。绩效审计包括各种目标，以满足使用者需求。绩效审计中，审计师对照客观标准或最佳实务及其他信息，对政府项目的绩效和管理进行独立的评估。绩效审计为改善政府项目的经营，为负责监督或采取纠正措施的有关各方制定决策提供便利，促进加强公共责任。一般意义的绩效审计包括一些审计组织进行过分类的项目评估，项目效果性与结果审计，经济性与效率性审计，经营审计和效益审计。1.15 鉴于政府项目在提供公共服务方面所具有的重要性和复杂性，立法机构和政府机构越来越强烈要求审计师扩大绩效审计的范畴，包括预测性的工作，提供指南、最佳实务信息，以及对审计组织正在调查或已经调查的多个项目或多个机构产生影响的相关问题的信息。绩效审计还可能包括对政策选择的评估，风险的识别和确定降低风险的措施，为帮助政府官员履行其职责和对政府资源进行管理提供各种分析性服务。同其他绩效审计一样，这类工作（1）涉及各种层次的分析、，研究或评价，（2）提供结论和建议，（3）要出具报告。1.16 在保持准则所要求的独立性的同时，审计机构还可以尝试与有关机构合作开展业务，以求提高审计效果。适当时，这种“建设性业务”的方式能够在不损害审计组织的独立性和客观性的情况下，实时地推动改进管理。向被审计机构提供应对当前风险、纠正内部控制缺陷和落实审计组织机构建议方面的技术性建议和专家意见，都属于建设性业务。在审计机构的框架内开展建设性业务，或向被审计机构提供技术性建议不会损害独立性。然而，审计组织需要谨慎，避免作出管理决策或审计机构审计自己工作的情况，例如第3章详细讨论的，指导被审计机构以某种具体的方式采取承担具体的行动活动。通过限制审计组织这方面的作用，保证不违背独立性的基本原则。任务与职责1.17 受托处置公共资源的被审计单位官员和审计政府项目的审计师有责任和义务确保公共资源的使用经济、有效、合法。审计组织还有确保审计师完成其使命的重要职责，包括进行良好的管理，提供专业的审计和鉴证业务服务。管理部门的任务1.18 被审计单位的官员（例如，州或地方政府部门或接受联邦资助的非盈利组织的管理者）负责：a.经济、有效和合法地使用资源，以达到资源配置或项目立项的目的本职责适用于各种资源，既包括财务政资源又包括物质资源，也包括信息资源，也不论其是选民推选的政府官员或其他人受托管理的资源，还是委托给各级政府受托管理的资源。；b.遵循适用的法律、法规，包括确定该机构及其官员必须遵循的条款，执行为达到合规性要求而建立的制度；c.为确保实现适当的目标，经济、有效和高效率地使用资源，保护资源的安全，遵循法律、法规，收集、保持和公允披露可靠的信息，建立和维护一个有效的内部控制系统；d.为对完成政府项目过程中使用的资源和项目的结果负责，向监督其活动的有关各方和公众提供适当的报告；e.落实审计结果和建议，制定和保持跟踪落实这些审计结果和建议的程序过程；f.在签订审计和鉴证业务合同时，遵循良好的签约实务，包括确保监督合同执行情况的程序适当；审计或鉴证业务的审计目标和范围要明确；除了价格因素之外，在评价投标申请时还要考虑其他因素，包括投标方对招标要求的反应；投标方以往的业绩和经历，投标方的员工是否具备适当的专业资格和技术能力；以及投标方同业互查的结果。审计师的职责1.19 审计师在履行其专业职责时，要注意遵守服务于公众利益和保持最高度的诚实正直、客观公正和独立性的原则。公众利益是指要让审计师为之服务的社会公众和团体的共同福利。这些原则对于审计师的职责来说是基础性基本的。1.20 审计师的行为方式应该是为公众的利益服务，珍惜公众的信任，秉持职业特性。作为一种职业，其最突出的标志就是其职责为公众所接受。在政府环境中进行审计，这个职责至关重要。GAGAS体现了受托责任的概念，这个概念对于为公众利益服务是基础性基本的。1.21 审计师需要做出与所审计的项目或活动的公众利益相一致的决策。在履行专业职责过程中，审计师可能会遇到来自被审计单位的管理部门、各级政府和信赖审计师的客观性和独立性的其他方面相互矛盾的压力。在解决这些冲突中，审计师有责任保持诚实正直，遵守这样的箴言原则：审计师履行了对公众的履行了职责，这些个人和组织就得到了最好的服务。1.22 为了维护和扩大公众的信任，审计师要以最大的诚信履行所有的专业职责。在与审计报告的使用者和被审计单位之间的关系中，审计师需要保持专业性、客观性、实事求是、不盲目、不武断臆想。在被审计单位各项机密的法律、法规或政策制约下，审计师在工作中应该对被审计单位和审计工作的使用者保持诚实正直和坦率。审计师要审慎使用在审计过程中获得的信息。审计师不得出于任何个人目的或以任何违背被审计单位正当法定的和规范道德方面的目标的方式使用这些信息。1.23 服务和公共信任不应当置于个人的利益之下。诚实正直允许因疏忽而导致的错误和诚心诚意的异议，但不能容忍欺骗行为或违背根本原则之外的东西。诚实正直要求审计师遵循技术和道德准则的形式和精神；对于这些准则的回避属于判断的范畴。诚实正直还要求审计师遵守客观性和独立性原则。1.24 审计师在履行其专业职责时，应当客观而且不存在利益冲突。审计师在提供审计和鉴证服务中，有责任保持事实实质上和形式上的独立。客观是审计师保持公正、理智诚实和无利益冲突的思维状态。独立性排除了可以从事实实质上或形式上损害审计师开展审计或鉴证业务时的客观性的各种关系。保持客观性和独立性要求审计师不断从审计师对公众的责任的角度评估与被审计单位的关系。1.25 按照GAGAS，审计师有责任在确定审计工作的范围和方法、确定进行的测试和程序、开展工作和报告结果时运用专业判断。在需要做出与所审计的项目或活动的公众利益相一致的决策时，审计师要保持诚实正直、客观公正。在对工作结果进行报告时，审计师有责任披露他们所知道的所有重要或重大事项，这些事项如果没有披露，就会误导理智的使用者，错误报告结果或隐瞒不恰当或违法的情况。1.26 审计师有责任帮助管理部门和其他的报告使用者其他的报告使用者包括被审计单位的官员、审计委员会、董事会或其他审计监督机构、拨款或基金机构的管理者或审计师、缔约方或要求审计服务方。了解GAGAS规定的审计师的职责，以及法律或法规要求的其他审计或鉴证业务范围。为了帮助政府管理人员和其他审计报告的使用者了解业务目标、审计期限和需要的数据，审计师需要在审计或鉴证业务计划阶段，与有关各方就业务的计划、执行和报告问题进行沟通。审计组织的职责1.27 审计组织还有责任确保（1）在业务开展的各阶段保持客观性和独立性；（2）在计划、实施和报告结果时运用专业判断；（3）执行审计任务的人员有专业胜任能力，整个小组具有必要的专业技能和知识；（4）定期地开展独立的同业互查，以便为准则的遵循提供合理保证，这种同业互查的结果是，发表一个关于审计组织的质量控制体系是否建立和是否得到遵循的意见。1.28 虽然管理部门对落实审计和鉴证业务的结果和建议，以及追踪改进情况负责，但审计组织有责任确定后续审计的政策和程序，以确定以前的重大审计结果和建议是否落实，并在制定未来的审计业务计划中加以考虑。第二章 政府审计和鉴证业务的种类引言2.01 本章说明了审计组织开展的或已经开展的对政府单位、项目、合同商、非盈利组织和其他非政府管理的联邦资助进行的审计和鉴证业务的种类。这一说明并不是要对已经进行或已经安排正在进行的审计和鉴证业务类型加以限制或约束。在按照GAGAS开展下面即将讨论的各项工作时，审计师应当遵循在第3章至第8章中所包括的适用相关准则。本章还说明了审计组织机构可能提供的非审计服务，虽然GAGAS并不涵盖这些服务。2.02 所有的审计业务都应从确定审计目标开始，这些目标决定了所要开展的工作类型和所要遵循的审计准则。按照GAGAS对审计目标的界定，本文件将工作类型划分为财务审计、鉴证业务和绩效审计。2.03 审计工作的目标可能会是有一个目标一个组合，这个目标组合会涉及本章中所说明的一种以上的工作类型，或者也可能只有一种工作类型的某些方面的目标。审计师应当遵循适用于审计或鉴证业务中单个审计目标的各项准则。2.04 在某些工作中，适用于具体审计目标的准则会很明确。例如，如果审计的目标是要对财务报表发表意见，那么就需要遵循财务审计准则。然而，对于某些业务，相应的目标可能会有重叠。例如，如果业务目标是确定绩效评价的可靠性，那么该项工作可以遵循鉴证业务准则进行，也可以遵循绩效审计准则进行。在可以选择适用准则的情况下，审计师在确定需要遵循的准则时应该考虑使用者的需求和审计师的知识、技能和经验。审计师应当遵循适用于所开展的审计业务类型的准则（财务审计准则、鉴证业务准则或绩效审计准则）。财务审计2.05 财务审计主要是对被审计单位的财务报表是否按照遵循了一般公认会计原则（GAAP）制定会计原则和财务报告准则的三个权威机构是联邦会计准则咨询委员会（联邦政府），政府会计准则委员会（州和地方政府）和财务会计准则委员会（非政府机构）。，或一般公认会计原则之外的综合会计原则基础，在所有重大方面公允表达提供合理的保证。提供不同程度的保证和承担不同的工作范围的财务审计的其他目标，包括：a.对财务报表的特定要素，账户和项目提供专门报告专门报告是指审计师出具的与以下内容有关的报告：（1）遵循综合会计原则基础而不是一般公认会计准则编制的财务报表；（2）财务报表的特定要素、帐户或项目；（3）合同协议或有关被审计财务报表的法规的遵循情况；（4）按照合同协议或法规要求的财务说明；或（5）按规定的格式表达的财务信息或要求规定格式的审计报告的计划。；b. 对期中财务信息进行审核；c.向保险商和某个其他申请方出具证明；d.对所服务组织的业务处理进行报告；e.结合财务报表审计或者作为财务报表审计的副产品，对有关联邦资助支出和其他政府财政援助的法规的遵循情况进行审计。2.06 财务审计要遵循美国注册公共会计师协会（AICPA）有关现场工作与报告的一般公认审计准则及有关的审计准则说明（SAS）。GAGAS说明了在进行财务审计时需要遵循的一般准则和除AICPA财务审计现场工作准则和报告准则之外的附加的现场工作与报告准则。（参见第3、4、5章关于按GAGAS实施财务审计的准则与指南）。鉴证业务2.07 鉴证业务为保持GAGAS用语的一致性，这里“审计师”就是指实施和报告鉴证业务的人。主要是对被鉴证事项或者与被鉴证事项有关的陈述陈述是管理当局做出的有关依据或遵循符合所选择的标准的任何说明或系列说明。进行检查、审核或执行商定程序并报告其结果。鉴证业务的对象可以有多种形式，包括历史的或预期的业绩或状况，物理特征，各个历史事件，分析，系统和过程或行为。鉴证业务能够覆盖广泛的财务或非财务问题，也可作为财务审计或绩效审计的一个部分。可能的鉴证业务的对象应当包括有关下列内容的报告： a.被审计单位有关财务报告的内部控制制度；b.被审计单位对具体的法律、法规、条款规章、合同或拨款协议的遵循情况；c.被审计单位在保证遵循某些具体规定方面的内部控制制度的有效性，比如有关拨款和合同的招标、帐务处理和报告方面的规定；d.管理部门的讨论和分析说明（MD&A）； e.预期的财务报表或估计的财务信息；f.绩效标准的可靠性；g.最终合同成本；h.拟定合同总额的限额和合理性；i被鉴证事项的具体程序（商定程序）2.08 鉴证业务要遵循AICPA颁布的鉴证业务准则及相关的AICPA鉴证业务准则说明（SSAE）。GAGAS说明了在开展鉴证业务时需要遵循的一般准则和除AICPA鉴证业务现场工作准则和报告准则之外的、附加的现场工作与报告准则。（参见第3章和第6章审计师按照GAGAS开展鉴证业务的准则和指南）绩效审计2.09 绩效审计是指对照客观标准，客观地、系统地收集和评价证据，对项目的绩效和管理进行独立的评价，对前瞻性的问题进行评估或对有关最佳实务的综合信息或某一深层次问题进行的评估。绩效审计还要为负责监督和采取纠正措施的有关各方在改进项目经营和决策以及加强公共责任方面提供信息。绩效审计包含的目标十分广泛，这些目标包括，对项目的效果性和结果、经济性和效率性、内部控制除非特别说明，本文件中内部控制与管理控制的含义相同，涵盖一个单位经营的各个方面（规划性的、财务的和合规性的），。、法律和其他规定的遵循情况进行评估；提供前期的分析、指导或总括性的信息。绩效审计的范围可宽可窄，也可以使用各种不同的审计方法，包括不同层次的分析、研究或评价。绩效审计一般要提出审计结果、结论和建议。绩效审计一般都要发布一份报告。（参见第3章、第7章和第8章审计师按照GAGAS开展绩效审计的准则和指南）2.10 项目效果性和结果审计的目标强调的是确定项目的效果性和对该项目实现其目的和目标的程度进行常规的评价。经济性和效率性审计的目标关注的是单位为达到项目目标是否最高效地取得、保护和使用了资源。项目效果性和结果审计的目标与经济性和效率性审计的目标常常相互关联而且可能在一项绩效审计中同时强调。项目效果性和结果审计与经济性和效率性审计目标的例子包括对下列事项的评估：a.法律、法规或组织规定的目的和目标的实现程度；b.产生较好的项目绩效或消除阻碍项目效果的因素的各种方法的相对能力；c. 项目执行的相对成本效益或成本有效性这些目标的重点是对综合成本、产出或效益和达到的效果或结果方面的信息进行综合考虑。；d.项目是否达到了预期的结果或产生了项目目标之外的影响；e.项目与其他项目重复、交叉，或抵触的程度；f.被审计单位是否遵循了良好的采购实务；g.有关政府项目效果性和结果、经济性和效率性的绩效目标的有效性和可靠性；h.有关项目执行的财务信息的可靠性，有效性，或相关性。2.11 内部控制审计的目标与管理部门用以为完成其任务、达到目的和目标而进行的计划、执行的方法和程序有关。内部控制包括计划、组织、指导和控制项目经营的程序和过程，以及建立的评价、报告和监管项目执行的体系。内部控制审计的目标的例子，包括项目内部控制对下列方面提供合理保证的程度： a.有效地完成组织的任务，达到目的和目标；b.遵循法律、法规或其他规定使用资源；c.保护资源，防止未经授权的获取、使用或处置；d.出具的管理信息和公共报告是否完整、准确而且与绩效和决策相一致，例如绩效评价报告；e.计算机信息系统在防止或及时地发现未经授权的接触方面的安全性；f.信息系统的为防止未经允许的对信息系统所支持的活动和功能进行干扰的应急计划。2.12 合规性审计的目标与法律、规章法规、合同条款、拨款协议和其他有关规定合规性要求可以是财务性质的，也可以是非财务性质的。而制定确立的标准的遵循情况有关，这些法律、法规规章、合同条款、拨款协议和其他有关规定可能对被审计单位获取、保护和使用资源，以及被审计单位提供服务的数量、质量、及时性和成本造成影响。合规性审计的目标还关注项目的目的、项目执行和提供服务的方式、项目受益的群体。2.13 审计组织还开展这样一些工作提出前瞻性问题或提供指南、最佳实务信息，对与项目或组织流程相左的信息进行的剖析，或有关审计组织已经或正在开展研究的问题的总括性信息。这类工作的目标的例子包括： a.评估项目或政策方案，包括根据各种假设预测项目结果；b.评价提案的优缺点；c.分析利害关系方对决策者的政策议案的观点；d.在预算过程中，协助立法机构分析预算草案或预算请求；e. 在评价项目或管理系统的方式的过程中，为使用者确认最佳实务，包括财务和信息管理系统；f.就审计组织已经或正在研究的问题，提出对多个项目或多个单位有影响的高层次的报告或汇总报告。审计组织提供的非审计服务2.14 审计组织还可以提供GAGAS没有涵盖的非审计服务如果审计组织提供非审计服务，审计组织需要考虑，提供这些服务是否会引起实质实质上或形式上的、对他们实施审计的独立性造成负面影响的个人损害。与财务审计、鉴证业务和绩效审计不同的是，通常非审计服务的审计师通常可以（1）执行管理部门所要求的直接辅助被审计单位经营的任务，例如制定和落实会计制度；确定账户余额；建立内部控制制度；制定资本化的标准；处理薪金业务，交易事项的过账，评估资产，设计和确定信息技术或其他系统；进行精算研究；（2）向需求方提供资料和数据，但不对资料或数据进行验证、分析或评价，因此，非审计服务通常不为有关资料或数据的结论、建议、意见提供依据。这些服务可以出具报告，也可以不出具报告。就遵循GAGAS进行审计的非政府审计师来说，非审计服务就是咨询服务。2.15 GAGAS没有涵盖本章说明的非审计服务，因为这种服务不是审计，也不是鉴证业务。因此，审计师不应就非审计服务中对GAGAS遵循情况进行报告。但是，提倡审计组织制定相关政策，保证这类工作的质量，而且也期望在此类工作的任何结果产品中披露这些政策、所遵循的其他专业准则和采取的质量控制步骤。2.16 重要的是，虽然GAGAS没有为开展非审计服务提供准则，但是提供此类服务的审计师需要确保，提供非审计服务不能损害他们开展审计的独立性。参见第3章关于独立性的一般准则。第三章 一般准则引言 301 本章说明了一般准则，并为开展财务审计、鉴证业务15 审计师开展鉴证业务应遵循的附加的一般准则见第六章。和绩效审计提供了指南。一般准则为保证审计结果的可信性提出了基本要求。对于那些政府领导人和其它使用者依赖其审计工作作出决策的审计组织来说，可信性是至关重要的，同时也是公众对审计师提供的信息的期望。一般准则包括审计组织和审计师个人的独立性；实施审计和编写相关报告时对专职业判断的运用；审计师的胜任能力，包括持续职业教育的需求；质量控制体系和外部同业复核的建立。302 一般准则为开展有关审计和鉴证业务的具体工作，以及编写相关报告和其他产品提供了基础框架，这个基础框架对于有效地执行以下各章说明的现场工作准则和报告准则非常重要。因此，所有按照GAGAS开展工作的审计师和审计组织，包括政府的和非政府的，都应遵循一般准则。 独立性303 与独立性有关的一般准则是： 在与审计工作有关的所有方面，不论是政府的还是民间的审计组织和审计师个人，都应该在事实实质上和形式象上的独立性都应该不受个人、外界和组织的干扰。304审计师和审计组织有责任保持独立性，从而使意见、结论、判断和建议都是公正的，而且也让了解情况的第三方认为是公正的。审计师应该避免可能使了解相关事实和情况的理性的第三方认为审计师不可能保持独立性，也就从而不可能在业务执行和报告工作中进行客观、公正的地进行判断的情况。305 审计师需要考虑三种一般类别的独立性损害因素：个人的、外部的和组织的16 非政府审计师还应遵循AICPA职业道德规范和对公共会计师和审计组织的行为有管理权限的国家部门制定的职业道德规范。所有的审计师应该注意遵循适用的政府道德规范法律和规定及其它任何与他们的活动相关的道德规范要求（比如国家会计管理部门），。如果存在着一种或多种影响审计师公正进行工作和报告结果的能力的损害因素，审计师应该拒绝参与审计，在政府审计师由于法律要求或其它原因不能拒绝参与审计的情况下，应在审计报告的范围段说明这种或这些损害。306 在利用专家工作时17 这部分所说的专家包括但是不局限于，精算师，评估师，律师，工程师，环境顾问，医药专家，统计学家，地质学家。这部分适用于为审计组织工作的外部咨询人员和公司。，审计师应将专家作为审计小组的成员，并相应评估专家客观公正地开展工作和报告结果的能力。评估时，审计师应向专家提供GAGAS有关独立性的要求，取得专家独立于被审计项目或活动的声明。如果专家对独立性有损害，审计师就不应该利用这个专家的工作。个人损害 307 审计组织应有一个内部质量控制系统，帮助判断审计师是否存在可能影响他们的事实上实质上或形式上公正的个人独立性损害因素。审计机构组织应关注组织工作人员个人的独立性损害因素。组织工作人员个人因素对独立性造成的损害可能源于一些关系和指令，这些关系和指令可能使审计师限制询问的范围、限制披露、或者某种形式上弱化审计结果或使审计结果带有某种偏见。在审计师存在损害独立性的个人因素时，他们有责任向审计组织的适当官员进行报告。审计师个人的独立性损害因素的例子，包括但不限于以下这些情况：a审计师的直系家庭成员或关系密切的家庭成员18 直系家庭成员是指配偶，相当于配偶的人，受赡养者（无论是否相关）。关系密切的家庭成员包括父母，兄弟姐妹，或没有赡养关系的孩子。是被审计单位或项目的董事或工作经理人员（officer），或者是被审计单位的雇员，处于能够对被审计单位或项目产生直接的、重要影响的职位。b在被审计单位或项目中有直接的经济利益，或具有的经济利益是间接的，但却是重要的或重大的。19 下列两种情况不排斥审计师审计他本人所参加的年金计划：（1）审计师对年金的投资战略、利润或其它管理事项并没有控制权。（2）审计师参加这样的年金计划是他受雇于审计组织的合同的一部分，在这项年金计划是向同等职位的所有员工提供的。c负责对能够影响被审计单位或项目经营的单位进行管理或决策，例如，被审计单位、活动或项目的董事、经理人员或其它高层人员，或者是任何被审计单位、活动或项目的决策、监督或持续监管部门的管理层的成员。20如果审计师为一个客户提供了非审计服务，并且这项服务影响了被审计事项的有关信息，并且管理层不能或不愿对这些信息负责，审计师被认为对独立性有个人损害的风险就会增大。与审计组织能够向被审计单位提供的非审计服务的范围相关的独立性损害的指南参见310318。 21在被审计事项所涵盖的期间以及审计执行和报告阶段，审计师应不具有个人的独立性损害，这个被审计事项包括被审计的财务报表。d审计师正在或曾经负责如下方面的正式会计记录：编制电子或其它形式的源文件或原始数据；记录交易事项(无论其是否经过管理层);授权、执行或完成某些交易事项（例如，审核发票，工资，应付款或被审计单位或项目的其它支付事项）;负责一个单位的银行帐或保管被审计单位的资金；或代表被审计单位进行授权或有权力进行授权。22 见脚注21e对特定项目的个人、团体、组织或目标存在成见，可能在审计中引起偏见。f各种偏见，包括由于受雇于或效忠于某一政策、团体、组织或某级政府而带有的政治上的，意识形态上的或社会信仰方面的偏见。g在审计的过程中向被审计组织求职。308 审计组织和审计师会遇到可能引起个人独立性损害的多种不同情况或几种情况并存的状况。因此，不可能穷尽引起个人独立性损害的所有情况。相应地，审计组织应该把识别个人独立性损害作为内部质量控制系统的一部分，并且保证遵循GAGAS对独立性的要求。审计组织至少应做到如下几点：a 建立政策和程序来确认个人的独立性损害，其中包括是否开展了影响被审计事项的非审计服务，并且运用各种保护措施适当地降低风险；（参见3.103.18）b 通过培训和例如定期通报等其他方式，把审计组织的政策和程序传达到组织中的每一个审计师，保证审计师理解这些要求；c 建立内部政策和程序来监督这些上述政策和程序的遵循情况；d 建立约束机制，促进审计组织政策和程序的遵循；e 强调独立的重要性和对审计师永远从公众利益角度出发的期望。309当审计组织确认了个人的独立性损害，这项损害就必须及时解决。当这项损害仅涉及特定审计任务的某一个审计师，审计组织可以通过要求这个审计师消除个人损害来减少这项损害。例如，审计师可出转让造成个人独立性损害的经济利益事项，或者审计组织可不再让这个审计师从事任何与这项审计任务相关的工作。23 参加审计业务的审计师应不具有个人的独立性损害。这包括对工作和报告进行复核的人员，和组织内能直接影响审计成果的其他所有人员。如果个人损害不能通过这些方式减轻，审计组织应该撤出这项审计。在政府审计师不能从撤出审计的情况下，审计师应该遵循3.05的要求。310 提供其它专业服务（非审计服务）的审计组织应该考虑提供这些服务是否在形式上或实质上对执行审计业务的独立性造成不利影响的个人损害。24 GAO以问答形式发布了进一步的指南，以便执行与非审计服务相关的准则。这个指南名为对独立性准则问题的解答，可以在GAO的政府审计准则网页（http:/www.gao.gov/govaud/ybk01.htm）上找到。311通常情况下，非审计服务与第2章中介绍的财务审计、鉴证业务和绩效审计不同的是，审计师可以（1）执行管理部门所要求的直接辅助被审计单位经营的任务，例如制定和落实会计制度；确定账户余额25 确定帐户余额是管理层用来编制财务报表的，比如确定特定日期的应收款或应付款的余额或存货的价值。；建立内部控制制度；制定资本化的标准；处理薪金业务，交易事项的过账，评估资产，设计和确定信息技术或其他系统；进行精算研究；（2）向需求方提供资料和数据，但不对资料或数据进行验证、分析或评价，因此，非审计服务通常不为有关资料或数据的结论、建议、意见提供依据。这些服务可以出具报告，也可以不出具报告。就遵循GAGAS进行审计的非政府审计师来说，非审计服务就是咨询服务。312审计组织可以为他们的客户提供一定范围的服务。但是，在某种情况下，审计组织为同一个客户提供审计和特定的非审计服务是不适当的。在这些情况下，审计师和/或被审计单位将不得不对审计组织提供哪种服务作出选择。GAGAS在确认审计组织提供的非审计服务的同时，也认为必须特别谨慎，避免损害审计师开展财务审计、鉴证业务或绩效审计时，形式上或实质上的独立性。313审计组织同意提供非审计服务前，应该考虑304的要求，避免出现使了解相关事实和情况的第三方认为审计师在进行审计时不能保持独立性的情况。在进行评估时，审计组织应运用两条框架性的原则：（1）审计组织不应提供涉及履行管理职责或进行管理决策的非审计服务；（2）审计组织不应审计自身的工作，或提供对特定被审计事项具有重要的或重大影响的非审计服务。如果审计组织认定他们的非审计服务没有违反以上原则，就应遵循317中指出的所有保护性的要求。314审计组织不应履行管理职责或作出管理决策。履行管理职责或作出管理决策将会对审计组织执行特定事项的审计时形式上和实质上的独立性造成损害，还可能影响审计组织审计相关事项时的独立性。例如，审计师不应是被审计单位的管理委员会或董事会的成员，不应作出影响被审计单位项目未来发展方向和运作的决策，不应负责监管被审计单位的雇员，不应确定项目政策，不应对被审计单位的业务进行批准，不应保管被审计单位的资产。26 被审计单位的资产包括单位的所有财产，包括银行帐户，投资帐户，存货，设备，或所拥有的、租赁的或通过其它形式所占有的其它资产，以及纸制的或电子的财务记录。315审计师可以参加一些委员会或工作小组，在不损害审计师独立性的前提下，就一些与审计师知识和技能有关的事项，从一种纯粹咨询的角度向单位管理层提出建议。但是，审计师不应作出管理决策或行使管理职能。例如，审计师可以向被审计单位或管理部门提供常规的建议，帮助他们建立内部控制，或执行审计建议等，并且可以解答一些技术性问题或提供