中级会计师 经济法 章节考点讲解专题七 增值税的计算 完整版

专题七 增值税的计算【考点1】视同销售1.视同销售的界定（1）将货物交付其他单位或者个人代销；（2）销售代销货物（但手续费缴纳营业税）；【解释】将货物交付他人代销时，委托方视同销售，增值税的纳税义务发生时间为委托方收到代销清单的当天或者收到全部或者部分货款的当天；未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天。受托方（销售代销货物）售出代销货物时发生增值税纳税义务，按照全部销售额计算销项税额；对收取的代销手续费，应缴纳营业税。（3）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；（4）将自产、委托加工的货物用于非增值税应税项目；【解释】非增值税应税项目，是指提供非增值税应税劳务（加工、修理修配以外的劳务）、转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。（5）将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；【解释】个人消费包括纳税人的交际应酬消费。（6）将自产、委托加工或购进的货物作为投资；（7）将自产、委托加工或购进的货物分配给股东或者投资者；（8）将自产、委托加工或购进的货物无偿赠送他人。【解释】如果将外购的货物用于非增值税应税项目（4）和集体福利、个人消费（5），不视同销售；如果将外购的货物用于投资（6）、分配（7）、赠送（8），视同销售。2.组成计税价格（1）不征消费税的组成计税价格成本（1成本利润率）应纳增值税税额成本（1成本利润率）增值税税率（2）征收消费税的组成计税价格成本（1成本利润率）（1消费税税率）应纳增值税税额成本（1成本利润率）（1消费税税率）增值税税率【解释1】在视同销售中：（1）有“同类货物”的，直接按照“纳税人、其他纳税人”最近时期同类货物的“平均销售价格”确定销售额即可；（2）没有“同类货物”的，才需要计算组成计税价格。【解释2】在计算组成计税价格时，关键在于该商品是否需要缴纳消费税。由于消费税是价内税：（1）不缴纳消费税的商品，价格包括两个组成部分（成本利润）；（2）缴纳消费税的商品，价格包括三个组成部分（成本利润消费税）。【解释3】成本利润率试题中会给出，一般为10。【考点2】混合销售（1）一般规定从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位、个体工商户的混合销售行为，视同销售货物，一并征收增值税。其他单位和个人的混合销售行为，一并征收营业税。（2）特殊规定销售“自产货物”并同时提供“建筑业劳务”的，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务（建筑业）的营业额，货物的销售额缴纳增值税，建筑业劳务的营业额缴纳营业税（而非根据主营业务一并缴纳增值税或营业税）；未分别核算的，由主管税务机关“核定”其货物的销售额，核定后，还是分别缴纳增值税和营业税。【考点3】兼营1.纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别核算货物或者应税劳务和非增值税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关“核定”货物或者应税劳务的销售额（而非一并征收增值税）。2.一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额当月无法划分的全部进项税额当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计当月全部销售额、营业额【案例】甲公司既销售涂料（应纳增值税），也从事装修劳务（应纳营业税）。2012年3月，甲公司购进一批涂料，取得的增值税专用发票上注明的价款为100万元。甲公司将外购的涂料部分用于销售，取得销售额（含增值税）117万元；部分用于对外的装修劳务，取得营业额为234万元。在计算甲公司应缴纳的增值税时，当期可以抵扣的进项税额10017117（117234）5.67（万元）。【考点4】增值税的纳税义务发生时间1.销售货物或者提供应税劳务的，其纳税义务发生时间为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。（1）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天。（2）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天。（3）采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天；无书面合同或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。（4）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天；但生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。（5）委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天；未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天。（6）销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。（7）纳税人发生视同销售货物行为（委托他人代销、销售代销货物除外），为货物移送的当天。【解释】视同销售有8种情形，除“委托他人代销、销售代销货物”以外，其余6种情形均为货物移送的当天。2.进口货物的，其纳税义务发生时间为报关进口的当天。【解释】某项收入是否计入“当期”的销项税额，取决于增值税的纳税义务发生时间。基本原则是：确认时间不得滞后。【考点5】销售额是否含增值税增值税属于价外税，一般情况下，试题中会明确指出销售额是否含增值税。在未明确指出的情况下，注意以下原则：（1）商场的“零售额”肯定含税；（2）增值税专用发票中的“销售额”肯定不含税；（3）价外费用和逾期包装物押金视为含税收入；（4）混合销售中的“非增值税应税劳务”（如空调的安装费）视为含税收入。【考点6】价外费用（1）价外费用（向买方收取的手续费、违约金、包装费、包装物租金、运输装卸费等）无论其在会计上如何核算，均应计入销售额。（2）下列项目不属于价外费用：受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；承运部门的运费发票开具给购货方，纳税人将该项发票转交给购货方的代垫运费。销售货物的同时代办保险而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：（a）由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；（b）收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；（c）所收款项全额上缴财政。【考点7】包装物（1）包装费包装费属于价外费用，视为含税收入，应并入销售额计算销项税额。（2）包装物租金包装物租金属于价外费用，视为含税收入，应并入销售额计算销项税额。（3）包装物押金纳税人为销售货物而出租、出借包装物收取的押金，单独记账核算的，且时间在1年以内，又未过期的，不并入销售额，税法另有规定的除外。因逾期未收回包装物不再退还的押金，应并入销售额（视为含税收入），按照所包装货物的适用税率征税。【解释】对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额中征税。【考点8】商业折扣（1）销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税。（2）未在同一张发票上“金额”栏注明折扣额，而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的，折扣额不得从销售额中减除。【考点9】以旧换新（1）纳税人采取以旧换新方式销售货物，应当按“新货物”的同期销售价格确定销售额。（2）金银首饰以旧换新的，应按照销售方“实际收取”的不含增值税的全部价款征收增值税。【考点10】以物易物双方均应作购销处理，以各自发出的货物计算销项税额，以各自收到的货物计算进项税额。【解释】在以物易物交易中，双方应分别开具合法的票据。如果收到的货物不能取得相应的增值税专用发票或其他合法票据的，不能抵扣进项税额。【考点11】准予抵扣的进项税额（1）一般纳税人（从国内）购进货物或者应税劳务的进项税额，为从销售方取得的“增值税专用发票”上注明的增值税税额。【解释】非增值税专用发票不得抵扣。（2）一般纳税人从小规模纳税人取得的普通发票，不得作为抵扣依据；但一般纳税人取得由税务机关为小规模纳税人代开的增值税专用发票，可以将专用发票上填写的税额作为进项税额抵扣。（3）一般纳税人进口货物的进项税额，为从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税税额。（4）购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价乘以13的扣除率计算进项税额。（5）“购进或者销售”货物以及“在生产经营过程中”支付的运输费用，按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7的扣除率计算进项税额。【解释1】运输费用金额，是指运输费用结算单据上注明的运输费用和建设基金，不包括装卸费、保险费等其他杂费。【解释2】运费严格与货物挂钩：（1）货物的进项税额可以抵扣，其运费也可以计算抵扣；（2）货物的进项税额在当期不能抵扣，其运费在当期也不能抵扣；（3）货物的进项税额当期只能抵扣80，其运费当期也只能抵扣80。【解释3】（1）自2009年1月1日起，外购固定资产的进项税额可以抵扣，其运费也可以计算抵扣；（2）用于免税项目的购进货物，其进项税额不能抵扣，其运费也不能抵扣。【解释4】（1）不论是在应税原材料购进环节、应税产品销售环节，还是在生产经营过程中，“支付给他人”的运输费用10万元，并取得运输发票，均可按照7的扣除率计算抵扣进项税额（107）；（2）在销售产品时，“向买方收取”的运输装卸费10万元，属于价外费用，卖方销项税额10（117）171.45（万元）。【考点12】外购的固定资产（1）自2009年1月1日起，纳税人外购的用于生产经营的固定资产（不包括纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇），其进项税额及运费可以抵扣。（2）纳税人外购的固定资产，既用于增值税应税项目（不含免征增值税项目），也用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，其进项税额可以抵扣。【考点13】不准抵扣的进项税额（1）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务，其进项税额不得抵扣。【解释】用于劳动保护方面的购进货物，其进项税额可以抵扣。（2）非正常损失的购进货物及相关的应税劳务，其进项税额不得抵扣。（3）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务，其进项税额不得抵扣。【解释】自2009年1月1日开始实施的新规定缩小了“非正常损失”的范围，仅限于“管理不善”。因“不可抗力”造成的非正常损失的购进货物，其进项税额可以抵扣。（4）纳税人“自用”的应征“消费税”的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得抵扣。（5）前4项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用，不能计算抵扣进项税额。【考点14】进项税额转出（1）已抵扣进项税额的购进货物或者应税劳务，事后改变用途（用于不准抵扣进项税额的情形），应将该项购进货物或者应税劳务的进项税额从当期发生的进项税额中扣减。（2）因进货退出或折让而收回的进项税额，应从发生进货退出或折让当期的进项税额中扣减。【考点15】进项税额的抵扣时限（1）增值税专用发票增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的增值税专用发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。（2）进口增值税专用缴款书实行海关进口增值税专用缴款书（以下简称海关缴款书）“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人，取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日内向主管税务机关报送海关完税凭证抵扣清单（包括纸质资料和电子数据）申请稽核比对。未实行海关缴款书“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人，取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日后的第一个纳税申报期结束以前，向主管税务机关申报抵扣进项税额。【案例】未实行海关缴款书“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人，如果海关缴款书开具之日为4月1日，纳税人应当在10月15日之前申报抵扣（纳税人以1个月为一个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税）。【考点16】纳税人销售自己使用过的物品或者销售旧货表1 纳税人销售自己使用过的物品或者销售旧货纳税人具体情形税务处理计税公式一般纳税人2009年1月1日以前购进的固定资产并且未纳入试点按照简易办法依4的征收率减半征收增值税增值税售价（14）4502009年1月1日以后购进的固定资产或纳入试点的按正常销售货物适用税率征收增值税增值税售价（117）17非固定资产旧货按照简易办法依照4的征收率减半征收增值税增值税售价（14）450小规模纳税人固定资产减按2的征收率征收增值税增值税售价（13）2旧货非固定资产按3的征收率征收增值税增值税售价（13）3【考点17】放弃免税权1.纳税人销售货物或应税劳务适用免税规定的，可以放弃免税，但“36个月”内不得再申请免税。2.生产和销售免征增值税货物或劳务的纳税人要求放弃免税权的，应当以书面形式提交放弃免税权声明，报主管税务机关“备案”。3.纳税人自提交备案资料的“次月”起，依照现行规定缴纳增值税，纳税人一经放弃免税权，其生产销售的“全部”增值税应税货物或劳务均应按照适用税率征税，不得选择某一免税项目放弃免税权，也不得根据不同的销售对象选择部分货物或劳务放弃免税权。【案例1】某汽车制造厂为增值税一般纳税人，该厂生产的汽车出厂单价为10万元（不含增值税），2011年3月该厂发生如下经济业务：（1）以异地托收承付结算方式向A经销商销售汽车50辆，3月20日发出货物并与当天办妥托收手续，但3月31前未收到货款。（2）捐赠给B公司（增值税一般纳税人）汽车8辆，并根据B公司的要求开具了增值税专用发票，为该业务支付运费12000元，运输单位开具的发票抬头为B公司，发票已经由该厂转交给B公司。（3）购进汽车零配件一批，取得增值税专用发票上注明的价款400万元；另支付运费等其他杂费共3万元，取得运输单位开具的运输发票上注明运费金额2万元、建设基金5000元、装卸费2000元、保险费3000元。（4）从小规模纳税人处购进小汽车零配件一批，取得当地税务机关代开的增值税专用发票上注明税款6万元。（5）本厂不动产基本建设工程领取上月购进的已经抵扣进项税额的生产用钢材价值10万元（不含税）。要求：计算该企业当期应纳增值税税额。【案例1答案】（1）当期可以抵扣的进项税额40017（20.5）76101772.48（万元）（2）当期销项税额（508）101798.60（万元）（3）当期应纳增值税税额98.6072.4826.12（万元）。【解析】（1）采用托收承付结算方式，增值税纳税义务发生时间为发出货物并办妥托收手续的当天，因此向A经销商销售汽车50辆应计入当期的销项税额。（2）捐赠给B公司汽车8辆视同销售，应计入当期的销项税额；由于运输单位开具的发票抬头为B公司，同时发票已经由该厂转交给B公司，因此12000元的代垫运费不属于价外费用。（3）随同运费支付的装卸费2000元、保险费3000元不得计算抵扣进项税额。（4）一般纳税人取得的由税务机关为小规模纳税人代开的增值税专用发票，可以将专用发票填写的税额作为进项税额计算抵扣。（5）本厂不动产基本建设工程领取上月购进的10万元钢材，其进项税额应从本期的进项税额中转出。【案例2】某内资原煤生产企业为增值税一般纳税人，2011年4月发生以下业务：（1）购进挖掘机一台，取得的增值税专用发票上注明的价款为60万元，增值税税额为10.20万元。另支付运费4万元，取得公路内河货运发票。（2）购进低值易耗品，取得的增值税专用发票上注明的增值税税额合计为8万元。（3）采取分期收款方式销售原煤9000吨，每吨不含税单价500元。购销合同约定，本月应收取13的价款，但实际只收取不含税价款120万元。另支付运费6万元、装卸费2万元，取得公路内河货运发票。（4）为职工宿舍供暖，使用本月开采的原煤200吨；另将本月开采的原煤500吨无偿赠送给某有长期业务往来的客户。（5）月末盘点时发现月初购进的低值易耗品的15因管理不善而丢失。已知：相关票据在本月通过主管税务机关认证并申报抵扣；增值税月初留抵税额为0。要求：根据上述资料，分别回答以下问题：（1）计算该企业当月可以抵扣的增值税进项税额；（2）计算该企业当月的增值税销项税额；（3）计算该企业当月应缴纳的增值税税额。【案例2答案】（1）可以抵扣的进项税额10.20+47%+8（115）+67%17.30（万元）（2）销项税额90000.051317%+（200+500）0.0517%31.45（万元）（3）应缴纳的增值税税额31.4517.3014.15（万元）【解析】（1）购进的固定资产（挖掘机）进项税额可以抵扣，其运费也可以计算抵扣进项税；（2）当期购进的低值易耗品的15因管理不善而丢失，其对应的进项税额不得抵扣；（3）采取分期收款方式销售货物，增值税的纳税义务发生时间为书面合同约定的收款日期的当天；无书面合同或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天；（4）将自产货物用于集体福利、赠送他人，增值税视同销售，应根据该纳税人最近时期同类货物的平均销售价格计算销项税额。