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第一章总论1、财务报告的目标与会计基础:财务报告目标1、我国财务报告的目标是,向财务报告使用者提供与企业财务状况、经营成果、现金流量等有关的会计信息,反映企业管理层受托责任(受托责任观,强调可靠性)履行的情况,有助于财务报告使用者作出经济决策(决策有用观,强调相关性)。2、财务报告使用者包括企业内部人员和外部人员。外部使用者包括,投资人、债权人、政府及其有关部门、社会公众等。满足投资者信息需要是财务报告编制的首要出发点。3、财务报告内容包括“四表一注”:资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表、会计报表附注;(P400?404)会计基础1、权责发生制。2、政府和非营利组织会计(即通常所讲的预算会计、行政事业单位会计)中,没有特别说明的话,行政单位会计以收付实现制为记账基础;事业单位要区分两类活动:一类是经营活动,以权责发生制作为会计基础;另一类是事业活动,以收付实现制作为会计基础。 【举例】2010年10月对外销售了一批商品(符合收入确认标准),权责关系于2010年10月发生,在2011年3月收到货款。在权责发生制下,应于2010年10月确认收入。在收付实现制下,应于2011年3月确认收入。2、会计基本假设:4个会计主体企业会计确认、计量、报告的空间范围。法律主体一般是会计主体,但会计主体不一定是法律主体(车间、内部部门、集团)。持续经营企业在可预见的将来,会按当前的规模和状态继续经营下去。是否持续经营,在会计原则、会计方法的选择上有很大差别,否则将误导报告使用者。(清算会计)。会计分期将持续经营的生产活动划分为长短相同的会计期间,从而计算盈亏,按期编制财务报告,及时向报告使用者提供会计信息。会计期间分为年度和中期。货币计量会计计量的手段。3、会计信息质量要求:8个可靠性以实际发生的交易为依据,真实可靠,中立、无偏。有用性以可靠性为基础。历史成本计量体现可靠性要求。可靠性=如实反映+完整性+中立相关性相关性是指会计信息要和报表使用人的决策需要相关,即要对其做决策起到帮助的作用。相关性以可靠性为基础。区分收入和利得、费用和损失、流动资产和非流动资产、流动负债和非流动负债、引入公允价值,都是提升会计相关性。相关性=反馈价值+预测价值可理解性清晰明了。可比性同一企业不同期间可比,不同企业相同期间可比。可比性=横向可比+纵向可比实质重于形式按照交易的经济实质进行会计确认、计量和报告,不能仅仅以法律形式为依据。常见的有:金融资产与金融负债的终止确认; 融资租赁的判断以及售后租回是否确认销售收入;控制、共同控制和重大影响的判断;对同一控制下的企业合并的判断;销售商品收入的确认,以及售后回购、附有退货条件的销售、委托代销等特殊销售方式收入的确认;关联方关系和关联方交易的判断;非货币性资产交换区分商业实质。长期股权投资后续计量采用成本法或权益法的选择。重要性应当反映与企业财务状况、经营成果、现金流量有关的所有重要信息。从交易的性质和金额两方面判断重要性,是否会影响报告使用者决策。相同的金额对于规模不同的企业,可能存在不同的重要性理解,需要会计人员的专业判断。常见的有: 金融资产的交易费用一般应资本化,但交易性金融资产交易费用采用计入当期损益的简化处理方法;商品流通企业的进货费用一般应计入商品成本,金额较小的也可直接计入销售费用;企业一般应按单个存货项目计提存货跌价准备,但对于数量繁多、单价较低的存货,也可以按照存货类别计提跌价准备;固定资产和低值易耗品的划分,低值易耗品某些情况下可以采用一次摊销法,办公文具等物品采购时可以直接计入管理费用;生产设备日常修理费计入管理费用而不是制造费用;预收账款少的企业,可以不设置预收账款账户,收到预收款时计入应收账款账户的贷方;预付账款少的企业,可以不设置预付账款账户,支付预付款时计入应付账款账户的借方;应收账款按名义金额入账,而可以不按未来现金流量现值计量;季度财务报告和年度报告相比,只需披露重要内容,不要求面面俱到。谨慎性会计确认、计量和报告时应保持应有的谨慎,不应高估资产和收益、低估负债和费用。常见的有:历史成本计量的资产发生减值,应计提减值准备,资产减值后价值得以回升的,减值转回一般受到严格限制;固定资产加速折旧、无形资产加速摊销、周转材料一次摊销法;内部研发无形资产的研究支出费用化,无法区分研究支出与开发支出的全部费用化;发出商品(存在经济利益流入风险、委托代销、附有退货条件等)不确认收入;将或有事项“很可能”发生的义务确认为预计负债;确认或有事项产生的资产的可能性条件是“基本确定”,而确认预计负债的可能性条件只需要是“很可能”;借款费用资本化必须遵循严格的限制条件;融资租入固定资产按租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值二者中较低者确定入账价值;递延所得税资产的确认应以未来可以取得的应税所得为限;在物价持续下降时存货采用先进先出法;及时性对于已发生的交易应及时确认、计量和报告。及时性制约相关性和可靠性。及时性和可靠性之间有时需要权衡。4、会计要素会计要素是对会计对象的分类,会计科目是对会计要素的分类。分类定义及特征确认条件会计科目特征资产过去的交易或事项形成的,由企业拥有或控制的,预期会给企业带来经济利益的资源。资产可以不拥有,控制也行,如融资租入资产应视为自有资产;待处理财产损溢(盘亏毁损的资产)、受托代销商品不能带来经济利益,因此不能确认为资产。与该资源有关的经济利益很可能流入企业;该资源的成本或价值能够可靠计量;借方表示增加,贷方表示减少负债过去的交易或事项形成的,预期会导致经济利益流出的现时义务。包括法定义务和推定义务(预计负债?保修)。潜在义务(如可能承担连带赔偿的或有负债)不是现时义务,因此,或有负债不是负债。与该义务有关的经济利益很可能流出企业;未来流出的经济利益的金额能够可靠计量;贷方表示增加,借方表示减少所有者权益也叫剩余权益,股东权益,包括三部分:所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益。4个项目:股本、资本公积(资本溢价和其他资本公积)、盈余公积、未分配利润。依赖资产和负债的确认资产-负债=所有者权益贷方表示增加,借方表示减少收入在日常活动中形成的,会导致所有者权益增加的,与所有者投入资本无关的,经济利益的总流入。营业外收入不是收入,属于利润要素。与收入相关的经济利益很可能流入企业;经济利益流入的结果导致所有者权益的增加或负债的减少;经济利益流入的金额能够可靠计量;贷方表示增加,借方表示减少费用在日常活动中发生的,会导致所有者权益减少的,与向所有者权益分配利润无关的,经济利益的总流出。营业外支出不是费用,属于利润要素。与费用相关的经济利益很可能流出企业;经济利益流出的结果导致资产的减少或负债的增加;经济利益流出的金额能够可靠计量;借方表示增加,贷方表示减少利得和损失利得和损失,是企业非日常活动形成的,会导致所有者权益增加或减少的,与所有者投入资本无关的,经济利益的总流入或总流出。 直接计入所有者权益的利得和损失,计入“资本公积?其他资本公积”科目,包括:(1)权益法下被投资方其他权益变动;(2)权益结算的股份支付;(3)自用房地产转换为投资性房地产;(4)可供出售金融资产公允价值变动、汇兑差额及重分类。 直接计入利润的利得与损失,计入营业外收支科目,包括:非流动资产处置损益;非货币性资产交换损益;债务重组损益; 捐赠利得或公益性捐赠支出;盘盈利得或非常损失; 政府补助。权益法取得长期股权投资利得;罚没利得或罚款支出;无法支付的应付款项;预计负债损失。利润企业一定期间的经营成果,包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失。依赖收入和费用的确认收入+利得?费用?损失=利润贷方表示增加,借方表示减少5、会计要素计量属性:金额的确定基础,5个历史成本实际支付的成本。历史成本是基本的、首要的、首选的计量属性。适用范围:持有至到期投资、长期股权投资(成本法)、投资性房地产(成本模式);重置成本按照当前市场条件,重新取得同样的资产需要支付的成本;主要用于盘盈资产的计价;可变现净值在生产经营中,以预计售价减去进一步加工成本和销售的税费后的净值。用于存货的期末计价。现值全称为预计未来现金流量现值,对未来现金流量折现后的价值。适用范围:对资产估价,有付息要求的负债、资产减值准则中可收回金额的确定、持有至到期投资、可供出售债券和未担保余值的减值测试、融资租入资产入账价值的确定、分期付款购入或销售入账价值的确定。公允价值在公平交易中,熟悉情况的双方自愿进行的资产交换或债务清偿的金额。三个关键词:公平;熟悉情况;自愿。四个顺序:(1)合同价格;(2)市场价格;(3)同类参照价格;(4)估值技术。适用范围:交易性金融资产(交易性金融负债)、可供出售金融资产、衍生工具、现金结算的股份支付、投资性房地产(公允价值模式)、长期股权投资(权益法)、非货币性资产交换、债务重组、资产减值准则中可收回金额的确定。157个会计科目(补充): 会计科目分为六类,第三类叫做“共同类”,这类科目在借方是资产类科目,在贷方是负债类科目。比如,“衍生工具”。 会计科目的记账属性:资产、费用类科目?借增贷减,负债、权益、收入、利润?借减贷增。 未实现融资收益和未确认融资费用,不是损益类,分别是资产类和负债类科目,但记账属性与一般的资产负债科目相反。 “待处理财产损溢”,资产类科目,期末该科目不能有余额。如果期末时还有未经批准的盘盈盘亏,则会计人员按估计金额进行处理。下年初估计金额与实际批准金额不相等的,再进行调整。 生产成本、制造费用,期末余额为在产品成本,列入资产负债表中的存货项目;研发支出期末余额为在研内部无形资产的成本,列入资产负债表的开发支出项目。 公允价值变动损益期末余额应结转本年利润科目,结转后没有余额。有关资产或负债处置时,相关的公允价值变动损益应转入投资收益(公允价值模式的投资性房地产计入其他业务成本)。公允价值变动损益是未实现的投资收益。 不入表的会计科目,受托代销商品(代理业务资产)和受托代销商品款(代理业务负债)科目余额,不计入资产负债表的存货项目和负债项目。第二章存货1、存货的确认定义企业在日常活动中,持有以备出售的产成品或商品、处于生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务工程中耗用的材料和物料。包括9个项目:在途物资或材料采购(计划成本法用); 原材料(材料成本差异);周转材料;生产成本;库存商品;发出商品;委托代销商品;委托加工物资;受托加工的加工成本或修理成本。确认条件1、与该存货有关的经济利益很可能流入企业;2、该存货的成本能够可靠计量;2、存货的初始计量取得方式6成本构成会计处理外购的成本=采购成本=购买价款+相关税费+运输费+装卸费+保险费+其他相关税费=消费税+资源税+不可抵扣的增值税进项税+关税其他=仓储费+包装费+合理损耗+入库前挑选整理费用待处理财产损益=采购短缺-合理损耗-各种赔款商业企业采购时的进货费用,可以直接计入采购成本,或先归集,月末按库存商品成本和销售成本比例分摊计入月末存货成本,或金额较小时直接计入当期销售成本;1、采购时收到发票:借:在途物资 应交税费?应交增值税(进项税额)贷:银行存款2、入库时(无发票):借:原材料贷:在途物资 应付账款?暂估应付账款3、采购途中不合理损耗(同盘亏)借:待处理财产损益(发现时)贷:在途物资 应交税费-应交增值税借:其他应收款(责任方赔款) 管理费用(管理原因) 营业外支出(非常原因造成)贷:待处理财产损益(查明原因)委托加工成本=加工物资成本+加工费+加工税费-剩余物资消费税=组成计税价格消费税率=(委托加工物资成本+加工费)/(1-消费税率)消费税率1、发出原材料:借:委托加工物资贷:原材料2、支付加工费和税金:借:委托加工物资(收回后直接销售)应交税费?应缴增值税(进项税额)应交税费?应缴消费税(收回后连续加工)贷:银行存款3、收回:借:原材料(库存商品)贷:委托加工物资自行生产成本=采购成本+加工成本+其他(成本会计)借:库存商品贷:生产成本投资者投入成本=投资合同约定价值或公允价值借:原材料贷:股本资本公积-股本溢价提供劳务成本=劳务成本+间接费用借:原材料贷:劳务成本银行存款其他按其他相关准则执行(非货币性交换、债务重组)注意:存货成本不包括:(1)可以抵扣的增值税(2)采购人员的差旅费(计入管理费用)(3)入库后的仓储费(计入管理费用,但是为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用除外);(4)非正常消耗的和自然灾害造成的损失(计入管理费用或营业外支出,例如超定额的废品损失)。3、存货的期末计量步骤3思路会计处理减值存货期末按成本与可变现净值孰低计量。存货跌价准备=存货成本-可变现净值(小于0则未减值)存货成本=存货账面余额-已计提的减值准备可变现净值=预计销售价格-销售税费-加工成本1、直接用于出售的原材料等, 无需考虑加工成本;2、需要加工的原材料,必须考虑加工成本,用加工后的产成品的价格来比较;3、执行合同持有的存货,可变现净值=合同价格-销售税费-加工成本,超出合同数量的部分按预计市场销售价格;借:资产减值损失贷:存货跌价准备(期末余额-期初余额)转回条件:1、原来导致减值的因素消失,不是新的因素导致存货价值上升;2、转回的金额要在原来计提的范围内;借:存货跌价准备贷:资产减值损失处置将存货对外销售或处置,按比例结转存货成本和跌价准备。借:主营业务成本 存货跌价准备贷:库存商品第三章固定资产1、固定资产的确认定义与特征3固定资产指同时具有以下特征的资产:1、有形资产;2、为生产商品、提供劳务、出租、经营管理而持有的(没有出售的目的);3、使用寿命超过一个会计年度;确认条件21、与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业;2、该固定资产的成本能够可靠计量;运用51、安全或环保设备应确认为固定资产,虽然不能直接获得未来经济利益流入,但能减少未来经济利益流出;2、固定资产各组成部分,如果是以独立的方式为企业提供经济利益的,应单独确认为单项固定资产;能单独确认尽量单独确认;3、凡是固定资产达到可使用状态前的一切净支出(包括工程物资盘盈盘亏、毁损、试车费等)均计入固定资产成本,凡是资产达到可使用状态后的一切净支出均计入当期损益;4、达到可使用状态但尚未办理竣工结算的,按暂估价值转入固定资产并计提折旧,办理竣工手续后再调整固定资产价值,但不调整已计提的折旧,在尚可使用的年限内重新计算各期折旧;5、固定资产不包括:土地使用权(单独确认为无形资产),出租的建筑物(确认为投资性房地产);2、固定资产的初始计量取得方式8成本构成会计处理外购或自行建造1、成本=达到预定可使用状态前一切必要的支出=购买价款+相关税费+运输费+装卸费+保险费+专业服务费(不包括培训费)2、相关税费=不可抵扣的增值税进项税+关税3、一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产,应按各项固定资产公允价值的比例对总成本进行分配,分别确定单项固定资产的成本借:在建工程贷:银行存款借:固定资产贷:在建工程出包建造1、成本=工程物资+人工成本+相关税费+资本化利息+分摊的间接费用-剩余物资建筑固定资产成本=建筑工程支出+应分摊的待摊支出安装固定资产成本=设备成本+安装工程支出+应分摊的待摊支出+为安装发生的建筑工程支出2、待摊支出要按其他三个明细分摊,多项同时在建的都要按完工账面价值比例分摊;借:在建工程-建筑工程-安装工程-在安装设备-待摊支出贷:银行存款借:固定资产贷:在建工程租入1、经营租入的按直线法分摊租金;2、融资租入的单独确认并计提折旧,应采用与自有固定资产一致的折旧政策,折旧期限应以租赁期和尚可使用年限较短者为依据;借:预付账款贷:银行存款借:管理费用贷:预付账款投资者投入成本=投资合同约定价值或公允价值+相关税费借:固定资产贷:股本资本公积-股本溢价存在弃置费用的1、成本=建造成本+预计负债(弃置费用折现率)2、弃置费用有三个特点:一是特殊行业(比如核电站、矿山);二是法定义务;三是金额较大。在使用寿命内,按照预计负债的摊余成本乘以折现率确认财务费用。借:固定资产贷:在建工程 预计负债(弃置费用折现率)借:财务费用贷:预计负债(摊余成本折现率)提取安全生产费的1、企业提取安全生产费计入专项储备科目,2、使用时不形成新资产的直接冲销该科目,形成新资产的以后不提折旧。1、提取时:借:生产成本贷:专项储备-安全生产费2、使用时不形成新资产的:借:专项储备贷:银行存款3、使用时形成新资产的:借:固定资产贷:在建工程借:专项储备贷:累计折旧分期付款购买固定资产初始成本以购买价款的现值确定,实际支付的价款与现值的差额,确认为未确认融资费用,按实际利率法摊销计入财务费用或资本化,摊销时若不满一年的要按时间长度计算。本期应摊销的金额=(长期应付款期初余额?未确认融资费用期初余额)折现率=长期应付款期初摊余成本折现率期末资产负债表中,长期应付款长期应付款余额?未确认融资费用余额(是抵减科目)1、购买时:借:固定资产(现值) 未确认融资费用(倒挤)贷:长期应付款(实际支付)2、分摊:借:在建工程(符合资本化条件的)财务费用(不符合资本化条件的)贷:未确认融资费用(本期应摊销金额)3、付款:借:长期应付款贷:银行存款(分期支付额)其他按其他相关准则执行(非货币性交换、债务重组)3、固定资产的后续计量步骤4思路会计处理折旧1、不需要计提折旧5种:(1)单独计价入账的土地;(2)已提足折旧继续使用的固定资产;(3)转入在建工程的固定资产;(4)提前报废的;(5)持有待售的;2、未使用的、因经营任务改变不需用的、季节性大修理而停用的,应当照提折旧,计入管理费用。3、对跨年度折旧,一定要分年分段计算折旧;当月增加的从下月计提折旧;当月减少的从下月起停止计提折旧;4、后续支出完工后从在建工程转入固定资产的,应重新确定固定资产的原价、使用寿命、预计净残值、折旧方法;5、每年末应对使用寿命、预计净残值、折旧方法进行复核,若情况变化使得与固定资产有关的经济利益的预期实现方式发生重大改变,应作为会计估计变更处理。6、应提折旧额=原价-预计净残值-减值准备账面余额=账面原价账面净值=原价-累计折旧账面价值=原价?累计折旧?减值准备7、四种折旧方法:(1)直线法(年限平均法)年折旧额=原价(1-净残值率)/预计总年数(2)工作量法:年折旧额=原价(1-净残值率)/预计总工作量本年工作量(3)双倍余额递减法:不考虑预计净残值,双倍的直线法折旧率,最后两年减去残值后平均年折旧额=(原价-累计折旧)(2/预计使用年数)(4)年数总和法(年限合计法):年折旧额=原价(1-净残值率)(尚可使用年数/预计使用总年数)借:管理费用(管理部门、未使用) 销售费用(销售部门) 制造费用(生产部门) 在建工程(自行建造工程) 其他业务成本(经营租出)贷:累计折旧后续支出1、原则:凡是符合固定资产确认条件的应资本化,计入固定资产价值,同时将被替换部分的账面价值扣除,计入营业外支出;凡是不符合固定资产确认条件的应费用化,计入当期损益;2、经营租入的固定资产的改良支出计入长期待摊费用。3、资本化的固定资产,要重新确定使用寿命、折旧方法、预计净残值。4、固定资产进行更换后的入账价值该项固定资产进行更换前的账面价值+发生的后续支出-该项固定资产被更换部件的账面价值1、资本化的:借:在建工程 累计折旧营业外支出(被替换资产的净值)贷:固定资产借:固定资产贷:在建工程2、费用化的:借:管理费用/销售费用贷:银行存款减值1、固定资产减值准备=账面价值-可收回金额可收回金额=(公允价值减去处置费用的净额,预计未来现金流量现值)2、减值以后不得转回;借:资产减值损失贷:固定资产减值准备处置1、固定资产处于处置状态或预期不能产生未来经济利益,应终止确认。通过“固定资产清理”核算,差额结转到营业外收支。2、对外捐赠固定资产要视同销售缴纳销项税,接受捐赠的进项税也可以抵扣。1、固定资产转入清理:借:固定资产清理 累计折旧 固定资产减值准备贷:固定资产2、发生清理费用:借:固定资产清理贷:银行存款3、出售残料、赔偿:借:银行存款 其他应收款贷:固定资产清理 应交税费4、清理净损益借:营业外支出贷:固定资产清理持有待售(大纲)1、同时满足3个条件:(1)管理层已经就处置该非流动资产作出决议(2)企业与受让方已经签署不可撤销的转让协议(3)转让很可能在一年内完成。2、转为待售的时点:从签订协议的下月开始;持有待售期间不进行折旧,按账面价值与公允价值减去处置费用后的净额(新净残值)孰低计量,差额确认资产减值损失,经过持有待售期间的资产处置损益一般为0;一般不需要减值测试。3、若后来不符合持有待售条件,可再转回固定资产,按若未划分为持有待售继续折旧后的账面价值与转回日可收回金额较低者确认转回日固定资产金额,差额调整资产减值损失;4、其他非流动资产符合持有待售条件的,也可划分为持有待售资产,但递延所得税资产和以公允价值计量的资产除外;除涉及资产减值损失外,不需会计处理,主要是金额的计算;盘盈盘亏的总结(补充):项目盘盈盘亏现金计入营业外收入计入管理费用存货按重置成本确定入帐价值,并通过待处理财产损溢处理,经批准后冲减当期管理费用;定额损耗和管理原因造成的计入管理费用,非常原因造成的计入营业外支出;固定资产当作前期差错处理:借:固定资产(重置成本)贷:累计折旧(倒挤) 以前年度损益调整(重置成本成新率)借:以前年度损益调整(转销余额)贷:应交税费-应交所得税 利润分配-未分配利润先计入待处理财产损溢,经批准后计入营业外支出?盘亏损失;第四章投资性房地产1、投资性房地产的确认定义与特征2指为赚取租金或资本增值,或两者兼有,而持有的房地产。特征两个:1、投资性房地产是一种经营活动,产生的收益计入其他业务收入,发生的支出计入其他业务成本;2、投资性房地产在用途、状态、目的等方面区别于自用的房地产和用于销售的房地产;范围31、出租的土地使用权;2、持有并准备增值后转让的土地使用权;3、出租的建筑物;不包括持有并准备增值后转让的建筑物。内容分类1房地产企业持有并准备增值后出售的商品房,属于存货2房地产企业持有并准备增值后转让的土地使用权,属于存货3房地产企业正在开发的商品房,属于存货4房地产企业开发的准备出售的房屋,属于存货5房地产企业开发的已出租的房屋6房地产企业持有的准备建造商品房的土地使用权,属于存货7企业拥有并自行经营的旅馆或饭店,属于固定资产8企业自用的办公楼,属于固定资产9企业出租给本企业职工居住的宿舍,属于固定资产。10企业持有的准备建造办公楼的土地使用权,属于无形资产11已出租的房屋租赁期届满,收回后继续用于出租但暂时空置确认条件与确认时间41、条件2个:与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业;该投资性房地产的成本能够可靠计量;2、时间2个:一是工程已经完工;二是出租前的状态,若处于自用状态则按租赁期开始日为准,若处于空置或非自用状态则按管理当局书面决议日为准。运用71、不能确认为投资性房地产的:(1)没有所有权的、转租的房地产;(2)闲置土地;(3)自用的房地产(应确认为固定资产或无形资产)和作为存货(房地产企业的开发产品)的房地产;2、一项房地产,部分出租部分自用的,尽量分别单独确认,否则全部确认为固定资产和无形资产。一般应将出租的土地使用权和建筑物分别确认为两项投资性房地产。母子公司互相租赁的可作为投资性房地产核算,但合并报表时应调整为固定资产和无形资产。3、投资性房地产确认开始日一般为租赁期开始日,应有董事会等权力机构正式的书面决议,房地产的用途发生实际状态上的改变;对企业持有以备经营出租的空置建筑物或在建建筑物,企业董事会作出了正式书面决议,明确表明将其用于经营出租且持有意图短期内不再发生变化的,可视为投资性房地产。4、采用公允价值模式要同时满足两个条件:投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场;企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产市场价格等信息;公允模式计量时,税法规定要进行摊销或折旧,形成的差异期末要确认递延所得税。5、一个企业不能同时采用两种模式;成本模式可以转为公允价值模式,但公允价值模式不得转为成本模式;极少数情况下,采用公允价值模式的企业,以后取得投资性房地产的公允价值不能持续可靠取得的,应当对该投资性房地产采用成本模式计量直至处置,并且假设无残值;6、除处置时要将累计的公允价值变动损益转入处置损益外,后续支出和转换时均不需要将累计的公允价值变动损益转入处置损益;投资性房地产到期后,若不改变用途则不需要编制分录,明细科目待改变用途或处置时一起结转;2、投资性房地产的初始计量取得方式2成本模式(比照固定、无形)公允模式外购的借:投资性房地产贷:银行存款借:投资性房地产-成本贷:银行存款自行建造的借:投资性房地产贷:在建工程(自建)开发产品(房地产企业)借:投资性房地产-成本贷:在建工程(自建)开发产品(房地产企业)3、投资性房地产的后续计量步骤7成本模式(比照固定、无形)公允价值模式收益借:银行存款贷:其他业务收入(租金收益)期末计量借:其他业务成本贷:投资性房地产累计折旧(摊销)借:投资性房地产?公允价值变动贷:公允价值变动损益(下跌做相反分录)不提折旧或摊销,但确认公允价值变动损益。减值借:资产减值损失贷:投资性房地产减值准备减值以后不得转回;无后续费用化支出借:其他业务成本贷:银行存款后续资本化支出1、转入在建:(该期间不提折旧或摊销)借:投资性房地产?在建 投资性房地产累计折旧 贷:投资性房地产2、完工后转回投资性房地产:借:投资性房地产贷:投资性房地产?在建1、转入在建:借:投资性房地产?在建 贷:投资性房地产?成本 ?公允价值变动2、完工后转回投资性房地产:借:投资性房地产-成本贷:投资性房地产?在建成本转公允模式借:投资性房地产?成本(转换日公允价值) 投资性房地产累计折旧(摊销) 投资性房地产减值准备贷:投资性房地产 盈余公积 利润分配?未分配利润(公允与账面差额,借或贷)两种计量模式变更属于会计政策变更,差额调整留存收益(不是资本公积),不确认损益。处置借:银行存款贷:其他业务收入借:其他业务成本(倒挤) 投资性房地产累计折旧(摊销) 投资性房地产减值准备贷:投资性房地产借:银行存款贷:其他业务收入借:其他业务成本(倒挤) 公允价值变动损益(对应转入) 资本公积?其他资本公积(转销余额)贷:投资性房地产?成本 ? ?公允价值变动4、投资性房地产的转换步骤2成本模式(比照固定、无形)公允价值模式自用改出租借:投资性房地产【原值】 累计折旧(累计摊销) 固定(无形)资产减值准备 存货跌价准备【转销】贷:固定资产(无形) 开发产品 ? 投资性房地产累计折旧(摊销) ? 投资性房地产减值准备借:投资性房地产-成本 【公允价值】 累计折旧(累计摊销) 固定(无形)资产减值准备 存货跌价准备【转销】 公允价值变动损益 【借差】贷:固定资产(无形) 开发产品 资本公积-其他资本公积【贷差】自用改出租只确认转换损失不确认收益。出租改自用借:固定资产(无形) 开发产品(扣除跌价准备后的金额) ? 投资性房地产累计折旧(摊销) ? 投资性房地产减值准备贷:投资性房地产【原值】 累计折旧(累计摊销) 固定(无形)资产减值准备借:固定资产(无形) 开发成品贷:投资性房地产-成本 -公允价值变动(转销) ?公允价值变动损益【借或贷】公允价值模式下已存在公允价值变动,因此确认转换损益。注意:成本模式下转换,对应结转不确认损益。公允价值模式下情况各异。第六章无形资产1、无形资产的确认定义与特征4无形资产是指企业拥有或控制的,没有实物形态的,可辨认的,非货币性资产。无形资产包括6种:专利权、商标权、非专利技术、土地使用权、特许权(专营权)、著作权。无形资产不包括:商誉、客户关系、人力资源、企业内部产生的品牌、报刊名等,因为企业无法控制其未来经济利益的或不可辨认的。满足以下条件之一的,就认为具有可辨认性:1.能够单独出售或转让;2.产生于合同性权利或其他法定权利。确认条件1、与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业;2、该无形资产的成本能够可靠计量;运用51、 凡是能够单独确认的尽量单独确认。2、 使用寿命的确定:应是合同性期限、法定期限与预计使用年限(经济年限)的较短者。无形资产使用寿命判断应考虑的因素7条,参考教材。3、 残值的确定:残值一般为零,除非有第三方承诺结束时愿意购买或存在活跃市场的残值信息且市场一直存在。4、 土地使用权,一般单独确认为无形资产;用于出租或增值时,应将其转为投资性房地产。自行建造厂房等建筑物时仍然单独确认,并与建筑物分别计提折旧和摊销;但房地产开发企业应将土地使用权计入开发成本。5、 外购建筑物应按土地使用权和建筑物的公允价值进行分摊,单独确认无形资产和固定资产,无法分摊的全部计入固定资产。2、无形资产的初始计量取得方式6成本构成会计处理外购成本=达到预定用途前一切必要的支出=购买价款+相关税费+其他包括使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用、测试费用等,但不包括为引入新产品进行宣传发生的广告费、培训费等其他费用。借:在建工程贷:银行存款借:固定资产贷:在建工程分期付款购买成本=购买价款的现值实际支付的价款与现值的差额,确认为未确认融资费用,按实际利率法摊销计入财务费用或资本化,摊销时若不满一年的要按时间长度计算。本期应摊销的金额=(长期应付款期初余额?未确认融资费用期初余额)折现率=长期应付款期初摊余成本折现率期末资产负债表中,长期应付款长期应付款余额?未确认融资费用余额(是抵减科目)1、购买时:借:无形资产(现值) 未确认融资费用(倒挤)贷:长期应付款(实际支付)2、分摊利息:借:研发支出?资本化支出(符合资本化条件的)财务费用(不符合资本化条件的)贷:未确认融资费用(本期应摊销金额)3、分期付款:借:长期应付款贷:银行存款投资者投入成本=投资合同约定价值或公允价值借:无形资产贷:股本资本公积-股本溢价(倒挤)内部研发支出1、 研发支出划分为研究阶段和开发阶段;2、 研究阶段支出全部费用化,计入管理费用;无法区分研究阶段和开发阶段的支出,全部费用化;3、 开发阶段支出同时符合下列条件才能资本化,否则费用化:完成该无形资产技术可行、具有开发的意图、有市场或有用、有资源支持、支出能计量。4、 达到资本化时点前已经费用化的不再调整;资本化的区间为资本化时点至无形资产预定可使用状态时止;5、 通过其他方式取得的正在研发阶段的项目,也可以计入研发支出科目。6、 成本=达到预定用途前一切必要的支出=材料费+劳务成本+注册费+(开发过程中使用的)其他专利权利的摊销+设备折旧+资本化利息7、 不包括:达到预定用途前发生的无效和初始运作损失、培训费、其他间接费用;1、发生研发支出:借:研发支出?费用化支出 研发支出?资本化支出贷:银行存款 应付职工薪酬 原材料2、期末:借:管理费用贷:研发支出?费用化支出借:无形资产贷:研发支出?资本化支出企业合并1、同一控制下合并取得,按被合并方原无形资产账面价值确认无形资产的初始成本;2、非同一控制下合并取得,按其在购买日的公允价值计量;3、合并中取得,并不仅限于被购买方原已确认的无形资产,如果被购买方存在其他符合无形资产定义的资产,只要其公允价值能够可靠计量,就应将其独立于商誉确认为一项无形资产。4、若该无形资产本身是可辨认的,但其计量需要与其他无形资产一并作价,则应将该资产组独立于商誉单独确认为一项资产。其他按其他相关准则执行(非货币性交换、债务重组、政府补助)原则上按公允价值计量;3、无形资产的后续计量步骤5思路会计处理摊销1、无形资产分为使用寿命有限和使用寿命无限两类(无法判断使用年限的);对使用寿命有限的按直线法、产量法等与无形资产带来经济利益方式一致的其他方法摊销(如类似固定资产加速折旧的方法),对使用寿命无限的不摊销;2、摊销期限,自可供使用时起,至终止确认时止,计入管理费用或资产成本。(当月增加当月摊销,当月减少当月不再摊销)3、持有待售的无形资产不进行摊销,按照账面价值与公允价值减去处理费用后的净额孰低进行计量。4、企业至少应当每年末对使用年限、预计净残值、摊销方法进行复核,若有证据表明情况发生变化,应改变其预计使用寿命、预计净残值、摊销方法,按会计估计变更处理。如果残值重新估计以后高于其账面价值的,则无形资产不再摊销,直至残值降至低于账面价值时再恢复摊销。5、应摊销金额=原价-预计净残值-减值准备借:管理费用 制造费用贷:累计摊销减值1、使用寿命有限的无形资产只有在出现减值迹象之后,才进行减值测试;而使用寿命不确定的无形资产,每年年末不管有没有出现减值迹象,都得进行减值测试。减值以后不得转回。2、无形资产减值准备=账面价值-可收回金额借:资产减值损失贷:无形资产减值准备出租1、应确认租金收入和摊销成本;借:银行存款营业税金及附加贷:其他业务收入应交税费?应交营业税借:其他业务成本贷:累计摊销处置1、 转销账面余额,处置差额结转到营业外收支。2、 无形资产处置收入缴纳营业税。3、 无形资产报废,同处置,没有银行存款和应交税费;借:银行存款 累计摊销 无形资产减值准备 营业外支出(借差,倒挤)贷:无形资产 应交税费?应交营业税 营业外收入(贷差,倒挤)持有待售1、同时满足3个条件:(1)管理层已经就处置该非流动资产作出决议(2)企业与受让方已经签署不可撤销的转让协议(3)转让很可能在一年内完成。2、转为待售的时点:从签订协议的下月开始;持有待售期间不进行摊销,按账面价值与公允价值减去处置费用后的净额(新净残值)孰低计量,差额确认资产减值损失,经过持有待售期间的资产处置损益一般为0;一般不需要减值测试。3、若后来不符合持有待售条件,可再转回无形资产,按若未划分为持有待售继续摊销后的账面价值与转回日可收回金额较低者确认转回日无形资产金额,差额调整资产减值损失;4、其他资产符合持有待售条件的非流动资产,也可划分为持有待售资产,但递延所得税资产和以公允价值计量的资产除外;除涉及资产减值损失外,不需会计处理,主要是金额的计第五章长期股权投资1、股权投资分类及后续计量方法:(实质重于形式)按照投资企业对被投资企业投资后形成的长期股权投资,可分为4类:控制投资方能独自决定被投资方的经营和财务政策;在股东大会或董事会上拥有过半数的表决权;简单的说,投资方可以一个人说了算;共同控制投资方按合同约定与另外的一方或多方共同控制被投资方; 不能单独控制被投资方;重大影响投资方对被投资方的经营和财务政策有参与的权力,能影响其制定;但不能控制或共同控制;在被投资方权力机构派有代表或董事、管理人员;向被投资方提供关键技术资料;与被投资方发生重要交易;四无投资方对被投资方不具有控制、不具有共同控制、不具有重大影响、在公开市场上无报价;按照投资企业对外所有的股权投资,可分为3类: 分类 3适用情形 实质 形式后续计量长期股权投资子公司 控制持股50%以上成本法合营企业 共同控制持股20%?50%权益法联营企业 重大影响非上市企业 四无持股20%以下成本法交易性金融资产上市公司 短期获利为目的公允价值可供出售金融资产持有意图不明确2、长期股权投资初始投资成本确认内容会计处理投资直接费用包括:审计、法律、咨询、评估等中介费用和直接相关的管理费用;不投资就不会产生以上费用;形成合并时,计入管理费用;不形成合并时,计入投资成本;证券发行费用包括:发行证券的手续费、佣金等费用;不发行证券就不会产生以上费用;计入发行证券的初始确认金额,冲减所发行证券的溢价,不够的冲减留存收益;取得方式3确认方法会计处理思路同一控制合并取得1、合并方以被合并方净资产账面价值的份额确认初始投资成本,它与合并对价账面价值的差额调整资本公积,不够的再调留存收益;2、被合并方净资产账面价值的确定要考虑4个因素:先要按合并企业的会计政策和会计期间对被合并方进行调整;被合并方的净资产账面价值是相对于最终控制方的账面价值;如果被合并方按照改制时的评估价值调整账面价值的,应按照评估确认后的账面价值为基础;如果被合并方自身编制合并报表的,应按被合并方合并报表的净资产比例确认初始投资成本。1、借:长期股权投资(被投资方净资产账面价值份额?应收股利) 应收股利(被投资方已宣告尚未发放的现金股利) 管理费用(合并直接费用)贷:银行存款(合并费用+证券发行费用) 合并对价(账面价值)资本公积-股本溢价(倒挤;若在借方则依次冲减股本溢价、留存收益)2、通过多次交易形成合并的借:长期股权投资(被合并方净资产账面价值合并后比例?原投资账面价值)贷:合并对价(账面价值)资本公积?股本溢价(若在借方则依次冲减资本公积-股本溢价、留存收益)非同一控制合并取得1、购买方以合并对价的公允价值确认初始投资成本;2、通过多次交易达成合并的,合并后长期股权投资=原账面价值+新增投资公允价值借:长期股权投资(合并对价公允价值?应收股利) 应收股利 管理费用(合并直接费用)贷:银行存款(合并费用+证券发行费用) 合并对价(账面价值) 资产处置损益(借或贷) 股本(面值) 资本公积-股本溢价(发行证券的溢价-佣金手续费,若不够则在借方冲减留存收益)非合并取得现金取得现金+直接费用借:长期股权投资(支付对价公允价值+直接费用-应收股利)应收股利贷:银行存款(直接费用+证券发行费用) 支付对价(账面价值) 资产处置损益(借或贷) 股本(面值) 资本公积-股本溢价(发行证券的溢价-佣金手续费,若不够则在借方冲减留存收益)发行权益性证券证券的公允价值投资者投入协议价值或公允价值非货币性交换取得非货币性资产的公允价值1、固定资产、无形资产差额计入营业外收支;2、长期股权投资、金融资产差额计入投资收益;3、存货以公允价值确认收入并结转成本;4、投资性房地产以公允价值确认其他业务收入并结转其他业务成本;债务重组取得重组资产的公允价值3、成本法3步会计处理追加投资借:长期股权投资贷:银行存款宣告股利借:应收股利贷:投资收益收到股利借:银行存款贷:应收股利4、长期股权投资减值1步会计处理减值不能转回。成本法下收到股利后要对长期股权投资进行减值测试。借:资产减值损失贷:长期股权投资减值准备5、权益法6步会计处理确认初始成本比较商誉:若投资成本被投资方可辨认净资产公允价值的份额 ,差额为商誉;若投资成本被投资方可辨认净资产公允价值的份额 ,差额为负商誉,计入营业外收入;借:长期股权投资(投资成本与被投资方可辨认净资产公允价值的份额较高者)贷:银行存款 营业外收入注意:初始投资成本=买价+相关税费?应收股利;投资入账价值=初始投资成本+营业外收入确认投资收益对被投资方净利润进行三项调整:1、 以投资方会计政策和会计期间为标准对被投资方进行调整;2、 调整被投资方资产公允价值对净利润的影响(实质是站在投资方的角度,对被投资方的投资收益以投资日的公允价值开始持续计算)调整后净利润=账面净利润?(资产的公允价值-账面价值)已出售比例3、 调整内部交易损益对净利润的影响,确认投资收益时无需区分逆流还是顺流,扣除内部交易损益即可。如果内部交易由于资产发生减值损失应当全额确认,不需要抵销:第一年:投资收益=(被投资企业的净利润?未实现内部交易毛利)持股比例;第二年:投资收益=(被投资企业净利润+当年已实现的以前年度的内部交易毛利?当年新增的未实现内部交易毛利)持股比例;借:长期股权投资?损益调整贷:投资收益调整内部交易损益时,在投资企业的期末合并报表中要做如下抵消:逆流交易最终在投资企业形成资产,则与长期股权投资抵消:借:长期股权投资(未实现内部交易毛利持股比例)贷:存货或固定资产等(考虑折旧调整)顺流交易最终在投资企业形成损益,则与投资收益抵消:借:营业收入(内部销售价格未对外销售比例持股比例)贷:营业成本(内部销售成本未对外销售比例持股比例) 投资收益(倒挤)确认其他权益变动借:长期股权投资?其他权益变动(被投资方其他权益变动持股比例)贷:资本公积?其他资本公积宣告现金股利借:应收股利贷:长期股权投资?损益调整(投资后实现的部分) 长期股权投资?成本(投资前实现的部分)股票股利只备查,不做会计处理。收到现金股利借:银行存款贷:应收股利超额亏损借:投资收益贷:长期股权投资?损益调整 (账面价值减至0为限)长期应收款?超额亏损(冲减其他长期权益) 预计负债(协议约定承担额外损失义务)不够冲减的做备查,以后实现盈利反向恢复。6、合营方向合营企业投出非货币性资产会计处理个别报表确认交易损益交易具有商业实质的,按正常销售资产处理,确认资产处置损益;不确认交易损益与投出资产所有权有关的风险和报酬没有转移给合营企业; 投出资产的损益无法可靠计量; 交易不具有商业实质;投出非货币性资产发生减值合营方全额确认减值损失;合并报表按持股比例
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