第十章-变动成本法、标准成本法和作业成本法

单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,第十章 变动成本法、标准成本法和作业成本法,本章的学习目的和要求,变动成本法和全部成本法的含义及其区别；,标准成本、标准成本系统的概念；,标准成本系统的应用；,作业成本法的相关基本概念；,基本的作业成本的计算；,作业成本法的评价。,第一节 变动成本法,第二节 标准成本系统,第三节 作业成本法,第一节 变动成本法,一、变动成本法的理论前提,变动成本法的理论前提就是成本按照性态进行分析，产品成本中只包括变动生产成本，而不应包括固定生产成本，固定生产成本必须作为期间成本处理。,二、变动成本法与完全成本法的区别,变动成本法是管理会计中确定损益的方法，而完全成本法是传统的财务会计确定损益的方法。两种方法在成本和损益确定上均有较大的差异，具体表现在以下方面：,1应用的前提条件不同,应用变动成本法首先要进行成本性态分析，把全部成本划分为变动成本和固定成本两部分，尤其要把属于混合成本性质的制造费用按生产量分解为变动性制造费用和固定性制造费用两部分。,完全成本法则首先要求把全部成本按其发生的领域或经济用途分为生产成本和非生产成本。,2产品成本以及期间成本的构成内容不同,在变动成本法下，产品成本全部由变动成本构成，包括：直接材料、直接人工和变动性制造费用；期间成本由固定性制造费用、固定性销售费用、固定性管理费用、固定性财务费用、变动性销售费用、变动性管理费用、变动性财务费用构成。,在完全成本法下，产品成本包括全部生产成本，即：直接材料、直接人工和制造费用，期间费用包括全部非生产成本。,由于变动成本法将固定性制造费用处理为期间成本，所以单位产品成本较之完全成本法下为低。当然，变动成本法下的期间成本较之完全成本法下就高了。,产品成本构成内容上的区别，是变动成本法与完全成本法的主要区别，其他方面的区别均由此而生。,3销货成本以及存货成本水平不同,在变动成本法下，固定性制造费用作为期间成本直接计入当期利润表，因而没有转化为销货成本或存货成本的可能。,在完全成本法下，固定性制造费用要计入产品成本，本期发生的固定性制造费用要在本期销货和期末存货之间分配，因此，被销货吸收的那部分固定性制造费用作为销货成本计入本期利润表，被期末存货吸收的另一部分固定性制造费用则随期末存货成本递延到下期。,完全成本法：产品成本,=,直接材料,+,直接人工,+,制造费用,变动成本法：产品成本,=,直接材料,+,直接人工,+,变动性制造费用,期间成本：财务费用、销售费用、管理费用（完全成本法）。,期间成本：财务费用、销售费用、管理费用和固定性制造费用（变动成本法）。,显然，变动成本法下的期末存货计价必然小于完全成本法下的期末存货计价。,4常用的销货成本计算公式不同,变动成本法下，销货成本全部是由变动生产成本构成，当期初存货量为零时，单位期末存货成本、本期单位产品成本和本期单位销货成本这三个指标相等，或者前后期成本水平不变，这时单位期初存货成本、单位期末存货成本、本期单位产品成本和本期单位销货成本可以用统一的单位变动生产成本来表示，可以用下面的公式直接计算：,本期销货成本单位变动生产成本本期销售量,完全成本法下，如果期初存货等于零，则单位期末存货成本、本期单位产品成本和本期单位销货成本这三个指标等于单位生产成本指标，可以用以下公式直接计算销货成本：,本期销货成本单位生产成本本期销售量,但在前后期成本水平不变的情况下，除非产量也不变，否则应当按照各期的产量来分摊所负担的固定性制造费用。,5损益确定程序不同,在变动成本法下，确定损益因按照贡献式损益程序计量，首先用营业收入补偿本期实现的销售产品的变动成本，从而确定边际贡献，然后再用边际贡献补偿固定成本来确定当期营业利润。,在完全成本法下，确定损益应按照传统式损益确定程序进行，首先用营业收入补偿本期实现销售产品的销售成本，从而确定销售毛利，然后再利用销售毛利补偿期间费用以确定当期营业利润。,两种成本法的损益确定具体区别表现在以下几个方面：,（1）营业利润的计算方法不同,在贡献式损益确定程序下，营业利润须按下列步骤和公式计算：,营业收入变动成本边际贡献,边际贡献固定成本营业利润,在传统式损益确定程序下，营业利润须按下列步骤和公式计算：,营业收入销货成本销售毛利,销售毛利期间费用营业利润,（2）编制的利润表格式不同,变动成本法使用贡献式利润表，其中间指标是边际贡献；而完全成本法使用传统式利润表，其中间指标是销售毛利。,（3）计算出来的营业利润有可能不同,按照变动成本法和完全成本法计算出来的营业利润可能不一致。但从长期的角度来看，这两种成本计算方法确定的营业利润差额只有可能性，没有必然性。,6所提供信息的用途不同,变动成本法主要为强化企业内部管理的要求而产生，有助于加强成本管理，强化预测、决策、计划、控制和业绩考核等职能。,完全成本法适用内部事后将间接成本分配给各种产品，满足对外提供报表的需要。,变动成本法与完全成本法对各期损益计算的影响，依照产量与销量之间的相互关 系，可以归纳为以下三种情况：,1,、当产量等于销量时，两种成本法下计算的损益完全相同。在这种情况下，固定性制造费用是作为固定成本还是作为产品成本，对损益计算来说并不重要，重要的是它已全额列为收入的减项而进入了损益。,2,、当产量大于销量时，按变动成本法计算的损益小于按完全成本法所计算的损益。这是因为固定性制造费用在变动成本法下被如数列作了当年的费用；而在完全成本法下，相应份额 的固定性制造费用被列作了当年的资产,(,即期末存货成本的一部分,),。,3,、当产量小于销量时，按变动成本法计算的损益大于按完全成本法所计算的损益。,固定制造成本上述处理上的分歧对两种成本计算方法下的损益计算有影响，影响的程度取决于产量和销量的均衡程度，且表现为相向关系；即产销越均衡，两种成本计算法下所计算的损益相差就越小，反之则越大。只有当实现所谓的“零存货”即产销绝对均衡时，损益计算上的差异才会消失。,两种方法营业利润的差额,=,完全成本法下单位期末存货的固定制造费用,期末存货量,-,完全成本法下期初存货的固定制造费用,第二节 标准成本系统,P187_208,标准成本系统概述,标准成本的制定,成本差异的计算与分析,成本差异的处理方法,一、标准成本系统概述,标准成本控制系统的内容包括：标准成本的制定、成本差异的计算分析和成本差异的账务处理三方面内容。其中，标准成本的制定与成本的前馈控制相联系；成本差异的计算分析与成本的反馈控制相联系；成本差异的账务处理则与成本的日常核算相联系。,二、标准成本的制定,标准成本的涵义,标准成本的一般公式,直接材料标准成本的制定,直接人工标准成本的制定,制造费用标准成本的制定,标准成本的涵义,标准成本,是指按照成本项目反映的、在已经达到的生产技术水平和有效经营管理条件下,应当发生的单位产品成本目标。,可供选择的标准成本有三类：理想的准备成本、基本标准成本、正常标准成本。（,P188_189),标准成本不同于预算成本，标准成本是一种单位的概念，它与单位产品相联系；而预算成本则是一种总额的概念，它与一定的业务量相联系。,标准成本的一般公式,直接材料标准成本的制定,直接材料标准成本应区分直接材料价格标准和直接材料耗用量标准预计制定。,【,例,10,1】,已知：,A,企业预计,204,年甲产品消耗的直接材料资料如表,101,所示。,要求：制定甲产品消耗直接材料的标准成本。,表,101,甲产品消耗的直接材料资料,标 准,品 种,A,材料,B,材料,预计发票单价,装卸检验等成本,直接材料价格标准,(,元,/,千克,),30,2,32,40,3,43,材料设计用量,允许损耗量,直接材料用量标准,(,千克,/,件,),500,1,501,700,2,702,解：,单位产品消耗材料的标准成本,32501,16 032(,元,/,件,),单位产品消耗材料的标准成本,43702,30 186(,元,/,件,),甲产品直接材料的标准成本,16 032+30 186,46 218(,元,/,件,),直接人工标准成本的制定,直接人工标准成本应区分直接人工价格标准和人工工时耗用量标准两个因素予以制定。,【,例,10,2】,已知：,A,企业预计,204,年甲产品消耗的直接人工资料如表,102,所示。,要求：确定单位甲产品消耗直接人工的标准成本。,表,102,甲产品消耗的直接人工资料,标 准,工序,第一道工序,第二道工序,每人月工时（,8,小时,22,天）,生产工人人数,每月总工时,每月工资总额,工资率标准,(,元,/,小时,),应付福利费提取率,176,100,17600,1408000,80,14%,176,80,14080,1408000,100,14%,直接人工价格标准,(,元,/,小时,),91.2,114,加工时间,(,人工小时,/,件,),休息时间,(,人工小时,/,件,),其他时间,(,人工小时,/,件,),45,4,1,35,3,2,直接人工用量标准,(,人工小时,/,件,),50,40,解,第一工序直接人工标准成本,91.250,4 560(,元,/,件,),第二工序直接人工标准成本,11440,4 560(,元,/,件,),单位甲产品消耗的直接人工标准成本,4 560,4 560,9 120(,元,/,件,),制造费用标准成本的制定,制造费用的标准成本需要按部门分别编制。如果某种产品需要经过几个部门生产加工时，应将各部门加工的该产品的单位产品制造费用加以汇总，计算出该产品制造费用的标准成本。,制造费用的标准成本是由制造费用的价格标准和制造费用的用量标准两个因素决定的。,已知：,A,企业预计,204,年甲产品消耗的制造费用资料如表,103,所示。,要求：确定单位甲产品制造费用的标准成本。,【,例,10,3】,表,103,甲产品消耗的制造费用资料,标 准,部 门,第一车间,第二车间,制造费用预算,(,元,),变动性制造费用预算,间接材料费用,间接人工费用,水电费用,固定性制造费用预算,管理人员工资,折旧费,其他费用,预算的标准工时（机器小时）,316 800,200 000,80000,36 800,422 400,60000,28 000,334 400,21 120,394 240,260 000,70 000,64 240,619 520,180 000,31 200,408 320,28 160,用量标准,(,机器小时,/,件,),60,80,解,第一车间：,变动制造费用分配率,316 800/21 120,15(,元,/,小时,),固定制造费用分配率,422 400/21 120,20(,元,/,小时,),制造费用分配率,15,20,35(,元,/,小时,),制造费用标准成本,3560,2 100,（元,/,件,),第二车间：,变动制造费用分配率,394 240/28 160,14(,元,/,小时,),固定制造费用分配率,619 520/28 160,22(,元,/,小时,),制造费用分配率,14,22,36(,元,/,小时,),制造费用标准成本,3680,2 880,（元,/,件,),单位甲产品制造费用标准成本,2 100,2 880,4 980(,元,/,件,),【,例,10,4】,产品标准成本单的编制,已知：例,101,，例,102,和例,103,中有关,A,企业甲产品各个成本项目的标准成本资料。,要求：编制该企业,204,年甲产品的标准成本单。,解,依题意，编制的,A,企业,204,年甲产品的标准成本单如表,104,所示。,表,104 204,年甲产品标准成本单,项目,价格标准,用量标准,标准成本,直接材料,A,材料,B,材料,小计,32,元,/,千克,43,元,/,千克,-,501,千克,/,件,702,千克,/,件,-,16 032,元,/,件,30 186,元,/,件,46 218,元,/,件,直接人工,第一工序,第二工序,小计,91.2,元,/,小时,114,元,/,小时,-,50,小时,/,件,40,小时,/,件,-,4 560,元,/,件,4 560,元,/,件,9 120,元,/,件,变动性制造费用,第一车间,第二车间,小计,15,元,/,小时,14,元,/,小时,-,60,台时,/,件,80,台时,/,件,-,900,元,/,件,1 120,元,/,件,2 020,元,/,件,固定性制造费用,第一车间,第二车间,小计,20,元,/,小时,22,元,/,小时,60,台时,/,件,80,台时,/,件,1 200,元,/,件,1 760,元,/,件,2 960,元,/,件,制造费用合计,-,-,4 980,元,/,件,单位甲产品标准成本,60 318,元,/,件,三、成本差异的计算与分析,直接材料成本差异的计算分析,直接人工成本差异的计算分析,变动性制造费用成本差异的计算分析,固定性制造费用成本差异的计算分析,直接材料成本差异的计算分析,直接材料成本差异,=,实际成本,-,标准成本,=,价格差异,+,用量差异,直接人工成本差异的计算分析,直接人工成本差异,=,实际成本,-,标准成本,=,价格差异,+,效率差异,变动性制造费用成本差异的计算分析,成本差异,=,实际费用,-,标准费用,=,耗费差异,+,效率差异,固定性制造费用成本差异的计算分析,固定性制造费用成本差异,=,实际费用,-,标准费用,=,预算差异,+,能量差异,(,产能差异）,=,耗费差异,+,能力差异,+,效率差异,两差异法,预算差异,能量差异,三差异法,耗费差异,能力差异,效率差异,固定性制造费用成本差异的计算分析,两差异法与三差异法之间的关系,预算差异,=,耗费差异,能量差异,=,能力差异,+,效率差异,固定性制造费用成本差异的计算分析,两差异法,固定制造费用的预算差异是指实际固定制造费用与计划（也称预算）固定制造费用的差异。,固定制造费用能量差异是指由于设计或计划的生产能力利用程度的差异而导致的成本差异。也就是实际产量标准工时脱离设计或计划产量标准工时而产生的成本差异。,注意,由于产量增减与产品成本中固定制造费用增减的方向相反，因而计算能量差异时，计划产量作为被减数，实际产量作为减数。,【,例,10,5】,固定性制造费用成本差异的计算（两差异法）,已知：,A,公司的甲产品标准成本资料如表,104,所示，,204,年,1,月份实际生产,400,件甲产品。,204,年,1,月份,A,公司甲产品的预计生产能力为,352,件。为生产甲产品，两个车间实际发生的固定性制造费用总额分别为,423000,元和,619 000,元。,要求：用两差异法计算甲产品固定性制造费用的成本差异。,一车间固定性制造费用差异,423000-2060400,-57 000(,元,),其中：,预算差异,423000-2060352,600(,元,),能量差异,20(60352-60400),-57600 (,元,),二车间固定性制造费用差异,619000-2280400,-85 000(,元,) (F),其中：,预算差异,619000-2280352,-520(,元,) (F),能量差异,22(80352-80400),-84 480(,元,) (F),甲产品固定性制造费用成本差异,-57 000-85 000,-142 000(,元,) (F),以上计算表明，甲产品固定性制造费用的有利差异为,142 000,元，是由一车间的,57 000,元有利差异和二车间的,85 000,元有利差异形成的。,其中前者是由,600,元不利的预算差异和,57600,元有利的能量差异共同作用形成的；后者是由,520,元有利的预算差异和,84 480,元有利的能量差异共同作用形成的。,固定性制造费用成本差异的计算分析,三差异法,能力差异是指实际产量实际工时脱离计划产量标准工时而引起的生产能力利用程度差异而导致的成本差异。,效率差异是指因生产效率差异导致的实际工时脱离标准工时而产生的成本差异。,已知：仍按例,105,的资料，为生产甲产品，第一车间和第二车间的实际耗用的机器小时分别为,25 000,和,31 000,小时。,要求：用三差异法计算甲产品的固定性制造费用成本差异。,【,例,10,6】,固定性制造费用成本差异的计算（三差异法）,一车间固定性制造费用差异,423000-2060400,-57 000(,元,) (F),其中：,耗费差异,423 000-2060352,600(,元,) (U),能力差异,20 (60352-25 000),-77 600(,元,) (F),效率差异,20 (25 000-60400),20 000(,元,) (U),二车间固定性制造费用差异,619000-38100,-85 000(,元,) (F),其中：,耗费差异,619000-2280352,-520(,元,) (F),能力差异,22 (80352-31 000),- 62 480(,元,) (F),效率差异,22 (31 000-80400),-22 000(,元,) (F),甲产品固定性制造费用成本差异,-57 000-85 000,-142 000(,元,) (F),以上计算结果表明，采用三差异成本分析法能将成本差异的原因划分的更加具体，如在两差异法中只能看出两车间由于固定制造费用预算产量脱离实际产量形成的有利的能量差异分别为,57 600,元和,84 480,元，在三差异法中又将该差异分为由于实际工时未能达到生产能量所形成的生产能力利用差异（一车间和二车间均为有利差异，分别为,77600,元和,62480,元）和由于实际工时脱离标准工时所形成的效率差异（一车间为不利差异,20000,元，二车间为有利差异,22 000,元），这样更便于分清责任，有利于进行成本控制。,四、成本差异的处理方法,直接处理法,分摊处理法,年末一次处理法,P206,直接处理法,直接处理法,将本月发生的各种差异全部转入销售成本，计入本月损益的一种差异处理方法。,成本差异体现本月成本控制的业绩。,分摊处理法,分摊处理法,把本月各种成本差异按标准成本的比例在月末存货和本月销货之间进行分摊，从而将存货成本和销货成本调整为实际成本的一种差异处理方法。,年末一次处理法,集中在年末一次处理。,可以采用直接处理法，也可以采用分摊处理法。,第三节 作业成本法,P335_338,一、作业成本的相关基本概念,作业,指某个组织为了某个特定的目的而进行的资源消耗的活动或事项。,作业链,现代企业是一个为了满足顾客需要而设计的作业集合体，市场调查、产品设计、生产准备、生产制造到销售及售后服务的整个生产过程，都是由一系列前后有序的作业构成的，这些作业由此及彼、由内到外相连接，就形成一条“作业链”。,价值链,是作业链的货币表现，它与服务与顾客的需求相联系。,成本动因,作业是由产品引起的，而作业又引起资源的耗用；成本是由隐藏其后的某种推动力所引起的。这种推动力就是成本动因，它是引起成本发生的因素。根据成本动因在资源流动中所处的位置，分为资源动因和作业动因。,资源动因是分配作业所耗资源的依据。,作业动因是将作业成本分配到产品或劳务的标准。,成本库,是指将同一（或同质）成本动因导致的费用项目归集在一起的成本类别，即相同成本动因的作业成本集。,二、作业成本核算,作业成本计算法的基本程序,选择成本基础，确定主要作业，明确作业中心,将各作业的投入成本或资源归集到每个作业中心的成本库中,选择适当的成本动因,将汇集到成本库的间接费用按确定的成本动因及追踪的资源标准分配到各项产品中去,计算每一产品的作业成本,【,例,10,7】,作业成本法与传统成本计算法的比较,资料：某企业生产甲、乙两种产品，有关资料如表,1,和表,2,所示：,要求：,分别按传统成本计算法和作业成本计算法计算甲、乙两种产品应负担的制造费用,分别按传统成本计算法与作业成本法计算甲、乙两种产品的总成本与单位成本,比较两种方法计算结果的差异，并说明其原因,表,1,产量及成本资料,项目,甲产品,乙产品,产量（件）,200 000,40 000,定购次数（次）,4,10,机器制造工时（小时）,400 000,160 000,直接材料成本（元）,2 400 000,2 000 000,直接人工成本（元）,3 000 000,600 000,表,2,制造费用明细及成本动因表,项 目,制造费用金额,成本动因,材料验收成本,280 000,定购次数,产品验收成本,490 000,定购次数,燃料与水电成本,392 000,机器制造工时,开工成本,210 000,定购次数,职工福利成本,270 000,直接人工成本,设备折旧,280 000,机器制造工时,厂房折旧,240 000,产量,材料储存成本,88 000,直接材料成本,经营者薪金,102 000,产量,合计,2 352 000,传统成本计算法,制造费用分配率 ,2 352 000,（,400 000,160 000,） ,4.2,甲产品应分配的制造费用,400 0004.2,1 680 000,元,乙产品应分配的制造费用,160 0004.2,672 000,元,甲产品总成本,2 400 000,3 000 000,1 680 000,7 080 000,元,乙产品总成本,2 000 000,600 000,672 000,3 272 000,元,甲产品单位成本,7 080 000200 000,35.4,元,/,件,乙产品单位成本,3 272 00040 000,81.8,元,/,件,表,3,作业成本法制造费用计算表,项 目,待分配制造费用,分配率,甲产品,乙产品,材料验收成本,280 000,20 000,80 000,200 000,产品验收成本,490 000,35 000,140 000,350 000,燃料与水电成本,392 000,0.7,280 000,112 000,开工成本,210 000,15 000,60 000,150 000,职工福利成本,270 000,0.075,225 000,45 000,设备折旧,280 000,0.5,200 000,80 000,厂房折旧,240 000,1,200 000,40 000,材料储存成本,88 000,0.02,48 000,40 000,经营者薪金,102 000,0.425,85 000,17 000,合计,2 352 000,1 318 000,1 034 000,作业成本法,甲产品总成本,2 400 000,3 000 000,1 318 000,6 718 000,元,乙产品总成本,2 000 000,600 000,1 034 000,3 634 000,元,甲产品单位成本,6 718 000200 000,33.59,元,/,件,乙产品单位成本,3 634 00040 000,90.85,元,/,件,结果差异分析,传统成本计算法下甲产品制造费用,1 680 000,元，乙产品制造费用,672 000,元,作业成本计算法下甲产品制造费用,1 318 000,元，乙产品制造费用,1 034 000,元,差异产生的原因是制造费用分配方法不同，传统计算法按照机器工时一种分配率分配，作业成本法下划分成本动因进行分配,三、作业成本法的局限性,作业的计量和分类,主观性,较强,成本动因的选择,缺乏科学性,对一些间接费用的分配仍然不能避免,生产量,对产品成本的影响,对未来盈利水平的改善作用,无法验证,计算,繁琐,四、作业成本计算法的适用条件,制造费用,比重相当大,产品,种类很多,生产经营的,作业环节较多,各项生产,运行数量相差很大,并且生产,准备成本昂贵,作业,随时间变化很大但,会计系统,变化相对较小,会计电算化,程度较高,本章学习主要内容,