第18章 借款费用

单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,第十八章 借款费用,本章应关注的主要内容有：（,1,）掌握借款费用的确认；（,2,）掌握借款费用资本化金额的确定；（,3,）掌握借款费用开始资本化的条件；（,4,）掌握借款费用暂停资本化的条件；（,5,）掌握借款费用停止资本化的条件。,第一节 借款费用概述,一、借款费用的范围,借款费用是企业因借入资金所付出的代价，它包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。对于企业发生的权益性融资费用，不应包括在借款费用中。,二、借款的范围,借款费用应予资本化的借款范围既包括专门借款，也包括一般借款。其中，对于一般借款，只有在购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款时，才应将与一般借款相关的借款费用资本化；否则，所发生的借款费用应当计入当期损益。,专门借款，是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项。专门借款应当有明确的专门用途，即为购建或者生产某项符合资本化条件的资产而专门借入的款项，通常应当有标明专门用途的借款合同。,一般借款，是指除专门借款之外的借款，一般借款在借入时，其用途通常没有特指必须用于符合资本化条件的资产的购建或者生产。,三、符合资本化条件的资产,企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产成本。其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为财务费用，计入当期损益。,符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。,【,例题,2】,下列项目中，属于借款费用应予资本化的资产范围的有（ ）。,A,经过相当长时间的购建达到预定可使用状态的投资性房地产,B,需要经过相当长时间的生产活动才能达到销售状态的存货,C,经营性租赁租入的生产设备,D,经过相当长时间自行制造的生产设备,E,经过,1,个月即可达到预定可使用状态的的生产设备,【,答案,】ABD,第二节 借款费用的确认,一、借款费用开始资本化时点的确定,借款费用同时满足下列条件的，才能开始资本化：,（一）资产支出已经发生,（二）借款费用已经发生,（三）为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。,企业只有在上述三个条件同时满足的情况下，有关借款费用才可开始资本化，只要其中有一个条件没有满足，借款费用就不能开始资本化。,二、借款费用暂停资本化的时间,符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断、且中断时间连续超过,3,个月的，应当暂停借款费用的资本化。在中断期间所发生的借款费用，应当计入当期损益，直至购建或者生产活动重新开始。但是，如果中断是使所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态必要的程序，所发生的借款费用应当继续资本化。,三、借款费用停止资本化的时点,购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。在符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后所发生的借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。,在符合资本化条件的资产实际购建或者生产过程中，如果所购建或者生产的资产分别建造、分别完工的，企业也应当遵循实质重于形式的原则，区别下列情况，界定借款费用停止资本化的时点：,（,1,）所购建或者生产的符合资本化条件的资产的各部分分别完工，且每部分在其他部分继续建造或者生产过程中可供使用或者可对外销售，且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动实质上已经完成的，应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化，因为该部分资产已经达到了预定可使用或者可销售状态。,（,2,）购建或者生产的资产的各部分分别完工，但必须等到整体完工后才可使用或者对外销售的，应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化。,开始资本化,借款费用同时满足下列条件的，才能开始资本化：,（,1,）资产支出已经发生,（,2,）借款费用已经发生,（,3,）为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。,暂停资本化,发生非正常中断、且中断时间连续超过,3,个月。,停止资本化,达到预定可使用或者可销售状态时。,【,例题,3】,下列关于借款费用资本化的暂停或停止的表述中，正确的有（ ）,A,购建固定资产过程中发生非正常中断，并且非连续中断时间累计达,3,个月，应当暂停借款费用资本化,B,购建固定资产过程中发生正常中断，并且中断时间连续超过,3,个月，应当停止借款费用资本化,C.,在所购建固定资产程中，某部分固定资产已达到预定可使用状态，且该部分固定资产可供独立使用，则应停止该部分固定资产的借款费用资本化,D,在所购建固定资产过程中，某部分固定资产已达到预定可使用状态，虽该部分固定资产可供独立使用，但仍需待整体完工后停止借款费用资本化,E,在所购建固定资产过程中，某部分固定资产虽已达到预定可使用状态，但必须待整体完工后方可使用，则需待整体完工后停止借款资用资本化,【,答案,】CE,第三节 借款费用的计量,一、借款利息资本化金额的确定,在借款费用资本化期间内，每一会计期间的利息（包括折价或溢价的摊销）资本化金额，应当按照下列方法确定：,（一）为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。,注意：专门借款与资产支出不挂钩。,【,例题,4】A,公司为建造厂房于,2007,年,4,月,1,日从银行借入,2000,万元专门借款，借款期限为,2,年，年利率为,6,，不考虑借款手续费。该项专门借款在银行的存款利率为年利率,3%,，,2007,年,7,月,1,日，,A,公司采取出包方式委托,B,公司为其建造该厂房，并预付了,1000,万元工程款，厂房实体建造工作于当日开始。该工程因发生施工安全事故在,2007,年,8,月,1,日至,11,月,30,日中断施工，,12,月,1,日恢复正常施工，至年末工程尚未完工。该项厂房建造工程在,2007,年度应予资本化的利息金额为,(),万元。,A,20,B,45,C,60,D,15,【,答案,】D,【,解析,】,由于工程于,2007,年,8,月,1,日至,11,月,30,日发生停工，这样能够资本化期间时间为,2,个月。,2007,年度应予资本化的利息金额,=20006%2/12-10003%2/12=15,万元。,（二）为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。有关计算公式如下：,一般借款利息费用资本化金额,累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数,所占用一般借款的资本化率,资产支出加权平均数,=,（每笔资产支出金额,该笔资产支出在当期所占用的天数,/,当期天数）,累计资产支出加权平均数的确定,所占用一般借款的资本化率,所占用一般借款加权平均利率,所占用一般借款当期实际发生的利息之和,所占用一般借款本金加权平均数,所占用一般借款本金加权平均数,（所占用每笔一般借款本金,每笔一般借款在当期所占用的天数,/,当期天数）,【,例题,5】,某企业借入两笔一般借款：第一笔为,2007,年,1,月,1,日借入的,800,万元，借款年利率为,8%,，期限为,2,年；第二笔为,2007,年,7,月,1,日借入的,500,万元，借款年利率为,6%,，期限为,3,年；该企业,2007,年为购建固定资产而占用了一般借款所使用的资本化率为（ ）（计算结果保留小数点后两位小数）。,A.7.00% B.7.52% C.6.80% D.6.89%,【,答案,】B,【,解析,】,资本化率,=,（,8008%+5006%6/12,）,（,800+5006/12,）,100%=7.52%,。,（三）借款存在折价或者溢价的，应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额，调整每期利息金额。在资本化期间，每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。,注意：一般借款与资产支出相挂钩。,二、借款辅助费用资本化金额的确定,专门借款发生的辅助费用，在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的，应当在发生时根据其发生额予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本；在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后发生的，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。,一般借款发生的辅助费用，也应当按照上述原则确定其发生额并进行处理。,三、外币借款而发生的汇兑差额资本化金额的确定,在资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。,【,例题,6】,黄河公司于,2007,年,1,月,1,日动工兴建一办公楼，工程采用出包方式，每半年支付一次工程进度款。工程于,2008,年,6,月,30,日完工，达到预定可使用状态。,建造工程资产支出如下：,日期,每期资产支出金额,资产支出累计金额,2007,年,1,月,1,日,1000,1000,2007,年,7,月,1,日,3000,4000,2008,年,1,月,1,日,2000,6000,总计,6000,黄河公司为建造办公楼于,2007,年,1,月,1,日取得专门借款,2000,万元，借款期限为,3,年，年利率为,8,，按年支付利息。除此之外，无其他专门借款。,办公楼的建造还占用两笔一般借款：,A,银行长期贷款,2000,万元，期限为,2006,年,12,月,1,日至,2009,年,12,月,1,日，年利率为,6%,，按年支付利息。,发行公司债券,8000,万元，发行日为,2006,年,1,月,1,日，期限为,5,年,年利率为,8%,，按年支付利息。,闲置专门借款资金用于固定收益债券短期投资，假定短期投资月收益率为,0.5%,并收到款项存入银行。,假定全年按,360,天计，不考虑一般借款闲置资金利息收入的会计处理。,要求：（,1,）计算,2007,年和,2008,年专门借款利息资本化金额。,（,2,）计算,2007,年和,2008,年一般借款利息资本化金额。,（,3,）计算,2007,年和,2008,年利息资本化金额。,（,4,）编制,2007,年和,2008,年上半年确认利息的会计分录。,【,答案,】,计算专门借款利息资本化金额,2007,年专门借款利息资本化金额,=20008%-10000.5%6=130,万元。,2008,年专门借款利息资本化金额,=20008%180/360=80,万元。,（,2,）计算一般借款利息资本化金额,一般借款资本化率（年）（,20006%,80008%,）,/,（,2000+8000,）,=7.6%,2007,年占用了一般借款资金的资产支出加权平均数,=2000180/360=1000,万元。,2007,年一般借款利息资本化金额,=10007.6%=76,万元,2008,年占用了一般借款资金的资产支出加权平均数（,2000+2000,）,180/360=2000,万元。,2008,年一般借款利息资本化金额,=20007.6%= 152,万元。,（,3,）计算利息资本化金额,2007,年利息资本化金额,=130+76=206,万元,2008,年利息资本化金额,=80+152=232,万元,（,4,）账务处理：,2007,年,应付利息,=20008%+,（,20006%,80008%,）,=920,万元,借：在建工程,206,银行存款,30,（,10000.5%6,）,财务费用,684,贷：应付利息,920,2008,年,应付利息,=20008%+,（,20006%,80008%,）,180/360=460,万元,借：在建工程,232,财务费用,228,贷：应付利息,460,P369【,例,18-20】,专门借款,资产支出,5000,207,年,1,月,1,日,2000,4,月,1,日,6,月,1,日,1000,2000,7,月,1,日,9,月,1,日,12,月,31,日,暂停,208,年,9,月,30,日,停止,207,年应予资本化的专门借款利息金额,=4,月,1,日,9,月,1,日专门借款的利息支出,- 4,月,1,日,9,月,1,日专门借款的利息收入,=50006%5/12-,（,30000.25%2+20000.25%1,）,=105,万元,P369 【,例,18-20】,一般借款,资产支出,6000,207,年,1,月,1,日,1000,7,月,1,日,9,月,1,日,暂停,208,年,9,月,30,日,停止,1000,207,年,12,月,31,日和,208,年,1,月,1,日,500,4,月,1,日,500,7,月,1,日,P372 【,例,18-21】,