国际重复征税及其解决方法(课)课件

单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,第,3,章 国际重复征税及其解决方法,3.1,国际重复征税问题的产生,3.2,避免同种税收管辖权重叠所造成的国,际重复征税的方法,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的国际重,复征税的减除方法,3.4,所得国际重复征税减除方法的经济分,析,3.1,国际重复征税问题的产生,3.1.1,什么是国际重复征税,3.1.2,所得国际重复征税产生的原因,3.1,国际重复征税问题的产生,3.1.1,什么是国际重复征税,法律性重复征税,(legal double taxation),：,两个或两个以上拥有税收管辖权的征税主体对同一纳税人的同一课税对象同时行使征税权产生的重复征税。,经济性重复征税,(economic double taxation),：两个或两个以上征税主体对不同纳税人的同一课税对象同时行使征税权产生的重复征税。,国际重复征税,(international double taxation),：两个或两个以上的国家，在同一时期内，对同一纳税人或不同纳税人的同一课税对象征收相同或类似的税收。,3.1,国际重复征税问题的产生,3.1.2,所得国际重复征税产生的原因,1.,两国同种税收管辖权交叉重叠,(1),居民管辖权与居民管辖权的重叠,(2),公民管辖权与公民管辖权的重叠,(3),地域管辖权与地域管辖权的重叠,2.,两国不同种税收管辖权交叉重叠,(1),居民管辖权与地域管辖权的重叠,(2),公民管辖权与地域管辖权的重叠,(3),公民管辖权与居民管辖权的重叠,3.2,避免同种税收管辖所造成 的国际重复征税的方法,约束居民管辖权的国际规范,3.2.2,约束地域管辖权的国际规范,3.2,避免同种税收管辖所造成 的国际重复征税的方法,3.2.1约束居民管辖权的国际规范,1.,约束对自然人行使居民管辖权的国际规范,（一）顺序确定 ：,(1),长期性住所,(permanent home),；,(2),重要利益中心,(center of vital interests),；,(3),习惯性住所,(habitual abode),；,(4),国籍,(nationality),；,(5),协商解决,（二）直接协商确定,3.2,避免同种税收管辖所造成 的国际重复征税的方法,2.,约束对法人行使居民管辖权的国际规范,在法人方面，根据,经合组织范本,和,联合国范本,的规定，如果两个国家判定法人居民身份的标准发生冲突，即一个法人被两个国家同时判定为本国的税收居民，则应根据法人的实际管理机构所在地,(place of effective management),来决定由哪个国家对其行使居民管辖权。也可以直接协商确定。,我国,企业所得税法,第五十条规定：“除税收法律、行政法规另有规定外，居民企业以企业登记注册地为纳税地点；但登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点”。,3.2,避免同种税收管辖所造成 的国际重复征税的方法,3.2.2,约束地域管辖权的国际规范,1,、,经营所得：常设机构原则。常设机构的范围问题。,2,、劳务所得：居住国征税原则。独立个人劳务所得征税分歧。,3,、投资所得,：,税收分享原则。特许权使用费征税分歧。,4,、财产所得：所在国（居住国）征税。船舶、飞机与转让股票,（主要由不动产构成）例外。,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,3.3.1,扣除法,(method of tax deduction),3.3.2,减免法,(method of tax reduction),3.3.3,免税法,(method of tax exemption),3.3.4,抵免法,(method of credit),3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,3.3.1,扣除法,(method of tax deduction),一国政府在对本国居民的国外所得征税时，允许其将该所得负担的外国税款作为费用从应税国外所得中扣除，只对扣除后的余额征税的方法叫做,扣除法,。,扣除法举例：,假定甲国一居民公司在某纳税年度取得总所得,100,万元，其中来自于甲国,(,居住国,),的所得,70,万元，来自于乙国,(,非居住国,),的所得,30,万元；甲国公司所得税税率为,40%,，乙国公司所得税税率为,30%,。如甲国实行扣除法，分析该公司的纳税情况。,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,甲国公司缴纳的乙国税款,(3030%) 9,万元,甲国公司来源于乙国的应税所得,(30,9) 21,万元,甲国公司来源于本国的应税所得,70,万元,甲国公司境内境外应税总所得,(70,十,21) 91,万元,甲国公司在本国应纳税款,(9140%) 36.4,万元,甲国公司实际共缴纳税款,(9+36.4),45.4,万元,结论：缓解但不能免除重复征税,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,3.3.2,减免法,(method of tax reduction),又称,低税法,，即一国政府对本国居民的国外所得在标准税率的基础上减免一定比例，按较低的税率征税；对其国内所得则按正常的标准税率征税。,如比利时所得税法规定：本国公司从国外取得的所得减征,75%,的公司所得税。接上例， 则甲公司向比利时应纳税额为：,7040%+30,（,1-75%,）,= 35,.,5,万元,结论：只能减轻而不能免除国际重复征税。,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,3.3.3,免税法,(method of tax exemption),免税法,是指一国政府对本国居民的国外所得全部或部分免予征税。,全部免税法,(method 0f full exemption),：一国政府对本国居民的国外所得不予征税，并且在确定对其国内所得征税的税率时也不考虑这笔免于征税的国外所得。,累进免税法,(method of progression exemption),：一国政府对本国居民的国外所得不予征税，但在确定对其国内所得征税的税率时，要将这笔免于征税的国外所得与国内,所得汇总一并考,虑。,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,免税法举例：,假定甲国一居民公司在某纳税年度中总所得,100,万元，其中来自居住国甲国的所得,70,万元，来自来源国乙国的所得为,30,万元。为简化起见，假定甲国实行全额累进税率，其中，应税所得,61,万元,80,万元的适用税率为,35%,，,81,万元,100,万元的适用税率为,40%,；来源国乙国实行,30%,的比例税率。现计算该公司应向甲国缴纳多少税款。,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,1,、全额免税法,(method of full exemption),：,甲国对来自乙国的,30,万元所得不予征税，只对国内所得,70,万元按适用税率征税。,甲国应征所得税额,7035%,24.5(,万元,),2,、累进免税法,(method of progression exemption),：,甲国根据该公司的总所得,100,万元，找出其适用税率是,40%,，然后用,40%,的税率乘以国内所得,70,万元，求得该公司应缴居住国税额。,甲国应征所得税额,7040%,28(,万元,),结论：抵免法可以有效地免除国际重复征税,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,3.3.4,抵免法,(method of credit),全称为,外国税收抵免法,，即一国政府在对本国居民的国外所得征税时，允许其用国外已纳的税款冲抵在本国应缴纳的税款，从而实际征收的税款只为该居民应纳本国税款与已纳外国税款的差额。,抵免法可以有效地免除国际重复征税。,是国际社会普遍采用的消除国际重复征税的方法。,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,3.3.4,抵免法,(method of credit),1.,抵免限额,(limitation on credit),2.,直接抵免,(direct credit),与间接抵免,(indirect credit),3.,外国税收抵免的汇率问题,4.,费用分摊,5.,税收饶让抵免,(tax sparing credit),3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,1.,抵免限额,(limitation on credit),在实践中，各国为了保证本国的税收利益，都实行限额抵免。即规定本国应纳税款的抵免额不能超过国外所得按照居住国税率计算的应纳税额,(,抵免限额,),。,抵免限额是允许纳税人抵免本国税款的最高数额，它并不一定等于纳税人的实际抵免额。,已纳外国税额、抵免限额、实际抵免额三者关系,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,抵免限额计算公式,（,1,）居住国税率为累进税率,分国抵免限额,=,境内、境外总所得按居住国税法计算的应纳税总额,来源于某外国的所得额,/,境内、境外所得总额,综合抵免限额,=,境内、境外总所得按居住国税法计算的应纳税总额,来源于境外的所得总额,/,境内、境外所得总额,（,2,） 居住国税率为比例税率,综合抵免限额（或分国抵免限额）,=,全部境外所得（或某外国所得）,居住国税率,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,限额抵免计算举例一：,在甲国的总公司,A,和其设在乙国和丙国的分公司,B,、,C,都为盈利，纳税情况如下，用两种方法计算抵免限额及总公司应向甲国缴纳的税额：,国家企业 应税所得（万元） 所在国税率（,%,）已纳外国所得税额（万元）,甲国总公司,A 1000 50,乙国分公司,B 100 60 60,丙国分公司,C 100 40 40,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,(1),在综合限额法下应纳税额,综合抵免限额,（,120050%,）,（,100+100,）,/1200 100,万元,B,公司与,C,公司已纳外国税额,(60,十,40) 100,万元,实际抵免额,100,万元,A,公司抵免后应纳居住国税额,(600,100) 500,万元,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,(2),在分国限额法下应纳税额,乙国抵免限额,(110050%100/1100) 50,万元,丙国抵免限额,(110050%100/1100) 50,万元,允许乙国实际抵免额,50,万元,允许丙国实际抵免额,40,万元,抵免后,A,公司应纳居住国税额,(600,50,40) 510,万元,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,限额抵免计算举例二：,若上例中，,C,公司亏损,50,万元，其他情况相同。,(1),按综合限额,(comprehensiveness limit),法计算,综合抵免限额,525,（,100-50,）,/1050 25,万元,实际抵免额,25,万元,A,公司抵免后应纳居住国税额,(52525) 500,万元,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,(2),按分国限额,(line-state limit),法计算,乙国抵免限额,(550100/1100) 50,万元,由于,C,公司在丙国的经营亏损，所以不存在抵免问题。,A,公司抵免后应纳居住国税额,(525,50) 475,万元,结论：在一般情况下，如果其设在几个非居住国的分支机构都有利润，则采用综合限额法对纳税人有利；而其设在几个非居住国的分支机构有的盈利有的,亏损，则采用,分国限额法对纳税人有利。,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,2.,直接抵免,(direct credit),与间接抵免,(indirect credit),所谓,直接抵免,，是指居住国的纳税人用其直接缴纳的外国税款冲抵在本国应缴纳的税额。,用直接抵免法计算应纳居住国税额的公式为,：,应纳居住国税额,(,居住国所得,+,来源国所得,),居住国税率实际抵免额,纳税人全部所得,居住国税率实际抵免额,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,直接抵免法举例,假定甲国一居民公司在某纳税年度获得总所得,10000,万元。其中，来自本国所得,8000,万元，来自乙国,(,来源国,),分公司所得,2000,万元。现计算该公司在采,用抵免法时应向甲国缴纳多少税款。,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,1,）当甲国适用税率为,30%,、乙国为,30%,，两国税率相等时，甲国政府允许该公司用已纳全部乙国所得税冲抵甲国总公司的应纳税额。,总所得按甲国税率计算的应纳税额,(1000030%) 3000,万元,分公司已纳乙国税额,(200030%) 600,万元,实际抵免额,600,万元,总公司得到抵免后应向甲国,缴纳的税额,(3000,600) 2400,万元,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,2,）当甲国税率为,30%,、乙国税率为,20%,时，该总公司仅能按实纳外国税款进行抵免，在实行税收抵免后，还要就乙国所得按照两国税率差额，向甲国补交其税收差额。,总所得按甲国税率计算的应纳税额,(1000030%) 3000,万元,分公司已纳乙国税额,(200020%) 400,万元,乙国税收抵免限额,(200030%) 600,万元,实际抵免额,400,万元,总公司抵免后应向甲国缴纳税额,(3000,400) 2600,万元,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,3,）当甲国税率为,30%,、乙国税率为,40%,时，该居民公司在乙国已纳税额在甲国得不到全部抵免，其可以用于抵免的数额仅为其乙国所得按照甲国税率计算的税额。,总所得按甲国税率计算的应纳税额,(1000030%) 3000,万元,分公司已纳乙国税额,(200040%) 800,万元,乙国税收抵免限额,(200030%) 600,万元,实际抵免额,600,万元,总公司抵免后应向甲国缴纳税额,(3000,600) 2400,万元,该居民公司缴纳的税收总额,(800,十,2400) 3200,万元,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,间接抵免,(indirect credit),所谓,间接抵免,，是指居住国的纳税人用其间接缴纳的国外税款冲抵在本国应缴纳的税额。,第一步：计算母公司间接缴纳的子公司所在国的税款,母公司承担的外国子公司所得税,=,外国子公司所得税,母公司获毛股息,/,外国子公司纳公司所得税后的所得,其中： 外国子公司所得税,=,子公司纳税前全部所得,子公司所在国适用税率,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,第二步：计算母公司来自国外子公司的所得额,母公司来自子公司的所得,=,母公司所获毛股息,+,母公司承担的外国子公司所得税,=,母公司所获毛股息,+,外国子公司所得税,母公司所获毛股息,/,外国子公司缴纳公司所得税后的所得,或者 母公司来自子公司的所得,=,母公司所获毛股息,/,（,1,子公司所在国适用税率）,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,间接抵免法举例,甲国母公司,A,拥有设在乙国子公司,B,的,50%,的股份。,A,公司在某纳税年度在本国获利,100,万元，,B,公司在同一纳税年度在本国获利,200,万元，缴纳公司所得税后，按股权比例向母公司支付毛股息，并缴纳预提所得税；甲国公司所得税税率为,40%,，乙国公司所得税税率为,30%,，乙国预提税税率为,10%,。现计算甲国,A,公司的间接抵免额及向甲国应缴税额。,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,B,公司缴纳乙国公司所得税,(20030%) 60,万元,B,公司纳公司所得税后所得,(200,60) 140,万元,B,公司付,A,公司毛股息,(14050%) 70,万元,乙国征收预提所得税,(7010%) 7,万元,A,公司承担的,B,公司所得税,(20030%70/140) 30,万元,A,公司来自,B,公司所得,(70,十,30) 100,万元,抵免限额,(100,十,100)40%100/,（,100+100,）, 40,万元,A,公司间接和直接缴纳乙国税额为,(30,十,7) 37,万元,实际抵免额,37,万元,A,公司抵免前应向甲国纳税,(100,十,100)40% 80,万元,A,公司抵免后应向甲国纳税,(80,37) 43,万元,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,三层次间接抵免计算：,首先计算孙公司应纳税额，其中：,外国子公司承担的外国孙公司所得税,=,外国孙公司所得税,外国子公司分得的毛股息,/,外国孙公司税后所得,其次计算子公司应纳税额，其中：,母公司承担的外国子公司和外国孙公司所得税,=,（外国子公司所得税,+,子公司承担的外国孙公司所得税）,母公司分得的子公司的毛股息,/,外国子公司的税后所得,再次计算母公司应纳税额（略）,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,三层次间接抵免法举例,设甲国,A,公司为母公司，乙国,B,公司为子公司，丙国,C,公司为孙公司。,A,公司和,B,公司各拥有下一层附属公司股票的,50%,，其在某一纳税年度的基本情况如下表：,公 司 所得,(,万元）所在国税率（,%,） 拥有下属公司的股份（,%,）,甲国,A,200,40,50,乙国,B,200,30,50,丙国,C,100 20,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,计算：,(1)A,，,B,两公司各自可得到的间接抵免税额；,(2)A,公司、,B,公司和,C,公司各自向所在居住国缴纳的税额。,(,征收股息预提税，忽略不计,),。,解答：,C,公司向丙国纳税：,C,公司纳公司所得税,(10020%) 20,万元,C,公司税后所得,(100,20) 80,万元,C,公司付给,B,公司股息,(8050%) 40,万元,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,B,公司向乙国纳税：,B,公司承担的,C,公司税额,(2040/80) 10,万元,B,公司全部应税所得,(200,十,10,十,40) 250,万元,B,公司抵免前应纳乙国所得税,(25030%) 75,万元,B,公司税后所得,(250,75) 175,万元,B,公司付给,A,公司股息,(17550%) 87.5,万元,B,公司的抵免限额,(40,十,10)30% 15,万元,B,公司承担的,C,公司税额,10,万元,B,公司实际抵免额,10,万元,B,公司抵免后应纳乙国所得税,(25030%,10) 65,万元,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,A,公司向甲国纳税：,A,公司所获股息承担的,B,公司和,C,公司税额,(65+10)87.5/175,37.5,万元,A,公司全部应税所得,(200,十,87.5,十,37.5) 325,万元,A,公司抵免限额,(87.5,十,37.5)40% 50,万元,因为,37.5,万元小于抵免限额,50,万元，所以,A,公司实际抵免额,37.5,万元,A,公司抵免后应纳甲国所得税,(32540%,37.5) 92.5,万元,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,3.,外国税收抵免的汇率问题,从跨国母子公司之间的税收抵免的情况来看，各国在计算以本国货币表示的国外应税股息时一般都使用当期汇率，即使用外国子公司向本国母公司分配股息时两国货币之间的汇率。而在计算间接抵免时使用什么汇率各国则并不统一，有的国家使用外国子公司缴纳外国税款时的汇率,(,即所谓,历史汇率,),，有的国家则仍使用子公司向母公司分配利润时的汇率（即所谓,当期汇率）,。,母公司所在居住国在计算外国税收抵免额时使用哪种汇率对母公有利关键要看子公司所在的东道国汇率的变化情况。,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,4.,费用分摊,实行外国税收抵免法的国家应在纳税人境内业务和境外业务之间合理地分摊费用。,费用分摊的方法有两种：一是据实分摊法，即要根据费用与外国所得之间的实际联系对费用进行分摊；二是公式分摊法，即要根据纳税人在国外资产占其总资产的比重或国外毛收入占全部毛收入的比重来分摊费用。,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,5.,税收饶让抵免,(tax sparing credit),税收饶让抵免,简称税收饶让，它是指一国政府对本国居民在国外得到减免的那部分所得税，视同已经缴纳，并允许其用这部分被减免的外国税款抵免在本国应缴纳的税款。,税收饶让不是一种消除国际重复征税的方法，而是居住国对从事国际经济活动的本国居民采取的一种税收优惠措施。,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,税收饶让举例,假定居住国甲国的某公司,A,有一分公司,B,，,B,公司在乙国投资，获利,100,万元。甲国所得税率为,40%,，乙国所得税率为,30%,，乙国给予外国投资者税收优惠，把所得税率减到,10%,。在甲国实行税收抵免的情况下，,B,公司在乙国缴纳,10,万元所得税，把税后利润汇回甲国,A,公司，按照甲国税法规定，,A,公司应把其国内外所得,(,包括,B,公司的全部所得,),汇总计算缴税。,3.3,不同税收管辖权重叠所造成的 所得国际重复征税的减除方法,解答：,假如,A,公司除了,B,公司的,100,万元利润，别无其他收入，那么按甲国税率计算，,A,公司应在甲国缴纳,40,万元所得税。,（,1,）如果甲国采取税收饶让的办法，则：,B,公司实纳乙国税额,10,万元,甲国视,B,公司在乙国已纳税,30,万元,A,公司需补缴甲国税额,10,万元,（,2,）如果甲国不采取税收饶让的办法，则：,B,公司实纳乙国税额,10,万元,甲国政府给予,B,公司税收直接抵免额,10,万元,A,公司需补缴甲国税款,30,万元,3.4,所得国际重复征税减除方法的经济分析,3.4.1,抵免法与免税法,3.4.2,抵免法与扣除法,3.4,所得国际重复征税减除方法的经济分析,图,3,1,所得税管辖权国际协调原则对投资国际配置的影响,3.4,所得国际重复征税减除方法的经济分析,图,3,2,居住国限制资本输出对本国福利的影响,3.4,所得国际重复征税减除方法的经济分析,减除重复征税方法分析的基本结论：,抵免法有利于实现资本输出中性，免税法有利于实现资本输入中性。,如果居住国关心的是世界福利的最大化，就应当通过抵免法来解决国际重复征税问题；如果居住国想使本国的福利最大化，其采取的解决国际重复征税的方法应为扣除法。,