企业会计准则第2号：长期股权投资

单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,2014/9/29,#,企业会计准则第,2,号：,长期股权投资,(2014,),学习目标：,掌握,控制、共同控制、重大影响的判断,掌握长期股权投资的初始计量,掌握长期股权投资成本法后续计量,掌握长期股权投资权益法后续计量,掌握成本法不权益法之间转换的会计处理,课程框架,一,、总则,二、初始计量,三、后续计量,一,、总 则,1.1,长期股权投资的界定,本准则所称长期股权投资，是指投资方对,被投资,单位实施控制、重大影响的权益性投资,，以及,对其合营企业的权益性投资。,控制,子公司,共同控制,合营企业,重大影响,联营企业,无重大影响,权益性金融工具,1.2,重大影响,重大影响，是指投资方对被投资单位的财务和,经营政策,有,参与,决策,的权力，但,并,不,能够,控制,或者,与其,他方,一起共同控制这些政策的制定。,投资方能够对被投资单位施加重大影响的，被,投资单位为其联营企业。,在确定能否对被投资单位施加重大影响时，应,当考虑投资方和其他方持有的被投资单位当期,可转换公司债券、当期可,执行,认,股权证,等潜在,表决权因素。,1.3,长期股权投资的信息披露,长期股权投资的披露，适用企业会计准则第,41,号,在其他主体中权益的披露。,风险投资机构、共同基金以及类似主体持有的、在,初始,确认,时,按照企业会计准则第,22,号,金融工具,确认,和,计量的规定以公允价值,计量,且,其,变动,计,入当期,损益,的金融资产，投资性主体,对,不,纳入,合并财务报表,的子公司,的权益性投资，以及本准则未予规范的其他,权益,性投资，适用企业会计准则第,22,号,金融工具,确认,和,计量。,二,、长期股权投资初始计量,2.1,企业合并形成的长期股权投资的初始计量,1,、同一控制下的企业合并,-,账面价值计量,-,价差调整资本公积,2,、非同一控制下的企业合并,-,公允价值,计量,2.1.1,同一控制下的企业合并形成的长期股权投资的初始计量,同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让,非现金,资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在,合并,日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并,财务报表,中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始,投资,成本。,被合并方在合并目的净资产账面价值为负数的，长期股权投资成本按零确定，同时在备查簿中予以登记。,2.1.1,同一控制下的企业合并形成的长期股权投资的初始计量,如果,被,合并方,在被合并以前，是最终控制方通过非同一控制下的企业合并所控制的，则合并方长期,股权投资,的初始投资成本还应包含相关的商誉金额,。,长期股权投资初始投资成本,与,支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价）；资本公积,不,足冲减的，调整留存收益。,2.1.1,同一控制下的企业合并形成的,长期股权投资的初始计量（续）,同一控制下的企业合并，合并方以发行权益性证券,作为,合并对价的，应当在合并日按照被合并方所有者,权益,在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额,作为,长期股权投资的初始投资成本。,按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资,初始,投资成本不所发行股份面值总额之间的差额，,应当调整,资本公积（资本溢价）；资本公,积,不,足,冲减的,，调整,留存收益。,案,例：同一控制下企业合并形成的,长期股权投资初始账务处理,【例,4,】,2,10,年,6,月,30,日，,P,公司向同一集团内,S,公司的原股东,A,公司定向增发,1000,万股普通股（每股面值为,1,元，市价为,8.68,元），取得,S,公司,100%,的股权，相关手续于当日完成，并能够对,S,公司,实施控制。合并后,S,公司仍维持其独立法人资格继续经营,。,S,公司,之前为,A,公司于,2,08,年以非同一控制下企业合并的方式收购的全资子公司。合并日，,S,公司财务报表中净资产的账面价值为,2200,万元，,A,公司合并财务报表中的,S,公司净资产账面价值为,4000,万元（含商誉,500,万元）。假定,P,公司和,S,公司都受,A,公司同一控制。不考虑相关税费等其他因素影响。,案,例：同一控制下企业合并形成的,长期股权投资初始账务处理,(,续,),例,4,中，,P,公司在合并日应确认对,S,公司的长期股权 投资，初始投资成本为应享有,S,公司在,A,公司合并财务报表中的净资产账面价值的份额及相关商誉，会计处理 如下：,借：长期股权投资,投资成本,40000000,贷：股本,10000000,资本公积,股本溢价,30000000,2.1.1,同一控制下的企业,合并,-,多次交易分步取得同一控制下被投资单位的股权,企业通过多次交易分步取得同一控制下被投资单位的股权，最终形成企业合并的,，应当判断,多次交易是否属于,“一揽子交易”,。,属于,一揽子交易的，合并方应当将各项交易作为,一项,取得控制权的交易进行会计处理,。,不,属于“一揽子交易”的，取得控制权日，应按照,以下步骤,进行会计处理：,2.1.1,同一控制下的企业合并,-,多次交易分步取得同一控制下被投资单位的股权,(1,）确定同一控制下企业合并形成的长期股权投资的,初始投资成本,。在合并日，根据,合并,后应享有被合并方净资产在,最终控制方,合并财务报表中的账面价值,的份额，确定长期,股权投资,的初始投资成本。,(2,）长期股权投资初始投资成本与合并对价账面价值之间的,差额,的处理。合并日长期,股权,投资的初始投资成本，与达到,合并前,的长期股权投资账面价值加上合并日进一步取得,股份,新,支付对价,的账面价值之和的差额，调整,资本公积（,资本溢价或股本溢价），资本公积,不足冲,减的，冲减留存收益。,2.1.1,同一控制下的企业合并,-,多次交易分步取得同一控制下被投资单位的股权,(3,）合并日之前持有的股权投资，因采用权益法核算或金融工具确认和计量准则核算而确认的,其他综合收益,，,暂不进行会计处理，,直至,处置,该项投资时采用与被投资单位直接处置,相关资产或负债相同的基础进行会计处理；,因采用权益法核算而确认的被投资单位净资产中除净损益、其他综合收益和利润分配以外的,所有者权益其他变动,，,暂不进行会计处理,，直至处置该项投资时转入当期损益。,其中，处置后的剩余股权根据本准则采用成本法或权益法核算的，其他综合收益和其他所有者权益应按,比例,结转，处置后的剩余股权改按金融工具确认和计量准则进行会计处理的，其他综合收益和其他所有者权益应,全部,结转。,2.1.1,同一控制下的企业合并,-,多次交易分步取得同一控制下被投资单位的股权,(4,）编制合并财务报表。合并方应当按照企业会计准则第,20,号一一企业合并和合并财务报表准则的规定编制合并财务报表。合并方在达到合并之前持有的长期股权投资，在取得日与合并方与被合并方向处于同一最终控制之日孰晚日与合并日之间已确认有关损益、其他综合收益和其他所有者权益变动，应分别冲减比较报表期间的期初留存收益或当期损益。,2.1.1,同一控制下的企业合并,-,多次交易分步取得同一控制下被投资单位的股权,【例,5,】,2,12,年,1,月,1,日，,H,公司取得同一控制下的,A,公司,25%,的股份，实际支付,款项,6000,万元，能够对,A,公司施加重大影响。相关手续于当日办理完毕。当日，,A,公司可辨认,净资产,账面价值为,22000,万元（假定与公允价值相等,),。,2,12,年及,2,13,年度，,A,公司共,实现净,利润,1000,万元，无其他所有者权益变动。,2,14,年,1,月,1,日，,H,公司以定向增发,2000,万股,普通股（每股面值为,1,元，,每,股,公允,价值为,4.5,元）的方式购买同一控制下另一企业,所持有,的,A,公司,40%,股权，相关手续于当日完成。进一步取得投资后，,H,公司能够对,A,公司,实施,控制。当日，,A,公司在最终控制方合并财务报表中的净资产的账面价值为,23000,万元。,假定,H,公司和,A,公司采用的会计政策和会计期间相同，均按照,10%,的比例提取盈余公积。,H,公司,和,A,公司一直同受同一最终控制方控制。上述交易不属于一揽子交易。不考虑相关税费,等其他,因素影响。,2.1.1,同一控制下的企业合并,-,多次交易分步取得同一控制下被投资单位的股权,H,公司有关会计处理如下：,1.,确定合并日长期股权投资的初始投资成本。,合并日追加投资后,H,公司持有,A,公司股权比例为,65%(25%+40%),合并,日,H,公司享有,A,公司在最终控制方合并财务报表中净资产的账面价值份额为,14950,万,元（,23000,65%),2.,长期股权投资初始投资成本与合并对价账面价值之间的差额的处理。,原,25%,的股权投资采用权益法核算，在合并日的原账面价值为,6250,万元（,6000+1000,25,%,）。,追加投资（,40%,）所支付对价的账面价值为,2000,万元。,2.1.1,同一控制下的企业合并,-,多次交易分步取得同一控制下被投资单位的股权,合并对价账面价值为,8250,万元（,6250+2000,）。长期股权投资初始投资成本与合并对价,账面价值之间的差额为,6700,万元,(14950-8250,）。,借：长期股权投资,投资成本,149500000,贷：长期股权投资,投资成本,60000000,损益调整,2500000,股本,20000000,资本公积（股本溢价）,67000000,2.1.2,非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资的初始计量,非同一控制下的企业合并,，,购买方,在,购买日,应,当按照企业会计准则第,20,号,企业合并,的有关规定确定的合并成本作为长期股权投资,的初始投资成本。,支付对价的,公允价值,作为长期股权投资的初始,投资成本。,支付对价的公允,价值,与其,账面,价值的,差额,确认,为当期损益。,2.1.2,非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资的初始计量,购买方为企业合并,发生,的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应于发生时计入当期,损益；,购买,方作为合并对价发行的权益性工具或债务性工具的,交易费用,，应当计人权益性,工具或,债务性工具的初始确认金额。,2.1.2,非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资的初始计量,【例,6,】,2,12,年,3,月,31,日，,A,公司取得,B,公司,70%,的股权，取得该部分股权后能够,对,B,公司实施控制。为核实,B,公司的资产价值，,A,公司聘请资产评估机构对,B,公司的资产,进行,评,估,，支付评估费用,50,万,元。,合并中，,A,公司支付的有关资产在购买日的账面价值与,公允价值,如表,1,所示。假定合并前,A,公司与,B,公司不存在任何关联方关系。不考虑相关税费等,其他,因素影响。,2.1.2,非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资的初始计量,表,1 2X12,年,3,月,31,日,单位,：元,注,：,A,公司用作合并对价的土地使用权和专利技术原价为,6400,万元，至企业合并发生时已,累计,摊销,800,万元。,项目,账面价值,公允价值,土地使用权（自用）,40,000,000,64,000,000,专利技术,16,000,000,20,000,000,银行存款,16,000,000,16,000,000,合计,72,000,000,100,000,000,2.1.2,非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资的初始计量,本例中，因,A,公司与,B,公司在合并前不存在任何关联方关系，应作为非同一控制下的,企业,合并处理。,A,公司对于合并形成的对,B,公司的长期股权投资，会计处理如下：,借：长期政权投资一一投资成本,100,000,000,管理费用,500,000,累计,摊销,8,000,000,贷：无形资产,64,000,000,银行,存款,16,500,000,营业,外收入,28,000,000,多次交易分步实现,的,非同一控制下企业合并,在,编制个别财务报表时,，按照,原持有的股权投资的账面价值加上新增投资成本之和，作为改按成本法核算的初始投资,成本,。,购买日之前持有的股权采用权益法核算,的,：,其他,综合收益应当在,处置该项投资时,采用,与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础,进行会计处理,，,因,被投资方除净损益,、其他,综合收益和利润分配以外的,其他所有者权益变动,而确认的所有者权益，应当在,处置,该,项投资,时相应转入处置期间的当期损益,。其中,，处置后的剩余股权根据本准则采用,成本法或,权益,法核算,的，其他综合收益和其他所有者权益,应按比例结转,，处置后的剩余股权,改按,金融工具,确认和计量准则,进行会计处理的，其他综合收益和其他所有者权益应,全部结转,。,多次交易分步实现,的,非同一控制下企业合并,购买日之前持有的股权投资，采用,金融工具确认和计量准则,进行会计处理的，应当将,按照,该准则确定的股权投资的公允价值加上新增投资成本之和，作为改按成本法核算的,初始,投资,成本,，原持有股权的公允价值与账面价值之间的,差额,以及原,计,入,其他,综合收益的累计,公允价值,变动应当,全部转入,改按成本法核算的,当期投资收益,。,多次交易分步实现,的,非同一控制下企业合并,【例,7,】,2,10,年,1,月,1,日，,A,公司以每股,5,元的价格购入某上市公司,B,公司的股票,100,万,股，并由此持有,B,公司,2%,的股权。,A,公司与,B,公司不存在关联方关系。,A,公司将对,B,公司的,投资作为可供出售金融资产进行会计处理。,2,13,年,1,月,1,日，,A,公司以现金,1.75,亿元,为对,价，向,B,公司大股东收购,B,公司,50%,的股权，相关手续于当日完成。假设,A,公司购买,B,公司,2%,的股权和后续购买,50%,的股权不构成“一揽子交易”，,A,公司取得,B,公司控制权之日为,2,13,年,1,月,1,日，,B,公司当日股价为每股,7,元，,B,公司可辨认净资产的公允价值为,2,亿元,，不,考虑相关税费等其他因素影响。,多次交易分步实现的非同一控制下企业合并,购买日前，,A,公司持有对,B,公司的股权投资作为,可供出售金融资产,进行会计处理，,购买,日前,A,公司原持有可供出售金融资产的账面价值为,700,万元（,7,100,）。,本次追加投资应支付对价的公允价值为,17500,万元。购买日对子公司按成本法核算的,初始,投资成本为,18200,万,元,(17500+700,）。,购买日前,A,公司原持有可供出售金融资产相关的其他综合收益为,200,万,元,（,7-5,）,100,，购买,日该,其他综合,收益转入,购买,日,所属,当期投资收益。,借：长期股权投资一一投资成本,182000000,贷,：可供出售金融资产,7000000,银行,存款,175000000,借：其他综合收益,2000000,贷,：投资收益,2000000,多次交易分步实现,的,非同一控制下企业合并,【例,8,】,2,10,年,1,月,1,日，,A,公司以现金,3000,万元自非关联方处取得了,B,公司,20%,股权,，并能够对其施加重大影响。当日，,B,公司可辨认净资产公允价值为,1.4,亿元。,2,12,年,7,月,1,日，,A,公司另支付现金,8000,万元，自另一非关联方处取得,B,公司,40%,股权，并取得,对,B,公司的控制权。购买日，,A,公司原持有的对,B,公司的,20%,股权的公允价值为,4000,万元，,账面,价值为,3500,万元，,A,公司确认与,B,公司权益法核算相关的累计其他综合收益为,400,万元,，其他,所有者权益变动,100,万元；,B,公司可辨认净资产公允价值为,1.8,亿元。假设,A,公司,购买,B,公司,20%,股权和后续购买,40%,的股权的交易不构成“一揽子交易”。以上交易的相关手续,均于,当日完成。不考虑相关税费等其他因素影响。,多次交易分步实现,的,非同一控制下企业合并,购买日前，,A,公司持有,B,公司的投资作为联营企业进行会计核算，购买日前,A,公司原,持有,股权的账面价值为,3500,万元（,3000+400+100,）。,本次投资应支付对价的公允价值为,8000,万元。,购买日对子公司按成本法核算的初始投资成本为,11500,万元（,8000+3500,）。,购买日前,A,公司原持有股权相关的其他综合收益,400,万元以及其他所有者权益变动,100,万,元,在购买日均不进行会计处理,。,A,公司合并财务报表的会计处理，见合并财务报表准则应用指南的相关内容。,2.1.3,企业合并形成的直接相关费用,不,管,是同一控制下的企业合并还是非同一,控制,下的企业合并，合并方,或,购买方,为,企业,合并,发生的审计、法律服务、评估咨询等,中介费用,以及其他相关管理费用，应当于发生,时计,入当期损益（管理费用）,。,不,能,作为,长期股权,投资的初始投资成本,。,与发行权益性工具作为合并对价直接相关的交易费用，应当冲减资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润,。,与发行债务性工具作为合并对价直接相关的交易费用，应当计入债务性工具的初始确认金额。,2.2,非企业合并形成的长期股权投资,的初始计量,1,、以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际,支付,的,购买,价款,作为初始投资成本。初始投资成本,包,括,不取得长期股权投资直接相关的,费用、税金及其他,必要支出,。,但不包括已经宣告发放的应收股利。,2,、以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当,按照,发行权益性证券的,公允价值,作为初始投资成本,。,为发行权益性工具支付给有关证券承销机构等的手续费、佣金等与工具,发行直接,相关的费用，不构成取得长期股权投资的成本。该部分费用应自所发行证券的溢价,发行收入,中扣除，溢价收人不足冲减的，应依次冲减盈余公积和未分配利润,。,2.2,非企业合并形成的长期股权投资的初始计量（续）,3,、通过非货币性资产交换取得的长期股权,投资,，其初始投资成本应当按照企业会计,准则,第,7,号,非货币性资产交换的有关,规定确定,。,4,、通过债务重组取得的长期股权投资，其,初始,投资成本应当按照企业会计准则第,12,号,债务重组的有关规定确定,。,5,、,企业进行,公司制改建,。此时，对资产、负债的账面价值按照,评估价值调整,的，长期,股权,投资应以评估价值作为改制时的认定成本评估值与原账面价值的差异应计入,资本公积,（,资本,溢价或股本溢价）。,案,例：非企业合并形成的长期股权投资初始计量,甲公司于,2013,年,2,月,10,日，自公开市场买入乙公司,20%,股份，实际支付价款,8000,万元。另外，支付相,关手续费及税金,200,万元。在甲公司取得该项投资时，,乙公司已经宣告但尚未发放现金股利，甲公司按其持,股比例确定可分得,30,万元。,甲公司账务处理：,借：长期股权投资,8170,万（,8000,+200,-30,）,应收,股利,30,万,贷,：银行存款,8200,万,案,例：非企业合并形成的长期股权投资初始计量,【例,2,】,2,10,年,3,月，,A,公司通过增发,6000,万股普通股（面值,1,元股），从非,关联方,处取得,B,公司,20%,的股权，所增发股份的公允价值为,10400,万元。为增发该部分股份，,A,公司,向证券承销机构等支付了,400,万元的佣金和手续费。相关手续于增发当日完成。假定,A,公司,取得该部分股权后能够对,B,公司施加重大影响。,B,公司,20%,的股权的公允价值与,A,公司增,发股份的公允价值不存在重大差异。不考虑相关税费等其他因素影响。,案,例：非企业合并形成的长期股权投资初始计量,本例中，由于,B,公司,20%,股权的公允价值与,A,公司增发股份的公允价值不存在重大差异,，,A,公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的初始投资成本，有关会计,处理如下,：,借,：长期股权投资,投资成本,104000000,贷,：股本,60000000,资本,公积,股本溢价,44000000,发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费，应冲减权益性证券的溢价发行收入，会计处理如下：,借：资本公积,股本溢价,4000000,贷：银行存款,4000000,案,例：非企业合并形成的长期股权投资初始计量,【例,3,】非上市企业,A,公司在成立时，,H,公司以其持有的对,B,公司的长期股权投资,作为出资,投入,A,公司。,B,公司为上市公司，其约定，,H,公司作为出资的长期股权投资作价,4000,万,元（该作价与其公允价值相当）。交易完成后，,A,公司注册资本增加至,16000,万元，其中,H,公司,的持股比例为,20%,。,A,公司取得该长期股权投资后能够对,B,公司施加重大影响。不,考虑相,关税费等其他因素影响。,案,例：非企业合并形成的长期股权投资初始计量,例,3,中,，,H,公司向,A,公司投入的长期股权投资具有活跃市场报价，而,A,公司所发行的,权益,性工具的公允价值不具有活跃市场报价，因此，,A,公司应采用,B,公司股权的公允价值来,确认,长期股权投资的初始成本。,A,公司应进行的会计处理为：,借,：长期股权投资,投资成本,40000000,贷,：实收资本,32000000,资本,公积,资本溢价,8000000,三,、长期股权投资后续计量,3.1,成本法,投资方能够对被投资单位实施控制的长期,股权,投资应当采用成本法核算,。,投资方为,投资,性主体且子公司不纳入其合并财务报表的,除外,投资方,在判断对被投资单位是否具有,控制,时，应综合考虑,直接持有,的股权和通过子公司,间接持有,的股权。在,个别财务报表,中，,投资方进行,成本法核算时，应,仅,考虑,直接,持有的股权份额。,3.1,成本法,长期股权准则要求投资方对子公司的长期股权投资采用成本法核算，主要是为了避免,在子公司,实际宣告发放现金股利或利润之前，,母公司垫付资金发放现金股利或利润,等情况，,解决,了原来权益法核算下投资收益不能足额收回导致,超分配,的问题。,3.1,成本法,采用成本法核算的长期股权投资应当按照,初始投资成本,计价。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。,在追加投资时，按照追加投资支付的成本的,公允价值,及,发生的相关交易费用,增加长期股权投资的账面价值,被投资单位宣告分派的现金股利或利润，应当,确认,为当期,投资收益,。,3.1,成本法,确认自被投资单位,应分得的现金股利或利润后,，应当考虑长期股权,投资,是否发生减值,。在判断该类长期股权投资是否存在减值迹象时，应当关注长期股权投资,的账面,价值是否大于享有被投资单位,净资产（,包括相关商誉）账面价值的份额等类似情况。,出现类似情况时，企业应当按照资产减值准则对长期股权投资进行减值测试，可收回金额,低于,长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。,3.1,成本法,注意,：,子公司,将未分配利润或盈余公积直接转增股本（实收资本,），母,公司并没有获得收取现金股利或者利润的,权力,，,上述,交易通常属于子公司自身权益结构的重分类，母公司,不应确认相关的投资收益,。,案,例：成本法,【例,10,】,2,12,年,1,月，甲公司自非关联方处以,现金,800,万元取得对乙公司,60%,的股权,，相关,手续于当日完成，并能够对乙公司实施控制。,2,13,年,3,月，乙公司宣告分派现金股利,，甲,公司按其持股比例可取得,10,万元。不,考虑相关税,费等其他因素影响。,甲,公司有关会计处理如下：,2,12,年,1,月：,借,：长期股权投资,投资成本,8000000,贷,：银行存款,8000000,2,13,年,3,月：,借,：应收股利,100000,贷,：投资收益,100000,3.2,权益法,适用,条件,投资方对,联营企业,和,合营企业,的长期股权投资,，应当,采用权益法核算。,投资方对联营企业的权益性投资，其中一部分,通过,风险投资机构、共同基金、信托公司或包括,投连,险基金在内的类似主体,间接持有,的，无论,以上主体,是否对这部分投资具有重大影响，投资方,都可以,按照企业会计准则第,22,号,金融工具,确,认,和,计量的有关规定，对,间接持有,的该部分,投资,选择以公允价值,计量,且,其,变动,计,入损益，并,对,其余,部分,采用,权益法,核算。,3.2,权益法,投资方在判断对被,投资单位,是否具有共同控制、重大影响时，应,综合考虑,直接持有,的股权和通过子公司,间接持有,的股权。,如果,认定投资方在被,投资,单位拥有共同控制或重大影响，在,个别财务报表,中，投资方进行权益法核算时，应,仅,考虑,直接,持有,的股权,份额,（,按权益法,）,；,在,合并财务报表,中，投资方进行权益法核算时，应同时考虑,直接,持有和,间接,持有的份额。,3.2.1,权益,法,一般会计处理,初始,投资,成本,VS,投资,时应享有被投资单位可,辨认,净资产公允价值份额,大于,，,不,调整,长期,股权,投资的初始投资,成本,（商誉）,小于,，,其,差额应当,计入,当期损益（营业外收入），同时调整长期股权,投资的成本,3.2,.1,权益,法,一般会计处理,持有投资期间,被,投资单位,所有者权益,变化（有合并的指的是合并报表）,被,投资方 投资方,净损益,-,投资收益,其他综合收益,-,其他综合收益,分配股利,-,投资收益（减少）,其他所有者权益变动,-,资本公积,3.2.2,权益法,初始投资成本的调整,【例,11,】,2,11,年,1,月，,A,公司于取得,B,公司,30%,的股权，支付价款,6000,万元。取得,投资,时，被投资单位净资产账面价值为,15000,万元（假定被投资单位各项可辨认净资产的,公允价值,与其账面价值相同）。,A,公司在取得,B,公司的股权后，能够对,B,公司施加重大影响。,不考虑,相关税费等其他因素影响。,本例中，应对该投资采用权益法核算。取得投资时，,A,公司有关会计处理如下：,借,：长期股权投资,投资成本,60000000,贷,：银行存款,60000000,长期股权投资的初始投资成本,6000,万元大于取得投资时应享有被投资单位可辨认,净资产,公允价值的份额,4500,万元,(15000,30%,），该差额,1500,万元不调整长期股权投资的账面,价值,。,3.2.2,权益法,初始投资成本的调整,假定本例中取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为,24000,万元，,A,企业按,持股,比例,30%,计算确定应享有,7200,万元，则初始投资成本与应享有被放资单位可辨认,净资产公允,价值份额之间的差额,1200,万元应计入取得投资当期的营业外收入。有关会计处理如下,：,借,：长期股权投资,投资成本,72000000,贷,：银行存款,60000000,营业,外收入,12000000,3.2,.3,权益,法,投资收益,的确认,投资方,在,确认,应,享有被投资单位净损益的份额时，,应当,以取得投资时被投资单位,可,辨认,净资产,的公允,价值为,基础，对被投资单位的净,利润,进,行,调整,后,确认,。,（,固定资产、无形资产、资产减值准备的调整,）,被投资单位采用的会计政策及会计期间不,投资方,不,一致,的，应当按照投资方的会计政策及会计期间对被,投资,单位的财务,报表,进行,调整,，并据,以,确认,投资,收益,和其他,综合收益等,。,3.2.3,权益法,投资,收益,的确认,【例,12,】,2,13,年,1,月,10,日，甲公司购入乙公司,30%,的股份，购买价款为,2200,万元,，自取,得投资之日起能够对乙公司施加,重大影响,。取得投资当日，乙公司可辨认净资产公允,价值,为,6000,万元，除表,2,所列项目外，乙公司其他资产、负债的公允价值与账面价值相同,。,表,2,单位：万,元,项目,账面原价,己提折旧或摊销,公允价值,乙公司预计使用年限,甲公司取得投资剩余使用年限,存货,500,700,固定资产,1200,240,I600,20,16,无形资产,700,140,800,10,8,小计,2400,380,3100,3.2.3,权益法,投资,收益,的确认,假定乙公司于,2,13,年实现净利润,600,万元，其中在甲公司取得投资时的账面存货,有,80,%,对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。固定资产、无形资产,等均,按直线法提取折旧或摊销，预计净残值均为,0,。假定甲、乙公司间未发生其他任何内部,交易,。,2,13,年,12,月,31,日，甲公司在确定其应享有的投资收益时，应在乙公司实现净利润,的基础,上，根据取得投资时乙公司有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（,假定,不考虑所得税及其他税费等因素影响）：,存货账面价值与公允价值的差额应调减的利润为,160,万元,(700-500,）,80%,。,固定资产,公允价值与账面价值差额应调整增加的折旧额,为,40,万元（,1600,16-1200,20,）,3.2.3,权益法,投资,收益,的确认,无形,资产公允价值与账面价值差额应调整增加的摊销额为,30,万,元,(800,8-700,10,）。,调整后的净利润为,370,万元（,600-160-40-30,）。按照甲公司应享有份额为,111,万元（,370,30%,）。,确认投资收益的相关会计处理如下：,借,：长期股权投资,损益调整,1110000,贷,：投资收益,1110000,3.2.3,权益法,投资收益的确认,未实现内部损益抵消,投资方,（含子公司）与,联营（合营）企业,之间发生的,未实现内部交易损益,：,按照应享有的比例计算归属于投资方的部分，应当予以抵销，在此基础上,确认,投资损益,。,内部,交易,损失,（,属于资产减,值损失,的,）,，,应当,全额,确认。,3.2.3,权益法,投资收益的确认,未实现内部损益抵消,投资方与联营、合营企业之间发生投出或出售资产的交易，该资产,构成业务,的,：,联营、合营企业向投资方出售业务,的，投资方应按,企业会计准则第,20,号一一企业合并的规定进行会计处理。,投资方,应,全额确认,与,交易相关,的利得或损失,。,投资方向联营、合营,企业,投,出,业务,，投资方因此取得长期股权投资但,未取得控制权,的,，应,以投出业务的,公允价值,作为新增长期股权投资的初始投资成本，初始投资成本与投出,业务的,账面价值之差，,全额计入当期损益,。投资方向联营、合营企业出售业务,取得,的对价与,业务,的账面价值之间的差额，全额计入当期损益。,3.2.3,权益法,投资收益的,确认,未实现内部损益抵消,投出或出售的资产,不构成业务,的，应当分别,顺流交易,和,逆流交易,进行会计处理,。,顺流交易,是指投资方向其联营企业或合营企业投出或出售资产,。,逆流,交易,是指联营企业或合营,企业向,投资方出售资产,。,3.2.3,权益法,投资收益的确认,未实现内部损益抵消,未实现内部交易损益体现在投资方或其联营企业、合营企业持有的资产账面价值中的，在计算确认投资损益时,应予抵销,顺流,交易,中，,投资方,投出资产或出售资产给其联营企业或合营企业产生,的损益,中，按,照应享有比例,计算确定归属于本企业的,部分,不予,确认,逆流交易,：,比照,上述顺流交易,处理,。,3.2.3,权益法,投资收益的确认,未实现内部损益抵消,【例,14,】,2,10,年,1,月，甲公司取得了乙公司,20%,有表决权的股份，能够对乙公司,施加重大,影响。,2,13,年,11,月，甲公司将其账面价值为,600,万元的商品以,900,万元的价格,出售给,乙公司，乙公司将取得的商品作为管理用固定资产，预计使用寿命为,10,年，净残值为,0,。,假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，,两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司,2,13,年实现净利润为,1000,万元。不考虑,所得税,及其他相关税费等其他因素影响。,3.2.3,权益法,投资收益的确认,未实现内部损益抵消,例,14,中,，甲公司在该项交易中实现利润,300,万元，其中的,60,万元（,300,20%,）是,针对本公司,持有的对联营企业的权益份额，在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销，同时,应考虑,相关固定资产折旧对损益的影响，即甲公司应当进行以下会计处理：,借,：长期股权投资,损益调整,(,10000000-3000000+25000,）,20,% =1405000,贷,：投资收益,1405000,3.2.4,权益法,被,投资单位其他综合收益发生变动,投资方应当,按照归属于本企业的部分，,相应调整,长期股权投资的账面价值，同时增加或减少其他,综合收益,。,3.2.4,权益法,被,投资单位其他综合收益发生变动,【例,16,】,A,企业持有,B,企业,30%,的股份，能够对,B,企业施加重大影响。当期,B,企业因,持有,的可供出售金融资产公允价值的变动计入其他综合收益的全额为,1200,万元，除该事项外,，,B,企业当期实现的净损益为,6400,万元。假定,A,企业与,B,企业适用的会计政策、会计期间,相同,，投资时,B,企业各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值亦相同。双方在当期及,以前,期间未发生任何内部交易。不考虑所得税影响因素。,A,企业在确认应享有被投资单位所有者权益的变动时：,借,：长期股权投资,损益调整,19200000,其他综合收益,3600000,贷,：投资收益,19200000,其他,综合收益,3600000,3.2.5,权益法,超额亏损的确认,投资方,确认,被,投资单位发生的净亏损，应当以,长期,股权投资的账面价值以及其他实质上构成对,被投资,单位净投资的长期,权益,（,长期应收款,）,减,记至零为限，,投资方,负有,承担额外损失,义务,（,预计负债,）,的,除外,。,冲减顺序：,长期投资,-,长期应收款,预计负债,被投资单位以后实现净利润的，投资方在其,收益分享,额弥补,未,确认,的,亏损分担额后，,恢复,确认,收益,分享额。,3.2.6,权益法,所有者权益的其他变动,被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动的因素,，主要包括,：,被,投资单位接受其他股东的资本性投入、被投资单位发行可分离交易的可转债中,包含,的权益成分、以权益结算的股份支付、其他股东对被投资单位增资导致投资方持股比例,变动,等,。,投资方,应按所持股权比例计算应享有的份额，调整长期股权投资的账面价值，同时,计人,资本公积（其他资本公积），并在备查簿中予以登记,，,投资方,在后续处置股权投资但对,剩余,股权仍采用权益法核算时，应按处置比例将这部分资本公积转入当期投资收益：对剩余,股权,终止权益法核算时，将这部分资本公积全部转入当期投资收益。,3.2.6,权益法,所有者权益的其他变动,【例,18,】,2,10,年,3,月,20,日，,A,、,B,、,C,公司分别以现金,200,万元、,400,万元和,400,万,元出资,设立,D,公司，分别持有,D,公司,20%,、,40%,、,40%,的政权。,A,公司对,D,公司具有重大影响,，采用,权益法对有关长期股权投资进行核算。,D,公司自设立日起至,2,12,年,1,月,1,日实现净,损益,1000,万元，除此以外，无其他影响净资产的事项。,2,12,年,1,月,1,日，经,A,、,B,、,C,公司协商,，,B,公司对,D,公司增资,800,万元，增资后,D,公司净资产为,2800,万元，,A,、,B,、,C,公司,分别持有,D,公司,15%,、,50%,、,35%,的股权。相关手续于当日完成。假定,A,公司与,D,公司适用的,会计政策,、会计期间相同，双方在当期及以前期间未发其他内部交易。不考虑相关税费等其他,因素,影响。,3.2.6,权益法,所有者权益的其他变动,例,18,中,，,2,12,年,1,月,1,日，,B,公司增资前，,D,公司的净资产账面价值为,2000,万元，,A,公司,应享有,D,公司权益的份额为,400,万,元（,2000,20%,）,。,B,公司单方面增资后，,D,公司的,净资产,增加,800,万元，,A,公司应享有,D,公司权益的份额为,420,万元，（,2800,15%,）,。,A,公司,享有的,权益变动,20,万元（,420-400,），属于,D,公司除净损益、其他综合收益和利润分配以外,所有者,权益的其他变动,。,A,公司对,D,公司的长期股权投资的账面价值应调增,20,万元，并相应,调整,“资本公积,其他资本公积”。,3.2.7,权益法,投资方持股比例增加但仍采用权益法核算的处理,在新增投资日，如果新增投资成本,大于,按新增持股比例计算的被投资单位可辨认净资产于新增投资日的公允价值份额，,不调整,长期,股权投资成本,；,如果,新增投资成本,小于,按新增持股比例计算的被投资单位可辨认净资产,于新增,投资日的公允价值份额，应按该差额，调整长期股权投资成本和,营业外收入,。,进行上述调整,时，应当综合考虑与原持有投资和追加投资相关的,商誉,或,计,入,损益,的金额。,3.2.7,权益法,投资方持股比例增加但仍采用权益法核算的处理,【例,19,】,2,10,年,1,月,1,日，,A,公司以现全,2500,万元向非关联方购买,B,公司,20%,的股权,，并,对,B,公司具有重大影响。当日，,B,公司可辨认净资产公允价值与账面价值相等，均为,10000,万,元。,2,10,年,1,月,1,日至,2,13,年,1,月,1,日期间，,B,公司实现净损益,2000,万元，除此以外,，无,其他引起净资产发生变动的事项。,2,13,年,1,月,1,日，,A,公司以现全,1200,万元向另一非,关联,方购买,B,公司,10%,的股权，仍对,B,公司具有重大影响，相关手续于当日完成。当日，,B,公司,可辨认净资产公允价值为,1.5,亿元。不考虑相关税费等其他因素影响。,3.2.7,权益法,投资方持股比例增加但仍采用权益法核算的处理,本,例,19,中,，,A,公司于,2,10,年,1,月,1,日第一次购买,B,公司股权时，应享有,B,公司可辨认,净资产,公允价值份额为,2000,万元,(10000,万,元,20,%),A,公司支付对价的公允价值为,2500,万元，,因此,A,公司,2,10,年,1,月,1,日确认对,B,公司的长期股札投资的初始投资成本为,2500,万元,，其中,含,500,万元的内含商誉。,借：长期股权投资,投资成本,25000000,贷,：银行存款,25000000,3.2.7,权益法,投资方持股比例增加但仍采用权益法核算的处理,A,公司,2,13,年,1,月,1,日第二次购买,B,公司股权时，应享有,B,公司可辨认净资产公允,价值,份额为,1500,万元,(15000,万元,10%),A,公司支付对价的公允价值为,1200,万元，,A,公司,本应,调整第二次投资的长期股权投资成本为,1500,万元，,并将,300,万元的负商誉确认,300,万,元的,营业外收入，,然而，由于,A,公司第一次权益法投资时确认了,500,万元的内含正商誉，两,次商誉,综合考虑后的金额为正商誉,200,万元，因此，,A,公司,2,13,年,1,月,1,日,确认的对第二,次投资,的长期股权投资的初始投资成本仍为,1200,万元，并,在,备,查,簿中记录两次投资各自,产生的,商誉和第二次投资时综合考虑两次投资产生的商誉后的调整情况。,借：长期股权投资,12000000,贷,：银行存款,12000000,3.3,股权,变动与,长期,股权投资方法,转换,成本法转变为权益法,权益法转变为成本法,市值法转变为成本法,成本法转变为市值法,市值法转变为权益法,权益法转变为市值法,3.3.1,因追加投资变更为权益,法,投资方因追加投资等原因能够对被投资单位,施加重大,影响或实施共同控制,但,不,构成,控制的，,应当按照,企业会计准则第,22,号,金融工具,确认,和计量,确定的原持有的股权投资的公允价值,加上新增,投资成本之和，作为改按权益法核算的,初始投资,成本。,原持有的股权投资分类为可供出售金融资产的,，其,公允价值不账面价值之间的差额，以及原计入,其他综合收益的累计公允,价值,变动,应当,转入改按,权益法核算的当期损益（投资收益）。,3.3.2,因追加投资导致控制（成本法,）,投资方因追加投资等原因能够对非同一控制下的被,投资,单位实施控制的，在编制个别财务报表时，应当,按照,原持有的股权投资账面价值加上新增投资成本之和,，作为,改按成本法核算的初始投资成本。,购买日,之前,持有的股权投资因采用权益法核算,而,确认,的,其他综合收益，应当在处置该项投资时采用不被,投资,单位直接处置相关资产或负债相同的,基础,进行,会计处理,。,3.3.2,因追加投资导致控制（续,）,购买日,之前,持有的股权投资按照企业,会计准则,第,22,号,金融工具,确认,和,计量的,有关规定,进行,会计,处理的，原计入其他综合,收益的,累计公允,价值,变动,应当,在改按成本法,核算时,转入当期损益。,在编制合并财务报表时，应当按照企业,会计,准则第,33,号,合并财务报表的有关,规定,进行,会计,处理。,3.3.3,因减持导致丧失重大,影响,投资方因处置部分股权投资等原因丧失了对被投资,单位的,共同控制或重大影响的，处置后的剩余股权应当改,按,企业会计准则第,22,号,金融工具,确认,和,计量,核算,，其在丧失共同控制或重大影响之日的公允价值不,账面,价值之间的差额计入当期损益。,原股权投资因采用权益法核算,而,确认,的,其他综合收益,，应当,在终止采用权益法核算时采用不被投资单位直接,处置,相关资产或负债相同的,基础,进行,会计,处理。,3.3.4,因减持导致丧失,控制权,投资方因处置部分权益性投资等原因丧失了对被,投资单位,的控制的，在编制个别财务报表时，处置后的,剩余,股权能够对被投资单位实施共同控制或施加重大,影响,的，应当改按权益法核算，并对该剩余股权视同,自取,得时即采用权益法,核算,进行,调整,。,3.3.4,因减持导致丧失控制权（续,）,处置后的剩余,股权,不,能,对被投资单位实施共同控制,或施加,重大影响的，应当改按企业会计准则第,22,号,金融工具,确认,和,计量的有关,规定,进行,会计,处理,，其,在丧失控制之日的公允价值不账面价值间的差额,计入,当期损益。,在编制合并财务报表时，应当按照企业会计准则,第,33,号,合并财务报表的有关,规定,进行,会计,处理。,3.3.5,持有待售,资产,对联营企业或合营企业的权益性投资全部或部分分类为,持有待,售资产的，投资方应当按照企业会计准则第,4,固定资产,的有关规定处理，对于未划分为持有待售资产的,剩余权益,性投资，应当采用权益,法,进,行,会计处理。,已划分为持有待售的对联营企业或合营企业的权益性投资,，,不,再,符合持有待售资产分类条件的，应当从被分类为持有,待售,资产之日起采用权益,法,进行,追溯,调整。分类为持有待售,期间,的财务报表应当作相应调整。,3.3.5,持有待售资产的,确认,条件,1,、已经就处置该项资产作出决议；,2,、已经不受让方签订,了,不,可,撤销的转让协议；,3,、该项转让将在一年内完成。,持有待售资产转按可回收金额计量（公允,价值,减去处置费用）,3.3.6,处置长期股权投资损益,确认,处置长期股权投资，其账面价值不实际,取得价款,之间的差额，应当计入当期损益。,采用权益法核算的长期股权投资，在处置,该项,投资时，采用不被投资单位直接处置,相关资产,或负债相同的基础，按相应比例对原,计入,其他综合收益的,部分,进行,会计,处理（,投资收益,）。,3.3.7,减值,测试,与,减,值准备计,提,投资方应当关注长期股权投资的账面价值,是否大于享有被投资单位所有者权益账面,价值的份额等类似,情,况,。,出现,类似,情况,时,，投资方应当按照,企业会计,准则第,8,号,资产减值对长期,股权投资,进行,减,值测试，可收回金额低于,长期股权,投资账面价值的，应当计提减值准备。,谢谢！,