审计准则1131-1152自考

单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,审 计 准 则,全国高等教育自学考试,1,中国注册会计师审计准则,1.,一,般,原,则,与,责,任,第1101号财务报表审计的目标和一般原则,第1111号审计业务约定书,第1121号历史财务信息审计的质量控制,第1131号审计工作底稿,第1141号财务报表审计中对舞弊的考虑,第1142号财务报表审计中对法律法规的考虑,第1151号与治理层的沟通,第1152号前后任注册会计师的沟通,2. 风险评估以及风险的应对 .,3. 审计证据 .,4. 利用其他主体的工作 .,5. 审计结论与报告 .,6. 特殊领域 .,2,中国注册会计师审计准则第1131号审计工作底稿,第一章 总 则,第一条 为了规范审计工作底稿的格式、内容和范围，以及审计工作底稿的归档，制定本准则。,第二条 本准则适用于注册会计师执行财务报表审计业务。,第三条 本准则所称审计工作底稿，是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据，以及得出的审计结论作出的记录。,第四条 注册会计师应当及时编制审计工作底稿，以实现下列目的： （一）提供充分、适当的记录，作为审计报告的基础； （二）提供证据，证明其按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。,审计工作底稿的含义,审计工作底稿的目的,3,第五条 编制审计工作底稿的文字应当使用中文。少数民族自治地区可以同时使用少数民族文字。中国境内的中外合作会计师事务所、国际会计公司成员所和联系所可以同时使用某种外国文字。会计师事务所执行涉外业务时可以同时使用某种外国文字。,第六条 会计师事务所应当按照会计师事务所质量控制准则第5101号-业务质量控制的规定，对审计工作底稿实施适当的控制程序，以满足下列要求：（一）安全保管审计工作底稿并对审计工作底稿保密； （二）保证审计工作底稿的完整性；（三）便于对审计工作底稿的使用和检索；（四）按照规定的期限保存审计工作底稿。,应当使用中文，可以同时使用其他文字。,对审计工作底稿实施控制程序，目的：,4,第二章 审计工作底稿的性质,第七条 审计工作底稿可以以纸质、电子或其他介质形式存在。,审计工作底稿通常包括总体审计策略、具体审计计划、分析表、问题备忘录、重大事项概要、询证函回函、管理层声明书、核对表、有关重大事项的往来信件（包括电子邮件），以及对被审计单位文件记录的摘要或复印件等。,审计工作底稿通常不包括已被取代的审计工作底稿的草稿或财务报表的草稿、对不全面或初步思考的记录、存在印刷错误或其他错误而作废的文本，以及重复的文件记录等。,第八条 对每项具体审计业务，注册会计师应当将审计工作底稿归整为审计档案。,5,第三章 审计工作底稿的格式、内容和范围,第一节 总 体 要 求,第九条 注册会计师编制的审计工作底稿，应当使得未曾接触该项审计工作的有经验的专业人士清楚了解：（一）按照审计准则的规定实施的审计程序的性质、时间和范围；（二）实施审计程序的结果和获取的审计证据；（三）就重大事项得出的结论。,有经验的专业人士，是指对下列方面有合理了解的人士：（一）审计过程；（二）相关法律法规和审计准则的规定；（三）被审计单位所处的经营环境；（四）与被审计单位所处行业相关的会计和审计问题。,6,第十条 在确定审计工作底稿的格式、内容和范围时，注册会计师应当考虑下列因素：（一）实施审计程序的性质；（二）已识别的重大错报风险；（三）在执行审计工作和评价审计结果时需要作出判断的范围；（四）已获取审计证据的重要程度；（五）已识别的例外事项的性质和范围；（六）当从已执行审计工作或获取审计证据的记录中不易确定结论或结论的基础时，记录结论或结论的基础的必要性；（七）使用的审计方法和工具。,7,第二节 记录测试的特定项目或事项的识别特征,第十一条 在记录实施审计程序的性质、时间和范围时，注册会计师应当记录测试的特定项目或事项的识别特征。,第十二条 识别特征是指被测试的项目或事项表现出的征象或标志。如在对被审计单位生成的订购单进行细节测试时，注册会计师可能以订购单的日期或编号作为测试订购单的识别特征。,识别特征因审计程序的性质和所测试的项目或事项的不同而不同。,应当记录识别特征。什么是识别特征？,8,第三节 重 大 事 项,第十三条 注册会计师应当根据具体情况判断某一事项是否属于重大事项。,重大事项通常包括：,（一）引起特别风险的事项；,（二）实施审计程序的结果，该结果表明财务信息可能存在重大错报，或需要修正以前对重大错报风险的评估和针对这些风险拟采取的应对措施；,（三）导致注册会计师难以实施必要审计程序的情形；,（四）导致出具非标准审计报告的事项。,9,第十四条 注册会计师应当考虑编制重大事项概要，将其作为审计工作底稿的组成部分，以有效地复核和检查审计工作底稿，并评价重大事项的影响。,重大事项概要包括审计过程中识别的重大事项及其如何得到解决，或对其他支持性审计工作底稿的交叉索引。,第十五条 注册会计师应当及时记录与管理层、治理层和其他人员对重大事项的讨论，包括讨论的内容、时间、地点和参加人员。,第十六条 如果识别出的信息与针对某重大事项得出的最终结论相矛盾或不一致，注册会计师应当记录形成最终结论时如何处理该矛盾或不一致的情况。,编制重大事项概要，作为审计工作底稿的组成部分。,记录对重大事项的讨论：内容、时间、地点、参加人员。,如果形成的结论与其他不一致信息，应记录最终是如何,处理的。,10,第四节 编制人员和复核人员,第十七条 在记录实施审计程序的性质、时间和范围时，注册会计师应当记录：,（一）审计工作的执行人员及完成该项审计工作的日期；,（二）审计工作的复核人员及复核的日期和范围。,11,第四章 审计工作底稿的归档,第十八条 注册会计师应当按照会计师事务所质量控制政策和程序的规定，及时将审计工作底稿归整为最终审计档案。,审计工作底稿的归档期限为审计报告日后六十天内。,如果注册会计师未能完成审计业务，审计工作底稿的归档期限为审计业务中止后的六十天内。,1. 及时将审计工作底稿整理为审计档案。,2. 归档期限：,12,第十九条 在审计报告日后将审计工作底稿归整为最终审计档案是一项事务性的工作，不涉及实施新的审计程序或得出新的结论。,如果在归档期间对审计工作底稿作出的变动属于事务性的，注册会计师可以作出变动，主要包括：,（一）删除或废弃被取代的审计工作底稿；,（二）对审计工作底稿进行分类、整理和交叉索引；,（三）对审计档案归整工作的完成核对表签字认可；,（四）记录在审计报告日前获取的、与审计项目组相关成员进行讨论并取得一致意见的审计证据。,归档是事务性的工作，,不涉及实施新的审计程序或得出新的结论。,归档期间对审计工作底稿作出的事务性的变动：,13,第二十条 在完成最终审计档案的归整工作后，如果发现有必要修改现有审计工作底稿或增加新的审计工作底稿，无论修改或增加的性质如何，注册会计师均应当记录下列事项：,（一）修改或增加审计工作底稿的时间和人员，以及复核的时间和人员；,（二）修改或增加审计工作底稿的具体理由；,（三）修改或增加审计工作底稿对审计结论产生的影响。,第二十一条 在完成最终审计档案的归整工作后，注册会计师不得在规定的保存期届满前删除或废弃审计工作底稿。,第二十二条 会计师事务所应当自审计报告日起，对审计工作底稿至少保存十年。,如果注册会计师未能完成审计业务，会计师事务所应当自审计业务中止日起，对审计工作底稿至少保存十年。,在完成归档工作后，如果发现有必要修改或增加，,应当记录：,在完成归档工作后，保存期届满前不得删除或废弃,保存期限,14,第五章 审计报告日后对审计工作底稿的变动,第二十三条 在审计报告日后，如果发现例外情况要求注册会计师实施新的或追加的审计程序，或导致注册会计师得出新的结论，注册会计师应当记录：,（一）遇到的例外情况；,（二）实施的新的或追加的审计程序，获取的审计证据以及得出的结论；,（三）对审计工作底稿作出变动及其复核的时间和人员。,例外情况主要是指审计报告日后发现与已审计财务信息相关，且在审计报告日已经存在的事实，该事实如果被注册会计师在审计报告日前获知，可能影响审计报告。,第六章 附 则,15,第1141号财务报表审计中对舞弊的考虑,第一章 总 则,第一条 为了规范注册会计师在财务报表审计中对被审计单位舞弊的考虑，以及具体运用中国注册会计师审计准则第1211号-了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险和中国注册会计师审计准则第1231号-针对评估的重大错报风险实施的程序，以识别、评估和应对舞弊导致的重大错报风险，制定本准则。,第二条 本准则适用于注册会计师执行财务报表审计业务。,第三条 在计划和实施审计工作以将审计风险降至可接受的低水平时，注册会计师应当考虑由于舞弊导致的财务报表重大错报风险。,16,第二章 舞弊的特征,第四条 财务报表的错报可能由于舞弊或错误所致。舞弊和错误的区别在于，导致财务报表发生错报的行为是故意行为还是非故意行为。,第五条 错误是指导致财务报表错报的非故意行为，主要包括：,（一）为编制财务报表而收集和处理数据时发生失误；,（二）由于疏忽和误解有关事实而作出不恰当的会计估计；,（三）在运用与确认、计量、分类或列报（包括披露，下同）相关的会计政策时发生失误。,17,第六条 舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。,舞弊是一个宽泛的法律概念，但本准则并不要求注册会计师对舞弊是否已经发生作出法律意义上的判定，只要求关注导致财务报表发生重大错报的舞弊。,第七条 下列两类故意错报与财务报表审计相关：,（一）对财务信息作出虚假报告导致的错报；,（二）侵占资产导致的错报。,18,第八条 对财务信息作出虚假报告，可能源于管理层通过操纵利润误导财务报表使用者对被审计单位业绩或盈利能力的判断。,对财务信息作出虚假报告的动机主要包括：,（一）迎合市场预期或特定监管要求；,（二）牟取以财务业绩为基础的私人报酬最大化；,（三）偷逃或骗取税款；,（四）骗取外部资金；,（五）掩盖侵占资产的事实。,19,第九条 对财务信息作出虚假报告通常表现为：,（一）对财务报表所依据的会计记录或相关文件记录的,操纵、伪造或篡改,；,（二）对交易、事项或其他重要信息在财务报表中的,不真实表达或故意遗漏,；,（三）对与确认、计量、分类或列报有关的,会计政策和会计估计的故意误用,。,20,第十条 对财务信息作出虚假报告通常与管理层凌驾于控制之上有关。管理层通过凌驾于控制之上实施舞弊的手段主要包括：,（一）编制虚假的会计分录，特别是在临近会计期末时；,（二）滥用或随意变更会计政策；,（三）不恰当地调整会计估计所依据的假设及改变原先作出的判断；,（四）故意漏记、提前确认或推迟确认报告期内发生的交易或事项；,（五）隐瞒可能影响财务报表金额的事实；,（六）构造复杂的交易以歪曲财务状况或经营成果；,（七）篡改与重大或异常交易相关的会计记录和交易条款。,21,第十一条 侵占资产是指被审计单位的管理层或员工非法占用被审计单位的资产，其手段主要包括：,（一）贪污收入款项；,（二）盗取货币资金、实物资产或无形资产；,（三）使被审计单位对虚构的商品或劳务付款；,（四）将被审计单位资产挪为私用。,侵占资产通常伴随着虚假或误导性的文件记录，其目的是隐瞒资产缺失或未经适当授权使用资产的事实。,第十二条 舞弊的发生通常涉及下列因素：,（一）动机或压力；,（二）机会；,（三）借口。,侵占资产：非法占用被审计单位的资产，其手段：,22,第三章 治理层、管理层的责任和注册会计师的责任,第十三条 防止或发现舞弊是被审计单位,治理层和管理层的责任。,第十四条,治理层有责任,监督管理层建立和维护内部控制。,第十五条,管理层有责任,在治理层的监督下建立良好的控制环境，维护有关政策和程序，以保证有序和有效地开展业务活动，包括制定和维护与财务报告可靠性相关的控制，并对可能导致财务报表发生重大错报的风险实施管理。,23,第十六条 注册会计师有责任按照中国注册会计师审计准则的规定实施审计工作，获取财务报表在整体上不存在重大错报的合理保证，无论该错报是由于舞弊还是错误导致。,第十七条 注册会计师应当在整个审计过程中保持职业怀疑态度，考虑管理层凌驾于控制之上的可能性，并应当意识到，可以有效发现错误的审计程序未必适用于发现舞弊导致的重大错报。,注册会计师有责任实施审计工作，获取财务报表,在整体上不存在重大错报的合理保证,1.注册会计师应当在整个审计过程中保持职业怀疑态度，,考虑管理层凌驾于控制之上的可能性,2. 可以有效发现错误的审计程序未必适用于发现舞弊导,致的重大错报。,24,第四章 审计的固有限制,第十八条 由于存在下列固有限制，即使按照审计准则的规定恰当地计划和实施审计工作，注册会计师也不能对财务报表整体不存在重大错报获取绝对保证：,（一）选择性测试方法的运用；,（二）内部控制的固有局限性；,（三）大多数审计证据是说服性而非结论性的；,（四）为形成审计意见而实施的审计工作涉及大量判断；,（五）某些特殊性质的交易和事项可能影响审计证据的说服力。,25,第十九条 由于舞弊者可能通过精心策划以掩盖其舞弊行为，,舞弊导致的重大错报未被发现的风险，通常大于错误导致的重大错报未被发现的风险,。,由于管理层往往能够直接或间接地操纵会计记录并编报虚假财务信息，,管理层舞弊导致的重大错报未被发现的风险，通常大于员工舞弊导致的重大错报未被发现的风险。,26,第二十条 影响注册会计师发现舞弊导致的重大错报的因素主要包括：,（一）舞弊者的狡诈程度；,（二）串通舞弊的程度；,（三）舞弊者在被审计单位的职位级别；,（四）舞弊者操纵会计记录的频率和范围；,（五）舞弊者操纵的每笔金额的大小。,第二十一条 如果在完成审计工作后发现舞弊导致的财务报表重大错报，特别是串通舞弊或伪造文件记录导致的重大错报，并不必然表明注册会计师没有遵守审计准则。注册会计师是否按照审计准则的规定实施了审计工作，取决于其是否根据具体情况实施了审计程序，是否获取了充分、适当的审计证据，以及是否根据证据评价结果出具了恰当的审计报告。,27,第五章 职业怀疑态度,第二十二条 注册会计师应当在整个审计过程中以职业怀疑态度计划和实施审计工作，充分考虑由于舞弊导致财务报表发生重大错报的可能性，而,不应依赖以往审计中对管理层、治理层诚信形成的判断,。,第二十三条 注册会计师应当,结合审计过程中获取的其他证据,，慎重考虑管理层和治理层对询问所作答复的合理性，以及提供的其他信息的合理性。,28,第二十四条 审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪，注册会计师也不是鉴定文件记录真伪的专家，而且可能无法发现文件记录中某些条款已发生变动。但在审计过程中，注册会计师应当考虑作为审计证据的信息的可靠性，并考虑与生成和维护这些信息相关的控制的有效性。,除非存在相反的理由，注册会计师通常认为文件记录是真品。但如果在审计过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的或文件记录中的某些条款已发生变动，注册会计师应当作出进一步调查，包括直接向第三方询证，或考虑利用专家的工作以评价文件记录的真伪。,29,第六章 项目组内部的讨论,第二十五条 项目组应当讨论由于舞弊导致财务报表发生重大错报的可能性。,第二十六条 项目负责人应当参与项目组内部的讨论，并根据职业判断、以往的审计经验以及对被审计单位本期变化情况的了解，确定参与讨论的项目组成员。项目组的关键成员应当参与讨论。如果项目组需要拥有信息技术或其他特殊技能的专家，这些专家也应当参与讨论。,项目负责人应当考虑需要将哪些事项向未参与讨论的项目组成员传达。,参与讨论的人员：,1. 项目负责人,2.项目组关键人员,3. 专家,30,第二十七条 项目负责人应当在讨论时强调在整个审计过程中对舞弊导致的重大错报风险保持警惕的重要性。,第二十八条 在整个审计过程中，项目组成员应当持续交换可能影响舞弊导致的重大错报的风险评估及其应对程序的信息。,31,第二十九条 项目组讨论的内容通常包括：（一）由于舞弊导致财务报表重大错报的可能性，重大错报可能发生的领域及方式；（二）在遇到哪些情形时需要考虑存在舞弊的可能性；（三）已了解的可能产生舞弊动机或压力、提供舞弊机会、营造舞弊行为合理化环境的外部和内部因素；（四）已注意到的对被审计单位舞弊的指控；（五）已注意到的管理层或员工在行为或生活方式上出现的异常或无法解释的变化；（六）管理层凌驾于控制之上的可能性；（七）是否有迹象表明管理层操纵利润，以及采取的可能导致舞弊的操纵利润手段；（八）管理层对接触现金或其他易被侵占资产的员工实施监督的情况；（九）为应对舞弊导致财务报表重大错报可能性而选择的审计程序，以及各种审计程序的有效性；（十）如何使拟实施审计程序的性质、时间和范围不易为被审计单位预见。,32,第七章 风险评估程序,第一节 总 体 要 求,第三十条 注册会计师应当实施下列审计程序，以获取用于识别舞弊导致的财务报表重大错报风险所需的信息：（一）询问被审计单位的管理层、治理层以及内部的其他相关人员，以了解管理层针对舞弊风险设计的内部控制，以及治理层如何监督管理层对舞弊风险的识别和应对过程；（二）考虑是否存在舞弊风险因素；（三）考虑在实施分析程序时发现的异常关系或偏离预期的关系；（四）考虑有助于识别舞弊导致的重大错报风险的其他信息。,33,第二节 询 问,第三节 考虑舞弊风险因素,第四节 考虑异常关系或偏离预期的关系,第五节 考虑其他信息,34,第八章 识别和评估舞弊导致的重大错报风险,第四十七条 在识别和评估财务报表层次以及各类交易、账户余额、列报认定层次的重大错报风险时，注册会计师应当识别和评估舞弊导致的重大错报风险。,舞弊导致的重大错报风险属于需要注册会计师特别考虑的重大错报风险，即特别风险。对于此类风险，注册会计师应当评价被审计单位相关控制的设计情况，并确定其是否已经得到执行。,两个层次重大错报风险的识别和评估：,财务报表层次；,各类交易、账户余额、列报认定层次,同时，注册会计师应当识别和评估舞弊导致的重大错报风险。,舞弊导致的重大错报风险属于，特别风险。对于此类风险，应当评价相关控制的设计情况，并确定其是否已经得到执行。,35,第四十八条 在运用职业判断,评估舞弊导致的重大错报风险,时，注册会计师应当考虑：（一）实施风险评估程序获取的信息，并考虑各类交易、账户余额、列报，以识别舞弊风险；（二）将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系；（三）识别的风险是否重大；（四）识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能性。,36,第四十九条 注册会计师应当了解管理层为防止或发现舞弊而设计、实施的内部控制，以进一步了解舞弊风险因素及管理层对舞弊风险的态度。,第五十条 对财务信息作出虚假报告导致的重大错报通常源于多计或少计收入，,注册会计师应当假定被审计单位在收入确认方面存在舞弊风险,，并应当考虑哪些收入类别以及与收入有关的交易或认定可能导致舞弊风险。,37,第九章 应对舞弊导致的重大错报风险,第一节 总 体 要 求,第五十一条 注册会计师应当针对评估的舞弊导致的财务报表层次重大错报风险确定总体应对措施，并针对评估的舞弊导致的认定层次重大错报风险设计和实施进一步审计程序。,第五十二条 舞弊导致的重大错报风险属于特别风险，注册会计师应当专门针对该风险实施实质性程序。,第五十三条 为应对评估的舞弊导致的重大错报风险，注册会计师应当保持高度的,职业怀疑态度,，包括：,（一）对有关重大交易的文件记录进行检查时，对文件记录的性质和范围的选择保持敏感；,（二）就管理层对重大事项作出的解释或声明，有意识地通过其他信息予以验证。,38,第二节 总体应对措施,第五十四条 注册会计师应当针对评估的舞弊导致的财务报表层次重大错报风险确定下列总体应对措施：（一）考虑人员的适当分派和督导；（二）考虑被审计单位采用的会计政策；（三）在选择进一步审计程序的性质、时间和范围时，应当注意使某些程序不为被审计单位预见或事先了解。,39,第五十五条 注册会计师应当根据舞弊导致的重大错报风险的评估结果，分派具备相应知识和技能的人员或利用专家的工作，并进行相应的督导。,第五十六条 注册会计师应当考虑管理层对重大会计政策（特别是涉及主观计量或复杂交易时）的选择和运用，是否可能表明管理层通过操纵利润对财务信息作出虚假报告。,40,第五十七条 熟悉常规审计程序的被审计单位内部人员更有能力掩盖其对财务信息作出虚假报告的行为，注册会计师在选择进一步审计程序的性质、时间和范围时，应当有意识地避免被这些人员预见或事先了解。,注册会计师应当考虑采取下列措施：（一）对通常由于风险程度较低而不会作出测试的账户余额实施实质性程序；（二）调整审计程序的时间，使之有别于预期的时间安排；（三）运用不同的抽样方法；（四）对不同地理位置的多个组成部分实施审计程序；（五）以不预先通知的方式实施审计程序。,41,第三节 针对舞弊导致的认定层次的重大错报风险实施的审计程序,第五十八条 注册会计师应当考虑通过下列方式，应对舞弊导致的认定层次的重大错报风险：（一）改变拟实施审计程序的性质，以获取更为可靠、相关的审计证据，或获取其他佐证性信息，包括更加重视实地观察或检查，在实施函证程序时改变常规函证内容，询问被审计单位的非财务人员等；（二）改变实质性程序的时间，包括在期末或接近期末实施实质性程序，或针对本期较早时间发生的交易事项或贯穿于整个本期的交易事项实施测试；（三）改变审计程序的范围，包括扩大样本规模，采用更详细的数据实施分析程序等。,42,第四节 针对管理层凌驾于控制之上的风险实施的程序,第五十九条 管理层凌驾于控制之上的风险属于特别风险，注册会计师针对该特别风险应当实施的审计程序包括：（一）测试日常会计核算过程中作出的会计分录以及为编制财务报表作出的调整分录是否适当；（二）复核会计估计是否有失公允，从而可能产生舞弊导致的重大错报；（三）对于注意到的、超出正常经营过程或基于对被审计单位及其环境的了解显得异常的重大交易，了解其商业理由的合理性。,43,第六十条 在设计和实施审计程序，以测试日常会计核算过程中作出的会计分录以及为编制财务报表作出的调整分录是否适当时，注册会计师应当采取下列措施：（一）了解被审计单位的财务报告过程，并了解被审计单位对日常会计分录及财务报表编制过程中的调整分录的控制；（二）评价被审计单位对日常会计分录及财务报表编制过程中的调整分录的控制，并确定其是否得到执行；（三）询问被审计单位内部参与财务报告过程的人员是否注意到在编制会计分录或调整分录时存在不恰当或异常活动；（四）确定测试的时间；（五）选择拟测试的会计分录或调整分录。,44,第六十一条 为选择拟测试的会计分录或调整分录并确定适当的测试方法，注册会计师应当考虑下列因素：（一）注册会计师对舞弊导致的重大错报风险的评估；（二）被审计单位对会计分录或调整分录已实施的控制；（三）被审计单位的财务报告过程以及所能获取的证据性质；（四）虚假会计分录或调整分录的特征；（五）会计账户的性质和复杂程度；（六）在常规业务流程之外处理的会计分录和调整分录。,45,第六十二条 管理层通常通过故意作出不当的会计估计对财务信息作出虚假报告。在复核会计估计是否有失公允、从而可能产生舞弊导致的重大错报时，注册会计师应当采取下列措施：（一）从财务报表整体上考虑管理层作出的某项会计估计是否反映出管理层的某种偏向，是否与注册会计师所获取审计证据表明的最佳估计存在重大差异；（二）复核管理层在以前年度财务报表中作出的重大会计估计及其依据的假设。,第六十三条 如果发现管理层作出的会计估计可能有失公允，注册会计师应当评价这是否表明存在舞弊导致的重大错报风险。注册会计师应当考虑管理层在作出会计估计时是否同时高估或低估所有准备，从而使收益在两个或多个会计期间内得以平滑，或达到某特定收益水平。,46,第六十四条 对于超出正常经营过程或基于对被审计单位及其环境的了解显得异常的重大交易，注册会计师应当了解这些交易的商业理由的合理性。在了解这些交易的商业理由的合理性时，注册会计师应当考虑下列事项：（一）交易的形式是否过于复杂；（二）管理层是否已与治理层就此类交易的性质和会计处理进行讨论并作出适当记录；（三）管理层是否更强调需要采用某种特定的会计处理方式，而不强调交易的经济实质；（四）对于涉及不纳入合并范围的关联方（包括特殊目的实体）的交易，是否已得到治理层的适当审核与批准；（五）交易是否涉及以往未识别的关联方，或不具备实质性交易基础或独立财务能力的第三方。,47,第十章 评价审计证据,第六十五条 注册会计师应当根据实施的审计程序和获取的审计证据，,评价对认定层次重大错报风险的评估是否仍然适当,。如果认为不适当，注册会计师应当考虑实施追加的审计程序或修改审计程序。,在作出评价时，注册会计师应当考虑项目组内部是否在整个审计过程中，就可能表明存在舞弊导致的重大错报风险的信息或情形进行了适当沟通。,48,第六十六条 财务报表审计是一个累积和不断修正的过程。随着计划的审计程序的实施，注册会计师可能发现获取的信息与评估舞弊导致的重大错报风险所依据的信息存在重大差异。在这种情况下，注册会计师应当考虑修正风险评估结果，并据以修改原计划的其他审计程序的性质、时间和范围。,第六十七条 注册会计师应当考虑，在审计工作完成或接近完成阶段实施的分析程序，是否表明存在以往未识别的舞弊导致的重大错报风险。注册会计师应当运用职业判断确定可能表明存在舞弊导致的重大错报风险的趋势或关系，尤其是与期末确认的收入或利润有关的异常趋势或关系。,49,第六十八条 如果发现某项错报，注册会计师应当考虑该项错报是否表明存在舞弊。如果某项错报表明存在舞弊，注册会计师应当考虑该项错报对审计工作其他方面的影响，特别是考虑管理层声明的可靠性。,第六十九条 注册会计师不应将审计中发现的舞弊视为孤立发生的事项。注册会计师还应当考虑发现的错报是否表明，在某一特定领域存在舞弊导致的更高的重大错报风险。,50,第七十条 如果认为错报是舞弊或可能是舞弊导致的，即使错报金额对财务报表的影响并不重大，注册会计师仍应考虑错报涉及的人员在被审计单位中的职位。如果错报涉及较高级别的管理层，即使错报金额对财务报表的影响并不重大，也可能表明存在更具广泛影响的问题。在这种情况下，注册会计师应当采取下列措施：（一）重新评估舞弊导致的重大错报风险，并考虑重新评估的结果对审计程序的性质、时间和范围的影响；（二）重新考虑此前获取的审计证据的可靠性，包括管理层声明的完整性和可信性，以及作为审计证据的文件和会计记录的真实性，并考虑管理层与员工或第三方串通舞弊的可能性。,51,第七十一条 如果认为财务报表存在舞弊导致的重大错报，或虽认为存在舞弊但无法确定其对财务报表的影响，注册会计师应当考虑该事项对审计的影响。,52,第十一章 与管理层、治理层和监管机构的沟通,第七十二条 注册会计师应当获取管理层就下列事项作出的书面声明：（一）设计和执行内部控制以防止或发现舞弊是管理层的责任；（二）已向注册会计师披露了其对舞弊导致的财务报表重大错报风险的评估结果；（三）已向注册会计师披露了已知的涉及管理层、在内部控制中承担重要职责的员工以及其舞弊行为可能对财务报表产生重大影响的其他人员的舞弊或舞弊嫌疑； （四）已向注册会计师披露了从现任和前任员工、分析师、监管机构等方面获知的、影响财务报表的舞弊指控或舞弊嫌疑。,53,第七十三条 如果发现舞弊或获取的信息表明可能存在舞弊，注册会计师应当尽早将此类事项与适当层次的管理层沟通。,第七十四条 注册会计师应当运用职业判断确定拟沟通的适当层次的管理层，并考虑串通舞弊的可能性、舞弊嫌疑的性质和重大程度等因素的影响。,通常情况下，拟沟通的管理层应当比涉嫌舞弊人员至少高出一个级别。,第七十五条 如果发现舞弊涉及管理层、在内部控制中承担重要职责的员工以及其舞弊行为可能对财务报表产生重大影响的其他人员，注册会计师应当尽早将此类事项与治理层沟通。,54,第七十六条 如果对管理层、治理层的诚信产生怀疑，注册会计师应当考虑征询法律意见，以采取适当措施。,第七十七条 在审计工作的前期，注册会计师应当就审计中可能发现的、不会导致财务报表重大错报的员工舞弊如何进行沟通与治理层达成共识。,第七十八条 如果注意到旨在防止或发现舞弊的内部控制在设计或执行方面存在重大缺陷，注册会计师应当尽早告知适当层次的管理层和治理层。,第七十九条 如果识别出管理层未加控制或控制不当的舞弊导致的重大错报风险，或认为被审计单位的风险评估过程存在重大缺陷，注册会计师应当就此类内部控制缺陷与治理层沟通。,55,第八十条 注册会计师应当考虑是否还存在其他需要与治理层讨论的有关舞弊的事项，主要包括：（一）注册会计师对管理层实施的财务报表错报风险评估及相关控制评估的性质、范围和频率的疑虑；（二）管理层未能恰当应对已发现的内部控制重大缺陷的事实；（三）管理层未能恰当应对已发现的舞弊的事实；（四）注册会计师对被审计单位控制环境的评价，包括对管理层胜任能力和诚信的疑虑；（五）注册会计师注意到的可能表明管理层对财务信息作出虚假报告的行为；（六）注册会计师对超出正常经营过程的交易的授权适当性的疑虑。,56,第八十一条 如果在审计过程中发现管理层和治理层的重大舞弊，注册会计师应当考虑征询法律意见，以采取适当措施。,注册会计师应当根据法律法规的规定，确定是否向监管机构报告管理层和治理层的重大舞弊。,57,第十二章 无法继续执行审计业务时的考虑,第八十二条 如果财务报表存在舞弊或舞弊嫌疑导致的错报，且注册会计师遇到难以继续执行审计业务的异常情形，注册会计师应当考虑：（一）相应的职业责任和法律责任，包括向审计业务委托人报告，或根据法律法规的规定向监管机构报告；（二）对审计报告的影响，或解除业务约定。,注册会计师难以继续执行审计业务的异常情形通常包括：（一）被审计单位针对舞弊未能采取注册会计师认为必要的措施；（二）注册会计师通过考虑舞弊导致的重大错报风险和审计测试的结果，认为存在重大和广泛的舞弊风险；（三）注册会计师对管理层、治理层的胜任能力或诚信产生了极大的疑虑。,58,第八十三条 如果决定解除业务约定，注册会计师应当采取下列措施：（一）与适当层次的管理层和治理层讨论解除业务约定的决定和理由；（二）向审计业务委托人报告解除业务约定的决定和理由；（三）根据法律法规的规定向监管机构报告解除业务约定的决定和理由。,第八十四条 在决定是否解除业务约定时，注册会计师应当考虑管理层或治理层参与舞弊的程度及其影响等因素。,第八十五条 在决定是否解除业务约定以及采取适当措施时，注册会计师应当考虑征询法律意见。,59,第十三章 审计工作记录,第八十六条 注册会计师应当按照中国注册会计师审计准则第1211号-了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险的规定，,对下列内容形成审计工作记录,：（一）项目组内部就舞弊导致的财务报表重大错报的可能性进行的讨论及得出的重要结论；（二）识别和评估的舞弊导致的财务报表层次和认定层次的重大错报风险。,60,第八十七条 注册会计师应当按照中国注册会计师审计准则第1231号-针对评估的重大错报风险实施的程序的规定，,对下列内容形成审计工作记录,：（一）对评估的舞弊导致的财务报表层次的重大错报风险采取的总体应对措施；（二）实施进一步审计程序的性质、时间和范围；（三）实施的进一步审计程序与评估的舞弊导致的认定层次的重大错报风险之间的联系；（四）实施进一步审计程序（包括用于应对管理层凌驾于控制之上的风险而实施的审计程序）的结果。,61,第八十八条 注册会计师应当在审计工作底稿中记录与管理层、治理层、监管机构或其他相关各方就舞弊事项进行沟通的情况。,第八十九条 根据本准则第五十条的规定实施审计工作后，如果认为被审计单位在收入确认方面不存在舞弊导致的重大错报，注册会计师应当将得出该结论的理由形成审计工作记录。,62,第十四章 附 则,第九十条 本准则自2007年1月1日起施行。,63,第1142号财务报表审计中对法律法规的考虑,第一章 总 则,第二章 管理层遵守法律法规的责任,第三章 对被审计单位遵守法律法规的考虑,第四章 发现违反法规行为时实施的审计程序,第五章 对违反法规行为的报告,64,第一章 总 则,第一条 为了规范注册会计师在财务报表审计中对法律法规的考虑，明确执业责任，制定本准则。,第二条 本准则适用于注册会计师执行财务报表审计业务。,本准则不适用于注册会计师接受专项委托审计并报告被审计单位遵守特定法律法规的业务。,第三条 本准则所称违反法规行为，是指被审计单位有意或无意地违反会计准则和相关会计制度之外的法律法规的行为。,第四条 在设计和实施审计程序以及评价和报告审计结果时，注册会计师应当充分关注被审计单位违反法规行为可能对财务报表产生重大影响。,第五条 在考虑被审计单位的一项行为是否违反法律法规时，注册会计师应当征询法律意见。,65,第二章 管理层遵守法律法规的责任,第六条 保证经营活动符合法律法规的规定，防止和发现违反法规行为是被审计单位管理层的责任。,第七条 管理层通常通过执行下列政策和程序，以防止和发现违反法规行为： （一）了解相关法律法规，确保设计的经营程序符合法律法规的规定； （二）建立和实施适当的内部控制； （三）制定、公布并遵守行为规范； （四）确保员工经过适当培训，了解各项行为规范； （五）监控行为规范的遵守情况，对违反行为规范的员工给予适当处罚； （六）聘请法律顾问，帮助管理层了解法律法规要求； （七）汇集必须遵守的法律法规，保存被投诉的记录； （八）将适当的职责分派给内部审计和审计委员会，帮助管理层履行防止和发现违反法规行为的责任。,66,第三章 对被审计单位遵守法律法规的考虑,第八条 注册会计师不应当、也不能对防止被审计单位违反法规行为负责，但执行年度财务报表审计可能是遏制违反法规行为的一项措施。,第九条 由于存在下列因素，注册会计师应当考虑违反法规行为会导致更高的重大错报风险： （一）许多法律法规主要与被审计单位经营活动相关，且不能被会计信息系统所反映； （二）审计程序的有效性受到内部控制的固有局限性和使用的测试方法的影响； （三）注册会计师获取的审计证据大多是说服性而非结论性的； （四）违反法规行为可能涉及故意隐瞒的行为。,67,第十条 在计划和实施审计工作时，注册会计师应当保持职业怀疑态度，充分关注审计可能揭露导致其对被审计单位遵守法律法规产生怀疑的情况或事项。,第十一条 如果法律法规要求注册会计师报告被审计单位对某些法定条款的遵守情况，注册会计师应当制定计划，以测试被审计单位对这些条款的遵守情况。,第十二条 在计划审计工作时，注册会计师应当总体了解适用于被审计单位及其所处行业的法律法规，以及被审计单位如何遵守这些法律法规。,第十三条 在获得总体了解时，注册会计师应当特别关注某些法律法规可能导致对被审计单位经营活动产生重要影响的经营风险，即违反法律法规可能导致被审计单位停业或对其持续经营产生重大影响。,68,第十四条 为获得对法律法规的总体了解，注册会计师应当实施下列审计程序： （一）利用了解被审计单位行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素时所获知的信息； （二）向管理层询问被审计单位为遵守有关法律法规而采用的政策和程序； （三）向管理层询问对被审计单位经营活动可能产生重要影响的法律法规； （四）与管理层讨论在识别、评价和处理诉讼、索赔与税务纠纷时采用的政策和程序； （五）与审计组成部分的其他注册会计师讨论适用于该组成部分的法律法规。,69,第十五条 在获得总体了解后，注册会计师应当实施下列进一步审计程序，以有助于识别被审计单位在编制财务报表时应当考虑的违反法规行为： （一）向管理层询问被审计单位是否遵守了适用于被审计单位及其行业的法律法规； （二）检查被审计单位与许可证颁发机构或监管机构的往来函件。,第十六条 对影响财务报表重大金额和披露的法律法规，注册会计师应当获取被审计单位遵守这些法律法规的充分、适当的审计证据。 注册会计师应当充分了解这些法律法规及其变化，以便在审计财务报表相关认定时考虑这些法律法规。,70,第十七条 除实施本准则第十五条和第十六条规定的审计程序以外，注册会计师不需对被审计单位遵守法律法规情况实施其他审计程序，因为实施其他审计程序超出了财务报表的审计范围。,第十八条 为形成财务报表审计意见所实施的审计程序，可能使注册会计师注意到被审计单位存在影响财务报表的违反法规行为，注册会计师应当对此保持警觉。,第十九条 注册会计师应当向管理层获取书面声明，以表明被审计单位已将其知悉的、影响财务报表的所有违反或可能违反相关法律法规的情况告知注册会计师。,第二十条 如果没有证据表明被审计单位存在违反法规行为，注册会计师可推定被审计单位遵守了相关法律法规。,71,第四章 发现违反法规行为时实施的审计程序,第二十一条 注册会计师应当充分关注可能表明被审计单位违反法律法规的下列信息： （一）受到政府有关部门的调查或处罚； （二）提供异常贷款或支付不明费用； （三）与关联方存在异常交易； （四）支付异常的销售佣金或代理费用； （五）购销价格严重偏离市场价格； （六）异常的现金收支； （七）与在税收优惠地注册的公司存在异常交易； （八）向商品或劳务提供者以外的单位或个人支付商品或劳务款项； （九）收付款缺少适当的交易控制记录； （十）现有的会计信息系统不能提供适当审计轨迹或充分证据； （十一）交易未经授权或记录不当； （十二）媒介评论。,72,第二十二条 当发现可能存在违反法规行为时，注册会计师应当了解该行为的性质及发生的环境，并获取其他适当信息，以评价其对财务报表可能产生的影响。,第二十三条 在评价违反法规行为对财务报表可能产生的影响时，注册会计师应当考虑： （一）因罚款、没收违法所得、封存财产、强制停业及诉讼等导致的潜在财务后果； （二）潜在财务后果是否需要披露； （三）潜在财务后果是否严重，以至于影响到财务报表的公允反映。,第二十四条 当认为可能存在违反法规行为时，注册会计师应当记录所发现的情况，并与管理层讨论。,73,第二十五条 如果管理层不能提供令人满意的信息证明其确实遵守了法律法规，注册会计师应当向被审计单位律师咨询有关法律法规的遵守情况，及其对财务报表可能产生的影响。 当认为向被审计单位律师咨询是不适当的，或不满意其提供的咨询意见时，注册会计师应当考虑向其所在会计师事务所的律师咨询，以确定： （一）被审计单位是否存在违反法规行为； （二）可能导致的法律后果； （三）应采取的进一步行动。,74,第二十六条 当怀疑被审计单位存在违反法规行为而又无法获取充分信息时，注册会计师应当考虑缺乏充分、适当的审计证据对审计报告的影响。,第二十七条 注册会计师应当考虑违反法规行为对审计的其他方面的影响，尤其对管理层声明可靠性的影响。 如果违反法规行为未被内部控制发现或未包含在管理层声明中，注册会计师应当重新考虑风险评估结果和管理层声明的有效性。,75,第五章 对违反法规行为的报告,第一节 与治理层沟通,第二十八条 注册会计师应当将注意到的违反法规行为尽快地与治理层沟通，或获取治理层已获知违反法规行为的审计证据。,第二十九条 如果认为违反法规行为是故意和重大的，注册会计师应当就发现的情况立即与治理层沟通。,第三十条 如果怀疑违反法规行为涉及高级管理人员，注册会计师应当向被审计单位内部的审计委员会或监事会等更高层次的机构报告。,如果不存在更高层次的机构，或注册会计师认为报告不起作用，或难以确定向谁报告，注册会计师应当考虑征询法律意见。,76,第二节 出具审计报告,第三十一条 如果认为违反法规行为对财务报表有重大影响，且未能在财务报表中得到恰当反映，注册会计师应当出具保留意见或否定意见的审计报告。,第三十二条 如果因被审计单位阻挠无法获取充分、适当的审计证据，以评价是否发生或可能发生对财务报表具有重大影响的违反法规行为，注册会计师应当根据审计范围受到限制的程度，出具保留意见或无法表示意见的审计报告。,第三十三条 如果因审计范围受到被审计单位以外的其他条件限制而无法确定违反法规行为是否发生，注册会计师应当考虑其对审计报告的影响。,77,第三节 向监管机构报告,第三十四条 如果发现被审计单位存在严重违反法规行为，注册会计师应当考虑法律法规是否要求其向监管机构报告；必要时，征询法律意见。,78,第六章 解除业务约定,第三十五条 如果被审计单位存在违反法规行为，且没有采取注册会计师认为必要的补救措施，注册会计师应当考虑解除业务约定。,第三十六条 在解除业务约定后，如果接到后任注册会计师的询问，注册会计师应当按照中国注册会计师审计准则第1152号-前后任注册会计师的沟通的规定，向其说明是否存在不应承接该业务的理由。,79,第七章附 则,第三十七条本准则自2007年1月1日起施行。,80,第1151号与治理层的沟通,第一章 总 则,第一条 第二条 第三条 本准则所称治理层，是指对被审计单位战略方向以及管理层履行经营管理责任负有监督责任的人员或组织。治理层的责任包括对财务报告过程的监督。 本准则所称管理层，是指对被审计单位经营活动的执行负有管理责任的人员或组织。管理层负责编制财务报表，并受到治理层的监督。,81,第四条 注册会计师应当就与财务报表审计相关、且根据职业判断认为与治理层责任相关的重大事项，以适当的方式及时与治理层沟通。,第五条 注册会计师与治理层沟通的主要目的是：（一）就审计范围和时间以及注册会计师、治理层和管理层各方在财务报表审计和沟通中的责任，取得相互了解；（二）及时向治理层告知审计中发现的与治理层责任相关的事项；（三）共享有助于注册会计师获取审计证据和治理层履行责任的其他信息。,第六条 注册会计师应当与治理层进行明晰的沟通，并提请治理层以同样的方式与注册会计师沟通，以建立有效的双向沟通关系。注册会计师在建立这种关系时应当保持独立性和客观性。,82,第二章 沟通的对象,第一节 总 体 要 求,第七条注册会计师应当确定与被审计单位治理结构中的哪些适当人员沟通。适当人员可能因沟通事项的不同而不同。,第八条在确定与哪些适当人员沟通特定事项时，注册会计师应当利用在了解被审计单位及其环境时获取的有关治理结构和治理过程的信息。,第九条如果无法清楚地识别需要与哪些人员沟通，注册会计师应当与委托人商定。,83,第二节 与治理层的下设组织或个人沟通,第十条在决定与治理层某下设组织或个人沟通时，注册会计师应当考虑下列主要事项：（一）下设组织、个人以及治理层整体各自的责任；（二）拟沟通事项的性质；（三）法律法规的规定；（四）下设组织或个人是否有权对沟通的信息采取措施，以及是否能够提供注册会计师可能需要的进一步信息和解释；（五）是否有必要将有关信息详尽或扼要地与治理层整体沟通。,注册会计师应当考虑在业务约定条款中明确与治理层整体直接沟通的权利。,84,第十一条如果被审计单位设有审计委员会或监事会，注册会计师应当着重与审计委员会或监事会沟通。,注册会计师应当考虑仅与审计委员会或监事会沟通是否足以履行其与治理层沟通的责任。在某些情况下，注册会计师可能还需要与治理层整体沟通。,第十二条如果被审计单位是某集团的组成部分，注册会计师应当根据不同的业务环境和沟通事项，确定与哪些适当人员沟通。适当人员除了包括该组成部分治理层外，可能还包括集团治理层。当集团治理层履行组成部分治理责任时，适当人员为集团治理层。,85,第三节 与管理层沟通,第十三条在审计中，注册会计师应当就财务报表审计相关事项与管理层讨论，包括讨论本准则规定的与治理层沟通的相关事项。,第十四条在与治理层沟通特定事项前，注册会计师通常先与管理层讨论，除非这些事项不适合与管理层讨论。不适合与管理层讨论的事项包括管理层的胜任能力和诚信问题等。,如果被审计单位设有内部审计职能，注册会计师可以在与治理层沟通特定事项前，先与内部审计人员讨论有关事项。,如果管理层或内部审计人员的意见及拟采取的措施有助于治理层了解特定事项，注册会计师应当考虑将这些意见和措施包括在与治理层沟通的内容中。,86,第十五条管理层就本准则第十八条所列事项与治理层的沟通，并不能减轻注册会计师就这些事项与治理层沟通的责任。,对于本准则第三章第七节所规定的补充事项，如果认为管理层已与治理层有效沟通，注册会计师无需再就这些事项与治理层沟通。,87,第四节 治理层全部参与管理的情形,第十六条在治理层全部参与管理的情况下，如果就本准则要求沟通的事项已与负有管理责任的人员沟通，且这些人员同时负有治理责任，注册会计师无需就这些事项再次与负有治理责任的相同人员沟通。,对于应予沟通且仅与治理层的监督职能相关的事项，由于监督与管理没有分离，通常不要求注册会计师就这些事项予以沟通。,第十七条如果治理层全部参与管理，注册会计师仍应考虑与负有管理责任人员的沟通能否向所有负有治理责任的人员充分传递应予沟通的内容。,88,第三章沟通的事项,第一节 沟通事项的基本内容,第十八条注册会计师应当直接与治理层沟通的事项包括：（一）注册会计师的责任；（二）计划的审计范围和时间；（三）审计工作中发现的问题；（四）注册会计师的独立性。,第十九条 除了本准则第十八条所列事项外，注册会计