会计准则第三号投资性房地产

单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,会计准则第三号投资性房地产,讲义,制作者,:cherry,第四章投资性房地产,第一节投资性房地产的定义、特征及范围,1.,投资性房地产：,是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产,。,一、投资性房地产的定义和内容,（一）定义和特征,2.,特征：（,1,）属于,企业的经营活动,因此通过“其他业务收入”“其他业务成本”核算,；（,2,）其用途、状态、目的,与作为“固定资产”“无形资产”核算的房地产不一样,；（,3,）能够单独计量和出售。,（二）范围,一、投资性房地产的定义和内容,1.,已出租的土地使用权（企业自有土地使用权）,已出租的土地使用权，是指企业通过出让或转让方式取得，并以经营租赁方式出租的土地使用权。企业计划,用于出租但尚未出租的土地使用权，不属于此类,。,2,.,已出租的建筑物（企业自有建筑物）,已出租的建筑物，是指企业拥有产权并以经营租赁方式出租的房屋等建筑物。企业计划,用于出租但尚未出租的建筑物，不属于此类。,租入建筑物转租也不属于此类；,3.,持有并准备增值后转让的土地使用权,这类投资性房地产比较特殊，是由管理者的持有意图决定的。,（企业自有土地使用权）,1,.,企业出租给本企业职工居住的宿舍,不属于投资性房地产；,2.,暂时闲置的投资性房地产，企业的意图是继续用于对外出租,不属于投资性房地产；,3.,按照国家有关,规定认定的闲置土地,不属于投资性房地产；,补充：具有下列情形之一的，认定为闲置土地,:,国有土地有偿使用合同或者建设用地批准书未规定动工开发建设日期,自国有土地有偿使用合同生效或者土地行政主管部门建设用地批准书颁发之日起满,1,年未动工开发建设的；已动工开发建设但开发建设的面积占应动工开发建设总面积不足三分之一或者已投资额占总投资额不足,25%,且未经批准中止开发建设连续满,1,年的；法律、行政法规规定的其他情形。,4.,作为存货的房地产,不属于投资性房地产；,5.,企业将建筑物出,租,按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大,的，应当,将该建筑物确认为投资性房地产,。,6.,企业自用房地产,不属于投资性房地产；,（三）注意区分如下特殊项目是否属于投资性房地产：,第二节投资性房地产的初始计量,一、采用成本模式核算投资性房地产初始计量,准则规定：投资性房地产应当按照成本进行初始计量。,不同来源的房地产其成本构成不同，具体如下：,对于企业外购的房地产，只有在购入房地产的同时开始对外出租（自租赁期开始日起，下同）或用于资本增值，才能称之为外购的投资性房地产。外购投资性房地产的成本，包括购,买价款,、,相关税费,和可,直接归属,于该资产的,其他支出,。,(,一,),外购的投资性房地产,企业自行建造（或开发，下同）的房地产，只有在自行建造或开发活动完成（即达到预定可使用状态）的同时开始对外出租或用于资本增值，才能将自行建造的房地产确认为投资性房地产。自行建造投资性房地产的成本，由建造该项房地产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成。,(,二,),自行建造的投资性房地产,【,例,】,甲公司采用出包方式建造商用楼，用于出租，总投资,4000,万元。,2010,年,2,月,1,日支付工程款,1000,万元，则在采用成本模式下，甲公司账务处理如下：,借：在建工程,商用楼,1000,贷：银行存款,1000,2010,年其余付款略；,2010,年,12,月,23,日，工程达到预定可使用状态，已办理经营租赁手续，在建工程余额为,4000,万元，则：,借：投资性房地产,商用楼,4000,贷：在建工程,商用楼,4000,企业将作为存货的房地产转换为采用成本模式计量的投资性房地产，应当按该项存货在转换日的账面价值，借记“投资性房地产”科目，原已计提跌价准备的，借记“存货跌价准备”科目，按其账面余额，贷记“开发产品”等科目。这种转换可以简称为：账面价值,账面价值。,(,三,),作为存货的房地产转为出租,【,例,】,甲房地产开发公司于,2010,年,7,月,1,日将已开发完成的商品房（写字楼）出租给乙企业，租期,2,年。该写字楼的账面余额为,8000,万元，则,2009,年,7,月,1,日甲公司账务处理如下：,借：投资性房地产,8000,贷,:,开发产品（库存商品）,8000,注：“开发产品”科目相当于房地产企业的存货类科目。,1,、企业购入房地产，自用一段时间之后再改为出租或用于资本增值的，应当先将外购的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日开始，才能从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。,2,、企业将自用土地使用权或建筑物转换为以成本模式计量的投资性房地产时，应当按照固定资产、无形资产的账面价值转为投资性房地产的账面价值。,3,、这里账面价值涉及固定资产、无形资产账面余额、累积折旧（累积摊销）、已计提减值准备。分别转入投资性房地产相应科目。这种转换可以简称为：账面价值,账面价值。,（四）自用房地产转换为投资性房地产,4,、核算要点：对应结转，不确认损益。,（四）自用房地产转换为投资性房地产（续）,（,1,）对应结转：指无论是投资性房地产转换为非投资性房地产，还是非投资性房地产转换为投资性房地产，应将相应的科目对应结转。科目对应关系如下： “固定资产”或“无形资产”对应 “投资性房地产”； “累计折旧”或“累计摊销”对应“投资性房地产累计折旧（摊销）”； “固定资产减值准备”或“无形资产减值准备”对应“投资性房地产减值准备”。（,2,）不产生损益：指对应科目金额对应结转，不会产生差额。,【,例,】,甲企业拥有一栋办公楼，用于本企业总部办公。,209,年,3,月,10,日，甲企业与乙企业签订了经营租赁协议，将这栋办公楼整体出租给乙企业使用，租赁期开始日为,209,年,4,月,15,日，为期,5,年。,209,年,4,月,15,日，这办公楼的账面余额,450 000,000,元。已计提折旧,3 000,000,元,，已提减值准备,50000,元,。,成本法核算投资性房地产。,甲企业,209,年,4,月,15,日的账务处理如下：,借：投资性房地产,写字楼,450 000,000,累计折旧,3 000,000,固定资产减值准备,50000,贷：固定资产,450 000,000,投资性房地产累计折旧,3 000,000,投资性房地产减值准备,50000,二、采用公允价值模式核算投资性房地产,（一）采用公允价值模式下的初始计量,企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。企业一旦选择采用公允价值计量模式，就应当对其所有投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。,1,、采用公允价值模式的前提条件,2,、采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，应当同时满足下列条件：,（,1,）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。所在地，通常是指投资性房地产所在的城市。对于大中城市，应当为投资性房地产所在的城区。,1,、外购和自建的投资性房地产在初始计量时，采用公允价值模式与成本模式入账价值的确定方法相同，不同点在于应设置“成本”明细科目，以便区分“公允价值变动”。,（二）采用公允价值模式下初始计量的账务处理,（,1,）房地产开发商将开发的商品房出租或企业将自用的建筑物、土地使用权出租，应按转换日的资产的公允价值作为投资性房地产的入账价值（这种转换可以简称为：账面价值,公允价值），公允价值与原账面价值之间的差额，如果公允价值大于账面价值，其差额计入“资本公积,其他资本公积”（贷记）；如果公允价值小于账面价值，其差额计入“公允价值变动损益”（借记）。这样处理的目的，是为了防范企业通过转换用途来调增利润。,2,、将存货和自用资产转为出租,（有共性规律）,日常账务处理：,借：投资性房地产,-,成本 （转换日的公允价值）,存货跌价准备 （已计提跌价准备）,公允价值变动损益 （公允价值小于账面价值）,贷：开发产品 （账面余额）,公允价值变动损益 （公允价值大于账面价值）,处置时会计分录：,借：资本公积,其他资本公积,贷：其他业务成本,2,、将存货和自用资产转为出租,（续）,（,3,）企业将自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，应当按该项土地使用权或建筑物在转换日的公允价值，借记“投资性房地产,(,成本,)”,科目；按已计提的累计摊销或累计折旧，借记“累计摊销”或“累计折旧”科目；原已计提减值准备的，借记“无形资产减值准备”、“固定资产减值准备”科目；按其账面余额，贷记“固定资产”或“无形资产”科目。同时，转换日的公允价值小于账面价值的，按其差额，借记“公允价值变动损益”科目；转换日的公允价值大于账面价值的，按其差额，贷记“资本公积,其他资本公积”科目。,待该项投资性房地产处置时，因转换计入资本公积的部分应转入当期损益，借记“资本公积,其他资本公积”科目，贷记“其他业务成本”科目。,2,、将存货和自用资产转为出租,（续）,借,:,投资性房地,成本,1800,（公允价值）,累计折旧,500,贷,:,固定资产,2000,资本公积,其他资本公积,300,【,例,】,甲公司将自用的一栋办公楼从,2010,年,1,月,1,日起出租给乙公司，租期,3,年。租赁期开始日，该办公楼的原价为,2000,万元，已提折旧,500,万元，未计提减值准备，账面价值为,1500,万元；其公允价值为,1800,万元。在采用公允价值模式下，甲公司在,2010,年,1,月,1,日将自用转为出租的账务处理如下：,如果转换日公允价值为,1400,万元，则账务处理：,借,:,投资性房地,成本,1400,（公允价值）,累计折旧,500,公允价值变动损益,100,贷,:,固定资产,2000,第三节投资性房地产的后续计量,投资性房地产的后续计量有成本模式与公允价值模式两种，但企业只能在两者中选择其一进行计量，但采用公允价值模式计量应满足一定的条件。,可以比照固定资产、无形资产的处理思路理解,。核算要点总结：,1.,设置“,投资性房地产,”科目核算（按房地产用途设置明细）；,2.,要,按期（月）计提折旧或进行摊销,，通过“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目核算，要确,认收取租金的收入，通过“其他业务收入”科目核算。计提的折旧或摊销的金额通过“其他业务成本”科目核算,。,3.,应,比照固定资产、无形资产来计提减值准备,。借记“资产减值损失”科目，贷记“投资性房地产减值准备”科目。,一、采用成本模式进行后续计量的投资性房地产,答疑,（,1,）每月计提折旧每月计提的折旧（,72 000 00020,）,12,300 000,（元） 借：其他业务成本,出租写字楼折旧,300 000,贷：投资性房地产累计折旧,300 000,（,2,）每月确认租金收入 借：银行存款（或其他应收款）,400 000,贷：其他业务收入,出租写字楼租金收入,400 000,【,例题,】,甲公司将一栋写字楼出租给乙公司使用，确认为投资性房地产，采用成本模式进行后续计量，假设这栋办公楼的成本为,72 000,000,元，按照年限平均法计提折旧，使用寿命为,20,年，预计净残值为零。经营租赁合同约定，乙公司每月等额支付甲公司租金,400 000,元。,甲公司的账务处理如下：,二、采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产,前提条件：,1.,投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。,2.,企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。,核算要点：,1.,要设置“投资性房地产”科目核算，另需按 “成本”、“公允价值变动”设置明细科目；,2.,与采用成本模式计量的区别是：采用公允价值模式计量的投资性房地产不计提折旧（不进行摊销），也不需要计提减值准备。,3.,设置“公允价值变动损益”科目，核算期末投资性房地产公允价值变动的影响。资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于原账面价值的差额，借记“投资性房地产,公允价值变动”科目，贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于原账面价值的差额，做相反的会计分录。在处置该投资性房地产时，将其持有期间累计产生的“公允价值变动损益”转入“其他业务成本”科目。,4.,期间取得租金收入，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”等科目。,（,1,）,2009,年,10,月,1,日，甲公司开发完成写字楼并出租借：投资性房地产,写字楼,成本,90 000,000,贷：开发产品,90 000,000,注：“开发产品”科目相当于房地产企业的存货类科目。,【,例题,】,甲企业为从事房地产经营开发的企业。,2009,年,8,月，甲公司与乙公司签订租赁协议，约定将,其,开发的写字楼于开发完成时开始租赁给乙公司使用，租赁期为,10,年。当年,10,月,1,日，该写字楼开发完成并开始起租，写字楼的造价为,90 000,000,元。甲公司决定采用公允价值模式对该项出租的房地产进行后续计量。,2009,年,12,月,31,日，该写字楼的公允价值为,92 000,000,元。,2010,年,12,月,31,日，该写字楼的公允价值为,93 000,000,元。要求：根据上述资料编制甲企业相关的账务处理。,（,2,）,2009,年,12,月,31,日，以公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益借：投资性房地产,写字楼,公允价值变动,2 000,000,贷：公允价值变动损益,2 000,000,（,3,）,2010,年,12,月,31,日，公允价值又发生变动借：投资性房地产,写字楼,公允价值变动,1 000,000,贷：公允价值变动损益,1 000,000,Thank you!,