注册会计师CPA会计义所得税课件

第二十章第二十章 所得税所得税 本章本章应关注的主要内容有：关注的主要内容有：（1 1）掌握）掌握资产计税基税基础的确定；的确定；（2 2）掌握）掌握负债计税基税基础的确定；的确定；（3 3）掌握）掌握应纳税税暂时性差异和可抵扣性差异和可抵扣暂时性差异的确定；性差异的确定；（4 4）掌握）掌握递延所得税延所得税资产和和递延所得税延所得税负债的确的确认；（5 5）掌握所得税）掌握所得税费用的确用的确认和和计量。量。1 1精品课件精品课件第二十章 所得税 本章应关注的主要内容有：1精品课件n n第一第一节 所得税会所得税会计概述概述n n一、所得税会一、所得税会计的特点的特点n n 所得税会所得税会计是从是从资产负债表出表出发，通，通过比比较资产负债表上列示的表上列示的资产、负债按照按照企企业会会计准准则规定确定的定确定的账面价面价值与按照与按照税法税法规定确定的定确定的计税基税基础，对于两者之于两者之间的差的差额分分别应纳税税暂时性差异与可抵扣性差异与可抵扣暂时性差异，确性差异，确认相关的相关的递延所得税延所得税负债与与递延所得税延所得税资产，并在此基，并在此基础上确定每一上确定每一期期间利利润表中的所得税表中的所得税费用。用。2 2精品课件精品课件第一节 所得税会计概述2精品课件n n二、所得税会二、所得税会计核算的一般程序核算的一般程序n n（一）确定（一）确定资产负债表中除表中除递延所延所得税得税资产和和递延所得税延所得税负债以外的以外的其他其他资产和和负债项目的目的账面价面价值 n n（二）按照（二）按照资产和和负债计税基税基础的的确定方法，以适用的税收法确定方法，以适用的税收法规为基基础，确定，确定资产负债表中有关表中有关资产、负债项目的目的计税基税基础（比（比较难的部的部分）分）3 3精品课件精品课件二、所得税会计核算的一般程序3精品课件n n(三三)比比较资产、负债的的账面价面价值与其与其计税基税基础，对于两者之于两者之间存在差异的，分存在差异的，分析其性析其性质，除企，除企业会会计准准则中中规定的特定的特殊情况外，分殊情况外，分别应纳税税暂时性差异与可性差异与可抵扣抵扣暂时性差异，确定性差异，确定该资产负债表日表日递延所得税延所得税负债和和递延所得税延所得税资产的的应有金有金额，并与期初，并与期初递延所得税延所得税负债和和递延所得税延所得税资产的余的余额相比，相比，确定当期确定当期应予予进一步确一步确认的的递延所得税延所得税资产和和递延延所得税所得税负债金金额或或应予予转销的金的金额。4 4精品课件精品课件(三)比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间存在n n（四）（四）就企就企业当期当期发生的交易或事生的交易或事项n n按照适用的税法按照适用的税法规定定计算确定当期算确定当期应纳税税所得所得额，将，将应纳税所得税所得额与适用的所得税与适用的所得税税率税率计算的算的结果确果确认为当期当期应交所得税交所得税（即当期所得税）（即当期所得税）n n（五）确定利（五）确定利润表中的所得税表中的所得税费用用n n利利润表表中中的的所所得得税税费用用包包括括当当期期所所得得税税（当当期期应交交所所得得税税）和和递延延所所得得税税两两个个组成成部部分分，企企业在在计算算确确定定了了当当期期所所得得税税和和递延延所所得得税税后后，两两者者之之和和（或或之之差差），是是利利润表中的所得税表中的所得税费用。用。5 5精品课件精品课件（四）就企业当期发生的交易或事项5精品课件【例【例题1】某公司每年税前利某公司每年税前利润总额为10001000万元万元,2006,2006年年预计了了100100万元的万元的产品保修品保修费用用,实际支付支付发生于生于20072007年年,适用的所得税税率适用的所得税税率为33%33%会会计处理理:2006:2006年年计入入损益益税收税收处理理:实际发生生时允允许税前扣税前扣除除 6 6精品课件精品课件【例题1】某公司每年税前利润总额为1000万元,2006年预债务法法20062006年年20072007年年税收税收利利润总额 1000 1000 1000 1000产品保修品保修费用用 100 100 -100 -100应纳税所得税所得额 1100 1100 900 900会会计当期所得税当期所得税 363 363 297 297递延所得税延所得税 -33 -33 33 33净利利润 670 670 670 6707 7精品课件精品课件债务法2006年2007年税收利润总额 1000 100第二第二节 资产、负债的的计税基税基础及及暂时性差性差异异 所得税会所得税会计核算的关核算的关键在于确定在于确定资产、负债的的计税基税基础。资产、负债的的计税基税基础的确定，与税收法的确定，与税收法规的的规定密切关定密切关联。企。企业在取得在取得资产、负债时，应当确定其当确定其计税税基基础。8 8精品课件精品课件第二节 资产、负债的计税基础及暂时性差异8精品课件n n一、一、资产的的计税基税基础n n资产的的计税基税基础，是指企，是指企业收回收回资产账面面价价值过程中，程中，计算算应纳税所得税所得额时按照税按照税法法规定可以自定可以自应税税经济利益中抵扣的金利益中抵扣的金额，即某一即某一项资产在未来期在未来期间计税税时按照税法按照税法规定可以税前扣除的金定可以税前扣除的金额。n n资产的的计税基税基础=账面价面价值未来未来应纳税的税的金金额（注）（注）+未来可抵扣的金未来可抵扣的金额n n注：未来注：未来应纳税的金税的金额一般一般应当以当以账面价面价值为限。限。9 9精品课件精品课件9精品课件（一）固定（一）固定资产1.1.折旧方法、折旧年限、折旧方法、折旧年限、净残残值的差异。的差异。2.2.因因计提固定提固定资产减减值准准备产生的差异。生的差异。会会计：固定：固定资产原价累原价累计折折旧固定旧固定资产减减值准准备税收：固定税收：固定资产原价税收累原价税收累计折旧折旧1010精品课件精品课件（一）固定资产10精品课件n nA企企业于于206年年12月月20日日取取得得的的某某项固固定定资产，原原价价为750万万元元，使使用用年年限限为10年年，会会计上上采采用用年年限限平平均均法法计提提折折旧旧，净残残值为零零。税税法法规定定该类（由由于于技技术进步步.产品品更更新新换代代较快快的的）固固定定资产采采用用加加速速折折旧旧法法计提提的的折折旧旧可可予予税税前前扣扣除除，该企企业在在计税税时 采采用用双双倍倍余余额递减减法法计列列折折旧旧，净残残值为零零。208年年12月月31日日，企企业估估计该项固固定定资产的的可可收收回回金金额为550万元。万元。1111精品课件精品课件A企业于206年12月20日取得的某项固定资产，原价为75n n账面面价价值75075075752 2=600=600（万万元元），该账面面余余额大大于于其其可可收收回回金金额550550万万元元，两两者者之之间的的差差额应计提提5050万万元元的的固固定定资产减减值准准备。20208 8年年1212月月3131日日，该项固固定定资产的的账面面价价值=750=75075752 250=55050=550（万元）（万元）n n2.2.计税基税基础：其：其计税基税基础n n=750=75075075020%20%60060020%=48020%=480（万元）（万元）1212精品课件精品课件账面价值750752=600（万元），该账面余额大于n n（二）无形（二）无形资产n n无形无形资产的差异主要的差异主要产生于内部研究生于内部研究开开发形成的无形形成的无形资产以及使用寿命不以及使用寿命不确定的无形确定的无形资产。n n1.1.摊销方法、方法、摊销年限的差异。年限的差异。n n2.2.因因计提无形提无形资产减减值准准备产生的差生的差异。异。n n3.3.内部研究开内部研究开发形成的无形形成的无形资产1313精品课件精品课件（二）无形资产13精品课件n n账面价面价值无形无形资产原价累原价累计摊销无形无形资产减减值准准备n n但但对于使用寿命不确定的无形于使用寿命不确定的无形资产，账面价面价值无形无形资产原价无形原价无形资产减减值准准备n n税收：税收：计税基税基础实际成本税收成本税收累累计摊销1414精品课件精品课件账面价值无形资产原价累计摊销无形资产减值准备14精品课 A A企企业当当期期为开开发新新技技术发生生研研究究开开发支支出出计2 2 000000万万元元，其其中中研研究究阶段段支支出出400400万万元元，开开发阶段段符符合合资本本化化条条件件前前发生生的的支支出出为400400万万元元，符符合合资本本化化条条件件后后至至达达到到预定定用用途途前前发生生的的支支出出为1 1 200200万万元元。税税法法规定定，企企业为开开发新新技技术，新新产品品.新新工工艺发生生的的研研究究开开发费用用，未未形形成成无无形形资产计入入当当期期损益益的的，按按照照研研究究开开发费用用的的50%50%加加计扣扣除除；形形成成无无形形资产的的，按按照照无无形形资产成成本本的的150%150%摊销。假假定定开开发形形成成的的无无形形资产在在当当期期末已达到期期末已达到预定用途（尚未开始定用途（尚未开始摊销）。）。1515精品课件精品课件 A企业当期为开发新技术发生研究开发支出计2 000万元，n n1.1.账面价面价值：12001200万元万元n n2.2.计税基税基础：18001800万元万元1616精品课件精品课件1.账面价值：1200万元16精品课件n n（三）（三）以公允价以公允价值计量的金融量的金融资产n n1 1以公允价以公允价值计量且其量且其变动计入当期入当期损益益的金融的金融资产n n会会计：期末按公允价：期末按公允价值计量，公允价量，公允价值变动计入当期入当期损益益 n n税收：成本税收：成本1717精品课件精品课件（三）以公允价值计量的金融资产17精品课件n n按照企按照企按照企按照企业业会会会会计计准准准准则则第第第第22222222号号号号金融工具确金融工具确金融工具确金融工具确认认和和和和计计量的量的量的量的规规定，以公允价定，以公允价定，以公允价定，以公允价值计值计量且其量且其量且其量且其变动计变动计入当期入当期入当期入当期损损益的金融益的金融益的金融益的金融资产资产于某一会于某一会于某一会于某一会计计期末的期末的期末的期末的账账面价面价面价面价值为值为其其其其公允价公允价公允价公允价值值。税法。税法。税法。税法规规定，企定，企定，企定，企业业以公允价以公允价以公允价以公允价值计值计量的金量的金量的金量的金融融融融资产资产.金融金融金融金融负债负债以及投以及投以及投以及投资资性房地性房地性房地性房地产产等，持有期等，持有期等，持有期等，持有期间间公允价公允价公允价公允价值值的的的的变动变动不不不不计计入入入入应纳应纳税所得税所得税所得税所得额额，在，在，在，在实际处实际处置或置或置或置或结结算算算算时时，处处置取得的价款扣除其置取得的价款扣除其置取得的价款扣除其置取得的价款扣除其历历史成本后史成本后史成本后史成本后的差的差的差的差额应计额应计入入入入处处置或置或置或置或结结算期算期算期算期间间的的的的应纳应纳税所得税所得税所得税所得额额按按按按照照照照该规该规定，以公允价定，以公允价定，以公允价定，以公允价值计值计量的金融量的金融量的金融量的金融资产资产在持有期在持有期在持有期在持有期间间市价的波市价的波市价的波市价的波动动在在在在计计税税税税时时不予考不予考不予考不予考虑虑，有关金融，有关金融，有关金融，有关金融资产资产在某一会在某一会在某一会在某一会计计期末的期末的期末的期末的计计税基税基税基税基础为础为其取得成本，从而其取得成本，从而其取得成本，从而其取得成本，从而造成在公允价造成在公允价造成在公允价造成在公允价值变动值变动的情况下，的情况下，的情况下，的情况下，对对以公允价以公允价以公允价以公允价值计值计量的金融量的金融量的金融量的金融资产账资产账面价面价面价面价值值与与与与计计税基税基税基税基础础之之之之间间的差异。的差异。的差异。的差异。1818精品课件精品课件按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量的规定，以n n企企业支付支付400400万元取得一万元取得一项交易性交易性金融金融资产，当期期末市价，当期期末市价为420420万万元。元。n n交易性金融交易性金融资产账面价面价值：420420万万元元n n计税基税基础：400400万元万元1919精品课件精品课件企业支付400万元取得一项交易性金融资产，当期期末市价为42n n2.2.可供出售金融可供出售金融资产n n会会计：期末按公允价期末按公允价值计量，公允量，公允价价值变动入所有者入所有者权益益n n税法：税法：成本成本2020精品课件精品课件2.可供出售金融资产20精品课件n n企企业支付支付500500万元取得一万元取得一项可供出可供出售金融售金融资产，当期期末市价，当期期末市价为510510万元。万元。n n可供出售金融可供出售金融资产账面价面价值：510510万元万元n n计税基税基础：500500万元万元2121精品课件精品课件企业支付500万元取得一项可供出售金融资产，当期期末市价为5n（四）其他（四）其他资产n 因企因企业会会计准准则规定与税定与税收法收法规规定不同，企定不同，企业持有持有的其他的其他资产，可能造成其，可能造成其账面价面价值与与计税基税基础之之间存在存在差异。差异。2222精品课件精品课件（四）其他资产22精品课件n n1.1.采用公允价采用公允价值模式模式进行后行后续计量的量的投投资性房地性房地产n n会会计：期末公允价：期末公允价值n n税收：以税收：以历史成本史成本为基基础确定确定n nP389【例例20-7】n n2.2.其他各种其他各种资产减减值准准备（可（可计入入应纳税所得税所得额的坏的坏账准准备除外）。除外）。n n P390【例例20-8】【例例20-9】2323精品课件精品课件1.采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产23精品课件二、二、负债的的计税基税基础 负债的的计税基税基础，是指，是指负债的的账面价面价值减去未来期减去未来期间计算算应纳税所得税所得额时按照税按照税法法规定可予抵扣的金定可予抵扣的金额。2424精品课件精品课件二、负债的计税基础24精品课件n负债的的计税基税基础=账面价面价值-未来可税前列支的金未来可税前列支的金额n一般一般负债的确的确认和清和清偿不影不影响所得税的响所得税的计算，差异主要算，差异主要是因自是因自费用中提取的用中提取的负债2525精品课件精品课件负债的计税基础=账面价值-未来可税前列支的金额25精品课件（一）企（一）企业因因销售商品提供售后服售商品提供售后服务等原因确等原因确认的的预计负债 【例例题6 6】企企业因因销售商品提供售后售商品提供售后服服务等原因于当期确等原因于当期确认了了200200万元的万元的预计负债。税法。税法规定，有关定，有关产品售品售后服后服务等与取得等与取得经营收入直接相关收入直接相关的的费用于用于实际发生生时允允许税前列支。税前列支。假定企假定企业在确在确认预计负债的当期未的当期未发生售后服生售后服务费用。用。2626精品课件精品课件（一）企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债 26精n预计负债账面价面价值200200万万元元n预计负债计税基税基础账面价面价值200200万可从未来万可从未来经济利益利益中扣除的金中扣除的金额200200万万0 02727精品课件精品课件预计负债账面价值200万元27精品课件n n因其他事因其他事项确确认的的预计负债，应按照税法按照税法规定的定的计税原税原则确定其确定其计税基税基础。某些情况下，因有些。某些情况下，因有些事事项确确认的的预计负债，如果税法，如果税法规定无定无论是否是否实际发生均不允生均不允许税前扣除，即未来期税前扣除，即未来期间按照税法按照税法规定可予抵扣的金定可予抵扣的金额为0 0，其，其账面价面价值与与计税基税基础相同。相同。2828精品课件精品课件因其他事项确认的预计负债，应按照税法规定的计税原则确定其计税【例例题7 7】假如企假如企业因因债务担保确担保确认了了预计负债500500万元，但担保万元，但担保发生在关生在关联方之方之间，担保方并未就，担保方并未就该项担保收取与相担保收取与相应责任相关的任相关的费用。用。会会计：按照或有事：按照或有事项准准则规定，定，确确认预计负债税收税收：与：与该预计负债相关的相关的费用用不允不允许税前扣除税前扣除2929精品课件精品课件【例题7】假如企业因债务担保确认了预计负债500万元，但担保n账面价面价值500500万元万元n计税基税基础账面价面价值500500万万元可从未来元可从未来经济利益中扣利益中扣除的金除的金额0 0500500万元万元nP391P391【例例20-1020-10】3030精品课件精品课件账面价值500万元30精品课件n n（二）（二）预收收账款款n n【例例题8】企企业收到客收到客户预付的款付的款项100100万元万元n n（1 1）若）若预收当期未收当期未计入入应纳税所税所得得额n n会会计:账面价面价值=100=100万元万元n n税收税收:计税基税基础=100-0=100=100-0=100万元万元n n不不产生生暂时性差异。性差异。n n 3131精品课件精品课件（二）预收账款31精品课件n n（2 2）若）若预收当期已收当期已计入入应纳税所税所得得额n n会会计:账面价面价值=100=100n n税收税收:计税基税基础=100-100=0=100-100=0n n 产生可抵扣生可抵扣暂时性差异。性差异。nP391P391【例例20-1120-11】3232精品课件精品课件（2）若预收当期已计入应纳税所得额32精品课件（三）（三）应付付职工薪酬工薪酬会会计：所有与取得：所有与取得职工服工服务相关相关的支出均的支出均计入成本入成本费用，同用，同时确确认负债税收：税收：现行内行内资企企业所得税法仍所得税法仍规定扣除的定扣除的计税工税工资标准等准等3333精品课件精品课件（三）应付职工薪酬33精品课件n n【例例题9 9】某企某企业当期确当期确认应支付的支付的职工工工工资及其他薪金性及其他薪金性质支出支出计30003000万万元，尚未支付。按照税法元，尚未支付。按照税法规定的定的计税税工工资标准可以于当期扣除的部分准可以于当期扣除的部分为22002200万元。万元。n n应付付职工薪酬工薪酬账面价面价值30003000万元万元n n计税基税基础账面价面价值30003000万元可从万元可从未来未来应税利益中扣除的金税利益中扣除的金额0 030003000万万元。元。n nP391P391【例例20-1220-12】3434精品课件精品课件【例题9】某企业当期确认应支付的职工工资及其他薪金性质支出计n n（四）其他（四）其他负债n n如企如企业应交的交的罚款和滞款和滞纳金等，在尚金等，在尚未支付之前按照会未支付之前按照会计规定确定确认为费用，用，同同时作作为负债反映。税法反映。税法规定，定，罚款款和滞和滞纳金不得税前扣除，其金不得税前扣除，其计税基税基础为账面价面价值减去未来期减去未来期间计税税时可予可予税前扣除的金税前扣除的金额0 0之之间的差的差额，即，即计税税基基础等于等于账面价面价值。n nP392P392【例例20-1320-13】3535精品课件精品课件（四）其他负债35精品课件n n三、特殊交易或事三、特殊交易或事项中中产生的生的资产、负债计税基税基础的确定的确定n n除企除企业在正常生在正常生产经营活活动过程中取得的程中取得的资产和和负债以外，以外，对于某些特殊交易中于某些特殊交易中产生的生的资产、负债，其，其计税基税基础的确定的确定应遵遵从税法从税法规定，如企定，如企业合并合并过程中取得程中取得资产、负债计税基税基础的确定。的确定。n n由于会由于会计与税收法与税收法规对企企业合并的划分合并的划分标准不同，准不同，处理原理原则不同，某些情况下，会不同，某些情况下，会造成企造成企业合并中取得的有关合并中取得的有关资产、负债的的入入账价价值与其与其计税基税基础的差异。的差异。3636精品课件精品课件三、特殊交易或事项中产生的资产、负债计税基础的确定36精品课n n四、四、四、四、暂时暂时性差异性差异性差异性差异n n 暂时暂时性差异，是指性差异，是指性差异，是指性差异，是指资产资产或或或或负债负债的的的的账账面价面价面价面价值值与与与与其其其其计计税基税基税基税基础础之之之之间间的差的差的差的差额额。其中，。其中，。其中，。其中，账账面价面价面价面价值值是指按是指按是指按是指按照企照企照企照企业业会会会会计计准准准准则规则规定确定的有关定确定的有关定确定的有关定确定的有关资产资产、负债负债在企在企在企在企业业的的的的资产负债资产负债表中表中表中表中应应列示的金列示的金列示的金列示的金额额。由于。由于。由于。由于资产资产、负负债债的的的的账账面价面价面价面价值值与其与其与其与其计计税基税基税基税基础础不同，不同，不同，不同，产产生了在未来生了在未来生了在未来生了在未来收回收回收回收回资产资产或清或清或清或清偿负债偿负债的期的期的期的期间间内，内，内，内，应纳应纳税所得税所得税所得税所得额额增增增增加或减少并加或减少并加或减少并加或减少并导导致未来期致未来期致未来期致未来期间应间应交所得税增加或减少交所得税增加或减少交所得税增加或减少交所得税增加或减少的情况，在的情况，在的情况，在的情况，在这这些些些些暂时暂时性差异性差异性差异性差异发发生的当期，生的当期，生的当期，生的当期，应应当确当确当确当确认认相相相相应应的的的的递递延所得税延所得税延所得税延所得税负债负债或或或或递递延所得税延所得税延所得税延所得税资产资产。根。根。根。根据据据据暂时暂时性差异性差异性差异性差异对对未来期未来期未来期未来期间应间应税金税金税金税金额额影响的不同，影响的不同，影响的不同，影响的不同，分分分分为应纳为应纳税税税税暂时暂时性差异和可抵扣性差异和可抵扣性差异和可抵扣性差异和可抵扣暂时暂时性差异。性差异。性差异。性差异。3737精品课件精品课件四、暂时性差异37精品课件n n（一）（一）应纳税税暂时性差异性差异n n应纳税税暂时性差异，是指在确定未来收回性差异，是指在确定未来收回资产或清或清偿负债期期间的的应纳税所得税所得额时，将将导致致产生生应税金税金额的的暂时性差异。性差异。该差差异在未来期异在未来期间转回回时，会增加，会增加转回期回期间的的应纳税所得税所得额，即在未来期，即在未来期间不考不考虑该事事项影响的影响的应纳税所得税所得额的基的基础上，由于上，由于该暂时性差异的性差异的转回，会回，会进一步增加一步增加转回期回期间的的应纳税所得税所得额和和应交所得税金交所得税金额。在。在该暂时性差异性差异产生当期，生当期，应当确当确认相关的相关的递延所得税延所得税负债。3838精品课件精品课件（一）应纳税暂时性差异38精品课件n n应纳税税暂时性差异通常性差异通常产生于生于以下情况：以下情况：n n1 1资产的的账面价面价值大于其大于其计税税基基础 n n2 2负债的的账面价面价值小于其小于其计税税基基础 3939精品课件精品课件应纳税暂时性差异通常产生于以下情况：39精品课件n n（二）可抵扣（二）可抵扣暂时性差异性差异n n可抵扣可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回性差异，是指在确定未来收回资产或清或清偿负债期期间的的应纳税所得税所得额时，将将导致致产生可抵扣金生可抵扣金额的的暂时性差异。性差异。该差异在未来期差异在未来期间转回回时会减少会减少转回期回期间的的应纳税所得税所得额，减少未来期，减少未来期间的的应交所得交所得税。在税。在该暂时性差异性差异产生当期，生当期，应当确当确认相关的相关的递延所得税延所得税资产。4040精品课件精品课件（二）可抵扣暂时性差异40精品课件n n可抵扣可抵扣暂时性差异一般性差异一般产生于以下生于以下情况：情况：n n1 1资产的的账面价面价值小于其小于其计税基税基础 n n2 2负债的的账面价面价值大于其大于其计税基税基础 4141精品课件精品课件可抵扣暂时性差异一般产生于以下情况：41精品课件n n（三）特殊（三）特殊项目目产生的生的暂时性差异性差异n n1 1某些交易或事某些交易或事项发生以后，因不符合生以后，因不符合资产、负债的确的确认条件而未体条件而未体现为资产负债表中的表中的资产或或负债，但按税法，但按税法规定能定能够确确定其定其计税基税基础的，其的，其账面价面价值0 0与与计税基税基础之之间的差异也构成的差异也构成暂时性差异。性差异。n n（1 1）筹建期）筹建期间发生的生的费用用n n 会会计：管理：管理费用用n n 税收：开始生税收：开始生产经营后后5 5年分期年分期计入入应纳税所得税所得额。4242精品课件精品课件（三）特殊项目产生的暂时性差异42精品课件n n（2 2）超）超标的广告的广告费n n 会会计：销售售费用用n n 税收：符合条件的以后可抵扣。税收：符合条件的以后可抵扣。n n2 2按税法按税法规定以后年度可弥定以后年度可弥补的的亏损n n3 3企企业合并中取得有关合并中取得有关资产、负债产生的生的暂时性差异性差异4343精品课件精品课件（2）超标的广告费43精品课件 第三第三节 递延所得税延所得税负债及及递延延所得税所得税资产的确的确认 4444精品课件精品课件 第三节 递延所得税负债及递延所得税资产的确认 44精n n一、一、递延所得税延所得税负债的确的确认和和计量量n n（一）（一）递延所得税延所得税负债的确的确认n n 1.1.除企除企业会会计准准则中明确中明确规定可不确定可不确认递延所得税延所得税负债的情况以外，企的情况以外，企业对于所有的于所有的应纳税税暂时性差异均性差异均应确确认相关的相关的递延所得税延所得税负债。除直接。除直接计入所有者入所有者权益的交易或事益的交易或事项以及企以及企业合并外，在确合并外，在确认递延所得税延所得税负债的同的同时，应增加利增加利润表中的所得税表中的所得税费用。用。4545精品课件精品课件一、递延所得税负债的确认和计量45精品课件 【例例题1010】某企某企业于于20062006年年1212月月3131日日购入某入某项机器机器设备，会，会计上采用上采用直直线法法计提折旧，税法提折旧，税法规定允定允许采采用加速折旧，其取得成本用加速折旧，其取得成本为100100万万元，使用年限元，使用年限为1010年，年，净残残值为零，零，计税税时按双倍余按双倍余额递减法减法计列折旧。列折旧。不考不考虑中期中期报告的影响。告的影响。该企企业适适用的所得税税率用的所得税税率为33%33%。4646精品课件精品课件【例题10】某企业于2006年12月31日购入某项机器设备n n20072007年年1212月月3131日日n n资产的的账面价面价值=100-10=90=100-10=90万元万元n n资产的的计税基税基础=100-20=80=100-20=80万元万元n n应纳税税暂时性差异性差异=90-80=10=90-80=10万元万元n n应确确认递延所得税延所得税负债=1033%=3.3=1033%=3.3万元万元n n借：所得税借：所得税费用用 3.3 3.3 n n 贷：递延所得税延所得税负债 3.3 3.3 4747精品课件精品课件2007年12月31日47精品课件n n【例例题1111】某企某企业20072007年年1212月月3131日日某某项可供出售金融可供出售金融资产的的账面价面价值为500500万元，万元，计税基税基础为480480万元。万元。该企企业适用的所得税税率适用的所得税税率为33%33%。n n应确确认递延所得税延所得税负债=（500-500-480480）33%=6.633%=6.6万元万元n n借：借：资本公本公积 其他其他资本公本公积 6.66.6n n 贷：递延所得税延所得税负债 6.66.6n nP395396【例例20-16】【】【例例20-17】4848精品课件精品课件【例题11】某企业2007年12月31日某项可供出售金融资产2.2.不不确确认递延所得税延所得税负债的特殊情况：的特殊情况：（1 1）商誉的初始确）商誉的初始确认 商誉商誉=合并成本合并成本-被被购买方可辨方可辨认净资产公允价公允价值税法：外税法：外购商誉的商誉的计税基税基础为0 0 准准则要求不确要求不确认商誉所商誉所产生的生的递延延所得税所得税负债。4949精品课件精品课件2.不确认递延所得税负债的特殊情况：49精品课件n若确若确认递延所得税延所得税负债，则减少被减少被购买方可辨方可辨认净资产公允价公允价值，增加商誉，由此，增加商誉，由此进入不断循入不断循环状状态。5050精品课件精品课件若确认递延所得税负债，则减少被购买方可辨认净资产公允价值，增n n【例例题1212】假定假定A A企企业发行行60006000万元的股份万元的股份购入入B B企企业100100的的净资产，该项合并符合税法合并符合税法规定的免税改定的免税改组条件，条件，购买日各日各项可辨可辨认资产、负债的公允价的公允价值及其及其计税基税基础如下：如下：n n 5151精品课件精品课件【例题12】假定A企业发行6000万元的股份购入B企业100项目目公允价公允价值计税基税基础 暂时性差性差异异固定固定资产30003000 2000 2000 1000 1000应收收账款款10001000 1000 1000-存存货18001800 1300 1300 500 500其他其他应付款付款（100100）0 0（100100）应付付账款款（700700）（700700）0 0不包括不包括递延所得延所得税的可辨税的可辨认资产、负债的公允价的公允价值50005000 3600 3600 1400 14005252精品课件精品课件项目公允价值计税基础暂时性差异固定资产3000 2000 1假定假定B B企企业适用的所得税税率适用的所得税税率为3333，则该项交易中交易中应确确认递延所得税延所得税负债及商誉金及商誉金额如下：如下：可辨可辨认净资产公允价公允价值 50005000递延所得税延所得税资产（10033%10033%）3333递延所得税延所得税负债（150033150033）495495可辨可辨认资产、负债的公允价的公允价值 45384538商誉商誉 14621462企企业合并成本合并成本 60006000 5353精品课件精品课件假定B企业适用的所得税税率为33，则该项交易中应确认递延所 所所确确认的的商商誉誉金金额14621462万万元元和和计税税基基础0 0之之间产生生的的应纳税税暂时性性差差异异，不不再再进一一步步确确认相相关关所所得得税的影响。税的影响。P398P398【例例20-18】5454精品课件精品课件 所确认的商誉金额1462万元和计税基础0之间产生的应（2 2）除企）除企业合并以外的其他交易中合并以外的其他交易中,如如果交易果交易发生生时既不影响会既不影响会计利利润,也不影也不影响响应纳税所得税所得额,则由由资产、负债的初始的初始确确认所所产生的生的递延所得税延所得税负债不予确不予确认【例例题1313】一一项资产按会按会计规定确定的定确定的入入账价价值为200200万元，但按税法万元，但按税法规定，其定，其计税基税基础为180180万元，确万元，确认该暂时性差异性差异的所得税影响将改的所得税影响将改变资产的的历史成本史成本5555精品课件精品课件（2）除企业合并以外的其他交易中,如果交易发生时既不影响会计n n（3）与与联营企企业、合、合营企企业投投资等相关的等相关的应纳税税暂时性差异，一般性差异，一般应确确认相相应的的递延所得税延所得税负债，但，但同同时满足以下两个条件的除外：一足以下两个条件的除外：一是投是投资企企业能能够控制控制暂时性差异性差异转回的回的时间；二是；二是该暂时性差异在可性差异在可预见的未来很可能不会的未来很可能不会转回。回。5656精品课件精品课件（3）与联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般n n满足上述条件足上述条件时，投，投资企企业可以运可以运用自身的影响力决定用自身的影响力决定暂时性差异的性差异的转回，如果不希望其回，如果不希望其转回，回，则在可在可预见的未来的未来该项暂时性差异即不会性差异即不会转回，从而无回，从而无须确确认相相应的的递延所延所得税得税负债。5757精品课件精品课件满足上述条件时，投资企业可以运用自身的影响力决定暂时性差异的n n【例例题1414】甲公司甲公司20082008年年1 1月月1 1向乙公向乙公司投司投资并持有乙公司并持有乙公司30%30%的股份，采用的股份，采用权益法核算。甲公司适用的所得税税益法核算。甲公司适用的所得税税率率为3333，乙公司适用的所得税税率，乙公司适用的所得税税率为15%15%，甲公司按乙公司，甲公司按乙公司20082008年税后年税后净利利润的的30%30%计算确算确认的投的投资收益收益为8585万万元。假定甲公司除此元。假定甲公司除此项目外无其他目外无其他纳税税调整。假定甲公司不整。假定甲公司不能能够控制控制暂时性差异性差异转回的回的时间，该暂时性差异在性差异在可可预见的未来能的未来能够转回。回。5858精品课件精品课件【例题14】甲公司2008年1月1向乙公司投资并持有乙公司3n n甲公司甲公司20082008应确确认的的递延所得税延所得税负债85/85/（1-15%1-15%）（33%-15%33%-15%）1818万元万元 。n n借：所得税借：所得税费用用 1818n n 贷：递延所得税延所得税负债 18 18 n n 如果投如果投资企企业能能够控制控制暂时性差异性差异转回的回的时间且且该暂时性差异在可性差异在可预见的未来的未来很可能不会很可能不会转回，那么投回，那么投资企企业不确不确认递延所得税延所得税负债。n n 5959精品课件精品课件甲公司2008应确认的递延所得税负债85/（1-15%）n n（三）（三）递延所得税延所得税负债的的计量量n n递延所得税延所得税负债应以相关以相关应纳税税暂时性差异性差异转回期回期间适用的所得税税率适用的所得税税率计量。在我国，除享受量。在我国，除享受优惠政策的情况惠政策的情况以外，企以外，企业适用的所得税税率在不同适用的所得税税率在不同年度之年度之间一般不会一般不会发生生变化，企化，企业在在确确认递延所得税延所得税负债时，可以，可以现行适行适用税率用税率为基基础计算确定，算确定，递延所得税延所得税负债的确的确认不要求折不要求折现。6060精品课件精品课件（三）递延所得税负债的计量60精品课件n n【例例题1515】A A 公司公司20062006年年1212月月3131日日递延所得税延所得税负债余余额为33003300元，元，20062006年年适用的所得税税率适用的所得税税率为33%33%，20072007年年发生生应纳税税暂时性差异性差异为2000020000元，从元，从20082008年起适用的所得税税率年起适用的所得税税率为25%25%。n n 20072007年年1212月月3131日日递延所得税延所得税负债的的余余额n n=（330033%+20000330033%+20000）25%=750025%=7500元元n n20072007年年递延所得税延所得税负债的的发生生额n n=7500-3300=4200=7500-3300=4200元（元（贷方）方）6161精品课件精品课件【例题15】A 公司2006年12月31日递延所得税负债余二、二、递延所得税延所得税资产的确的确认和和计量量（一）（一）递延所得税延所得税资产的确的确认1.1.一般原一般原则 资产、负债的的账面价面价值与其与其计税基税基础不不同同产生可抵扣生可抵扣暂时性差异的，在估性差异的，在估计未来未来期期间能能够取得足取得足够的的应纳税所得税所得额用以利用以利用用该可抵扣可抵扣暂时性差异性差异时，应当以很可能当以很可能取得用来抵扣可抵扣取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的性差异的应纳税税所得所得额为限，确限，确认相关的相关的递延所得税延所得税资产。6262精品课件精品课件二、递延所得税资产的确认和计量62精品课件n n【例例题1616】某企某企业20072007年年预提提产品品质量保量保证费用用为100100万元，万元，该企企业适用的适用的所得税税率所得税税率为33%33%。n n预计负债账面价面价值100100万元万元n n预计负债计税基税基础=100-100=0=100-100=0n n可抵扣可抵扣暂时性差异性差异=100-0=100=100-0=100万元万元n n递延所得税延所得税资产=10033%=33=10033%=33万元万元n n 借：借：递延所得税延所得税资产 3333n n 贷：所得税：所得税费用用 33336363精品课件精品课件【例题16】某企业2007年预提产品质量保证费用为100万元n n【例例题1717】企企业在在20072007年至年至20102010年年间每年每年应税收益分税收益分别为：-600-600万元、万元、200200万元、万元、200200万元、万元、100100万元，适用税率万元，适用税率始始终为33%33%，假，假设在在20072007年年发生的生的亏损弥弥补期内很可能期内很可能获得足得足够的的应纳税所税所得得额用来抵扣可抵扣用来抵扣可抵扣暂时性差异，无性差异，无其他其他暂时性差异。性差异。n n20072007年年n n借：借：递延所得税延所得税资产 198198n n 贷：所得税：所得税费用用 198 198 6464精品课件精品课件【例题17】企业在2007年至2010年间每年应税收益分别为n n20082008年年n n借：所得税借：所得税费用用 6666n n 贷：递延所得税延所得税资产 6666n n20092009年年n n借：所得税借：所得税费用用 6666n n 贷：递延所得税延所得税资产 6666n n20102010年年n n借：所得税借：所得税费用用 3333n n 贷：递延所得税延所得税资产 33336565精品课件精品课件2008年65精品课件2.2.不不确确认递延延所所得得税税资产的的特特殊殊情情况况 某某项交交易易不不属属于于企企业合合并并，且且交交易易发生生时既既不不影影响响会会计利利润也也不不影影响响应纳税税所所得得额，则该项交交易易中中产生生的的资产、负债的的初初始始确确认金金额与与计税税基基础存存在在可可抵抵扣扣暂时性性差差异异的的，不确不确认相关的相关的递延所得税延所得税资产6666精品课件精品课件2.不确认递延所得税资产的特殊情况66精品课件n n【例例题1818】承租方承租方对融融资租入的固租入的固定定资产入入账价价值的确定的确定n n会会计：公允价：公允价值与最低租与最低租赁付款付款额现值中中较低者低者n n税收税收：租：租赁合同或合同或协议中中约定的租定的租赁款款n nP401【例例20-20】6767精品课件精品课件【例题18】承租方对融资租入的固定资产入账价值的确定67精品 （二）（二）递延所得税延所得税资产的的计量量 1.1.适用税率的确定。确适用税率的确定。确认递延所得延所得税税资产时，应估估计相关可抵扣相关可抵扣暂时性性差异的差异的转回回时间，采用，采用转回期回期间适用适用的所得税税率的所得税税率为基基础计算确定。无算确定。无论相关的可抵扣相关的可抵扣暂时性差异性差异转回期回期间如如何，何，递延所得税延所得税资产均不予折均不予折现。6868精品课件精品课件（二）递延所得税资产的计量 68精品课件n n【例例题1919】甲公司于甲公司于20072007年年1 1月月1 1日开日开业，20072007年和年和20082008年免征企年免征企业所得税，所得税，从从20092009年开始适用的所得税税率年开始适用的所得税税率为33%33%。甲公司甲公司20072007年开始年开始计提折旧的一台提折旧的一台设备，20072007年年1212月月3131日其日其账面价面价值为80008000元，元，计税基税基础为60006000元。元。n n 20072007年年1212月月3131日日递延所得税延所得税负债=（8000-60008000-6000）33%=66033%=660元（要按照元（要按照预期收回期收回该资产期期间的适用税率的适用税率计量量 。6969精品课件精品课件【例题19】甲公司于2007年1月1日开业，2007年和20n n2.2.递延所得税延所得税资产的减的减值。资产负债表日，企表日，企业应当当对递延所得税延所得税资产的的账面价面价值进行复核。如果未来行复核。如果未来期期间很可能无法取得足很可能无法取得足够的的应纳税税所得所得额用以利用用以利用递延所得税延所得税资产的的利益，利益，应当减当减记递延所得税延所得税资产的的账面价面价值。7070精品课件精品课件2.递延所得税资产的减值。资产负债表日，企业应当对递延所得税n n递延所得税延所得税资产的的账面价面价值减减记以以后，后，继后期后期间根据新的根据新的环境和情况境和情况判断能判断能够产生足生足够的的应纳税所得税所得额利用可抵扣利用可抵扣暂时性差异，使得性差异，使得递延延所得税所得税资产包含的包含的经济利益能利益能够实现的，的，应相相应恢复恢复递延所得税延所得税资产的的账面价面价值。7171精品课件精品课件递延所得税资产的账面价值减记以后，继后期间根据新的环境和情况n n三、适用税率三、适用税率变化化对已确已确认递延所得税延所得税资产和和负债的影响的影响n n 企企业应对已确已确认的的递延所得延所得税税资产和和递延所得税延所得税负债按照按照新的税率重新新的税率重新计量。量。7272精品课件精品课件三、适用税率变化对已确认递延所得税资产和负债的影响72精品课资产账面价值小于其计税基础负债账面价值大于其计税基础 可抵扣暂时性差异不确认递延所得税资产 确认递延所得税资产计入商誉计入资本公积计入所得税费用7373精品课件精品课件资产账面价值小于其计税基础负债账面价值大于其计税基础 可抵资产账面价值大于其计税基础负债账面价值小于其计税基础 应纳税暂时性差异不确认递延所得税负债 确认递延所得税负债计入商誉计入资本公积计入所得税费用7474精品课件精品课件资产账面价值大于其计税基础负债账面价值小于其计税基础 应纳n n第四第四节 所得税所得税费用的确用的确认和和计量量n n采用采用资产负债表表债务法核算所得税法核算所得税的情况下，利的情况下，利润表中的所得税表中的所得税费用用由两个部分由两个部分组成：当期所得税和成：当期所得税和递延所得税。延所得税。7575精品课件精品课件第四节 所得税费用的确认和计量75精品课件n n一、当期所得税一、当期所得税n n当期所得税，是指企当期所得税，是指企业按照税法按照税法规定定计算确定的算确定的针对当期当期发生的交易生的交易和事和事项，应交交纳给税税务部部门的所得的所得税金税金额，即，即应交所得税，交所得税，应以适用以适用的税收法的税收法规为基基础计算确定。算确定。7676精品课件精品课件一、当期所得税76精品课件n n企企业在确定当期所得税在确定当期所得税时，对于当期于当期发生的交易或事生的交易或事项，会，会计处理与税收理与税收处理理不同的，不同的，应在会在会计利利润的基的基础上，按照上，按照适用税收法适用税收法规的要求的要求进行行调整，整，计算出算出当期当期应纳税所得税所得额，按照，按照应纳税所得税所得额与适用所得税税率与适用所得税税率计算确定当期算确定当期应交所交所得税。得税。n n应交所得税交所得税=应纳税所得税所得额所得税税率所得税税率n n应纳税所得税所得额=税前会税前会计利利润+纳税税调整整增加增加额-纳税税调整减少整减少额7777精品课件精品课件企业在确定当期所得税时，对于当期发生的交易或事项，会计处理与n n（一）（一）纳税税调整增加整增加额n n1 1按会按会计制度制度规定核算定核算时不作不作为收益收益计入会入会计报表，但在表，但在计算算应纳税所得税所得额时作作为收益需要交收益需要交纳所得所得税。如工程税。如工程项目目领用本企用本企业的的产品品等，会等，会计上不确上不确认收益，但按税法收益，但按税法规定定应将将产品的成本和品的成本和计税价的差税价的差额进行行纳税税调整。整。7878精品课件精品课件（一）纳税调整增加额78精品课件n n2 2按会按会计制度制度规定核算定核算时确确认为费用或用或损失失计入会入会计报表，但在表，但在计算算应纳税所得税所得额时则不允不允许扣减。扣减。如如发生的生的赞助助费支出、支出、计提的各种提的各种资产减减值准准备（可（可计入入应纳税所得税所得额的坏的坏账准准备除外）、或有事除外）、或有事项确确认的的负债等。等。7979精品课件精品课件2按会计制度规定核算时确认为费用或损失计入会计报表，但在计n n（二）（二）纳税税调整减少整减少额n n1 1按会按会计制度制度规定核算定核算时作作为收益收益计入会入会计报表，但在表，但在计算算应纳税所得税所得额时不确不确认为收益。如国收益。如国债利息收入、利息收入、权益法核算按益法核算按被投被投资单位位实现的的净利利润和投和投资持股比例持股比例计算的投算的投资收益等。收益等。n n2 2按会按会计制度制度规定核算定核算时不确不确认为费用或用或损失，但在失，但在计算算应纳税所得税所得额时则允允许扣扣减。如企减。如企业研究开研究开发新新产品、新技品、新技术、新、新工工艺所所发生的各生的各项费用，符合用，符合规定条件的，定条件的，可再按可再按实际发生生额的的50%50%抵扣抵扣费用等。用等。8080精品课件精品课件（二）纳税调整减少额80精品课件n n二、二、递延所得税延所得税n n递延所得税，是指企延所得税，是指企业在某一会在某一会计期期间确确认的的递延所得税延所得税资产及及递延所得税延所得税负债的的综合合结果。即按照企果。即按照企业会会计准准则规定定应予予确确认的的递延所得税延所得税资产和和递延所得税延所得税负债在期末在期末应有的金有的金额相相对于原已确于原已确认金金额之之间的差的差额，即，即递延所得税延所得税资产及及递延所得延所得税税负债的当期的当期发生生额，但不包括，但不包括计入所有入所有者者权益的交易或事益的交易或事项的及企的及企业合并所得税合并所得税影响。用公式表示即影响。用公式表示即为：8181精品课件精品课件二、递延所得税81精品课件n n递延所得税当期延所得税当期递延所得税延所得税负债的增加的增加当期当期递延所得税延所得税资产的减少当期的减少当期递延延所得税所得税负债的减少当期的减少当期递延所得税延所得税资产的增加的增加n n如果某如果某项交易或事交易或事项按照企按照企业会会计准准则规定定应计入所有者入所有者权益，由益，由该交易或事交易或事项产生的生的递延所得税延所得税资产或或递延所得税延所得税负债及及其其变化亦化亦应计入所有者入所有者权益，不构成利益，不构成利润表中的表中的递延所得税延所得税费用（或收益）。用（或收益）。8282精品课件精品课件递延所得税当期递延所得税负债的增加当期递延所得税资产的减n n三、所得税三、所得税费用用n n计算确定了当期所得税及算确定了当期所得税及递延所得税以后，延所得税以后，利利润表中表中应予确予确认的所得税的所得税费用用为两者之两者之和，即：所得税和，即：所得税费用当期所得税用当期所得税递延延所得税所得税n n计入当期入当期损益的所得税益的所得税费用或收益不包括用或收益不包括企企业合并和直接在所有者合并和直接在所有者权益中确益中确认的交的交易或事易或事项产生的所得税影响。与直接生的所得税影响。与直接计入入所有者所有者