《投资性房地产》课件

第第7章章投资性房地产7/11/20241 第7章投资性房地产8/14/202317.1投资性房地产的概述投资性房地产的概述7.2投资性房地产初始计量投资性房地产初始计量7.3投资性房地产后续计量投资性房地产后续计量7.4投资性房地产转换与处置投资性房地产转换与处置7/11/20242 7.1投资性房地产的概述8/14/20232掌握投资性房地产概念和范围、投掌握投资性房地产概念和范围、投资性房地产的确认条件、投资性房地产资性房地产的确认条件、投资性房地产初始计量的核算、投资性房地产后续计初始计量的核算、投资性房地产后续计量的核算以及投资性房地产转换的核算。量的核算以及投资性房地产转换的核算。熟悉投资性房地产处置的核算熟悉投资性房地产处置的核算 学习目标学习目标7/11/20243 掌握投资性房地产概念和范围、投资性房地产的确认7.17.1投投 资资 性性 房房 地地 产产 的的 概概 述述7/11/202447.1投 资 性 房 地 产 的 概 述8/14/20234 投资性房地产是指企业为投资性房地产是指企业为投资目的投资目的、而不是自用目的持有的而不是自用目的持有的土地和建筑物土地和建筑物。随着经济的发展和投资观念的改变，随着经济的发展和投资观念的改变，将房地产作为一种投资手段已是非常普遍将房地产作为一种投资手段已是非常普遍的经济现象，甚至成为一些企业新的经济的经济现象，甚至成为一些企业新的经济增长点。有的企业将投资房地产作为主营增长点。有的企业将投资房地产作为主营业务，有的企业则是兼营房地产投资业务；业务，有的企业则是兼营房地产投资业务；7/11/20245 投资性房地产是指企业为投资目的、而不是自用有的企业投资房地产主要是为了房地产的增值而有的企业投资房地产主要是为了房地产的增值而赢利；有的企业投资房地产则是为了抵御通货膨胀的赢利；有的企业投资房地产则是为了抵御通货膨胀的风险。以往，人们习惯地将企业投资性房地产作为一风险。以往，人们习惯地将企业投资性房地产作为一般的固定资产看待，并按估计使用年限提取折旧。但般的固定资产看待，并按估计使用年限提取折旧。但是，这种固定资产净值往往不能反映投资性房地产的是，这种固定资产净值往往不能反映投资性房地产的真实价值。投资性房地产在经过数年以后，其市场价真实价值。投资性房地产在经过数年以后，其市场价值不仅可能高于其账面净值值不仅可能高于其账面净值,而且还经常高出其账面而且还经常高出其账面原值的数倍。另一方面，对房地产的投资一般金额大、原值的数倍。另一方面，对房地产的投资一般金额大、周期长、流动与变现能力较差，往往具有高收益和高周期长、流动与变现能力较差，往往具有高收益和高风险并存的特点。在这种情况下，将投资性房地产作风险并存的特点。在这种情况下，将投资性房地产作为一般的固定资产处理显然是不合适的。因此，在会为一般的固定资产处理显然是不合适的。因此，在会计实务上迫切需要对投资性房地产从原有的固定资产计实务上迫切需要对投资性房地产从原有的固定资产中划分出来，作为单独一类确定会计规范，投资性房中划分出来，作为单独一类确定会计规范，投资性房地产准则应运而生。地产准则应运而生。7/11/20246 有的企业投资房地产主要是为了房地产的增值一一.投资性房地产的概念与特征投资性房地产的概念与特征房地产的含义房地产的含义土地和房屋及其权属的总称。土地和房屋及其权属的总称。在我国，土地指土地使用权，房屋指土地上的房在我国，土地指土地使用权，房屋指土地上的房屋等建筑物及构筑物。屋等建筑物及构筑物。投资性房地产的含义投资性房地产的含义指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。房地产。7/11/20247一.投资性房地产的概念与特征房地产的含义8/14/20237投资性房地产主要有以下特征：投资性房地产主要有以下特征：投资性房地产的特征投资性房地产的特征:投资性房地产是一种经营性活动投资性房地产是一种经营性活动投资性房地产在用途、状态、目的等方面区别于投资性房地产在用途、状态、目的等方面区别于作为生产经营场所的房地产和用于销售的房地产作为生产经营场所的房地产和用于销售的房地产投资性房地产有两种后续计量模式：成本模式和投资性房地产有两种后续计量模式：成本模式和公允价值模式公允价值模式投资性房地产能够单独计量和出售投资性房地产能够单独计量和出售 7/11/20248投资性房地产主要有以下特征：投资性房地产的特征:8/14/2二二.投资性房地产的范围投资性房地产的范围投资性房地产的范围包括：投资性房地产的范围包括：已出租的土地使用权已出租的土地使用权持有并准备增值后转让的土地使用权持有并准备增值后转让的土地使用权企业拥有并已出租的建筑物企业拥有并已出租的建筑物不属于投资性房地产的房地产不属于投资性房地产的房地产：自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产管理而持有的房地产作为存货的房地产作为存货的房地产7/11/20249二.投资性房地产的范围投资性房地产的范围包括：8/14/20（一）已出租的土地使用权（一）已出租的土地使用权已出租的土地使用权，是指企业通过出让或转让已出租的土地使用权，是指企业通过出让或转让方式取得的、以经营租赁方式出租的土地使用权。方式取得的、以经营租赁方式出租的土地使用权。企业取得的土地使用权通常包括企业取得的土地使用权通常包括在一级市场上以在一级市场上以交纳土地出让金交纳土地出让金的方式取得土地使用权，也包括的方式取得土地使用权，也包括在在二级市场上接受其他单位转让二级市场上接受其他单位转让的土地使用权。的土地使用权。注意：注意：对于对于以经营租赁方式租入土地使用以经营租赁方式租入土地使用权权再转再转租给其他单位的租给其他单位的，不能不能确认为投资性房地产。确认为投资性房地产。7/11/202410（一）已出租的土地使用权已出租的土地使用权，是指企业通过出让（二）持有并准备增值后转让的土地使用权（二）持有并准备增值后转让的土地使用权持有并准备增值后转让的土地使用权，是持有并准备增值后转让的土地使用权，是指企业取得的、准备增值后转让的土地使指企业取得的、准备增值后转让的土地使用权。用权。注意：闲置土地的定义及规定注意：闲置土地的定义及规定按照国家有关规定认定的闲置土地，按照国家有关规定认定的闲置土地，不属不属于于持有并准备增值后转让的土地使用权，持有并准备增值后转让的土地使用权，也就不属于投资性房地产。也就不属于投资性房地产。7/11/202411（二）持有并准备增值后转让的土地使用权持有并准备增值后转让（三）已出租的建筑物（三）已出租的建筑物已出租的建筑物是指企业拥有产权的、以经营租赁方式出租的建已出租的建筑物是指企业拥有产权的、以经营租赁方式出租的建筑物，包括自行建造或开发活动完成后用于出租的建筑物。筑物，包括自行建造或开发活动完成后用于出租的建筑物。注意：注意：1用于出租的建筑物是指企业用于出租的建筑物是指企业拥有产权拥有产权的建筑物。的建筑物。企业以经营企业以经营租赁方式租入再转租的建筑物不属于投资性房地产。租赁方式租入再转租的建筑物不属于投资性房地产。2已出租的建筑物是企业已经与其他方签订了租赁协议，约定已出租的建筑物是企业已经与其他方签订了租赁协议，约定以经营租赁方式出租的建筑物。以经营租赁方式出租的建筑物。一般应自租赁协议规定的租赁期一般应自租赁协议规定的租赁期开始日起，经营租出的建筑物才属于已出租的建筑物，开始日起，经营租出的建筑物才属于已出租的建筑物，3企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服相关辅助服务在整个协议中不重大的务在整个协议中不重大的，应当将该建筑物确认为投资性房地产，应当将该建筑物确认为投资性房地产，所提供的其他服务在整个协议中如为所提供的其他服务在整个协议中如为重大重大的，该建筑物应视为企的，该建筑物应视为企业的经营场所，应当业的经营场所，应当确认为自用房地产确认为自用房地产。7/11/202412（三）已出租的建筑物已出租的建筑物是指企业拥有产权的、以经营下列项目不属于投资性房地产下列项目不属于投资性房地产1自用房地产自用房地产2作为存货的房地产作为存货的房地产注意：注意：从事房地产经营开发的企业依法取得从事房地产经营开发的企业依法取得的、用于开发后出售的土地使用权，属于的、用于开发后出售的土地使用权，属于房地产开发企业的存货，房地产开发企业的存货，即使房地产开发即使房地产开发企业决定待增值后再转让企业决定待增值后再转让其开发的土地，其开发的土地，也不得将其确认为投资性房地产。也不得将其确认为投资性房地产。7/11/202413下列项目不属于投资性房地产 1自用房地产8/14/2023 一项房地产，部分用于赚取租金或资本一项房地产，部分用于赚取租金或资本增值，部分用于生产商品、提供劳务或经增值，部分用于生产商品、提供劳务或经营管理营管理，用于赚取租金或资本增值的部分，用于赚取租金或资本增值的部分能够单独计量和出售的，可以确认为投资能够单独计量和出售的，可以确认为投资性房地产；否则，不能作为投资性房地产。性房地产；否则，不能作为投资性房地产。值得注意的是值得注意的是:7/11/202414 一项房地产，部分用于赚取租金或资本增值，部分用于生产 企业拥有并自行经营的旅馆饭店企业拥有并自行经营的旅馆饭店，其经营，其经营目的是通过向客户提供客房服务取得服务收目的是通过向客户提供客房服务取得服务收入，该业务不具有租赁性质，不属于投资性入，该业务不具有租赁性质，不属于投资性房地产；房地产；将其拥有的旅馆饭店部分或全部出租，将其拥有的旅馆饭店部分或全部出租，且出租的部分能够单独计量和出售的，出租且出租的部分能够单独计量和出售的，出租的部分可以确认为投资性房地产。的部分可以确认为投资性房地产。值得注意的是值得注意的是:7/11/202415 企业拥有并自行经营的旅馆饭店，其经营目的是通过向客户【例题【例题多选题】下列各项中，属于投资性房多选题】下列各项中，属于投资性房地产的有（地产的有（）。）。A已出租的建筑物已出租的建筑物B待出租的建筑物待出租的建筑物C已出租的土地使用权已出租的土地使用权D以经营租赁方式租入后再转租的建筑物以经营租赁方式租入后再转租的建筑物E企业持有并准备增值后转让的土地使用权企业持有并准备增值后转让的土地使用权【答案】【答案】ACE7/11/202416【例题多选题】下列各项中，属于投资性房地产的有（）三、三、投资性房地产确认的条件投资性房地产确认的条件基本条件（同时满足）基本条件（同时满足）：符合投资性房地产的定义符合投资性房地产的定义与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业；与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业；该投资性房地产的成本能够可靠计量。该投资性房地产的成本能够可靠计量。确认时点确认时点：对已出租的土地使用权、已出租的建筑物对已出租的土地使用权、已出租的建筑物，其作为投，其作为投资性房地产的确认时点为资性房地产的确认时点为租赁期开始日租赁期开始日，即土地使用，即土地使用权、建筑物进入出租状态、开始赚取租金的日期。权、建筑物进入出租状态、开始赚取租金的日期。对于持有并准备增值后转让的土地使用权对于持有并准备增值后转让的土地使用权，其作为投，其作为投资性房地产的确认时点为企业资性房地产的确认时点为企业将自用土地使用权停止将自用土地使用权停止自用，准备增值后转让的日期自用，准备增值后转让的日期。7/11/202417三、投资性房地产确认的条件基本条件（同时满足）：8/14/为了核算投资性房地产，企业应设置：为了核算投资性房地产，企业应设置：1、“投资性房地产投资性房地产成本成本”公允价值变动公允价值变动”2、“投资性房地产投资性房地产累计折旧累计折旧”3、“投资性房地产累计摊销投资性房地产累计摊销”4、“投资性房地产减值准备投资性房地产减值准备”5、“公允价值变动损益公允价值变动损益”等总账科目，进行总分类等总账科目，进行总分类核算。核算。四、投资性房地产核算应设置的会计科目四、投资性房地产核算应设置的会计科目7/11/202418为了核算投资性房地产，企业应设置：四、投资性房地产核算应设置核算企业在初始确认时划分为以公允价核算企业在初始确认时划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债（包括交易性金融资产或金融负债金融负债（包括交易性金融资产或金融负债和直接指定为以公允价值计量且其变动计入和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债），以及采当期损益的金融资产或金融负债），以及采用公允价值模式计量的投资性房地产、衍生用公允价值模式计量的投资性房地产、衍生工具、套期业务中公允价值变动形成的应计工具、套期业务中公允价值变动形成的应计入入当期损益的利得或损失。当期损益的利得或损失。“公允价值变动损益公允价值变动损益”科目科目7/11/202419 核算企业在初始确认时划分为以公允价“公允价值变动7.27.2投投 资资 性性 房房 地地 产产 的的 初初 始始 计计 量量7/11/2024207.2投 资 性 房 地 产 的 初 始 计 量8/14/2根据企业会计准则的规定，投根据企业会计准则的规定，投资性房地产应当资性房地产应当按照成本进行初始按照成本进行初始计量计量。投资性房地产取得的方式不。投资性房地产取得的方式不同，其初始成本的计量方法也各不同，其初始成本的计量方法也各不相同。相同。7/11/202421 根据企业会计准则的规定，投资性房地产应当按（一）外购投资性房地产（一）外购投资性房地产原则原则只有在只有在购入的同时开始出租购入的同时开始出租，才能作为投资，才能作为投资性房地产加以确认；性房地产加以确认；其其成本包括成本包括购买价款、相关税费和可直接归购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。其中，可属于该资产的其他支出。其中，可直接归属直接归属于该投资性房地产的支出包括法律服务费、于该投资性房地产的支出包括法律服务费、营业税以及其他交易费用。营业税以及其他交易费用。一、采用一、采用成本模式计量成本模式计量的投资性房地产的投资性房地产7/11/202422（一）外购投资性房地产原则一、采用成本模式计量的投资性房地产【例【例71】2007年年3月月12日，甲公司购入日，甲公司购入一幢建筑物用于出租，取得的增值税专用发一幢建筑物用于出租，取得的增值税专用发票上注明的价款为票上注明的价款为800000元，增值税额为元，增值税额为136000元，款项以银行存款转账支付。假定元，款项以银行存款转账支付。假定不考虑其他相关税费。不考虑其他相关税费。借：投资性房地产借：投资性房地产936000贷：银行存款贷：银行存款936000例题例题7/11/202423 【例71】2007年3月12日，甲公司购（二）（二）自行建造投资性房地产自行建造投资性房地产确认条件确认条件：企业企业只有只有在自行建造或开发活动完成的同时开始出租，在自行建造或开发活动完成的同时开始出租，才能将自行建造或开发完成的房地产确认为投资性房才能将自行建造或开发完成的房地产确认为投资性房地产。地产。成本构成：成本构成：由由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出支出构成。构成。包括包括：土地开发费、建筑成本、安装成本、：土地开发费、建筑成本、安装成本、应予资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间应予资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。建造过程中发生的接费用等。建造过程中发生的非正常损失非正常损失，直接计入，直接计入当期损益，当期损益，不计入建造成本不计入建造成本。7/11/202424（二）自行建造投资性房地产确认条件：8/14/202324例例2 2：X X公司公司20062006年年2 2月月1 1日购入一块土地使用权，并日购入一块土地使用权，并在这块土地上开始采用出包方式建造两栋写字楼。在这块土地上开始采用出包方式建造两栋写字楼。20072007年年5 5月，月，X X公司预计写字楼即将完工，与公司预计写字楼即将完工，与Y Y公司签公司签订了经营租赁合同，将其中一栋写字楼出租给订了经营租赁合同，将其中一栋写字楼出租给Y Y公司公司使用。合同规定，该写字楼于完工时开始起租。使用。合同规定，该写字楼于完工时开始起租。20072007年年8 8月月1 1日，两栋写字楼同时完工。该块土地使日，两栋写字楼同时完工。该块土地使用权的成本为用权的成本为500500万元，出租的写字楼应分摊的土地万元，出租的写字楼应分摊的土地使用权为使用权为200200万元，出租写字楼的工程造价为万元，出租写字楼的工程造价为600600万万元，另一栋写字楼的造价为元，另一栋写字楼的造价为800800万元。假设万元。假设X X公司采公司采用成本模式核算投资性房地产。用成本模式核算投资性房地产。7/11/202425例2：X公司2006年2月1日购入一块土地使用权，并在这块土X X公司在公司在20072007年年8 8月月1 1日应进行的账务处理为：日应进行的账务处理为：借：投资性房地产借：投资性房地产写字楼写字楼 6000000 6000000 固定资产固定资产 8000000 8000000 贷贷:在建工程在建工程 14000000 14000000 借：投资性房地产借：投资性房地产土地使用权土地使用权 2000000 2000000 贷：无形资产贷：无形资产土地使用权土地使用权 2000000 20000007/11/202426X公司在2007年8月1日应进行的账务处理为：8/14/20（三）非投资性房地产转换为投资性房地产（三）非投资性房地产转换为投资性房地产确认时点确认时点自用房地产或作为存货的房地产转为出租的自用房地产或作为存货的房地产转为出租的，为，为租赁租赁开始日开始日。如果企业自行建造或开发完成但尚未使用的。如果企业自行建造或开发完成但尚未使用的建筑物，且企业董事会或类似机构正式作出书面决议，建筑物，且企业董事会或类似机构正式作出书面决议，明确表明其自行建造或开发产品用于经营出租、持有明确表明其自行建造或开发产品用于经营出租、持有意图短期内不再发生变化的，应视为存货转为投资性意图短期内不再发生变化的，应视为存货转为投资性房地产，房地产，转换日为转换日为企业董事会或类似机构作出书面决企业董事会或类似机构作出书面决议的日期。议的日期。自用土地使用权转为持有准备增值后转让的土地使用自用土地使用权转为持有准备增值后转让的土地使用权的权的，为该土地使用权，为该土地使用权确已停止自用且管理当局形成确已停止自用且管理当局形成转换决议的时点转换决议的时点。初始计量初始计量采用成本模式计量的，为采用成本模式计量的，为转换日资产的账面价值转换日资产的账面价值；7/11/202427（三）非投资性房地产转换为投资性房地产确认时点8/14/201、作为存货的房地产转换为投资性房地产、作为存货的房地产转换为投资性房地产处理原则处理原则：企业将作为存货的房地产转换为采用成：企业将作为存货的房地产转换为采用成本模式计量的投资性房地产，应当按该项存货在转本模式计量的投资性房地产，应当按该项存货在转换日的换日的账面价值，账面价值，借记借记“投资性房地产投资性房地产”科目，原已科目，原已计提跌价准备的，借记计提跌价准备的，借记“存货跌价准备存货跌价准备”科目，按其科目，按其账面余额，贷记账面余额，贷记“开发产品开发产品”等科目。等科目。借：投资性房地产借：投资性房地产 （该存货在转换日的账面价值）（该存货在转换日的账面价值）存货跌价准备存货跌价准备 （原已计提跌价准备的累计金额）（原已计提跌价准备的累计金额）贷：开发产品贷：开发产品 （该存货的账面余额）（该存货的账面余额）7/11/2024281、作为存货的房地产转换为投资性房地产处理原则：企业将作为存【例】甲企业是从事房地产开发业务的企业，【例】甲企业是从事房地产开发业务的企业，208年年3月月10日，甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一日，甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业使用，租赁期开始日为栋写字楼出租给乙企业使用，租赁期开始日为208年年4月月15日。日。208年年4月月15日，该写字楼的账面余额日，该写字楼的账面余额45000万万元，未计提存货跌价准备。假设甲企业采用成本模式对其元，未计提存货跌价准备。假设甲企业采用成本模式对其投资性房地产进行后续计量。投资性房地产进行后续计量。甲企业的账务处理如下：甲企业的账务处理如下：借：投资性房地产借：投资性房地产写字楼写字楼450000000贷：开发产品贷：开发产品4500000007/11/202429【例】甲企业是从事房地产开发业务的企业，208年3月10日2、自用房地产转换为投资性房地产、自用房地产转换为投资性房地产处理原则：处理原则：企业将自用土地使用权或建筑物转换为以成本模式计量企业将自用土地使用权或建筑物转换为以成本模式计量的投资性房地产时，应当按该项建筑物或土地使用权在转的投资性房地产时，应当按该项建筑物或土地使用权在转换日换日的原价、累计折旧、减值准备等的原价、累计折旧、减值准备等，分别转入分别转入“投资性投资性房地产房地产”、“投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产累计折旧（摊销）”、“投资性房投资性房地产减值准备地产减值准备”科目，科目，按其账面余额，借记按其账面余额，借记“投资性房地产投资性房地产”科目，贷记科目，贷记“固定资产固定资产”或或“无形资产无形资产”科目，按已计提的科目，按已计提的折旧或摊销，借记折旧或摊销，借记“累计摊销累计摊销”或或“累计折旧累计折旧”科目，贷记科目，贷记“投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产累计折旧（摊销）”科目，原已计提减值准科目，原已计提减值准备的，借记备的，借记“固定资产减值准备固定资产减值准备”或或“无形资产减值准备无形资产减值准备”科科目，贷记目，贷记“投资性房地产减值准备投资性房地产减值准备”科目。科目。7/11/2024302、自用房地产转换为投资性房地产 处理原则：8/14/202自用土地使用权或建筑物转换为以成本模式计量的投资性房地自用土地使用权或建筑物转换为以成本模式计量的投资性房地产产：借：投资性房地产（该项建筑物或土地使用权在转换日的原借：投资性房地产（该项建筑物或土地使用权在转换日的原价）价）累计折旧或累积摊销累计折旧或累积摊销 （已计提的折旧或摊销）（已计提的折旧或摊销）固定资产减值准备或无形资产减值准备固定资产减值准备或无形资产减值准备 （已计提减值准（已计提减值准备的金额）备的金额）贷：贷：固定资产或无形资产固定资产或无形资产(该项建筑物或土地使用权在该项建筑物或土地使用权在转换日的原价）转换日的原价）投资性房地产累计折旧或投资性房地产累计摊销（已投资性房地产累计折旧或投资性房地产累计摊销（已计提的折旧或摊销）计提的折旧或摊销）投资性房地产减值准备已计提减值准备的金额）投资性房地产减值准备已计提减值准备的金额）7/11/2024318/14/202331【例】甲企业拥有【例】甲企业拥有1栋办公楼，用于本企业总部办公。栋办公楼，用于本企业总部办公。208年年3月月10日，甲企业与乙企业签订了经营租赁协议，日，甲企业与乙企业签订了经营租赁协议，将这栋办公楼整体出租给乙企业使用，租赁期开始日为将这栋办公楼整体出租给乙企业使用，租赁期开始日为208年年4月月15日，为期日，为期5年。年。208年年4月月15日，这栋办公日，这栋办公楼的账面余额楼的账面余额45000万元，已计提折旧万元，已计提折旧300万元。假设甲万元。假设甲企业采用成本计量模式。企业采用成本计量模式。甲企业的账务处理如下：甲企业的账务处理如下：借：投资性房地产借：投资性房地产写字楼写字楼450000000累计折旧累计折旧3000000贷：固定资产贷：固定资产450000000投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产累计折旧（摊销）30000007/11/202432【例】甲企业拥有1栋办公楼，用于本企业总部办公。208年3（四）采用（四）采用成本模式计量成本模式计量的投资性房地产的的投资性房地产的后续计量后续计量核算要点：核算要点：（1 1）按期（月）计提折旧或摊销按期（月）计提折旧或摊销。借：其他业务成本借：其他业务成本 贷：投资性房地产累计折旧（或累计摊销）贷：投资性房地产累计折旧（或累计摊销）（2 2）按租赁协议或合同约定收取租金按租赁协议或合同约定收取租金 借：银行存款借：银行存款 贷：其他业务收入等贷：其他业务收入等（3 3）资产负债表日，资产负债表日，应对存在减值迹象的投资性房地产进应对存在减值迹象的投资性房地产进行减值测试行减值测试，应计算其可回收金额，可回收金额低于其账面价应计算其可回收金额，可回收金额低于其账面价值的差额，应确认为资产减值损失，同时计提资产减值准备值的差额，应确认为资产减值损失，同时计提资产减值准备。借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：投资性房地产减值准备贷：投资性房地产减值准备 注意：已计提减值准备的投资性房地产，其减值损失在以后的注意：已计提减值准备的投资性房地产，其减值损失在以后的会计期间会计期间不得转回不得转回。7/11/202433（四）采用成本模式计量的投资性房地产的后续计量核算要点：8/例：例：甲公司的一栋新办公楼自甲公司的一栋新办公楼自20072007年年1 1月月1 1日出租给乙日出租给乙公司使用，已确认为投资性房地产，并采用成本模式公司使用，已确认为投资性房地产，并采用成本模式进行后续计量。该办公楼的初始成本为进行后续计量。该办公楼的初始成本为500500万元，预万元，预计使用寿命为计使用寿命为5050年，预计净残值为年，预计净残值为2020万元，采用年限万元，采用年限平均法计提折旧。该办公楼占用土地的土地使用权成平均法计提折旧。该办公楼占用土地的土地使用权成本为本为240240万元，其摊销年限为万元，其摊销年限为4040年。双方约定，以公年。双方约定，以公司每年年初应向甲公司支付租金司每年年初应向甲公司支付租金3030万元。万元。20072007年年1212月月3131日，该办公楼发生减值迹象，经测试其可回收金额日，该办公楼发生减值迹象，经测试其可回收金额为为480480万元。万元。7/11/202434例：甲公司的一栋新办公楼自2007年1月1日出租给乙公司使用（1 1）20072007年年初收取租金年年初收取租金 借：银行存款借：银行存款 300000 300000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 300000 300000（2 2）20072007年每月计提折旧和摊销年每月计提折旧和摊销 月折旧额月折旧额=（50000005000000200000200000）5012=80005012=8000（元）（元）月摊销额月摊销额=24000004012=5000=24000004012=5000（元）（元）借：其他业务成本借：其他业务成本 13000 13000 贷：投资性房地产累计折旧贷：投资性房地产累计折旧 8000 8000 投资性房地产累计摊销投资性房地产累计摊销 5000 5000（3 3）20072007年年1212月月3131日确认资产减值损失日确认资产减值损失 计提减值准备前办公楼的账面价值计提减值准备前办公楼的账面价值 =5000000 =5000000800012=4904000800012=4904000（元）（元）应计提的资产减值准备应计提的资产减值准备=4904000=49040004800000=1040004800000=104000（元）（元）借：资产减值损失借：资产减值损失 104000 104000 贷：投资性房地产减值准备贷：投资性房地产减值准备 104000 1040007/11/202435（1）2007年年初收取租金8/14/202335（五）（五）与投资性房地产有关的后续支出与投资性房地产有关的后续支出处理原则：处理原则：满足投资性房地产确认条件的，应当作为资本化满足投资性房地产确认条件的，应当作为资本化的后续支出，计入投资性房地产成本的后续支出，计入投资性房地产成本。不满足投资性房地产确认条件的，应当在发生时不满足投资性房地产确认条件的，应当在发生时计入当期损益。计入当期损益。企业对某项投资性房地产进行改扩建等再开发且企业对某项投资性房地产进行改扩建等再开发且将来仍作为投资性房地产的，将来仍作为投资性房地产的，在再开发期间应继在再开发期间应继续将其作为投资性房地产续将其作为投资性房地产，再开发期间，再开发期间不计提不计提折折旧或摊销。旧或摊销。7/11/202436（五）与投资性房地产有关的后续支出处理原则：8/14/20投资性房地产转入改建、扩建、改良或装修时，投资性房地产转入改建、扩建、改良或装修时，借：投资性房地产（在建）借：投资性房地产（在建）投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧贷：投资性房地产贷：投资性房地产（账面价值）（账面价值）发生后续支出时发生后续支出时借：投资性房地产（在建）借：投资性房地产（在建）贷：银行存款等贷：银行存款等工程完工时，继续用于投资性房地产的工程完工时，继续用于投资性房地产的借：投资性房地产借：投资性房地产贷：投资性房地产（在建）贷：投资性房地产（在建）资本化后续支出的会计处理资本化后续支出的会计处理7/11/202437投资性房地产转入改建、扩建、改良或装修时，资本化后续支出的会费用化后续支出的会计处理费用化后续支出的会计处理企业在发生投资性房地产费用化的后续支出企业在发生投资性房地产费用化的后续支出时，时，借记借记“其他业务成本其他业务成本”等科目，贷记等科目，贷记“银行银行存款存款”等科目。等科目。借：其他业务成本借：其他业务成本贷：银行存款等贷：银行存款等7/11/202438费用化后续支出的会计处理8/14/202338（六）投资性房地产转换为非投资性房地产（六）投资性房地产转换为非投资性房地产1、企业将投资性房地产转换为自用房地产、企业将投资性房地产转换为自用房地产处理原则：处理原则：应当按该项投资性房地产在转换日的应当按该项投资性房地产在转换日的账面账面余额余额、累计折旧或摊销、减值准备等，分别、累计折旧或摊销、减值准备等，分别转入转入“固定资产固定资产”、“累计折旧累计折旧”、“固定资产固定资产减值准备减值准备”等科目；等科目；7/11/202439（六）投资性房地产转换为非投资性房地产1、企业将投资性房地产【例】【例】208年年8月月1日，甲企业将出租在外的厂房收回，日，甲企业将出租在外的厂房收回，开始用于本企业生产商品。该项房地产账面价值为开始用于本企业生产商品。该项房地产账面价值为3765万元，其中，原价万元，其中，原价5000万元。累计已提折旧万元。累计已提折旧1235万元。万元。假设甲企业采用成本计量模式。假设甲企业采用成本计量模式。甲企业的账务处理如下：甲企业的账务处理如下：借：固定资产借：固定资产50000000投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产累计折旧（摊销）12350000贷：投资性房地产贷：投资性房地产50000000累计折旧累计折旧123500007/11/202440【例】208年8月1日，甲企业将出租在外的厂房收回，开始用2、投资性房地产转换为存货、投资性房地产转换为存货处理原则：处理原则：应当按照该项房地产在转换日的应当按照该项房地产在转换日的账面价值账面价值，借记借记“开发产品开发产品”科目，按照已计提的折旧或科目，按照已计提的折旧或摊销，借记摊销，借记“投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产累计折旧（摊销）”科目，原已计提减值准备的，借记科目，原已计提减值准备的，借记“投资性投资性房地产减值准备房地产减值准备”科目，按其科目，按其账面余额，账面余额，贷贷记记“投资性房地产投资性房地产”科目。科目。7/11/2024412、投资性房地产转换为存货 处理原则：8/14/202341七、投资性房地产的处置七、投资性房地产的处置企业对外出售或转让投资性房地产、由于使用而企业对外出售或转让投资性房地产、由于使用而不断磨损直到最终报废、或者由于遭受自然灾害不断磨损直到最终报废、或者由于遭受自然灾害等非正常损失发生毁损的投资性房地产、企业因、等非正常损失发生毁损的投资性房地产、企业因、非货币性交易等而减少投资性房地产非货币性交易等而减少投资性房地产属于投资性属于投资性房地产的处置。房地产的处置。企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损，应当将处置资性房地产毁损，应当将处置收入扣除其账面价收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。值和相关税费后的金额计入当期损益。7/11/202442七、投资性房地产的处置企业对外出售或转让投资性房地产、由于使具体处理原则具体处理原则处置采用成本模式进行后续计量的投资性房地产处置采用成本模式进行后续计量的投资性房地产时：时：应当按应当按实际收到的金额实际收到的金额，借记，借记“银行存款银行存款”等科等科目，贷记目，贷记“其他业务收入其他业务收入”科目；科目；按该项按该项投资性房地产的账面价值投资性房地产的账面价值，借记，借记“其他其他业务成本业务成本”科目，科目，按其账面余额按其账面余额，贷记，贷记“投资性投资性房地产房地产”科目；按照已计提的折旧或摊销，借科目；按照已计提的折旧或摊销，借记记“投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产累计折旧（摊销）”科目；原科目；原已计提减值准备的，借记已计提减值准备的，借记“投资性房地产减值投资性房地产减值准备准备”科目。科目。7/11/202443具体处理原则处置采用成本模式进行后续计量的投资性房地产时：8【例】【例】甲公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地甲公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地产，采用成本模式计量。租赁期届满后，甲公司将该栋写产，采用成本模式计量。租赁期届满后，甲公司将该栋写字楼出售给乙公司，合同价款为字楼出售给乙公司，合同价款为30000万元，乙公司已万元，乙公司已用银行存款付清。出售时，该栋写字楼的成本为用银行存款付清。出售时，该栋写字楼的成本为28000万元，已计提折旧万元，已计提折旧3000万元。假设不考虑相关税费。万元。假设不考虑相关税费。甲企业的账务处理如下：甲企业的账务处理如下：借：银行存款借：银行存款300000000贷：其他业务收入贷：其他业务收入300000000借：其他业务成本借：其他业务成本250000000投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产累计折旧（摊销）30000000贷：投资性房地产贷：投资性房地产写字楼写字楼2800000007/11/202444【例】甲公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地产，采用成【例】甲企业为了满足市场需求、扩大再生产，将生产车间【例】甲企业为了满足市场需求、扩大再生产，将生产车间从市中心搬迁到郊区。从市中心搬迁到郊区。206年年3月，管理层决定，将原厂区月，管理层决定，将原厂区陈旧厂房拆除平整后，持有以备增值后转让。土地使用权的陈旧厂房拆除平整后，持有以备增值后转让。土地使用权的账面余额为账面余额为3000万元，已计提摊销万元，已计提摊销900万元，剩余使用年万元，剩余使用年限限40年，按照直线法摊销，不考虑残值。年，按照直线法摊销，不考虑残值。209年年3月，甲企月，甲企业将原厂区出售，取得转让收入业将原厂区出售，取得转让收入4000万元。假设不考虑相万元。假设不考虑相关税费。关税费。甲企业的账务处理如下：甲企业的账务处理如下：（1）转换日：）转换日：借：投资性房地产借：投资性房地产土地使用权土地使用权30000000累计摊销累计摊销9000000贷：无形资产贷：无形资产土地使用权土地使用权30000000投资性房地产累计摊销投资性房地产累计摊销90000007/11/202445【例】甲企业为了满足市场需求、扩大再生产，将生产车间从市中心（2）计提摊销（假设按年）：）计提摊销（假设按年）：每年摊销额每年摊销额=（3000-900）/40=52.5万元万元/年年借：其他业务成本借：其他业务成本525000贷：投资性房地产累计摊销贷：投资性房地产累计摊销525000（3）出售时：）出售时：借：银行存款借：银行存款40000000贷：其他业务收入贷：其他业务收入40000000借：其他业务成本借：其他业务成本19425000投资性房地产累计摊销投资性房地产累计摊销10575000贷：投资性房地产贷：投资性房地产土地使用权土地使用权30000000账面价值账面价值=3000-1057.50=1942.50万元万元累计摊销额累计摊销额=900+52.53=1057.50万元万元7/11/202446（2）计提摊销（假设按年）：8/14/202346二、采用公允价值模式计量的投资性房地产二、采用公允价值模式计量的投资性房地产企企业业有有确确凿凿证证据据表表明明其其投投资资性性房房地地产产的的公公允允价价值值能能够够持持续续可可靠靠取取得得的的，可可以以对对投投资资性性房房地地产产采采用用公允价值模式进行后续计量。公允价值模式进行后续计量。企企业业选选择择公公允允价价值值模模式式，就就应应当当对对其其所所有有投投资资性性房房地地产产采采用用公公允允价价值值模模式式进进行行后后续续计计量量，不不得得对对一一部部分分投投资资性性房房地地产产采采用用成成本本模模式式进进行行后后续续计计量量，对对另另一一部部分分投投资资性性房房地地产产采采用用公公允允价价值值模模式式进进行行后续计量。后续计量。7/11/202447二、采用公允价值模式计量的投资性房地产企业有确凿证据表明其投在在极极少少数数情情况况下下，采采用用公公允允价价值值对对投投资资性性房房地地产产进进行行后后续续计计量量的的企企业业，有有证证据据表表明明，当当企企业业首首次次取取得得某某项项投投资资性性房房地地产产（或或某某项项现现有有房房地地产产在在完完成成建建造造或或开开发发活活动动或或改改变变用用途途后后首首次次成成为为投投资资性性房房地地产产）时时，该该投投资资性性房房地地产产公公允允价价值值不不能能持持续续可可靠靠取取得得的的，应应当当对对该该投投资资性性房房地地产产采采用用成成本本模模式式计计量量直直至至处处置置，并并假假设设无无残残值值。但但是是，采采用用成成本本模模式式对对投投资资性性房房地地产产进进行行后后续续计计量量的的企企业业，即即使使有有证证据据表表明明，企企业业首首次次取取得得某某项项投投资资性性房房地地产产时时，该该投投资资性性房房地地产产公公允允价价值值能能够够持持续续可可靠靠取取得得，该该企企业业仍仍应应对对该该项项投投资资性性房房地地产产采采用用成成本本模模式式进进行后续计量。行后续计量。7/11/202448在极少数情况下，采用公允价值对投资性房地产进行后续计量的企业采用公允价值模式计量的投资性房地产，应当同时满采用公允价值模式计量的投资性房地产，应当同时满足下列条件足下列条件（1）投资性房地产）投资性房地产所在地所在地有活跃的房地产有活跃的房地产交易市场。所在地，通常指投资性房地产交易市场。所在地，通常指投资性房地产所在的城市。对于大中型城市，应当为投所在的城市。对于大中型城市，应当为投资性房地产所在的城区。资性房地产所在的城区。（2）企业能够从活跃的房地产交易市场上）企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息相关信息，从而对投资性房地产的公允价，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。值作出合理的估计。7/11/202449采用公允价值模式计量的投资性房地产，应当同时满足下列条件（1投资性房地产的投资性房地产的公允价值是指：公允价值是指：在公平交易中，熟悉情况的当事人之间自愿进行房地产交换的价格。在公平交易中，熟悉情况的当事人之间自愿进行房地产交换的价格。确定投资性房地产的公允价值时，可以参照活跃市场上同类或类确定投资性房地产的公允价值时，可以参照活跃市场上同类或类似房地产的现行市场价格（市场公开报价）；似房地产的现行市场价格（市场公开报价）；无法取得同类或类似房地产现行市场价格的，可以参照活跃市场无法取得同类或类似房地产现行市场价格的，可以参照活跃市场上同类或类似房地产的最近交易价格，并考虑交易情况、交易日上同类或类似房地产的最近交易价格，并考虑交易情况、交易日期、所在区域等因素，从而对投资性房地产的公允价值做出合理期、所在区域等因素，从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计；的估计；也可以基于预计未来获得的租金收益和相关现金流量予以计量。也可以基于预计未来获得的租金收益和相关现金流量予以计量。同类或类似的房地产，同类或类似的房地产，对建筑物而言，是指所处地理位置对建筑物而言，是指所处地理位置和地理环境相同或相近的建筑物；对土地使用权而言，是和地理环境相同或相近的建筑物；对土地使用权而言，是指同一位置区域、所处地理环境相同或近似、可使用状况指同一位置区域、所处地理环境相同或近似、可使用状况相同或相近的土地。相同或相近的土地。7/11/202450投资性房地产的公允价值是指：8/14/202350二、采用公允价值模式计量的投资性房地产二、采用公允价值模式计量的投资性房地产（一）外购或自行建造投资性房地产（一）外购或自行建造投资性房地产在采用公允价值模式计量下，企业应当在在采用公允价值模式计量下，企业应当在“投资性房地产投资性房地产”科目下设置科目下设置“成本成本”和和“公允公允价值变动价值变动”两个明细科目，两个明细科目，按照外购的土地按照外购的土地使用权和建筑物发生的实际成本，计入使用权和建筑物发生的实际成本，计入“投投资性房地产资性房地产成本成本”科目。科目。7/11/202451二、采用公允价值模式计量的投资性房地产（一）外购或自行建造投【例】，假设甲企业拥有的投资性房地产符合采用公允【例】，假设甲企业拥有的投资性房地产符合采用公允价值计量模式的条件，采用公允价值模式进行后续计量。价值计量模式的条件，采用公允价值模式进行后续计量。甲企业的账务处理如下：甲企业的账务处理如下：借：投资性房地产借：投资性房地产成本（写字楼）成本（写字楼）12000000贷：银行存款贷：银行存款120000007/11/202452【例】，假设甲企业拥有的投资性房地产符合采用公允价值计量模式（二）非投资性房地产转换为投资性房地产（二）非投资性房地产转换为投资性房地产1、作为存货的房地产转换为投资性房地产、作为存货的房地产转换为投资性房地产处理原则：处理原则：借：投资性房地产借：投资性房地产成本（成本（转换日的公允价值入账）转换日的公允价值入账）借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益（转换日的公允价值小于账面价值转换日的公允价值小于账面价值差额）差额）借：存货跌价准备（借：存货跌价准备（原已计提跌价准备原已计提跌价准备），），贷：开发产品（贷：开发产品（按其账面余额按其账面余额）贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积（转换日的公允价值大（转换日的公允价值大于账面价值的差额）于账面价值的差额）当该项投资性房地产当该项投资性房地产处置时处置时，因转换计入，因转换计入资本公积的部分资本公积的部分应转入当期损益。应转入当期损益。7/11/202453（二）非投资性房地产转换为投资性房地产1、作为存货的房地产转【例【例208年年3月月10日，甲房地产开发公司与乙企业签订日，甲房地产开发公司与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业。租了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业。租赁期开始日为赁期开始日为208年年4月月15日。甲企业的账务处理如下：日。甲企业的账务处理如下：（1）208年年4月月15日：日：借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本470000000贷：开发产品贷：开发产品450000000资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积200000007/11/202454【例208年3月10日，甲房地产开发公司与乙企业签订了租赁2、自用房地产转换为投资性房地产、自用房地产转换为投资性房地产处理原则：处理原则：借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本（转换日的公允价值入账）转换日的公允价值入账）借：公允价值变动损益（借：公允价值变动损益（转换日的公允价值小于账面价转换日的公允价值小于账面价值差额）值差额）借：累计折旧或摊销借：累计折旧或摊销（原已计提累计折旧或摊销原已计提累计折旧或摊销）借：无形或固定资产减值准备借：无形或固定资产减值准备（原已计提减值准备原已计提减值准备）贷：固定或无形资产贷：固定或无形资产（按其账面余额按其账面余额）贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积（转换日的公允价值（转换日的公允价值大于账面价值的差额）大于账面价值的差额）当该项投资性房地产当该项投资性房地产处置时处置时，因转换计入，因转换计入资本公积的部资本公积的部分应转入当期损益。分应转入当期损益。7/11/2024552、自用房地产转换为投资性房地产 处理原则：8/14/202【例】【例】208年年6月，甲企业打算搬迁至新建办公楼，由于月，甲企业打算搬迁至新建办公楼，由于原办公楼处于商业繁华地段，甲企业准备将其出租，以赚原办公楼处于商业繁华地段，甲企业准备将其出租，以赚取租金收入。取租金收入。208年年10月，甲企业完成了搬迁工作，原月，甲企业完成了搬迁工作，原办公楼停止自用并与乙企业签订了租赁协议，将其原办公办公楼停止自用并与乙企业签订了租赁协议，将其原办公楼租赁给乙企业使用，租赁期开始日为楼租赁给乙企业使用，租赁期开始日为208年年10月月30日，日，租赁期限为租赁期限为3年。年。208年年10月月30日，该办公楼原价为日，该办公楼原价为5亿亿元，己提折旧元，己提折旧14250万元，公允价值为万元，公允价值为35000万元。甲万元。甲企业采用公允价值模式计量。企业采用公允价值模式计量。甲企业的账务处理如下：甲企业的账务处理如下：借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本350000000公允价值变动损益公允价值变动损益7500000累计折旧累计折旧142500000贷：固定资产贷：固定资产5000000007/11/202456【例】208年6月，甲企业打算搬迁至新建办公楼，由于原办公（三）采用公允价值模式计量的投资性房地产的后续（三）采用公允价值模式计量的投资性房地产的后续计量计量核算要点核算要点资产负债表日，企业应以投资性房地产的公允价资产负债表日，企业应以投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值；值为基础调整其账面价值；同时将公允价值与原账面价值之间的差额计入当同时将公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益（期损益（“公允价值变动损益公允价值变动损益”科目）；科目）；不对不对投资性房地产计提折旧或进行摊销。投资性房地产计提折旧或进行摊销。7/11/202457（三）采用公允价值模式计量的投资性房地产的后续计量核算要点8 具体来说，企业应当在资产负债表日具体来说，企业应当在资产负债表日按照投资性房地产的公允价值按照投资性房地产的公允价值高于高于其账面价值其账面价值的的差额差额，借：投资性房地产借：投资性房地产公允价值变动公允价值变动贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益按照投资性房地产的公允价值按照投资性房地产的公允价值低于低于其账面价值其账面价值的的差额差额，借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益贷：投资性房地产贷：投资性房地产公允价值变动公允价值变动7/11/202458 具体来说，企业应当在资产负债表日8/14/202358【例】【例】2007年年5月月31日，丁公司的某投日，丁公司的某投资性房地产的公允价值为资性房地产的公允价值为5