企业会计准则与税法的差异分析(-)课件

企业会计准则与税法的差异分析企业会计准则与税法的差异分析注册会计师/注册税务师企业会计准则与税法的差异分析课程题纲课程题纲一、会计标准体系介绍一、会计标准体系介绍二、企业会计准则体系架构二、企业会计准则体系架构三、会计与税法产生差异的根源三、会计与税法产生差异的根源四、会计与税法差异的处理方法四、会计与税法差异的处理方法五、会计与税法差异分析与纳税调整（三个五、会计与税法差异分析与纳税调整（三个专题分析专题分析收入、费用、房地产）收入、费用、房地产）六、案例分析及年度纳税申报表的填列六、案例分析及年度纳税申报表的填列课程题纲一、会计标准体系介绍一、会计标准体系一、会计标准体系三套企业会计准则并行三套企业会计准则并行1.1.企业会计准则企业会计准则适合于大中型企业适合于大中型企业2.2.事业单位会计准则事业单位会计准则 适合于各级各类事业适合于各级各类事业单位（单位（20132013年年1 1月月1 1日起施行日起施行 ）3.3.小企业会计准则小企业会计准则适合于符合条件的小企适合于符合条件的小企业（业（20132013年年1 1月月1 1日起施行日起施行 ）全面清理行业会计制度、企业会计制度等原有规定全面清理行业会计制度、企业会计制度等原有规定一、会计标准体系三套企业会计准则并行u19851985年颁布第一部年颁布第一部会计法会计法u1992-19931992-1993年年“两则两制两则两制”（即（即企业会计基本准则企业会计基本准则和和企业财务通则企业财务通则，1313个分行业的财务制度和会计制个分行业的财务制度和会计制度度u19971997年颁布年颁布企业会计准则企业会计准则关联方关系及其交易的关联方关系及其交易的披露披露，至，至20022002年陆续颁布年陆续颁布1616个具体准则个具体准则u20012001年执行年执行企业会计制度企业会计制度u20042004年发布年发布小企业会计制度小企业会计制度u20062006年颁布新年颁布新企业会计准则企业会计准则（1+381+38）u20112011年颁布年颁布小企业会计准则小企业会计准则u20122012年颁布年颁布事业单位会计准则事业单位会计准则会计改革历程会计改革历程1985年颁布第一部会计法会计改革历程小企业会计准则小企业会计准则问题问题1小企业会计准则小企业会计准则适适用范围是什么？用范围是什么？（小企业会计准则小企业会计准则适用于我国境内依法设立适用于我国境内依法设立的符合的符合中小企业划型标准规定中小企业划型标准规定所规定的小企所规定的小企业。微型企业参照执行。）业。微型企业参照执行。）小企业会计准则问题1小企业会计准则适用范围是什么？（企业会计准则与税法的差异分析(-)课件小企业会计准则小企业会计准则问题问题2是不是所有符合条件的是不是所有符合条件的小企业都可以执行小企业都可以执行小小企业会计准则企业会计准则？（不是，有三类小企业例外）（不是，有三类小企业例外）小企业会计准则问题2是不是所有符合条件的小企业都可以执行小u以下三类小企业应当执行以下三类小企业应当执行企业会计准企业会计准则则，不得执行，不得执行小企业会计准则小企业会计准则第一类：股票或债券在市场上公开交易的小企业。第一类：股票或债券在市场上公开交易的小企业。第二类：金融机构或其他具有金融性质的小企业。第二类：金融机构或其他具有金融性质的小企业。第三类：企业集团内的母公司和子公司第三类：企业集团内的母公司和子公司。三类小企业以下三类小企业应当执行企业会计准则，不得执行小企业会计小企业会计准则小企业会计准则问题问题3小企业执行什么会计标小企业执行什么会计标准？准？（可以执行（可以执行小企业会计准则小企业会计准则，也，也可以执行可以执行企业会计准则企业会计准则）小企业会计准则问题3小企业执行什么会计标准？（可以执行小u体现体现“自由选择、单项标准、一以贯之自由选择、单项标准、一以贯之”的执行原则的执行原则 （一）执行（一）执行小企业会计准则小企业会计准则的小企业，发生的交易或的小企业，发生的交易或者事项本准则未作规范的，可以参照者事项本准则未作规范的，可以参照企业会计准则企业会计准则中的相中的相关规定进行处理。关规定进行处理。（二）执行（二）执行企业会计准则企业会计准则的小企业，不得在执行的小企业，不得在执行企企业会计准则业会计准则的同时，选择执行本准则的相关规定。的同时，选择执行本准则的相关规定。（三）执行（三）执行小企业会计准则小企业会计准则的小企业公开发行股票或的小企业公开发行股票或债券的，应当转为执行债券的，应当转为执行企业会计准则企业会计准则；因经营规模或企业；因经营规模或企业性质变化导致不符合小企业标准而成为大中型企业或金融企业性质变化导致不符合小企业标准而成为大中型企业或金融企业的，应当从次年的，应当从次年1 1月月1 1日起转为执行日起转为执行企业会计准则企业会计准则。（四）已执行（四）已执行企业会计准则企业会计准则的上市公司、大中型企业的上市公司、大中型企业和小企业，不得转为执行和小企业，不得转为执行小企业会计准则小企业会计准则。会计标准体现“自由选择、单项标准、一以贯之”的执行原则会计标准二、企业会计准则体系架构二、企业会计准则体系架构基本准则基本准则会计基本会计基本假设假设会计信息会计信息质量要求质量要求具体准则具体准则一般业务一般业务准则准则特殊行业的特特殊行业的特殊业务准则殊业务准则报告准则报告准则第一层次第一层次第二层次第二层次应用指南应用指南准则解释准则解释附录：会计科目及附录：会计科目及主要帐务处理主要帐务处理第三层次第三层次财务报告财务报告目标目标会计要素会计要素的确认和的确认和计量原则计量原则第四层次第四层次解释公告（每年一个）解释公告（每年一个）企业会计准则讲解企业会计准则讲解企业会计准则讲解企业会计准则讲解20122012二、企业会计准则体系架构基本准则会计基本假设会计信息质量要求第二层次：第二层次：3838项具体准则项具体准则1 1存货存货1111股份支付股份支付2 2长期股权投资长期股权投资1212债务重组债务重组3 3投资性房地产投资性房地产1313或有事项或有事项4 4固定资产固定资产1414收入收入5 5生物资产生物资产1515建造合同建造合同6 6无形资产无形资产1616政府补助政府补助7 7非货币性资产交换非货币性资产交换1717借款费用借款费用8 8资产减值资产减值1818所得税所得税9 9职工薪酬职工薪酬1919外币折算外币折算1010 企业年金基金企业年金基金2020企业合并企业合并第二层次：38项具体准则1存货11股份支付2长期股权投资12第二层次：第二层次：3838项具体准则项具体准则2121租赁租赁3131现金流量表现金流量表2222金融工具确认和计量金融工具确认和计量3232中期财务报告中期财务报告2323金融资产转移金融资产转移3333合并财务报表合并财务报表2424套期保值套期保值3434每股收益每股收益2525原保险合同原保险合同3535分部报告分部报告2626再保险合同再保险合同3636关联方披露关联方披露2727石油天然气开采石油天然气开采3737金融工具列报金融工具列报2828会计政策、会计估计变更会计政策、会计估计变更和差错更正和差错更正3838首次执行企业会首次执行企业会计准则计准则2929资产负债表日后事项资产负债表日后事项3030财务报表列报财务报表列报第二层次：38项具体准则21租赁31现金流量表22金融工具确三、会计与税法产生差异的根源三、会计与税法产生差异的根源（一）会计目标与税收立法宗旨比较（一）会计目标与税收立法宗旨比较 （二）会计核算的基础与税法比较（二）会计核算的基础与税法比较（三）会计核算的计量属性与税法比较（三）会计核算的计量属性与税法比较（四）会计信息质量要求与税收立法原则比较（四）会计信息质量要求与税收立法原则比较三、会计与税法产生差异的根源（一）会计目标与税收立法宗旨比较3.1会计目标与税收立法宗旨比较会计目标与税收立法宗旨比较会会 计计税税 收收 提供会计信息反映受托责任保证财政收入差异分析：1、流转税：价外费用2、企业所得税：公益性捐赠、研发费加计扣除3.1会计目标与税收立法宗旨比较会 计税 收 提供会计信3.2会计核算的基础与税法比较会计核算的基础与税法比较会会 计计 税税 收收权责发生制 以权责发生制为基础；偶尔也采用收付实现制。差异分析：工资薪金、房地产企业预收账款3.2会计核算的基础与税法比较会 计 税 收权责u思考：思考：一、预提银行贷款利息一、预提银行贷款利息6 6万元，未支付。万元，未支付。二、预计产品保修费用二、预计产品保修费用2020万元，未支付。万元，未支付。（一）在次年（一）在次年5 5月月3131日前实际发生日前实际发生1818万元，并万元，并取得票据；取得票据；（二）在次年（二）在次年5 5月月3131日前未实际发生，未取得日前未实际发生，未取得票据。票据。3.2会计核算的基础与税法比较会计核算的基础与税法比较思考：3.2会计核算的基础与税法比较3.3会计核算的计量属性与税法比较会计核算的计量属性与税法比较会会 计计 税税 法法 历史成本、重置成本、可变现净值、现值、公允价值（1）一般采用历史成本原则，不考虑货币的时间价值。（2）如果有关资产背离历史成本必须以有关资产隐含的增值或损失按税法规定的适当方式反映或确认为前提。（3）税法只是在资产转移确定收入和计税成本、反避税要求时采用公允价值。差异分析：交易性金融资产。3.3会计核算的计量属性与税法比较会 计 税 法原则比较原则比较会计会计税收税收权责发生制权责发生制成本费用确认遵循成本费用确认遵循收入成本费用确认遵循收入成本费用确认遵循配比原则配比原则收入和成本配比收入和成本配比计税费用与纳税申报期的计税费用与纳税申报期的时间配比时间配比相关性相关性合理和有用合理和有用计税收入与计税成本相关计税收入与计税成本相关确定性确定性谨慎估计谨慎估计金额和事件的确定金额和事件的确定合理性合理性符合经营常规和会计惯例符合经营常规和会计惯例重要性重要性无论金额大小都需按规定无论金额大小都需按规定计税计税3.4会计信息质量要求与税收立法原则比较会计信息质量要求与税收立法原则比较原则比较会计税收权责发生制成本费用确认遵循收入成本费用确认遵3.4会计信息质量要求与税收立法原则比较会计信息质量要求与税收立法原则比较1.1.可靠性与真实性原则的比较可靠性与真实性原则的比较可靠性可靠性真实性真实性真实、完整、中立以真实的交易为基础，实际发生的支出才允许扣除。u日本奥林巴斯会计造假案差异分析：受法定性原则修正，真实性原则在税收中并未完全贯彻。如可以加计扣除等。3.4会计信息质量要求与税收立法原则比较1.可靠性与真实性原3.4会计信息质量要求与税收立法原则比较会计信息质量要求与税收立法原则比较相关性相关性 相关性相关性会计信息应当与决策相关企业实际发生的与取得收入有关的支出才允许扣除。差异分析：停用设备计提折旧、不征税收入用于支出所形成的费用、未取得合法凭据的成本费用2.2.相关性原则的比较相关性原则的比较3.4会计信息质量要求与税收立法原则比较相关性 3.4会计信息质量要求与税收立法原则比较会计信息质量要求与税收立法原则比较3.3.谨慎性和确定性原则比较谨慎性和确定性原则比较谨慎性谨慎性确定性确定性保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。纳税人可扣除的费用不论何时支付，其金额必须是确定的。差异分析：预计负债、企业所得税法不承认谨慎性原则，除特殊行业外，准备金支出不允许在税前扣除。3.4会计信息质量要求与税收立法原则比较3.谨慎性和确定性原3.4会计信息质量要求与税收立法原则比较会计信息质量要求与税收立法原则比较重要性重要性法定性法定性应当反映所有重要交易或者事项。不区分项目的性质和金额的大小，税法规定征税的一律征税、税法规定不征税或免税的一律不征税或免税。差异分析：税法不承认重要性原则，例如前期差错的处理。4.4.重要性与法定性原则的比较重要性与法定性原则的比较3.4会计信息质量要求与税收立法原则比较重要性法定性应当反映3.4会计信息质量要求与税收立法原则比较会计信息质量要求与税收立法原则比较实质重于形式实质重于形式实质重于形式实质重于形式经济业务的实质内容重于其具体表现形式强调实质重于形式原则，特别是用于反避税条款差异分析：会计的关键在于会计人员据以进行职业判断的“依据”是否合理可靠。税法中的实质至少要有明确的法律依据明确的法律依据。5.5.实质重于形式原则的比较实质重于形式原则的比较3.4会计信息质量要求与税收立法原则比较实质重于形式实质重于所得税会计所得税会计资产负债表债务法资产负债表债务法确确定定资资产产、负负 债债 的的 账账面价值面价值确确定定资资产产、负负债债的的计计税税基础基础确定确定暂时性差异暂时性差异符符合合条条件件的的应应纳纳税税暂暂时时性性差差异异确确认认递递延延所所得税负债得税负债符符合合条条件件的的可可抵抵扣扣暂暂时时性性差差异异确确认认递递延延所所得税资产得税资产税前会计利润税前会计利润加上纳税调整增加额，加上纳税调整增加额，减去纳税调整减少额减去纳税调整减少额计算应交所得税计算应交所得税计算所得税费用计算所得税费用四、会计与税法差异的处理方法四、会计与税法差异的处理方法所得税会计资产负债表债务法确定资产、负债的账面价值确定资（一）暂时性差异（一）暂时性差异（二）永久性差异（二）永久性差异五、会计与税法差异分析及纳税调整五、会计与税法差异分析及纳税调整（一）暂时性差异五、会计与税法差异分析及纳税调整5.1暂时性差异暂时性差异序号序号项目项目产生暂时性差异原因产生暂时性差异原因1 1坏账准备坏账准备会计：计提坏账准备的方法、比例由企业自会计：计提坏账准备的方法、比例由企业自行确定行确定税收：除特殊行业外，不得扣除。税收：除特殊行业外，不得扣除。2 2利息、租利息、租金、特许金、特许权使用费权使用费收入收入会计：按权责发生制确认收入会计：按权责发生制确认收入税收：按照合同约定的应付利息、租金、特税收：按照合同约定的应付利息、租金、特许权使用费的日期确认。许权使用费的日期确认。租金收入：国税函租金收入：国税函201079201079号，号，租赁期限跨租赁期限跨年度且租金提前一次性支付的，出租人可在年度且租金提前一次性支付的，出租人可在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入租赁期内，分期均匀计入相关年度收入5.1 暂时性差异序号项目产生暂时性差异原因1坏账准备会计：5.1暂时性差异暂时性差异序号序号项目项目产生暂时性差异原因产生暂时性差异原因3 3交易性交易性金融资金融资产产会计：按公允价值计量会计：按公允价值计量税收：按历史成本作为计税基础税收：按历史成本作为计税基础4 4可供出可供出售金融售金融资产资产会计：按公允价值计量会计：按公允价值计量税收：按历史成本作为计税基础。税收：按历史成本作为计税基础。由于公允价值大于账面价值的部分既不影响由于公允价值大于账面价值的部分既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，因此会会计利润，也不影响应纳税所得额，因此会计处理时不确认该项递延所得税负债计处理时不确认该项递延所得税负债5.1 暂时性差异序号项目产生暂时性差异原因3交易性会计：按5.1暂时性差异暂时性差异序号序号项目项目产生暂时性差异原因产生暂时性差异原因5 5长长期期股股权权投投资资1、初始计量、初始计量（1）以非现金资产交换方式取得：会计（公允价值模式、成）以非现金资产交换方式取得：会计（公允价值模式、成本模式）、税收（一般重组、特殊重组）本模式）、税收（一般重组、特殊重组）（2）企业合并形成）企业合并形成A、同一控制下、同一控制下会计：以被合并方所有者权益账面价值的份额确定会计：以被合并方所有者权益账面价值的份额确定税收：以取得该项投资所付出的全部代价，各项直接相关费用税收：以取得该项投资所付出的全部代价，各项直接相关费用入管理费用当期扣除入管理费用当期扣除B、非同一控制下：会计（按确定的企业合并成本，包括各项、非同一控制下：会计（按确定的企业合并成本，包括各项直接相关费用）、税收（与直接相关费用）、税收（与“同一控制下同一控制下”相同，特殊性重组）相同，特殊性重组）（3）权益法权益法会计：小于被投资企业可辨认净资产公允价值份额的，确认为会计：小于被投资企业可辨认净资产公允价值份额的，确认为当期损益当期损益税收：以取得该项投资实际付出的代价税收：以取得该项投资实际付出的代价5.1 暂时性差异序号项目产生暂时性差异原因5长期股权投资15.1暂时性差异暂时性差异序号序号项目项目产生暂时性差异原因产生暂时性差异原因5 5长期股长期股权投资权投资2、后续计量：符合条件的股息红利属于免税收入（永、后续计量：符合条件的股息红利属于免税收入（永久性差异）久性差异）A、计提的减值准备税收不得扣除、计提的减值准备税收不得扣除B、权益法：、权益法：会计：按应享有或应分担的被投资单位实现净损益的会计：按应享有或应分担的被投资单位实现净损益的份额调整长期股权投资的账面价值，并确认为当期投份额调整长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资损益。被投资方宣告分配现金股利或利润时，相应资损益。被投资方宣告分配现金股利或利润时，相应冲减投资成本，不确认投资收益冲减投资成本，不确认投资收益税收：被投资方宣告分配现金股利或利润时，投资方税收：被投资方宣告分配现金股利或利润时，投资方按应享有份额确认股息所得按应享有份额确认股息所得3、处置计量：采用权益法核算的，处置时有差异、处置计量：采用权益法核算的，处置时有差异5.1 暂时性差异序号项目产生暂时性差异原因5长期股权投资25.1暂时性差异暂时性差异序号序号项目项目产生暂时性差异原因产生暂时性差异原因6 6存货存货1、存货减值准备存货减值准备(含建造合同预计损失准备含建造合同预计损失准备)不得在税前扣除不得在税前扣除2、建造合同资产、建造合同资产(建造时间超过建造时间超过12个月的飞个月的飞机、船舶、大型设备、开发产品等机、船舶、大型设备、开发产品等)，会计与，会计与税收资本化利息不一致税收资本化利息不一致7 7持有至持有至到期投到期投资资1 1、持有至到期投资减值准备不得在税前扣除、持有至到期投资减值准备不得在税前扣除2 2、一次还本付息的投资，其利息收入的确认、一次还本付息的投资，其利息收入的确认时间与计税收入的确认时间不同时间与计税收入的确认时间不同5.1 暂时性差异序号项目产生暂时性差异原因6存货1、存货减5.1暂时性差异暂时性差异序号序号项目项目产生暂时性差异原因产生暂时性差异原因8 8商誉商誉商誉在非同一控制下的企业合并时产生商誉在非同一控制下的企业合并时产生会计：商誉不得摊销，但可计提减值准备会计：商誉不得摊销，但可计提减值准备税税收收：外外购购的的商商誉誉在在整整体体转转让让或或公公司司清清算算时时一一次性扣除。次性扣除。9 9投资性投资性房地产房地产1、公允价值计量模式：账面价值与计税基础、公允价值计量模式：账面价值与计税基础产生差异。产生差异。2、成本计量模式：折旧年限、折旧方法等导、成本计量模式：折旧年限、折旧方法等导致账面价值与计税基础不同致账面价值与计税基础不同 5.1 暂时性差异序号项目产生暂时性差异原因8商誉商誉在非同5.1暂时性差异暂时性差异序序号号项目目产生生暂时性差异原因性差异原因1010固固定定资产(1)(1)弃置弃置费、残、残值、固定、固定资产折旧、减折旧、减值准准备等因素等因素导致不同年致不同年度的会度的会计折旧与税法折旧不同，从而折旧与税法折旧不同，从而导致固定致固定资产账面价面价值与与计税基税基础不同。不同。(2)(2)租租赁准准则中中规定承租人定承租人应当将租当将租赁开始日租开始日租赁资产的公允价的公允价值与最低租与最低租赁付款付款额现值两者中两者中较低者作低者作为租入租入资产的入的入账价价值，税法，税法规定融定融资租入租入资产应当按照租当按照租赁合同或合同或协议约定的付定的付款款额以及在取得租以及在取得租赁资产过程中支付的有关程中支付的有关费用作用作为其其计税基税基础。(3)(3)除房屋、建筑物外未使用的固定除房屋、建筑物外未使用的固定资产计提的折旧不得在税前提的折旧不得在税前扣除。扣除。(4)(4)应当当资本化的借款，如果是向非金融部本化的借款，如果是向非金融部门取得，并且超取得，并且超过了了同期同同期同类银行行贷款利率，款利率，则固定固定资产的原价大于的原价大于计税基税基础。5.1 暂时性差异序号项目产生暂时性差异原因10固定资产(15.1暂时性差异暂时性差异序序号号项目目产生生暂时性差异原因性差异原因1111在建工程在建工程在建工程减值准备不得税前扣除。在建工程减值准备不得税前扣除。1212无形资产无形资产(1)(1)无形资产减值准备不得在税前扣除。无形资产减值准备不得在税前扣除。(2)(2)使用寿命不确定的无形资产会计上不得摊销，但税使用寿命不确定的无形资产会计上不得摊销，但税法规定可在不少于法规定可在不少于1010年的期限分期扣除。年的期限分期扣除。(3)(3)自行开发无形资产的计税基础按照会计基础的自行开发无形资产的计税基础按照会计基础的150150确认。确认。(4)(4)企业外购软件最短可按企业外购软件最短可按2 2年期限摊销扣除。年期限摊销扣除。1313开办费开办费企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。定，不得改变。5.1 暂时性差异序号项目产生暂时性差异原因11在建工程在建5.1暂时性差异暂时性差异序号序号项目目产生生暂时性差异原因性差异原因1414递延递延收益收益会计：政府补助可一次或分次确认损益会计：政府补助可一次或分次确认损益税收：实际收到时一次性确认税收：实际收到时一次性确认1515预计预计负债负债会计：按照履行现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计量会计：按照履行现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计量税收：除另有规定者外，预计负债在实际发生时扣除税收：除另有规定者外，预计负债在实际发生时扣除1616应付应付职工职工薪酬薪酬工资奖金、补贴、津贴、非货币福利、现金结算的股份支付，工资奖金、补贴、津贴、非货币福利、现金结算的股份支付，会计：按权责发生制原则计提会计：按权责发生制原则计提税收：按照实际发放数据实扣除。税收：按照实际发放数据实扣除。其中权益结算的股份支付，会计上在资产负债表日计入所有者其中权益结算的股份支付，会计上在资产负债表日计入所有者权益权益(资本公积其他资本公积资本公积其他资本公积)，税收在实际行权时扣除。，税收在实际行权时扣除。5.1 暂时性差异序号项目产生暂时性差异原因14递延收益会计5.1暂时性差异暂时性差异序号项目产生暂时性差异原因1717预收预收账款账款房地产企业取得的预收账款会计上作为负债处理，但按税法规房地产企业取得的预收账款会计上作为负债处理，但按税法规定应按照预计利润率计算预计利润并入当期利润总额预缴企业定应按照预计利润率计算预计利润并入当期利润总额预缴企业所得税，以后实际结转收入时，前期已调增的预计利润额允许所得税，以后实际结转收入时，前期已调增的预计利润额允许调减处理。调减处理。1818广告广告与宣与宣传费传费生产经营过程中发生的广告与宣传费不得超过销售生产经营过程中发生的广告与宣传费不得超过销售(营业营业)收入收入的的1515，超过部分无限期结转扣除。特殊行业：，超过部分无限期结转扣除。特殊行业：30%30%1919职工职工福利福利费费企业企业20082008年以前按照规定计提但尚未使用的职工福利费余额，年以前按照规定计提但尚未使用的职工福利费余额，20082008年及以后年度发生的职工福利费，应首先冲减上述的职工年及以后年度发生的职工福利费，应首先冲减上述的职工福利费余额，不足部分按新税法规定扣除；仍有余额的，继续福利费余额，不足部分按新税法规定扣除；仍有余额的，继续留在以后年度使用。企业留在以后年度使用。企业20082008年以前节余的职工福利费，已在年以前节余的职工福利费，已在税前扣除，属于职工权益，如果改变用途的，应调整增加企业税前扣除，属于职工权益，如果改变用途的，应调整增加企业应纳税所得额。应纳税所得额。5.1 暂时性差异序号项目产生暂时性差异原因17预收账款房地5.1暂时性差异暂时性差异序号序号项目目产生生暂时性差异原因性差异原因2020职工教职工教育经费育经费每一年度计提并使用的职工教育经费，不得超每一年度计提并使用的职工教育经费，不得超过工资总额的过工资总额的2.52.5，超过部分无限期结转至，超过部分无限期结转至以后年度扣除。特殊：以后年度扣除。特殊：8%8%、据实、据实2121债务重债务重组所得组所得企业特殊性债务重组确认的应纳税所得额占该企业特殊性债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额企业当年应纳税所得额50%50%以上，可以在以上，可以在5 5个纳个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。得额。2222弥补亏弥补亏损损企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过不得超过5 5年。年。5.1 暂时性差异序号项目产生暂时性差异原因20职工教育经费5.1暂时性差异暂时性差异序号序号项目目产生生暂时性差异原因性差异原因2323专用设备专用设备投资税额投资税额抵免抵免企业购置并实际使用规定的环境保护、节能节水、安全企业购置并实际使用规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备投资额的生产等专用设备的，该专用设备投资额的1010可以从企可以从企业当年应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后业当年应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5 5个纳税年度结转抵免。个纳税年度结转抵免。2424创业投资创业投资额所得额额所得额抵免抵免创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业新技术企业2 2年以上的，可以按照其投资额的年以上的，可以按照其投资额的7070在股在股权持有满权持有满2 2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。2525收入及成收入及成本本时间确认时点不一致，如：政策性搬迁收入时间确认时点不一致，如：政策性搬迁收入5.1 暂时性差异序号项目产生暂时性差异原因23专用设备投资5.2 5.2 永久性差异永久性差异u一、税收优惠：不征税收入、免税收入、一、税收优惠：不征税收入、免税收入、减计收入、减免税项目所得、加计扣除减计收入、减免税项目所得、加计扣除u二、成本费用扣除：税收有专门规定二、成本费用扣除：税收有专门规定如：不征税收入用于支出、福利费、工会经如：不征税收入用于支出、福利费、工会经费、借款利息、业务招待费、捐赠支出、费、借款利息、业务招待费、捐赠支出、商业保险、补充养老医疗保险、罚款罚金商业保险、补充养老医疗保险、罚款罚金滞纳金、赞助支出、不符合规定的资产损滞纳金、赞助支出、不符合规定的资产损失、个人消费、与取得收入无关的支出等失、个人消费、与取得收入无关的支出等5.2 永久性差异一、税收优惠：不征税收入、免税收入、减计收会计与税收差异会计与税收差异收入收入会计与税收差异收入收入收入企业所得税法收入总额的构成及特点企业所得税法收入总额的构成及特点（销售货物、提供劳务、转让财产、股息红（销售货物、提供劳务、转让财产、股息红利、利息、租金、特许权使用费、接受捐利、利息、租金、特许权使用费、接受捐赠、其他）赠、其他）会计核算对企业总收入的划分会计核算对企业总收入的划分（营业收入、资本利得、投资持有收益）（营业收入、资本利得、投资持有收益）收入企业所得税法收入总额的构成及特点收入确认条件上的差异收入确认条件上的差异会计：1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制3.收入的金额能够可靠地计量4.相关的经济利益很可能流入企业5.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量 税法：1.1.商品销售合同已经签订，企业已商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；和报酬转移给购货方；2.2.企业对已售出的商品既没有保留企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；理权，也没有实施有效控制；3.3.收入的金额能够可靠地计量；收入的金额能够可靠地计量；4.4.已发生或将发生的销售方的成本已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。能够可靠地核算。国税函20082008875875号 关于确认企业所得税收入若干问题的通知 企业会计准则14号收入收入确认条件上的差异会计：税法：国税函2008875号销售货物收入销售货物收入l 不同销售商品方式下，销售货物不同销售商品方式下，销售货物收入收入会计与税收差异会计与税收差异（会计准则、会计制度）（会计准则、会计制度）销售货物收入 不同销售商品方式下，销售货物收入会计与税收差异分期收款方式销售商品分期收款方式销售商品税收收税收收入确认入确认时点时点税收收税收收入计量入计量方法方法会计准则会计准则合同合同约定约定的收的收款日款日期期实际实际取得取得或应或应收款收款项项对具有融具有融资性性质的分期收款的分期收款销售售货物物（货款回收期一般超款回收期一般超过3 3年），其年），其实质相当于向相当于向购货方提供了一笔信方提供了一笔信贷资金，因而企金，因而企业应按照按照应收合同或收合同或协议价款的公允价价款的公允价值确定收入确定收入额，应收的收的合同或合同或协议价款与公允价价款与公允价值的差的差额，按照应收款项的摊余成本和实际利率按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销，作为财务计算确定的金额进行摊销，作为财务费用的抵减处理。费用的抵减处理。分期收款方式销售商品税收收入确认时点税收收入计量方法会计准则分期收款方式销售商品分期收款方式销售商品会计与税收差异：会计准则存在时间性差会计与税收差异：会计准则存在时间性差异，会计制度则与税收处理一致。异，会计制度则与税收处理一致。例：例：A A公司向公司向B B公司销售一大型设备，合同公司销售一大型设备，合同约定售价约定售价100100万元，分万元，分5 5年等额收取。设备年等额收取。设备成本成本7878万元，现售价为万元，现售价为8080万元，万元，5 5年期的折年期的折现率为现率为7.93%7.93%。分期收款方式销售商品会计与税收差异：会计准则存在时间性差异，分期收款方式销售商品分期收款方式销售商品销售当年：销售当年：借：长期应收款借：长期应收款 10000001000000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 800000800000 贷：未实现融资收益贷：未实现融资收益 200000200000借：主营业务成本借：主营业务成本 780000780000 贷贷:库存商品库存商品 780000780000未实现融资收益按年结转冲减财务费用：各年分录未实现融资收益按年结转冲减财务费用：各年分录借：未实现融资收益借：未实现融资收益 63440/1471863440/14718 贷：财务费用贷：财务费用 63440/1471863440/14718分期收款方式销售商品销售当年：分期收款方式销售商品分期收款方式销售商品收入收入成本成本财务费用财务费用所得所得税收税收会计会计税收税收会计会计税收税收会计会计税收税收会计会计1 12000002000008000008000001560001560007800007800000 0-63440-63440440004400083440834402 2200000200000156000156000-52611-52611440004400052611526113 3200000200000156000156000-40923-40923440004400040923409234 4200000200000156000156000-28308-28308440004400028308283085 5200000200000156000156000-14718-1471844000440001471814718合合计计100000010000008000008000007800007800007800007800000 0-200000-200000220000220000220000220000填表要求：销售当年收入调减填表要求：销售当年收入调减6060万元在第万元在第5 5行第行第4 4列反映，第二至五年每年调列反映，第二至五年每年调增增2020万元在第万元在第3 3列反映；与收入相对应的成本在第列反映；与收入相对应的成本在第4040行行“20.20.其他其他”分别反映分别反映各年度的调增、调减数额。财务费用各年度的调减金额填入本表第各年度的调增、调减数额。财务费用各年度的调减金额填入本表第3636行行“16.16.与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用”第第4 4列。列。分期收款方式销售商品收入成本财务费用所得税收会计税收会计税收视同销售收入视同销售收入l国家税务总局关于企业处置资产所国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知得税处理问题的通知（20082008年年1010月月9 9日日 国税函国税函20088282008828号）号）l国家税务总局关于做好国家税务总局关于做好20092009年度企年度企业所得税汇算清缴工作的通知业所得税汇算清缴工作的通知（20102010年年4 4月月1212日日 国税函国税函20101482010148号）号）视同销售收入国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通非货币性交易甲公司甲公司以非货币性资产以非货币性资产A A：成本：成本8080万，公允价万，公允价100100万，换入另万，换入另一资产一资产B B：成本：成本7070万，公允价万，公允价100100万。万。借：资产借：资产B 80 B 80 应交税金应交税金应交增值税（进项税金）应交增值税（进项税金）17 17 贷：资产贷：资产A 80A 80 应交税金应交税金应交增值税（销项税金）应交增值税（销项税金）17 17 视同销售所得视同销售所得=100-80=20=100-80=20，换入资产计税基础换入资产计税基础100100 填申报表：填申报表：100 100万元填入附表一（万元填入附表一（1 1）第）第1414行，行，8080万元填入万元填入附表二（附表二（1 1）第）第1313行，差额行，差额2020万反映所得万反映所得非货币性交易甲公司以非货币性资产A：成本80万，公允价100以非货币性对外捐赠会计制度以自产产品对外捐赠：生产成本会计制度以自产产品对外捐赠：生产成本8080万元，对外销售价万元，对外销售价格（不含增值税）格（不含增值税）100100万元。假定该厂当年实现利润总额万元。假定该厂当年实现利润总额600600万元。万元。会计制度会计制度：借：营业外支出：借：营业外支出捐赠支出捐赠支出 97 97万万 贷：库存商品贷：库存商品 80 80万万 贷：应交税金贷：应交税金-增值税（销项）增值税（销项）1717万万税收上税收上:分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务纳税调整金额纳税调整金额=（100-80100-80）+（97-600*12%97-600*12%）=20+25=45=20+25=45填申报表：填申报表：100100万元填入附表一（万元填入附表一（1 1）第）第1515行，行，8080万元填入附表二万元填入附表二（1 1）第）第1414行，所得行，所得2020万元万元，捐赠支出调增捐赠支出调增2525万元万元填填在附表三第在附表三第2828行行“8.“8.捐赠支出捐赠支出”第第3 3列列以非货币性对外捐赠会计制度以自产产品对外捐赠：生产成本8以非货币性资产偿债会计制度以固定资产抵债会计制度以固定资产抵债-债务重组，设备原值债务重组，设备原值2626万元，万元，已提折旧已提折旧9 9万元，净值万元，净值1717万元，公允价值万元，公允价值1818万，支付评估费万，支付评估费20002000元，抵元，抵2020万债务万债务债务方：债务方：借：应付账款借：应付账款-*-*企业企业 20 20 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 17.2 17.2 资本公积资本公积-其他其他 2.8 2.8 税收分解：视同销售所得税收分解：视同销售所得=18-17.2=0.8=18-17.2=0.8 债务重组所得债务重组所得=20-18=2=20-18=2填申报表填申报表：1818万元填入附表一（万元填入附表一（1 1）第）第1515行，行，17.217.2万元填入万元填入附表二（附表二（1 1）1414行，所得行，所得0.80.8万元；万元；债务重组所得债务重组所得2 2万元填在附表三第万元填在附表三第1919行行“18.“18.其他其他”第第2 2、3 3列列以非货币性资产偿债会计制度以固定资产抵债-债务重组，设备以非货币性资产用于福利以自产产品用于福利：生产成本以自产产品用于福利：生产成本8080万元，同类资产对外销万元，同类资产对外销售价格（不含增值税）售价格（不含增值税）100100万元。万元。会计制度会计制度：借：应付福利费：借：应付福利费 97 97万万 贷：库存商品贷：库存商品 80 80万万 贷：应交税金贷：应交税金-增值税（销项）增值税（销项）1717万万 视同销售所得视同销售所得=100-80=100-80万元万元 填申报表：填申报表：100100万元填入附表一（万元填入附表一（1 1）第）第1414行，行，8080万元填入附万元填入附表二（表二（1 1）第）第1313行，行，差额差额2020万元反映所得，万元反映所得，福利费支出福利费支出9797万万元元在工资薪金总额在工资薪金总额14%14%限额内扣除限额内扣除以非货币性资产用于福利以自产产品用于福利：生产成本80万元，以非货币性资产投资企业企业A A以非货币性资产投资到以非货币性资产投资到新成立新成立的企业的企业B B，原计税基础，原计税基础200200万元，评估后万元，评估后10001000万元，企业万元，企业B B以以10001000万元入帐。万元入帐。1 1、投资方企业、投资方企业A A，在投资行为发生时，视同销售，在投资行为发生时，视同销售.所得所得=1000-200=800=1000-200=800万元，一次性计入所得（万元，一次性计入所得（20102010年第年第1919号公号公告告）填申报表填申报表：1000 1000万元填入附表一（万元填入附表一（1 1）第）第1515行，行，200200万元填入万元填入附表二（附表二（1 1）第）第1414行，差额行，差额800800万反映所得万反映所得 股权投资股权投资计税基础是计税基础是10001000万元，会计与税收一致万元，会计与税收一致2 2、被投资企业、被投资企业B B取得非货币性资产的计税基础是取得非货币性资产的计税基础是10001000万元，万元，按规定计提折旧和摊销税前扣除。与会计处理一致按规定计提折旧和摊销税前扣除。与会计处理一致以非货币性资产投资企业A以非货币性资产投资到新成立的企业B，以非货币性资产投资税收：税收：1.1.一般性税务处理一般性税务处理:投资方视同销售投资方视同销售,计算资产转让所得或损失计算资产转让所得或损失,一次性并入所一次性并入所得得被投资方取得资产被投资方取得资产的计税基础以公允价值确定的计税基础以公允价值确定,计提折旧和计提折旧和摊销税前扣除。摊销税前扣除。2.2.特殊性税务处理特殊性税务处理:符合资产收购符合资产收购条件条件-受让资产受让资产75%,75%,股权股权支付不低于支付不低于85%:85%:投资方投资方资产评估增值资产评估增值暂不暂不计税计税,但但取得取得被投资企业被投资企业股权的计股权的计税基础以原资产的计税基础确定税基础以原资产的计税基础确定被投资方被投资方取得资产的计税基础取得资产的计税基础以原以原资产的计税基础确定。资产的计税基础确定。以非货币性资产投资税收：1.一般性税务处理:以非货币性资产投资企业企业A A以非货币性资产投资到以非货币性资产投资到新成立新成立的企业的企业B B，原计税基础，原计税基础200200万元，评估后万元，评估后10001000万元，企业万元，企业B B以以10001000万元入帐。万元入帐。一、一般性税务处理一、一般性税务处理1 1、投资方企业、投资方企业A A，在投资行为发生时，视同销售，在投资行为发生时，视同销售.所得所得=1000-200=800=1000-200=800万元，一次性计入所得（万元，一次性计入所得（20102010年第年第1919号公号公告）告）填申报表填申报表：1000 1000万元填入万元填入附表一（附表一（1 1）第第1515行，行，200200万元填入万元填入附表二（附表二（1 1）第第1414行，差额行，差额800800万反映所得万反映所得 股权投资股权投资计税基础是计税基础是10001000万元，会计与税收一致万元，会计与税收一致2 2、被投资企业、被投资企业B B取得非货币性资产的计税基础是取得非货币性资产的计税基础是10001000万元，万元，按规定计提折旧和摊销税前扣除。与会计处理一致按规定计提折旧和摊销税前扣除。与会计处理一致以非货币性资产投资企业A以非货币性资产投资到新成立的企业B，例子例子会计处理会计处理:企业企业A A：借借:长期股权投资长期股权投资 1000 1000万元万元 贷贷:固定资产、无形资产等固定资产、无形资产等 200 200万元万元 贷：资本公积贷：资本公积 800 800万元万元企业企业B B：借：固定资产、无形资产等借：固定资产、无形资产等 1000 1000万元万元 贷：实收资本贷：实收资本 1000 1000万元万元例子会计处理:例子例子二、二、特殊性税务处理特殊性税务处理-企业企业A A投资入股的非货币性资产全投资入股的非货币性资产全部是实质经营性资产，且达到其全部资产的部是实质经营性资产，且达到其全部资产的75%75%或以上，或以上，可理解为资产收购可理解为资产收购 1 1、企业、企业A A资产评估增值额资产评估增值额800800万元不计企税。万元不计企税。2 2、企业、企业A A取得企业取得企业B B股权的计税基础以原非货币性资股权的计税基础以原非货币性资产的计税基础确定，为产的计税基础确定，为200200万元。万元。3 3、企业、企业B B取得企业取得企业A A非货币资产的计税基础为非货币资产的计税基础为200200万元。万元。企业企业B B在会计核算上以在会计核算上以10001000万元计提折旧或摊销，但税收万元计提折旧或摊销，但税收只承认只承认200200万元，两者的差异在计算企业所得税时须作纳万元，两者的差异在计算企业所得税时须作纳税调整处理。税调整处理。例子二、特殊性税务处理-企业A投资入股的非货币性资产全部是让渡资产使用权收入让渡资产使用权收入企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例l第十八条第十八条 企业所得税法第六条第（五）项企业所得税法第六条第（五）项所称利息收入，是指企业将资金提供他人使用所称利息收入，是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。利息收入，按照债券利息、欠款利息等收入。利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。实现。让渡资产使用权收入企业所得税法实施条例让渡资产使用权收入让渡资产使用权收入企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例l第十九条第十九条 企业所得税法第六条第（六）项企业所得税法第六条第（六）项所称租金收入，是指企业提供固定资产、包装所称租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。物或者其他有形资产的使用权取得的收入。租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。日期确认收入的实现。l国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知若干税收问题的通知（20102010年年2 2月月2222日日 国国税函税函201079201079号）号）让渡资产使用权收入企业所得税法实施条例让渡资产使用权收入让渡资产使用权收入企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例l第二十条第二十条 企业所得税法第六条第（七）项企业所得税法第六条第（七）项所称特许权使用费收入，是指企业提供专利权、所称特许权使用费收入，是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。的使用权取得的收入。特许权使用费收入，特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。费的日期确认收入的实现。让渡资产使用权收入企业所得税法实施条例转让财产收入转让财产收入l转让财产收入，是指企业转让固定资产、生转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。（收入。（企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例第十六条）第十六条）l国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知若干税收问题的通知（20102010年年2 2月月2222日日 国国税函税函201079201079号）号）l国家税务总局关于企业所得税核定征收有国家税务总局关于企业所得税核定征收有关问题的公告关问题的公告（20122012年年6 6月月1919日日 国家国家税务总局公告税务总局公告20122012年第年第2727号号）转让财产收入转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无股权投资股权投资l股息、红利等权益性投资收益，除国务院财股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。作出利润分配决定的日期确认收入的实现。（企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例 第十七条）第十七条）l国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知若干税收问题的通知（20102010年年2 2月月2222日日 国国税函税函201079201079号）号）股权投资股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部不征税收入不征税收入l财政部财政部 国家税务总局关于财政性资金国家税务总局关于财政性资金 行行政事业性收费政事业性收费 政府性基金有关企业所得税政政府性基金有关企业所得税政策问题的通知策问题的通知（20082008年年1212月月1616日财税日财税20081512008151号）号）l财政部财政部 国家税务总局关于专项用途财政国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知性资金企业所得税处理问题的通知（20112011年年9 9月月7 7日日 财税财税201170201170号）号）l财政部财政部 国家税务总局关于