中级财务会计课件第6章长期股权投资

第六章第六章 长期股权长期股权投资投资6财务会计财务会计财务会计财务会计中中级级 Intermediate AccountingIntermediate Accounting南京审计大学南京审计大学 路国平路国平 第六章 长期股权投资6财务会计中级 Interme1No.1No.2No.3No.1掌握长期股权投资初始投资成本的确定掌握长期股权投资初始投资成本的确定掌握长期股权投资初始投资成本的确定掌握长期股权投资初始投资成本的确定No.1掌握长期股权投资成本法和权益法的具体会计处理掌握长期股权投资成本法和权益法的具体会计处理掌握长期股权投资成本法和权益法的具体会计处理掌握长期股权投资成本法和权益法的具体会计处理No.2掌握长期股权投资转换和处置的会计处理掌握长期股权投资转换和处置的会计处理掌握长期股权投资转换和处置的会计处理掌握长期股权投资转换和处置的会计处理No.3学习目标学习目标学习目标学习目标第六章第六章 长期股权投资长期股权投资南京审计大学南京审计大学 路国平路国平No.1No.2No.3No.1掌握长期股权投资初始投资成本2教学重点与难点教学重点与难点教学重点与难点教学重点与难点成本法和权益法的会计处理及股权投资转换成本法和权益法的会计处理及股权投资转换成本法和权益法的会计处理及股权投资转换成本法和权益法的会计处理及股权投资转换难点难点难点难点权益法下的会计处理及股权投资转换的处理权益法下的会计处理及股权投资转换的处理权益法下的会计处理及股权投资转换的处理权益法下的会计处理及股权投资转换的处理重点重点重点重点南京审计大学南京审计大学 路国平路国平教学重点与难点成本法和权益法的会计处理及股权投资转换难点权益3（一）长期股权投资及其核算内容（一）长期股权投资及其核算内容（一）长期股权投资及其核算内容（一）长期股权投资及其核算内容 第一节第一节第一节第一节 长期股权投资的初始计长期股权投资的初始计长期股权投资的初始计长期股权投资的初始计量量量量一、长期股权投资的确认和初始计量原则一、长期股权投资的确认和初始计量原则一、长期股权投资的确认和初始计量原则一、长期股权投资的确认和初始计量原则长长长长期期期期股股股股权权权权投投投投资资资资是是是是指指指指投投投投资资资资方方方方对对对对被被被被投投投投资资资资单单单单位位位位实实实实施施施施控控控控制制制制、重重重重大大大大影响影响影响影响的权益性投资，以及对其的权益性投资，以及对其的权益性投资，以及对其的权益性投资，以及对其合营企业合营企业合营企业合营企业的权益性投资。的权益性投资。的权益性投资。的权益性投资。南京审计大学南京审计大学 路国平路国平（一）长期股权投资及其核算内容 第一节 长期股权4企业持有的能够对被投资单位实施企业持有的能够对被投资单位实施企业持有的能够对被投资单位实施企业持有的能够对被投资单位实施控制控制控制控制的权益性投资的权益性投资的权益性投资的权益性投资 即对子公司的投资即对子公司的投资即对子公司的投资即对子公司的投资No.1企业持有的能够对被投资单位实施企业持有的能够对被投资单位实施企业持有的能够对被投资单位实施企业持有的能够对被投资单位实施共同控制共同控制共同控制共同控制的权益性投资的权益性投资的权益性投资的权益性投资 即对合营企业的投资即对合营企业的投资即对合营企业的投资即对合营企业的投资No.2企业持有的能够对被投资单位企业持有的能够对被投资单位企业持有的能够对被投资单位企业持有的能够对被投资单位施加施加施加施加重大影响重大影响重大影响重大影响的权益性投资的权益性投资的权益性投资的权益性投资 即对联营企业的投资即对联营企业的投资即对联营企业的投资即对联营企业的投资No.3 长期股权投资的核算内容长期股权投资的核算内容长期股权投资的核算内容长期股权投资的核算内容企业持有的对被投资单位企业持有的对被投资单位企业持有的对被投资单位企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响不具有控制、共同控制或重大影响不具有控制、共同控制或重大影响不具有控制、共同控制或重大影响，并且，并且，并且，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资按在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资按在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资按在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资按CAS22CAS22CAS22CAS22金融资产的确认和计量金融资产的确认和计量金融资产的确认和计量金融资产的确认和计量进行处理进行处理进行处理进行处理南京审计大学南京审计大学 路国平路国平企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资No.1企业持5控制控制控制控制是指投资方是指投资方是指投资方是指投资方拥有对被投资方的权力拥有对被投资方的权力拥有对被投资方的权力拥有对被投资方的权力，通过参与被，通过参与被，通过参与被，通过参与被投资方的投资方的投资方的投资方的相关活动相关活动相关活动相关活动而享有而享有而享有而享有可变回报可变回报可变回报可变回报，并且有能力运用对被投，并且有能力运用对被投，并且有能力运用对被投，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。资方的权力影响其回报金额。资方的权力影响其回报金额。资方的权力影响其回报金额。CAS33CAS33CAS33CAS33合并财务报表合并财务报表合并财务报表合并财务报表控制的定义控制的定义控制的定义控制的定义相关活动相关活动相关活动相关活动是指对被投资方的回报产生重大是指对被投资方的回报产生重大是指对被投资方的回报产生重大是指对被投资方的回报产生重大影响的活动。影响的活动。影响的活动。影响的活动。通常包括商品或劳务的销售和购通常包括商品或劳务的销售和购通常包括商品或劳务的销售和购通常包括商品或劳务的销售和购买、金融资产的管理、资产的购买和处置、研买、金融资产的管理、资产的购买和处置、研买、金融资产的管理、资产的购买和处置、研买、金融资产的管理、资产的购买和处置、研究与开发活动以及融资活动等究与开发活动以及融资活动等究与开发活动以及融资活动等究与开发活动以及融资活动等 投资方享有现时权利使其目前投资方享有现时权利使其目前投资方享有现时权利使其目前投资方享有现时权利使其目前有能力主导被有能力主导被有能力主导被有能力主导被投资方的相关活动投资方的相关活动投资方的相关活动投资方的相关活动，而不论其是否实际行使，而不论其是否实际行使，而不论其是否实际行使，而不论其是否实际行使该权利，该权利，该权利，该权利，视为投资方拥有对被投资方的权力视为投资方拥有对被投资方的权力视为投资方拥有对被投资方的权力视为投资方拥有对被投资方的权力投资方自被投资方取得的投资方自被投资方取得的投资方自被投资方取得的投资方自被投资方取得的回报回报回报回报可能会随着被投资方可能会随着被投资方可能会随着被投资方可能会随着被投资方业绩而变动的业绩而变动的业绩而变动的业绩而变动的，视为享有，视为享有，视为享有，视为享有可变回报可变回报可变回报可变回报 南京审计大学南京审计大学 路国平路国平控制是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相6（1 1 1 1）投资方持有被投资方）投资方持有被投资方）投资方持有被投资方）投资方持有被投资方半数以上的表决权半数以上的表决权半数以上的表决权半数以上的表决权的，通常表明其的，通常表明其的，通常表明其的，通常表明其拥有对被投资方的权力。拥有对被投资方的权力。拥有对被投资方的权力。拥有对被投资方的权力。但是，有确凿证据表明其不能主导但是，有确凿证据表明其不能主导但是，有确凿证据表明其不能主导但是，有确凿证据表明其不能主导被投资方相关活动的除外。被投资方相关活动的除外。被投资方相关活动的除外。被投资方相关活动的除外。（2 2 2 2）投资方持有被投资方）投资方持有被投资方）投资方持有被投资方）投资方持有被投资方半数或以下的表决权半数或以下的表决权半数或以下的表决权半数或以下的表决权，但通过与其，但通过与其，但通过与其，但通过与其他表决权持有人之间的协议他表决权持有人之间的协议他表决权持有人之间的协议他表决权持有人之间的协议能够控制半数以上表决权行使能够控制半数以上表决权行使能够控制半数以上表决权行使能够控制半数以上表决权行使的，的，的，的，通常视为投资方拥有对被投资方的权力。通常视为投资方拥有对被投资方的权力。通常视为投资方拥有对被投资方的权力。通常视为投资方拥有对被投资方的权力。但是，有确凿证据但是，有确凿证据但是，有确凿证据但是，有确凿证据表明其不能主导被投资方相关活动的除外。表明其不能主导被投资方相关活动的除外。表明其不能主导被投资方相关活动的除外。表明其不能主导被投资方相关活动的除外。拥有对拥有对拥有对拥有对被投资被投资被投资被投资方的权方的权方的权方的权力的情力的情力的情力的情形形形形投资方持有被投资方半数或以下的表决权，投资方持有被投资方半数或以下的表决权，投资方持有被投资方半数或以下的表决权，投资方持有被投资方半数或以下的表决权，但综合考虑下列事实和情况后，判断但综合考虑下列事实和情况后，判断但综合考虑下列事实和情况后，判断但综合考虑下列事实和情况后，判断投资方持有的表决权足以使其目前有能力主导被投资方相关活动的，投资方持有的表决权足以使其目前有能力主导被投资方相关活动的，投资方持有的表决权足以使其目前有能力主导被投资方相关活动的，投资方持有的表决权足以使其目前有能力主导被投资方相关活动的，视为投资方视为投资方视为投资方视为投资方拥有对被投资方的权力。拥有对被投资方的权力。拥有对被投资方的权力。拥有对被投资方的权力。投资方持有的表决权投资方持有的表决权投资方持有的表决权投资方持有的表决权相对于其他投资方相对于其他投资方相对于其他投资方相对于其他投资方持有的表决权持有的表决权持有的表决权持有的表决权份额的大小份额的大小份额的大小份额的大小，以，以，以，以及其他投资方持有表决权的及其他投资方持有表决权的及其他投资方持有表决权的及其他投资方持有表决权的分散程度分散程度分散程度分散程度；投资方和其他投资方持有的被投资方具有实质性权利的投资方和其他投资方持有的被投资方具有实质性权利的投资方和其他投资方持有的被投资方具有实质性权利的投资方和其他投资方持有的被投资方具有实质性权利的潜在表决权潜在表决权潜在表决权潜在表决权，如如如如当期可转换公司债券、当期可执行认股权证当期可转换公司债券、当期可执行认股权证当期可转换公司债券、当期可执行认股权证当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等；等；等；等；其他合同安排产生的权利其他合同安排产生的权利其他合同安排产生的权利其他合同安排产生的权利；被投资方以往的表决权行使情况等被投资方以往的表决权行使情况等被投资方以往的表决权行使情况等被投资方以往的表决权行使情况等其他相关事实其他相关事实其他相关事实其他相关事实和情况。和情况。和情况。和情况。南京审计大学南京审计大学 路国平路国平（1）投资方持有被投资方半数以上的表决权的，通常表明其拥有对7共共共共同同同同控控控控制制制制是是是是指指指指按按按按照照照照相相相相关关关关约约约约定定定定对对对对某某某某项项项项安安安安排排排排所所所所共共共共有有有有的的的的控控控控制制制制，并并并并且且且且该该该该安安安安排排排排的的的的相相相相关关关关活活活活动动动动必必必必须须须须经经经经过过过过分分分分享享享享控控控控制制制制权权权权的的的的参参参参与与与与方方方方一一一一致致致致同意后才能决策。同意后才能决策。同意后才能决策。同意后才能决策。CAS40CAS40CAS40CAS40合营安排合营安排合营安排合营安排在在在在判判判判断断断断是是是是否否否否存存存存在在在在共共共共同同同同控控控控制制制制时时时时，应应应应当当当当首首首首先先先先判判判判断断断断所所所所有有有有参参参参与与与与方方方方或或或或参参参参与与与与方方方方组组组组合合合合是是是是否否否否集集集集体体体体控控控控制制制制该该该该安安安安排排排排；其其其其次次次次再再再再判判判判断断断断该该该该安安安安排排排排相相相相关关关关活活活活动动动动的的的的决决决决策策策策是是是是否否否否必必必必须须须须经经经经过这些集体控制过这些集体控制过这些集体控制过这些集体控制该安排的参与方一致同意。该安排的参与方一致同意。该安排的参与方一致同意。该安排的参与方一致同意。共同控制共同控制共同控制共同控制判断判断判断判断如果存在如果存在如果存在如果存在两个或两个以上两个或两个以上两个或两个以上两个或两个以上的参与方的参与方的参与方的参与方组合组合组合组合能够能够能够能够集体控制某项安排的集体控制某项安排的集体控制某项安排的集体控制某项安排的不构成共同控制不构成共同控制不构成共同控制不构成共同控制。合营安排合营安排合营安排合营安排是指一项由两个或两是指一项由两个或两是指一项由两个或两是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。个以上的参与方共同控制的安排。个以上的参与方共同控制的安排。个以上的参与方共同控制的安排。合营安排分为合营安排分为合营安排分为合营安排分为共同经营和合营企业共同经营和合营企业共同经营和合营企业共同经营和合营企业。共同经营共同经营共同经营共同经营是指合营方享有该安排相关是指合营方享有该安排相关是指合营方享有该安排相关是指合营方享有该安排相关资产且承担该安排相关负债的合营安排。资产且承担该安排相关负债的合营安排。资产且承担该安排相关负债的合营安排。资产且承担该安排相关负债的合营安排。合营企业合营企业合营企业合营企业是指合营方仅对该安排的是指合营方仅对该安排的是指合营方仅对该安排的是指合营方仅对该安排的净净净净资产资产资产资产享有权利的合营安排。享有权利的合营安排。享有权利的合营安排。享有权利的合营安排。南京审计大学南京审计大学 路国平路国平共同控制是指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安8重大影响重大影响重大影响重大影响是指投资方对被投资单位的财务和经营政策有是指投资方对被投资单位的财务和经营政策有是指投资方对被投资单位的财务和经营政策有是指投资方对被投资单位的财务和经营政策有参与决策参与决策参与决策参与决策的权力，但的权力，但的权力，但的权力，但并不能够控制并不能够控制并不能够控制并不能够控制或者与其他方一起或者与其他方一起或者与其他方一起或者与其他方一起共同控共同控共同控共同控制制制制这些政策的制定。这些政策的制定。这些政策的制定。这些政策的制定。重大影响重大影响重大影响重大影响企业在确定能否对被投资单位施加重大影响时，考虑企业和其他方持有的现行企业在确定能否对被投资单位施加重大影响时，考虑企业和其他方持有的现行企业在确定能否对被投资单位施加重大影响时，考虑企业和其他方持有的现行企业在确定能否对被投资单位施加重大影响时，考虑企业和其他方持有的现行可执行潜在表决权的影响，可执行潜在表决权的影响，可执行潜在表决权的影响，可执行潜在表决权的影响，如被投资单位发行的现行可转换的认股权证、股份期权如被投资单位发行的现行可转换的认股权证、股份期权如被投资单位发行的现行可转换的认股权证、股份期权如被投资单位发行的现行可转换的认股权证、股份期权及可转换公司债券等的影响。及可转换公司债券等的影响。及可转换公司债券等的影响。及可转换公司债券等的影响。投资企业直接或通过子公司间接拥有被投资单位投资企业直接或通过子公司间接拥有被投资单位投资企业直接或通过子公司间接拥有被投资单位投资企业直接或通过子公司间接拥有被投资单位20%20%20%20%以上但低于以上但低于以上但低于以上但低于50%50%50%50%的表决权股份的表决权股份的表决权股份的表决权股份时，一般认为对被投资单位具有重大影响。时，一般认为对被投资单位具有重大影响。时，一般认为对被投资单位具有重大影响。时，一般认为对被投资单位具有重大影响。表决权股份的比例表决权股份的比例表决权股份的比例表决权股份的比例低于低于低于低于20202020，但符合下列情况之一的，应认为对被投资单位具有重大影响：但符合下列情况之一的，应认为对被投资单位具有重大影响：但符合下列情况之一的，应认为对被投资单位具有重大影响：但符合下列情况之一的，应认为对被投资单位具有重大影响：在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表。在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表。在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表。在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表。参与被投资单位的政策制定过程，包括股利分配政策等的制定。参与被投资单位的政策制定过程，包括股利分配政策等的制定。参与被投资单位的政策制定过程，包括股利分配政策等的制定。参与被投资单位的政策制定过程，包括股利分配政策等的制定。与被投资单位之间发生重要交易。与被投资单位之间发生重要交易。与被投资单位之间发生重要交易。与被投资单位之间发生重要交易。向被投资单位派出管理人员。向被投资单位派出管理人员。向被投资单位派出管理人员。向被投资单位派出管理人员。向被投资单位提供关键技术资料。向被投资单位提供关键技术资料。向被投资单位提供关键技术资料。向被投资单位提供关键技术资料。投资企业能够对被投资单位施加重大影投资企业能够对被投资单位施加重大影投资企业能够对被投资单位施加重大影投资企业能够对被投资单位施加重大影响的响的响的响的被投资单位为其被投资单位为其被投资单位为其被投资单位为其联营企业联营企业联营企业联营企业。南京审计大学南京审计大学 路国平路国平重大影响是指投资方对被投资单位的财务和经营政策有参与决策9股权购买协议已获股东大会（或股东会）批准通过股权购买协议已获股东大会（或股东会）批准通过股权购买协议已获股东大会（或股东会）批准通过股权购买协议已获股东大会（或股东会）批准通过No.1已支付购买价款的大部分（一般应超过已支付购买价款的大部分（一般应超过已支付购买价款的大部分（一般应超过已支付购买价款的大部分（一般应超过50%50%50%50%）No.2与出售方已办理股权划转手续与出售方已办理股权划转手续与出售方已办理股权划转手续与出售方已办理股权划转手续No.3（二）股权购买日的确定（二）股权购买日的确定No.4企业能从所持的股权中获得利益和承担风险等企业能从所持的股权中获得利益和承担风险等企业能从所持的股权中获得利益和承担风险等企业能从所持的股权中获得利益和承担风险等股权购买日的确定应同时满足以下四个条件：股权购买日的确定应同时满足以下四个条件：股权购买日的确定应同时满足以下四个条件：股权购买日的确定应同时满足以下四个条件：如如如如有有有有关关关关股股股股权权权权转转转转让让让让需需需需要要要要经经经经过过过过国国国国家家家家有有有有关关关关部部部部门门门门批批批批准准准准，则则则则在在在在满满满满足足足足上上上上述述述述条条条条件件件件且且且且取取取取得国家有关部门的批准文件时才能确认。得国家有关部门的批准文件时才能确认。得国家有关部门的批准文件时才能确认。得国家有关部门的批准文件时才能确认。南京审计大学南京审计大学 路国平路国平股权购买协议已获股东大会（或股东会）批准通过No.1已支付购10（三）长期股权投资的初始计量原则（三）长期股权投资的初始计量原则（三）长期股权投资的初始计量原则（三）长期股权投资的初始计量原则长期股权投资的长期股权投资的长期股权投资的长期股权投资的初始投资成本初始投资成本初始投资成本初始投资成本应分别两种应分别两种应分别两种应分别两种情况确定情况确定情况确定情况确定企业合并企业合并企业合并企业合并非企业合并非企业合并非企业合并非企业合并两种类型两种类型两种类型两种类型三种方式三种方式三种方式三种方式企业取得长期股权投资时，应按企业取得长期股权投资时，应按企业取得长期股权投资时，应按企业取得长期股权投资时，应按初始投资成本初始投资成本初始投资成本初始投资成本入账。入账。入账。入账。南京审计大学南京审计大学 路国平路国平（三）长期股权投资的初始计量原则长期股权投资的应分别两种企业11 二、企业合并形成的长期股权投资的初始计量二、企业合并形成的长期股权投资的初始计量二、企业合并形成的长期股权投资的初始计量二、企业合并形成的长期股权投资的初始计量指参与合并的各方在合并前指参与合并的各方在合并前指参与合并的各方在合并前指参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方后不受同一方或相同的多方后不受同一方或相同的多方后不受同一方或相同的多方最终控制。最终控制。最终控制。最终控制。指参与合并的各方在合并前后指参与合并的各方在合并前后指参与合并的各方在合并前后指参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最终控均受同一方或相同的多方最终控均受同一方或相同的多方最终控均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。制，且该控制并非暂时性的。制，且该控制并非暂时性的。制，且该控制并非暂时性的。同一控制下同一控制下同一控制下同一控制下的企业合并的企业合并的企业合并的企业合并非同一控制下非同一控制下非同一控制下非同一控制下的企业合并的企业合并的企业合并的企业合并企业合并企业合并企业合并企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业是指将两个或者两个以上单独的企业是指将两个或者两个以上单独的企业是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。合并形成一个报告主体的交易或事项。合并形成一个报告主体的交易或事项。合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并企业合并企业合并企业合并及其类型及其类型及其类型及其类型南京审计大学南京审计大学 路国平路国平 二、企业合并形成的长期股权投资的初始计量指参与合并的各方在12同一控制下的企业同一控制下的企业同一控制下的企业同一控制下的企业 合并：合并：合并：合并：企业合并前企业合并前企业合并前企业合并前母公司母公司母公司母公司M M M M子公司子公司子公司子公司A A A A子公司子公司子公司子公司B B B B子公司子公司子公司子公司C C C C母公司母公司母公司母公司M M M M子公司子公司子公司子公司A A子公司子公司子公司子公司B B B B子公司子公司子公司子公司C C C C企业合并后企业合并后企业合并后企业合并后【例】【例】【例】【例】南京审计大学南京审计大学 路国平路国平同一控制下的企业 合并：企业合并前母公司M子13企业合并企业合并企业合并企业合并的形式的形式的形式的形式（2 2 2 2）新设合并）新设合并）新设合并）新设合并（1 1 1 1）吸收合并）吸收合并）吸收合并）吸收合并（3 3 3 3）控股合并）控股合并）控股合并）控股合并吸收合并吸收合并吸收合并吸收合并是指一个是指一个是指一个是指一个企业通过发行股票、支企业通过发行股票、支企业通过发行股票、支企业通过发行股票、支付现金或发行债券等方付现金或发行债券等方付现金或发行债券等方付现金或发行债券等方式取得其他一个或若干式取得其他一个或若干式取得其他一个或若干式取得其他一个或若干个企业。合并后仅有个企业。合并后仅有个企业。合并后仅有个企业。合并后仅有合合合合并方保持原有的法律地并方保持原有的法律地并方保持原有的法律地并方保持原有的法律地位，被合并方丧失其原位，被合并方丧失其原位，被合并方丧失其原位，被合并方丧失其原有法人资格。有法人资格。有法人资格。有法人资格。可用可用可用可用下式表示：下式表示：下式表示：下式表示：A A A A公司公司公司公司+B+B+B+B公司公司公司公司A A A A公司公司公司公司新设合并新设合并新设合并新设合并是指两个是指两个是指两个是指两个或两个以上的企业联合或两个以上的企业联合或两个以上的企业联合或两个以上的企业联合成立一个新的企业，合成立一个新的企业，合成立一个新的企业，合成立一个新的企业，合并后，新企业作为一个并后，新企业作为一个并后，新企业作为一个并后，新企业作为一个法人机构而存在，原来法人机构而存在，原来法人机构而存在，原来法人机构而存在，原来各公司均丧失法人资格。各公司均丧失法人资格。各公司均丧失法人资格。各公司均丧失法人资格。可用下式表示：可用下式表示：可用下式表示：可用下式表示：A A A A公司公司公司公司+B+B+B+B公司公司公司公司C C C C公司公司公司公司控股合并控股合并控股合并控股合并是指一个是指一个是指一个是指一个企业通过支付现金、发企业通过支付现金、发企业通过支付现金、发企业通过支付现金、发行股票或债券的方式取行股票或债券的方式取行股票或债券的方式取行股票或债券的方式取得另一个企业全部或部得另一个企业全部或部得另一个企业全部或部得另一个企业全部或部分有表决权的股份。分有表决权的股份。分有表决权的股份。分有表决权的股份。合合合合并后，原来企业仍然保并后，原来企业仍然保并后，原来企业仍然保并后，原来企业仍然保持其独立的法人地位。持其独立的法人地位。持其独立的法人地位。持其独立的法人地位。可用下式表示：可用下式表示：可用下式表示：可用下式表示：A A A AB=AB=AB=AB=AB B B B南京审计大学南京审计大学 路国平路国平企业合并（2）新设合并（1）吸收合并（3）控股合并吸收合并14同一控制下的同一控制下的同一控制下的同一控制下的企业合并企业合并企业合并企业合并非同一控制下非同一控制下非同一控制下非同一控制下的企业合并的企业合并的企业合并的企业合并结果结果结果结果1 1 1 1：吸收合并、新设合并吸收合并、新设合并吸收合并、新设合并吸收合并、新设合并结果结果结果结果2 2 2 2：控股合并控股合并控股合并控股合并长期长期长期长期股权股权股权股权投资投资投资投资企业合并形成的企业合并形成的企业合并形成的企业合并形成的其他方式取得的其他方式取得的其他方式取得的其他方式取得的投资后的处理：投资后的处理：投资后的处理：投资后的处理：成本法、权益法成本法、权益法成本法、权益法成本法、权益法合并时的处理：合并时的处理：合并时的处理：合并时的处理：购买法、权益结合法购买法、权益结合法购买法、权益结合法购买法、权益结合法共同控制共同控制共同控制共同控制重大影响重大影响重大影响重大影响企业合并与长期股权投资的关系企业合并与长期股权投资的关系企业合并与长期股权投资的关系企业合并与长期股权投资的关系 会计方法会计方法会计方法会计方法控控控控 制制制制南京审计大学南京审计大学 路国平路国平同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并结果1：结果2：长15（一）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资（一）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资（一）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资（一）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资在合并日按照在合并日按照在合并日按照在合并日按照被合并方所有者权益被合并方所有者权益被合并方所有者权益被合并方所有者权益在最终控制方在最终控制方在最终控制方在最终控制方合并财务报表合并财务报表合并财务报表合并财务报表中中中中的的的的账面价值的份额账面价值的份额账面价值的份额账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。作为长期股权投资的初始投资成本。作为长期股权投资的初始投资成本。作为长期股权投资的初始投资成本。1 1、合并方以支付现、合并方以支付现、合并方以支付现、合并方以支付现金、转让非现金资产金、转让非现金资产金、转让非现金资产金、转让非现金资产或承担债务方式作为或承担债务方式作为或承担债务方式作为或承担债务方式作为合并对价的合并对价的合并对价的合并对价的 长期股权投资长期股权投资长期股权投资长期股权投资初始投资成本初始投资成本初始投资成本初始投资成本与与与与支付的现金、转让的非现金资产以支付的现金、转让的非现金资产以支付的现金、转让的非现金资产以支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务及所承担债务及所承担债务及所承担债务账面价值账面价值账面价值账面价值之之之之 间间间间 的的的的 差额差额差额差额应当调整资本公积应当调整资本公积应当调整资本公积应当调整资本公积；资本公积；资本公积；资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。不足冲减的，调整留存收益。不足冲减的，调整留存收益。不足冲减的，调整留存收益。南京审计大学南京审计大学 路国平路国平（一）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资在合并日按照被合16注意：注意：注意：注意：被告合并方在合并日的净资产的账面价值为被告合并方在合并日的净资产的账面价值为被告合并方在合并日的净资产的账面价值为被告合并方在合并日的净资产的账面价值为负数负数负数负数的的的的长期长期长期长期股权投资成本按股权投资成本按股权投资成本按股权投资成本按零零零零确定，同时在被告查簿中预以登记。确定，同时在被告查簿中预以登记。确定，同时在被告查簿中预以登记。确定，同时在被告查簿中预以登记。如果被合并方在被合并以前，是最终控制方通过非同一控制如果被合并方在被合并以前，是最终控制方通过非同一控制如果被合并方在被合并以前，是最终控制方通过非同一控制如果被合并方在被合并以前，是最终控制方通过非同一控制下的企业合并所控制的下的企业合并所控制的下的企业合并所控制的下的企业合并所控制的则合并方长期股权投资的初始投则合并方长期股权投资的初始投则合并方长期股权投资的初始投则合并方长期股权投资的初始投资成本还应资成本还应资成本还应资成本还应包含相关的包含相关的包含相关的包含相关的商誉商誉商誉商誉金额。金额。金额。金额。南京审计大学南京审计大学 路国平路国平注意：南京审计大学 路国平17 例如，例如，例如，例如，甲公司为某一集团母公司，分别控制乙公司和丙公司。甲公司为某一集团母公司，分别控制乙公司和丙公司。甲公司为某一集团母公司，分别控制乙公司和丙公司。甲公司为某一集团母公司，分别控制乙公司和丙公司。20122012年年年年1 1月月月月1 1日，甲公司以日，甲公司以日，甲公司以日，甲公司以4 0004 000万万万万元从本集团外部购入丁公司元从本集团外部购入丁公司元从本集团外部购入丁公司元从本集团外部购入丁公司80%80%股权（属于非同股权（属于非同股权（属于非同股权（属于非同一控制下企业合并）并能够控制丁公司的财务和经营政策，购买日，丁公一控制下企业合并）并能够控制丁公司的财务和经营政策，购买日，丁公一控制下企业合并）并能够控制丁公司的财务和经营政策，购买日，丁公一控制下企业合并）并能够控制丁公司的财务和经营政策，购买日，丁公司可辨认资产、负债的公允价值为司可辨认资产、负债的公允价值为司可辨认资产、负债的公允价值为司可辨认资产、负债的公允价值为5 0005 000万元万元万元万元，账面价值为，账面价值为，账面价值为，账面价值为3 5003 500万元。万元。万元。万元。2013 2013年年年年1212月月月月3131日，乙公司购入甲公司所持丁公司的日，乙公司购入甲公司所持丁公司的日，乙公司购入甲公司所持丁公司的日，乙公司购入甲公司所持丁公司的80%80%股权，形成同一控股权，形成同一控股权，形成同一控股权，形成同一控制下的企业合并。制下的企业合并。制下的企业合并。制下的企业合并。20122012年年年年1 1月至月至月至月至20132013年年年年1212月月月月3131日，丁公司按照购买日公允日，丁公司按照购买日公允日，丁公司按照购买日公允日，丁公司按照购买日公允价值净资产计算实现的净利润为价值净资产计算实现的净利润为价值净资产计算实现的净利润为价值净资产计算实现的净利润为1 2001 200万元；按照购买日账面价值净资产计万元；按照购买日账面价值净资产计万元；按照购买日账面价值净资产计万元；按照购买日账面价值净资产计算实现的净利润为算实现的净利润为算实现的净利润为算实现的净利润为1 5001 500万元。无其他所有者权益变动。万元。无其他所有者权益变动。万元。无其他所有者权益变动。万元。无其他所有者权益变动。要求：要求：要求：要求：（1 1 1 1）确定丁公司）确定丁公司）确定丁公司）确定丁公司2013201320132013年年年年12121212月月月月31313131日的所有者权益在甲公司合并财务报表中日的所有者权益在甲公司合并财务报表中日的所有者权益在甲公司合并财务报表中日的所有者权益在甲公司合并财务报表中的账面价值；的账面价值；的账面价值；的账面价值；（2 2 2 2）计算乙公司购入丁公司股权的初始投资成本。）计算乙公司购入丁公司股权的初始投资成本。）计算乙公司购入丁公司股权的初始投资成本。）计算乙公司购入丁公司股权的初始投资成本。南京审计大学南京审计大学 路国平路国平 例如，甲公司为某一集团母公司，分别控制乙公司和18甲公司甲公司丁公司丁公司2012201220122012年购入年购入年购入年购入80%80%80%80%乙公司乙公司丙公司丙公司2013201320132013年年年年末末末末从从从从甲甲甲甲公公公公司司司司购购购购入入入入其持有的乙公司其持有的乙公司其持有的乙公司其持有的乙公司80%80%80%80%（1 1）20122012年年年年1 1月月月月1 1日日日日合合合合并并并并日日日日，丁丁丁丁公公公公司司司司的的的的所所所所有有有有者者者者权权权权益益益益在在在在甲甲甲甲公公公公司司司司合合合合并并并并财财财财务务务务报报报报表表表表中中中中的的的的账账账账面面面面价价价价值值值值为为为为自自自自20122012年年年年1 1月月月月1 1日日日日丁丁丁丁公公公公司司司司净净净净资资资资产产产产公公公公允允允允价价价价值值值值5 5 000000万万万万元元元元持持持持续续续续计计计计算算算算至至至至20132013年年年年1212月月月月3131日日日日的的的的账账账账面面面面价价价价值值值值6 6 200200（5 5 0000001 1 200200）万万万万元。元。元。元。（2 2）乙公司购入丁公司的初始投资成本）乙公司购入丁公司的初始投资成本）乙公司购入丁公司的初始投资成本）乙公司购入丁公司的初始投资成本 （5 000+1 2005 000+1 200）80%80%4 9604 960（万元（万元（万元（万元 ）如果甲公司当初是以如果甲公司当初是以如果甲公司当初是以如果甲公司当初是以4 4004 400万元万元万元万元 购买丁公司购买丁公司购买丁公司购买丁公司80%80%股份呢？股份呢？股份呢？股份呢？南京审计大学南京审计大学 路国平路国平甲公司丁公司2012年购入80%乙公司丙公司2013年末从甲19以发行债券作为合并对价：以发行债券作为合并对价：以发行债券作为合并对价：以发行债券作为合并对价：借：长期股权投资借：长期股权投资借：长期股权投资借：长期股权投资 取得的被并方股东权益账面价值份额取得的被并方股东权益账面价值份额取得的被并方股东权益账面价值份额取得的被并方股东权益账面价值份额 A A A A 贷：应付债券贷：应付债券贷：应付债券贷：应付债券 发行债券的面值相关手续费佣金等发行债券的面值相关手续费佣金等发行债券的面值相关手续费佣金等发行债券的面值相关手续费佣金等 B B B B 资本公积资本公积资本公积资本公积 A A A A大于债券面值的差额大于债券面值的差额大于债券面值的差额大于债券面值的差额 银行存款等银行存款等银行存款等银行存款等 支付发行债券相关的手续支付发行债券相关的手续支付发行债券相关的手续支付发行债券相关的手续费佣金等费佣金等费佣金等费佣金等 例题例题例题例题1 1 1 1：甲企业按面甲企业按面甲企业按面甲企业按面值发行值发行值发行值发行1800180018001800万元的债万元的债万元的债万元的债券给同一集团内的乙券给同一集团内的乙券给同一集团内的乙券给同一集团内的乙公司，取得乙公司的公司，取得乙公司的公司，取得乙公司的公司，取得乙公司的子公司子公司子公司子公司A A A A公司公司公司公司80%80%80%80%的股的股的股的股权。权。权。权。A A A A公司合并日净公司合并日净公司合并日净公司合并日净资产账面价值为资产账面价值为资产账面价值为资产账面价值为2000200020002000万元。甲公司另支付万元。甲公司另支付万元。甲公司另支付万元。甲公司另支付发行债券有关费用发行债券有关费用发行债券有关费用发行债券有关费用10101010万元。万元。万元。万元。应付债券应付债券应付债券应付债券面值面值面值面值应付债券应付债券应付债券应付债券利息调整利息调整利息调整利息调整银行存款银行存款银行存款银行存款长期股权投资长期股权投资长期股权投资长期股权投资180018001800180010101010101010101600160016001600资本公积资本公积资本公积资本公积200200200200同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并取得股权投资的账务处理取得股权投资的账务处理取得股权投资的账务处理取得股权投资的账务处理200080%200080%200080%200080%南京审计大学南京审计大学 路国平路国平以发行债券作为合并对价：借：长期股权投资 取得的被并方202 2 2 2、合并方以发、合并方以发、合并方以发、合并方以发行权益性证券作行权益性证券作行权益性证券作行权益性证券作为合并对价的为合并对价的为合并对价的为合并对价的 按照发行按照发行按照发行按照发行股份的面值总额作为股本股份的面值总额作为股本股份的面值总额作为股本股份的面值总额作为股本 长期股权投资长期股权投资长期股权投资长期股权投资初始投资成本与所发初始投资成本与所发初始投资成本与所发初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额行股份面值总额之间的差额行股份面值总额之间的差额行股份面值总额之间的差额应当应当应当应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。调整留存收益。调整留存收益。调整留存收益。南京审计大学南京审计大学 路国平路国平2、合并方以发行权益性证券作为合并对价的 按照发行股份的面21以增发股票作为合并对价：以增发股票作为合并对价：以增发股票作为合并对价：以增发股票作为合并对价：贷：股本贷：股本贷：股本贷：股本 发行股票的面值发行股票的面值发行股票的面值发行股票的面值 B B B B 资本公积资本公积资本公积资本公积 A A A A大于大于大于大于B B B B的差额的差额的差额的差额C C C C 银行存款等银行存款等银行存款等银行存款等 支付发行股票相关的手续费佣金等支付发行股票相关的手续费佣金等支付发行股票相关的手续费佣金等支付发行股票相关的手续费佣金等 C C C C例题例题例题例题2 2 2 2：甲企业按面值甲企业按面值甲企业按面值甲企业按面值增发增发增发增发1500150015001500万元的普通股万元的普通股万元的普通股万元的普通股给同一集团内的乙公司，给同一集团内的乙公司，给同一集团内的乙公司，给同一集团内的乙公司，取得乙公司持有的取得乙公司持有的取得乙公司持有的取得乙公司持有的A A A A公公公公司司司司80%80%80%80%的股权；的股权；的股权；的股权；A A A A公司合公司合公司合公司合并日净资产的账面价值并日净资产的账面价值并日净资产的账面价值并日净资产的账面价值为为为为2000200020002000万元；甲公司另万元；甲公司另万元；甲公司另万元；甲公司另支付发行股票有关费用支付发行股票有关费用支付发行股票有关费用支付发行股票有关费用10101010万元。万元。万元。万元。1500150016001600109090借：长期股权投资借：长期股权投资借：长期股权投资借：长期股权投资 取得的被并方股东权益账面价值份额取得的被并方股东权益账面价值份额取得的被并方股东权益账面价值份额取得的被并方股东权益账面价值份额 A A A A 银行存款银行存款银行存款银行存款长期股权投资长期股权投资长期股权投资长期股权投资股本股本股本股本资本公积资本公积资本公积资本公积同一控制下的同一控制下的同一控制下的同一控制下的控股合并的账务处理控股合并的账务处理控股合并的账务处理控股合并的账务处理同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并取得股权投资的账务处理取得股权投资的账务处理取得股权投资的账务处理取得股权投资的账务处理股票面值股票面值股票面值股票面值份额份额份额份额南京审计大学南京审计大学 路国平路国平以增发股票作为合并对价：贷：股本 22通过多次交换交易，分步取得股权最终形成企业合并的通过多次交换交易，分步取得股权最终形成企业合并的通过多次交换交易，分步取得股权最终形成企业合并的通过多次交换交易，分步取得股权最终形成企业合并的60%20%20%在个别财务报表中在个别财务报表中在个别财务报表中在个别财务报表中，应当，应当，应当，应当以持股比例计算的合并日以持股比例计算的合并日以持股比例计算的合并日以持股比例计算的合并日应享有的应享有的应享有的应享有的被合并方所有者被合并方所有者被合并方所有者被合并方所有者权益权益权益权益在最终控制方在最终控制方在最终控制方在最终控制方合并财合并财合并财合并财务报表中务报表中务报表中务报表中的的的的账面价值的份账面价值的份账面价值的份账面价值的份额额额额作为长期股权投资作为长期股权投资作为长期股权投资作为长期股权投资的初始投资成本。的初始投资成本。的初始投资成本。的初始投资成本。40%40%初始投资成本初始投资成本初始投资成本初始投资成本与其原长期股权投与其原长期股权投与其原长期股权投与其原长期股权投资资资资账面价值加上账面价值加上账面价值加上账面价值加上合并日取得进一合并日取得进一合并日取得进一合并日取得进一步股份步股份步股份步股份新支付对价的新支付对价的新支付对价的新支付对价的公允价值公允价值公允价值公允价值之之之之和和和和的差额的差额的差额的差额调整资本公积（股调整资本公积（股调整资本公积（股调整资本公积（股本溢价），资本公积不足冲减的，本溢价），资本公积不足冲减的，本溢价），资本公积不足冲减的，本溢价），资本公积不足冲减的，调整留存收益。调整留存收益。调整留存收益。调整留存收益。南京审计大学南京审计大学 路国平路国平通过多次交换交易，分步取得股权最终形成企业合并的60%20%23（二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资（二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资（二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资（二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资非非非非同同同同一一一一控控控控制制制制下下下下的的的的企企企企业业业业合合合合并并并并，购购购购买买买买方方方方在在在在购购购购买买买买日日日日应应应应当当当当区区区区别别别别下下下下列列列列情情情情况况况况，确确确确定定定定企企企企业业业业合合合合并并并并成成成成本本本本并并并并 将将将将 其其其其 作作作作为为为为长长长长期期期期股股股股权权权权投投投投资资资资的的的的初初初初始始始始投投投投资资资资成本。成本。成本。成本。合并成本合并成本合并成本合并成本为购买方为购买方为购买方为购买方在购买日为取得对被购在购买日为取得对被购在购买日为取得对被购在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的买方的控制权而付出的买方的控制权而付出的买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负资产、发生或承担的负资产、发生或承担的负资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证债以及发行的权益性证债以及发行的权益性证债以及发行的权益性证券的券的券的券的公允价值。公允价值。公允价值。公允价值。1 1 1 1、一次交换交易、一次交换交易、一次交换交易、一次交换交易实现的企业合并实现的企业合并实现的企业合并实现的企业合并企业合并相关直接费用企业合并相关直接费用企业合并相关直接费用企业合并相关直接费用 单独计入管理费用单独计入管理费用单独计入管理费用单独计入管理费用南京审计大学南京审计大学 路国平路国平（二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资非同一控制下的企24以资产作为合并对价：以资产作为合并对价：以资产作为合并对价：以资产作为合并对价：贷：主营业务收入等贷：主营业务收入等贷：主营业务收入等贷：主营业务收入等 放弃存货的公允价值放弃存货的公允价值放弃存货的公允价值放弃存货的公允价值 借：长期股权投资借：长期股权投资借：长期股权投资借：长期股权投资如果放弃的非现金资产是库存商品等存货，则如果放弃的非现金资产是库存商品等存货，则如果放弃的非现金资产是库存商品等存货，则如果放弃的非现金资产是库存商品等存货，则 贷：银行存款贷：银行存款贷：银行存款贷：银行存款 固定资产固定资产固定资产固定资产清理清理清理清理 无形资产无形资产无形资产无形资产等等等等 支付的合并对价的账面价值支付的合并对价的账面价值支付的合并对价的账面价值支付的合并对价的账面价值 营业外收入等营业外收入等营业外收入等营业外收入等 合并对价公允价值与账面价值之差合并对价公允价值与账面价值之差合并对价公允价值与账面价值之差合并对价公允价值与账面价值之差 借：长期股权投资借：长期股权投资借：长期股权投资借：长期股权投资 应交税费等应交税费等应交税费等应交税费等 应交增值税应交增值税应交增值税应交增值税 （销项税额）（销项税额）（销项税额）（销项税额）还要确认主营业务成本等还要确认主营业务成本等还要确认主营业务成本等还要确认主营业务成本等支付对价的支付对价的支付对价的支付对价的公允价值公允价值公允价值公允价值 银行存款等银行存款等银行存款等银行存款等 直接相关费用直接相关费用直接相关费用直接相关费用 合并成本合并成本合并成本合并成本 非同一控制下企业合并非同一控制下企业合并非同一控制下企业合并非同一控制下企业合并取得股权投资的账务处理取得股权投资的账务处理取得股权投资的账务处理取得股权投资的账务处理 管理费用管理费用管理费用管理费用 直接直接直接直接相关费用相关费用相关费用相关费用 南京审计大学南京审计大学 路国平路国平以资产作为合并对价：贷：主营业务收入等 放弃存25发行债券作为合并对价：发行债券作为合并对价：发行债券作为合并对价：发行债券作为合并对价：借：长期股权投资借：长期股权投资借：长期股权投资借：长期股权投资 贷：应付债券贷：应付债券贷：应付债券贷：应付债券面值面值面值面值 利息调整利息调整利息调整利息调整 银行存款等银行存款等 债券公允价值债券公允价值债券公允价值债券公允价值面值面值面值面值债券相关费用债券相关费用债券相关费用债券相关费用 （溢价）（溢价）（溢价）（溢价）直接相关费用直接相关费用直接相关费用直接相关费用+债券相关费用债券相关费用债券相关费用债券相关费用 合并成本合并成本合并成本合并成本=债券公允价值债券公允价值债券公允价值债券公允价值 发行股票作为合并对价：发行股票作为合并对价：发行股票作为合并对价：发行股票作为合并对价：借：长期股权投资借：长期股权投资借：长期股权投资借：长期股权投资 合并成本合并成本合并成本合并成本=股票公允价值股票公允价值股票公允价值股票公允价值 贷：股本贷：股本 资本公资本公积积 银行存银行存款等款等 面值面值面值面值 直接相关费用直接相关费用直接相关费用直接相关费用+股票发行费用股票发行费用股票发行费用股票发行费用 溢价溢价溢价溢价股票发行费用股票发行费用股票发行费用股票发行费用 非同一控制下非同一控制下非同一控制下非同一控制下控股合并的会计处理控股合并的会计处理控股合并的会计处理控股合并的会计处理管理费用管理费用管理费用管理费用 直接相关直接相关直接相关直接相关费用费用费用费用 管理费用管理费用管理费用管理费用 直接相关直接相关直接相关直接相关费用费用费用费用 非同一控制下企业合并非同一控制下企业合并非同一控制下企业合并非同一控制下企业合并取得股权投资的账务处理取得股权投资的账务处理取得股权投资的账务处理取得股权投资的账务处理南京审计大学南京审计大学 路国平路国平发行债券作为合并对价：借：长期股权投资 贷：应付债券面值26【例题【例题【例题【例题3333单选题】单选题】单