会计理论五收益确认与计量理论课件

11九讲九讲1九讲12第第5章章 收益确认与计量理论收益确认与计量理论51 收益的概念收益的概念52 收益的确认与计量收益的确认与计量53 收入与费用和利得与损失收入与费用和利得与损失54 收益与现金流量收益与现金流量 收益概念、资本保持与收益计量、收入与费用的计量、收益概念、资本保持与收益计量、收入与费用的计量、利得与损失的计量以及收益与现金流量的问题，都利得与损失的计量以及收益与现金流量的问题，都是收益确认与计量理论中最基本的问题。是收益确认与计量理论中最基本的问题。2第5章 收益确认与计量理论23第一节第一节 收益的概念收益的概念511资本与收益资本与收益投资者通过财务报告主要是从两层意义上关注其投资投资者通过财务报告主要是从两层意义上关注其投资决策所需的信息决策所需的信息一是如何保持并增加其资本的价值；一是如何保持并增加其资本的价值；二是如何保持并增加从其资本中得到的收益。二是如何保持并增加从其资本中得到的收益。收益的确认和计量问题时首先必须区分收益的确认和计量问题时首先必须区分资本和收益资本和收益两两个概念。个概念。3第一节 收益的概念511资本与收益341、资本、资本（1）经济学家的解释）经济学家的解释亚当亚当斯密斯密(Adam Smith)把资本作为影响国民财富增把资本作为影响国民财富增长的重要因素来研究，资本的定义：长的重要因素来研究，资本的定义：其一，资本是提供收益的储蓄；其一，资本是提供收益的储蓄；其二，资本是用来继续生产的积蓄。在这两个定义中，其二，资本是用来继续生产的积蓄。在这两个定义中，第一个定义揭示了第一个定义揭示了资本的本质特征资本的本质特征，即资本能产生，即资本能产生收益。收益。资本的本质是自然属性和社会属性的统一。资本的本质是自然属性和社会属性的统一。41、资本（1）经济学家的解释45（2）会计学中的资本）会计学中的资本指企业出资人投入企业的那部分财产指企业出资人投入企业的那部分财产，这部分财产的所有权归，这部分财产的所有权归出资人所有，并以资本账户的形式得以描述和量化。出资人所有，并以资本账户的形式得以描述和量化。资本与资产的概念资本与资产的概念资本是投资人拥有产权的资产，是投资人权益或净资产。而企资本是投资人拥有产权的资产，是投资人权益或净资产。而企业可支配的资产既包括投资人投入的，又包括债权人投入的，业可支配的资产既包括投资人投入的，又包括债权人投入的，即负债。即负债。资本概念反映了一定权力主体的产权关系。资本的增加或减少资本概念反映了一定权力主体的产权关系。资本的增加或减少代表了投资人对企业财产求偿权的增加或减少，资产则不反代表了投资人对企业财产求偿权的增加或减少，资产则不反映这种关系。映这种关系。会计学的资本概念，强调其法律意义而不完全是其经济意义，会计学的资本概念，强调其法律意义而不完全是其经济意义，反映的是产权关系；而经济学中的资本指的是作为劳动条件反映的是产权关系；而经济学中的资本指的是作为劳动条件的资产，反映的是一种劳动关系的资产，反映的是一种劳动关系5（2）会计学中的资本指企业出资人投入企业的那部分财产，这部562、收益、收益（1）亚当）亚当斯密关于收益的定义斯密关于收益的定义收益定义为收益定义为“财富的增加财富的增加”，收益，收益“乃是以不侵蚀资乃是以不侵蚀资本为条件本为条件”，从而使收益与资本保全联系起来。，从而使收益与资本保全联系起来。（2）费雪关于收益的定义）费雪关于收益的定义心理满足的心理满足的“精神收益精神收益”；财富增加的；财富增加的实际收益实际收益；增；增加资产货币价值的加资产货币价值的“货币收益货币收益”。现实的三种收益形态要分别加以准确计量是不现实的，现实的三种收益形态要分别加以准确计量是不现实的，如主观性极强的精神收益的准确计量就难以做到，如主观性极强的精神收益的准确计量就难以做到，而货币收益因未考虑货币时间价值则成为静态概念。而货币收益因未考虑货币时间价值则成为静态概念。实际收益成为经济学家们研究的重点。实际收益成为经济学家们研究的重点。62、收益（1）亚当斯密关于收益的定义67（3）经济收益）经济收益 保保A萨缪尔森萨缪尔森一是资本收益一是资本收益，即提供资本所带来的收益；，即提供资本所带来的收益；二是风险收益二是风险收益，即承担不确定性的报酬；，即承担不确定性的报酬；三是垄断收益三是垄断收益，即垄断权力所带来的收益。，即垄断权力所带来的收益。英国经济学家希克斯对收益的定义英国经济学家希克斯对收益的定义收益是一个人在收益是一个人在期末与期初保持同等富裕的情况下所期末与期初保持同等富裕的情况下所可能消费的最高数额可能消费的最高数额，而非可能支出的最高数额。，而非可能支出的最高数额。7（3）经济收益 保A萨缪尔森78经济收益以实物资本保持概念为依据它强经济收益以实物资本保持概念为依据它强调收益是企业所有财富的增加，是在实物调收益是企业所有财富的增加，是在实物资本得到保持的前提下，企业本期可以消资本得到保持的前提下，企业本期可以消费的最大金额。费的最大金额。经济收益把所有资产看做是代表着未来可望由它们带经济收益把所有资产看做是代表着未来可望由它们带给公司的收入。给公司的收入。由于期初期末的差异代表了收益，即希克斯主义中所由于期初期末的差异代表了收益，即希克斯主义中所说的说的“可被消费的数额可被消费的数额”，因此，主要的计量问题，因此，主要的计量问题在于会计期初与期末预计未来净收入的资本化价值在于会计期初与期末预计未来净收入的资本化价值的对比。的对比。由于预计未来净收入的资本化价值的不确定性，因此由于预计未来净收入的资本化价值的不确定性，因此有些经济学家将经济收益称为有些经济学家将经济收益称为“主观收益主观收益”，并由，并由于无法将其令人满意地应用于经营中而对这一概念于无法将其令人满意地应用于经营中而对这一概念不予承认。这也是希克斯本人对这一概念的不满之不予承认。这也是希克斯本人对这一概念的不满之处。处。8经济收益以实物资本保持概念为依据它强调收益是企业所有财富的89经济收益的主要特征：经济收益的主要特征：(1)以现行成本以现行成本(实际生产能力实际生产能力)为计量属性，有利于生为计量属性，有利于生产耗费的足额补偿，使资产负债表可以反映企业资产耗费的足额补偿，使资产负债表可以反映企业资产的真实经济价值；产的真实经济价值；（2）反对币值稳定的假设，既考虑交易对收益的影）反对币值稳定的假设，既考虑交易对收益的影响，也考虑非交易对收益的影响，使收益表能够反响，也考虑非交易对收益的影响，使收益表能够反映货币价值的变化，即通过货币价值调整来反映企映货币价值的变化，即通过货币价值调整来反映企业的业的“真实真实”收益和资产的现时价值；收益和资产的现时价值；(3)既包括营业所得，也包括意外收获和周围或次要活既包括营业所得，也包括意外收获和周围或次要活动所得；既包括已实现收益，也包括未实现收益。动所得；既包括已实现收益，也包括未实现收益。使收益表可以反映企业的所有收益，为信息使用者使收益表可以反映企业的所有收益，为信息使用者提供决策有用的信息。提供决策有用的信息。9经济收益的主要特征：(1)以现行成本(实际生产能力)为计910（4）会计收益）会计收益20世纪世纪30年代左右年代左右“传统的会计收益概念传统的会计收益概念”。某一期末的财产数额超过了该期期初的财产数额就说某一期末的财产数额超过了该期期初的财产数额就说明企业有一定的盈利能力。明企业有一定的盈利能力。用已经实现的收入减去与其相关的成本的方法来确定用已经实现的收入减去与其相关的成本的方法来确定收益收益(当时称作盈利当时称作盈利)。绝大多数会计专家和学者认为，收益是指企业在本期绝大多数会计专家和学者认为，收益是指企业在本期已实现的收入与其相关的历史成本之间的差额。这已实现的收入与其相关的历史成本之间的差额。这一概念被后人称之为一概念被后人称之为“传统的会计收益概念传统的会计收益概念”。10（4）会计收益20世纪30年代左右“传统的会计收益概1011传统会计收益概念假定传统会计收益概念假定 企业处于静态的外部经济环境之中，假定没有物价变企业处于静态的外部经济环境之中，假定没有物价变动、没有任何不确定性、不存在交易之外的各种潜动、没有任何不确定性、不存在交易之外的各种潜在风险与报酬。在风险与报酬。理论上以财务资本保持概念为依据，并具有以下主要理论上以财务资本保持概念为依据，并具有以下主要特征：特征：(1)以会计分期、币值稳定和权责发生制为基础。认为以会计分期、币值稳定和权责发生制为基础。认为收益是企业在一定会计期间的经营成果；收益是企业在一定会计期间的经营成果；(2)强调收益必须与交易相联系。认为收益是企业实强调收益必须与交易相联系。认为收益是企业实际发生经济业务的结果，不必考虑物价变动的影响。际发生经济业务的结果，不必考虑物价变动的影响。11传统会计收益概念假定 企业处于静态的外部经济环境之中，假1112传统会计收益概念假定传统会计收益概念假定(3)强调收入实现原则。认为收益必须是已实现的，凡强调收入实现原则。认为收益必须是已实现的，凡尚未实现的一律不能确认为收益；尚未实现的一律不能确认为收益；(4)以历史成本为计量属性。资产：按历史成本计价，以历史成本为计量属性。资产：按历史成本计价，因而与收入相关的成本是指所耗用资产的历史成本。因而与收入相关的成本是指所耗用资产的历史成本。(5)强调费用配比原则。认为收益是收入与其相关的成强调费用配比原则。认为收益是收入与其相关的成本相互配比的结果，凡不能与收入配比的费用不应本相互配比的结果，凡不能与收入配比的费用不应在确定收益时考虑。在确定收益时考虑。(6)适当运用稳健原则。对未来可能发生的费用可以合适当运用稳健原则。对未来可能发生的费用可以合理地预计，但并不确认尚未实现的收入。理地预计，但并不确认尚未实现的收入。12传统会计收益概念假定(3)强调收入实现原则。认为收益必须1213传统会计收益的缺点传统会计收益的缺点（1）没有考虑物价变动带来的影响）没有考虑物价变动带来的影响物价上涨时，所确定的收益将会高于企业真实财富的物价上涨时，所确定的收益将会高于企业真实财富的增长。在物价下跌时，所确定的收益将会偏低，不增长。在物价下跌时，所确定的收益将会偏低，不能充分反映企业所增加的财富。能充分反映企业所增加的财富。(2)以现时价格计量收入，而以历史成本计量费用，使以现时价格计量收入，而以历史成本计量费用，使得成本未能得到真正的回收，得成本未能得到真正的回收，不能从实物形态或使不能从实物形态或使用效能上保全实物资本用效能上保全实物资本。13传统会计收益的缺点（1）没有考虑物价变动带来的影响1314(3)使收益表上所反映的收益，只是企业已实现的收益，使收益表上所反映的收益，只是企业已实现的收益，并非企业的全部收益。并非企业的全部收益。(4)于同一种资产在不同时期的历史成本并不相同，因于同一种资产在不同时期的历史成本并不相同，因而所耗用的同一种资产的历史成本也不相同，与收而所耗用的同一种资产的历史成本也不相同，与收入配比后所确定的各年度收益就缺乏可比性。入配比后所确定的各年度收益就缺乏可比性。(5)由于以历史成本计价，使得资产负债表上的资产只由于以历史成本计价，使得资产负债表上的资产只不过是尚未分摊的资产成本余额，而不是资产的真不过是尚未分摊的资产成本余额，而不是资产的真实经济价值，也难以准确地反映企业在市场中所可实经济价值，也难以准确地反映企业在市场中所可能遇到的各种风险和不确定因素。能遇到的各种风险和不确定因素。14(3)使收益表上所反映的收益，只是企业已实现的收益，并非1415“扩展的会计收益概念扩展的会计收益概念”“扩展的会计收益概念扩展的会计收益概念”的基本特征的基本特征收益应当是企业在一定会计期间的收益应当是企业在一定会计期间的“财富的净增长财富的净增长”；某些未实现的或意外收获和周围或次要活动的所得也某些未实现的或意外收获和周围或次要活动的所得也应当确定为收益；应当确定为收益；某些资产应当按其现行成本计价等。某些资产应当按其现行成本计价等。15“扩展的会计收益概念”“扩展的会计收益概念”的基本特征1516扩展会计收益概念扩展会计收益概念 考虑了经济收益概念所强调真实考虑了经济收益概念所强调真实 注意到收益项目在计量方面的可操作性，因而容易被注意到收益项目在计量方面的可操作性，因而容易被接受接受 美国财务会计准则委员会在其第美国财务会计准则委员会在其第3号概念公告中，提号概念公告中，提出了出了“综合收益综合收益”的概念的概念 收益是企业在报告期内，从业主以外的交易以及其他收益是企业在报告期内，从业主以外的交易以及其他事项和情况所产生的权益变动。它包括报告期内除事项和情况所产生的权益变动。它包括报告期内除业主投资和派给业主款外，一切权益上的变动。业主投资和派给业主款外，一切权益上的变动。16扩展会计收益概念 考虑了经济收益概念所强调真实 1617葛家澍教授和刘峰教授葛家澍教授和刘峰教授目前可能的暂行方法是，目前可能的暂行方法是，一方面在期末运用公允价值或现行市价等计量属性对一方面在期末运用公允价值或现行市价等计量属性对企业的资产、负债等项目进行调整，以反映市场因企业的资产、负债等项目进行调整，以反映市场因素变化的影响，素变化的影响，同时在表外尽可能补充披露企业各项资产、负债等项同时在表外尽可能补充披露企业各项资产、负债等项目上所可能存在的风险与报酬因素，以使最终所反目上所可能存在的风险与报酬因素，以使最终所反映的会计收益贴近企业在过去期间映的会计收益贴近企业在过去期间“财富的净增长财富的净增长”。这些权威性的论述，显然丰富了收益的组成内容，缩这些权威性的论述，显然丰富了收益的组成内容，缩小了会计学收益概念与经济学收益概念的差别。小了会计学收益概念与经济学收益概念的差别。17葛家澍教授和刘峰教授目前可能的暂行方法是，1718512盈利、净收益、综合收益与盈利、净收益、综合收益与利润概念利润概念18512盈利、净收益、综合收益与利润概念1819东南大学南大学远程教育程教育会计理论会计理论第第 二十二十 讲讲主讲教师：主讲教师：吴斌吴斌19东南大学远程教育会计理论第 二十 讲主讲教师：吴斌1920我国现行会计制度或会计准则的规定我国现行会计制度或会计准则的规定 利润总额利润总额所得税费用所得税费用=净利润净利润 利润总额利润总额=营业利润营业利润+营业外收入营业外收入营业外支出营业外支出+投资净收益投资净收益+补补贴收入贴收入+其他净收益其他净收益 营业利润营业利润=主营业务利润主营业务利润+其他业务利润其他业务利润期间费用期间费用 以前年度调整项目和捐赠活动引起的所有者权益变动项目都不以前年度调整项目和捐赠活动引起的所有者权益变动项目都不在利润的构成内容之中。在利润的构成内容之中。我国的利润概念与西方的盈利、净收益和综合收益均不相同，我国的利润概念与西方的盈利、净收益和综合收益均不相同，至多可以认为，我国的营业利润与西方的盈利有些相似、净至多可以认为，我国的营业利润与西方的盈利有些相似、净利润与西方的净收益有些相似。但西方人有时又把盈利称为利润与西方的净收益有些相似。但西方人有时又把盈利称为利润，他们的利润与我国的利润并不相同。利润，他们的利润与我国的利润并不相同。20我国现行会计制度或会计准则的规定 利润总额所得税费用=2021513收益与资本的关系收益与资本的关系 资本是某一特定时点存在的财富，收益是某一特定期资本是某一特定时点存在的财富，收益是某一特定期间内由财富产生的利益流动。间内由财富产生的利益流动。资本和收益之间的关系如同树与果实之间的关系；资本和收益之间的关系如同树与果实之间的关系；收益一定来自于资本，从某种意义上讲，这是对的。收益一定来自于资本，从某种意义上讲，这是对的。收益来自资本货物（收益来自资本货物（Capital Goods)，而收益的价值，而收益的价值并非来自资本货物的价值。相反，资本的价值来自并非来自资本货物的价值。相反，资本的价值来自于收益的价值于收益的价值直到搞清楚了某个项目可能为我直到搞清楚了某个项目可能为我们带来多少收益以后，我们才能对那部分资本进行们带来多少收益以后，我们才能对那部分资本进行估价。庄稼的确依赖于土地，但庄稼的价值并不取估价。庄稼的确依赖于土地，但庄稼的价值并不取决于土地。相反，土地的价值取决于生长在土地上决于土地。相反，土地的价值取决于生长在土地上的庄稼。的庄稼。21513收益与资本的关系 资本是某一特定时点存在的财富2122资本和收益关系的许多方面，会计学和经济学的观点资本和收益关系的许多方面，会计学和经济学的观点是一致的。比如，它们都认为只有收益才能用于消是一致的。比如，它们都认为只有收益才能用于消费，而为了计量收益必须保持资本完整。但是，由费，而为了计量收益必须保持资本完整。但是，由于会计理论与经济理论界定资本和收益的原则、范于会计理论与经济理论界定资本和收益的原则、范围不同，所持的资本保全概念也不同，因而对收益围不同，所持的资本保全概念也不同，因而对收益的确认与计量也会产生不同的影响。的确认与计量也会产生不同的影响。22资本和收益关系的许多方面，会计学和经济学的观点是一致的。2223第二节收益的确认与计量第二节收益的确认与计量521收益与资本保全收益与资本保全 1、资本保全、资本保全资本保全，资本保全，是指在资本得到保持或成本得以补偿之后，是指在资本得到保持或成本得以补偿之后，多余的部分才可确认为收益。多余的部分才可确认为收益。确认收益的一个很重要的目的，即将确认收益的一个很重要的目的，即将资本和收益区分资本和收益区分开来开来。资本保全是计量期间收益的重要争论点，不。资本保全是计量期间收益的重要争论点，不同的资本保全概念，在确定收益上产生的结果是不同的资本保全概念，在确定收益上产生的结果是不同的。同的。23第二节收益的确认与计量521收益与资本保全 2324经济学的收益概念确定收益经济学的收益概念确定收益不遵循持续经营的基本假设，也不以历史成本为基础不遵循持续经营的基本假设，也不以历史成本为基础计算资本价值，而是先确定企业未来的获利能力，计算资本价值，而是先确定企业未来的获利能力，然后计算企业的现行资本净值。这种理论实际上是然后计算企业的现行资本净值。这种理论实际上是以企业的以企业的实物资本的保全实物资本的保全为前提的，由此确定的收为前提的，由此确定的收益是一种真实收益。益是一种真实收益。会计学中的收益会计学中的收益会计学中的收益，传统上是以一系列会计基本理论体会计学中的收益，传统上是以一系列会计基本理论体系系(包括四大会计假没、历史成本计量原则、配比原包括四大会计假没、历史成本计量原则、配比原则和会计信息的披露要求则和会计信息的披露要求)为基础，并按权责发生制为基础，并按权责发生制的收入费用确认原理而加以确定的。主要有三种资的收入费用确认原理而加以确定的。主要有三种资本保全的概念：本保全的概念：24经济学的收益概念确定收益不遵循持续经营的基本假设，也不以2425(1)财务资本保全财务资本保全 财务资本保全亦称名义资本保全、货币资本保全，是财务资本保全亦称名义资本保全、货币资本保全，是传统会计所主张的观念。以名义货币所表示的资本传统会计所主张的观念。以名义货币所表示的资本的保全为基础来确定企业收益。当企业在一个特定的保全为基础来确定企业收益。当企业在一个特定会计期间的名义收入超过其发生的成本费用，达到会计期间的名义收入超过其发生的成本费用，达到了资本保持的目标，其超过额就可确认为企业该期了资本保持的目标，其超过额就可确认为企业该期间的收益。这一概念不考虑货币价值的变动。间的收益。这一概念不考虑货币价值的变动。(2)不变购买力资本保全不变购买力资本保全不变购买力资本保全亦称一般购买力资本保全，主张不变购买力资本保全亦称一般购买力资本保全，主张在不改变会计计量标准、但改变会计计量单位的前在不改变会计计量标准、但改变会计计量单位的前提下来确定收益，即企业的收益确定必须保持原有提下来确定收益，即企业的收益确定必须保持原有资本的购买力不变。企业的现实收入超过原有资本资本的购买力不变。企业的现实收入超过原有资本购买力的部分，才确认为收益。购买力的部分，才确认为收益。25(1)财务资本保全 财务资本保全亦称名义资本保全、货币2526(3)实物资本保全实物资本保全实物资本保全实物资本保全亦称再生产能力资本保全，主张企业的亦称再生产能力资本保全，主张企业的生产经营活动必须保持原有的实物资产或原有的生生产经营活动必须保持原有的实物资产或原有的生产经营能力。产经营能力。由于企业生产经营具有持续性的特征，故要求企业在由于企业生产经营具有持续性的特征，故要求企业在一个资本循环的终了收回的资本应当至少满足下一一个资本循环的终了收回的资本应当至少满足下一个资本循环垫支的需要。这一资本保全概念引入了个资本循环垫支的需要。这一资本保全概念引入了重置成本重置成本，即企业在生产经营过程中所发生的费用，即企业在生产经营过程中所发生的费用，必须必须以重置成本而不是以历史成本来计量以重置成本而不是以历史成本来计量，在企业，在企业已消耗的实物资本未得到重置前，不能确定企业的已消耗的实物资本未得到重置前，不能确定企业的收益收益。26(3)实物资本保全实物资本保全亦称再生产能力资本保全26272、收益计量模型、收益计量模型依据不同的资本保全概念可以提出多种评价资产和资依据不同的资本保全概念可以提出多种评价资产和资本的方法，根据不同的评价方法又会得出许多不同本的方法，根据不同的评价方法又会得出许多不同的的收益计量模型收益计量模型。收益计量收益计量就是确定各项收入和费用的货币数额，也叫就是确定各项收入和费用的货币数额，也叫收益确定。收益确定。财务资本保持财务资本保持观念下，收益是以货币表示的净资产的观念下，收益是以货币表示的净资产的增加。而在增加。而在实物资本保持实物资本保持观念下，收益是保持企业观念下，收益是保持企业实际生产能力不变之后的实际物质财富的增加。不实际生产能力不变之后的实际物质财富的增加。不过两种资本保持概念都是以货币计量单位为基础的，过两种资本保持概念都是以货币计量单位为基础的，而货币计量单位又有名义货币单位和一般购买力货而货币计量单位又有名义货币单位和一般购买力货币单位之分。币单位之分。272、收益计量模型依据不同的资本保全概念可以提出多种评价资2728四种不同的资本保持模式四种不同的资本保持模式两种资本保持概念与货币的两种计量单位可以组合成两种资本保持概念与货币的两种计量单位可以组合成四种不同的资本保持模式。四种不同的资本保持模式。(1)名义货币单位财务资本保持；名义货币单位财务资本保持；(2)一般购买力单位财务资本保持；一般购买力单位财务资本保持；(3)名义货币单位实物资本保持；名义货币单位实物资本保持；(4)一般购买力单位实物资本保持。一般购买力单位实物资本保持。各种资本保持模各种资本保持模式下收益的计量结果并不完全相同。式下收益的计量结果并不完全相同。28四种不同的资本保持模式两种资本保持概念与货币的两种计量单2829案例案例51某企业期初资产净值为某企业期初资产净值为5 000美元，期末资产净值为美元，期末资产净值为8 000美元。美元。假定期末要维持与期初相同的实际生产能力需要的资产净值假定期末要维持与期初相同的实际生产能力需要的资产净值是是6000美元。该期内物价上涨指数为美元。该期内物价上涨指数为5。四种模式下的收。四种模式下的收益额分别计算如下：益额分别计算如下：名义货币单位财务资本保持模式名义货币单位财务资本保持模式；收益为收益为80005 000=3 000(美元美元)；一般购买力单位财务资本保持模式一般购买力单位财务资本保持模式；收益为收益为8 0005 000(1+5)=2 750(美元美元)；名义货币单位实物资本保持模式名义货币单位实物资本保持模式；收益为收益为8 0006 000=2 000(美元美元)；一般购买力单位实物资本保持模式一般购买力单位实物资本保持模式；收益为收益为8 0006 000(1+5)=l 700(美元美元)；29案例51某企业期初资产净值为5 000美元，期末资2930五条主要结论：五条主要结论：(1)在物价上涨时在物价上涨时按名义货币单位计量的收益大于按一般购买力单位计按名义货币单位计量的收益大于按一般购买力单位计量的收益，按财务资本保持计量的收益大于按实物量的收益，按财务资本保持计量的收益大于按实物资本保持计量的收益，也就是会计收益大于经济收资本保持计量的收益，也就是会计收益大于经济收益。其差异主要是由于币值下降，企业资本仅得到益。其差异主要是由于币值下降，企业资本仅得到货币资本的保持，而未能得到实物资本的保持所致。货币资本的保持，而未能得到实物资本的保持所致。30五条主要结论：(1)在物价上涨时3031(2)在在名义货币单位财务资本保持模式名义货币单位财务资本保持模式下，下，收益是投收益是投入名义货币资本在一定时期内的增量入名义货币资本在一定时期内的增量，这时，本期，这时，本期持有资产的价格上涨部分持有资产的价格上涨部分(50005)，即持产损益，即持产损益全部确认为该期的收益；全部确认为该期的收益；在在一般购买力单位财务资本保持下一般购买力单位财务资本保持下，收益被视为本，收益被视为本期投入的固定购买力或不变币值货币资本的增加，期投入的固定购买力或不变币值货币资本的增加，这时，在资产价格的提高中，只有大于一般物价水这时，在资产价格的提高中，只有大于一般物价水平增加的那一部分才被确认为收益，其余部分只能平增加的那一部分才被确认为收益，其余部分只能作为资本保持的调整，归属于产权的一部分；作为资本保持的调整，归属于产权的一部分；在在其余两种模式下，收益被视为投入的实物资本在本其余两种模式下，收益被视为投入的实物资本在本期内的增加期内的增加，这时，所有影响企业资产和负债的价，这时，所有影响企业资产和负债的价格变动，在计量企业实际生产能力时，都作为资本格变动，在计量企业实际生产能力时，都作为资本保持的调整。归属于产权的一部分，而不作为收益保持的调整。归属于产权的一部分，而不作为收益。31(2)在名义货币单位财务资本保持模式下，收益是投入名义3132(3)不同计量单位、相同资本保持概念下收益之间的差不同计量单位、相同资本保持概念下收益之间的差异，实际就是物价上涨率与期初净资产或保持实际异，实际就是物价上涨率与期初净资产或保持实际生产能力的净资产的乘积生产能力的净资产的乘积。如前两种之间的差异实际是如前两种之间的差异实际是50005=250美元，后两美元，后两种之间的差异实际是种之间的差异实际是60005=300美元。美元。(4)相同计量单位、不同资本保持概念下收益之间的差相同计量单位、不同资本保持概念下收益之间的差异，实际就是保持实际生产能力的净资产与期初净异，实际就是保持实际生产能力的净资产与期初净资产之差额或者该差额及其与物价上涨率之乘积。资产之差额或者该差额及其与物价上涨率之乘积。如第如第1种与第种与第3种之间的差异实际是种之间的差异实际是6 0005 000=1000美元，第美元，第2种与第种与第4种之间的差异实际是种之间的差异实际是1000(1+5)=1 050美元。美元。32(3)不同计量单位、相同资本保持概念下收益之间的差异，3233(5)从理论上讲，企业在选择具体的资本保持模式时。从理论上讲，企业在选择具体的资本保持模式时。除了根据会计信息使用者的需求在财务资本保持概除了根据会计信息使用者的需求在财务资本保持概念和实物资本保持概念之间选择以外，还应念和实物资本保持概念之间选择以外，还应考虑通考虑通货膨胀因素货膨胀因素。如果物价稳定或上涨幅度不大，应选用名义货币单位；如果物价稳定或上涨幅度不大，应选用名义货币单位；反之，则应选用一般购买力单位。但在反之，则应选用一般购买力单位。但在会计实务中，会计实务中，只有名义货币单位财务资本保持模式被普遍采用。只有名义货币单位财务资本保持模式被普遍采用。33(5)从理论上讲，企业在选择具体的资本保持模式时。除了根3334522收益的确认收益的确认 只反映企业经营活动带来的收益只反映企业经营活动带来的收益本期经营收益观；本期经营收益观；同时包括客观经济条件变化的影响同时包括客观经济条件变化的影响-全面收益观。全面收益观。1、本期经营收益观、本期经营收益观 本期经营收益观主张企业的收益应只反映本期的经营本期经营收益观主张企业的收益应只反映本期的经营(活动的活动的)收益，对非常项目的收益则不包括在内。收益，对非常项目的收益则不包括在内。坚持这种收益观的坚持这种收益观的理由理由是：企业的收益应是能够反映是：企业的收益应是能够反映企业在一定时期所获得的经济效益。而企业的经济企业在一定时期所获得的经济效益。而企业的经济效益又应是企业生产经营管理水平的具体体现，即效益又应是企业生产经营管理水平的具体体现，即企业各项经济资源的有效利用。并以此来评价企业企业各项经济资源的有效利用。并以此来评价企业的经营业绩。的经营业绩。34522收益的确认 只反映企业经营活动带来的收益本期3435本期经营收益观的特点本期经营收益观的特点本期经营收益观本期经营收益观特别强调特别强调“本期本期”和和“经营经营”，主张，主张损益表中所计列的收益额应该仅反映企业管理人员损益表中所计列的收益额应该仅反映企业管理人员能够控制的业务活动和本期经营管理决策所获得的能够控制的业务活动和本期经营管理决策所获得的成果。成果。第一，经营收益与非经营收益的区分。第一，经营收益与非经营收益的区分。正确区分经营收益与非经营收益，其目的是使损益表正确区分经营收益与非经营收益，其目的是使损益表中的收益数额能恰当地计量企业业绩，经营收益是中的收益数额能恰当地计量企业业绩，经营收益是企业在生产经营活动中赚取的，包括本期内产生经企业在生产经营活动中赚取的，包括本期内产生经营收入的各种活动营收入的各种活动(经营、投资和理财等经营、投资和理财等)的最终成的最终成果。果。35本期经营收益观的特点本期经营收益观特别强调“本期”和“经3536第二，本期与非本期收益的区分。第二，本期与非本期收益的区分。即列入经营收益的收益应与本期业绩相联系：这样才即列入经营收益的收益应与本期业绩相联系：这样才能使不同会计期间的收益可以更好地比较，以对不能使不同会计期间的收益可以更好地比较，以对不同时期的业绩作出评价，会计上常发生前期事项调同时期的业绩作出评价，会计上常发生前期事项调整，如由于会计政策变动而应提高前期收益的那部整，如由于会计政策变动而应提高前期收益的那部分利得，也不应列入经营收益。分利得，也不应列入经营收益。这部分利得同样不能反映本期的经营业绩。这部分利得同样不能反映本期的经营业绩。36第二，本期与非本期收益的区分。即列入经营收益的收益应与36372、全面收益观、全面收益观 亦称总括收益观，主张企业的收益应既包括经营收益，亦称总括收益观，主张企业的收益应既包括经营收益，也包括非经营收益。也包括非经营收益。既有企业有效经营管理的成果。也有企业客观经济环既有企业有效经营管理的成果。也有企业客观经济环境变化影响的结果。境变化影响的结果。这一收益观所反映的收益额较前一种收益观更为客观。这一收益观所反映的收益额较前一种收益观更为客观。372、全面收益观 亦称总括收益观，主张企业的收益应既包括经3738持这种收益观计量收益的理由是：持这种收益观计量收益的理由是：(1)经营收益与非经营收益的界限很难划分清楚经营收益与非经营收益的界限很难划分清楚，而且，而且又很难找出一个统一的标准。又很难找出一个统一的标准。一项交易可能被一个企业划分为经营收益，也可能被一项交易可能被一个企业划分为经营收益，也可能被另一个企业划分为非经营收益；某一年度被划为经另一个企业划分为非经营收益；某一年度被划为经营收益，而另一年度则被划为非营业收益，这样，营收益，而另一年度则被划为非营业收益，这样，使得企业之间和年度之间的收益额无法比较。使得企业之间和年度之间的收益额无法比较。从短期来看，它们可能属于非常项目，但从较长时期从短期来看，它们可能属于非常项目，但从较长时期来看，这些非常项目却是经常发生的。来看，这些非常项目却是经常发生的。38持这种收益观计量收益的理由是：(1)经营收益与非经营3839(2)按全面收益观编制的损益表更具按全面收益观编制的损益表更具客观性和可验证性。客观性和可验证性。按全面收益观编制的损益表由于未参与企业主管人员按全面收益观编制的损益表由于未参与企业主管人员和会计人员的主观判断，从而使会计报表更具客观和会计人员的主观判断，从而使会计报表更具客观性和可验证性。性和可验证性。不同的会计人员使用相同的数据，可以编制出相同的不同的会计人员使用相同的数据，可以编制出相同的会计报表，也更容易为报表使用者所理解。会计报表，也更容易为报表使用者所理解。如果搀杂了管理人员和会计人员的主观判断的影响，如果搀杂了管理人员和会计人员的主观判断的影响，则所陈报的收益额就有可能被人为地加以修饰。则所陈报的收益额就有可能被人为地加以修饰。(3)按全面收益观可以将年内收益变动的性质予以充分按全面收益观可以将年内收益变动的性质予以充分提示，财务报表使用者可据以做出独立的分类，进提示，财务报表使用者可据以做出独立的分类，进而得出恰当的收益量度。而得出恰当的收益量度。39(2)按全面收益观编制的损益表更具客观性和可验证性。按全3940东南大学南大学远程教育程教育会计理论会计理论第第 二十一讲二十一讲主讲教师：主讲教师：吴斌吴斌40东南大学远程教育会计理论第 二十一讲主讲教师：吴斌40413、本期经营收益观与全面收益观的、本期经营收益观与全面收益观的主要区别主要区别（1）两者报告收益的目标不同。）两者报告收益的目标不同。本期经营收益观强调反映本期的经营管理成果，并且本期经营收益观强调反映本期的经营管理成果，并且以它来预测企业的未来收益能力；以它来预测企业的未来收益能力；全面收益观则认为应从几个年度，而不是一个年度预全面收益观则认为应从几个年度，而不是一个年度预测企业的收益能力。测企业的收益能力。由于企业非流动资产的使用期限较长，要跨越许多会由于企业非流动资产的使用期限较长，要跨越许多会计期间；许多产生收益的经济业务，也不是在一个计期间；许多产生收益的经济业务，也不是在一个会计期间就可以实现的。所以，一个会计期间的收会计期间就可以实现的。所以，一个会计期间的收益数额的确定，往往带有暂时的主观判断因素，它益数额的确定，往往带有暂时的主观判断因素，它必须为以后年度的企业收益情况所证实。必须为以后年度的企业收益情况所证实。413、本期经营收益观与全面收益观的主要区别（1）两者报告4142FASB第第16号公告号公告除极少情况外，该年度内确认的所有损益项目都应包除极少情况外，该年度内确认的所有损益项目都应包括在年度收益的计算之中。括在年度收益的计算之中。注重所陈报净收益的客观性和可验证性。注重所陈报净收益的客观性和可验证性。因为在本期经营收益观下，人们总是将任何可能的收因为在本期经营收益观下，人们总是将任何可能的收入都纳入损益计算范围，而将损失尽可能地纳入非入都纳入损益计算范围，而将损失尽可能地纳入非经营损益计算范围，从而导致了会计实务上的混乱。经营损益计算范围，从而导致了会计实务上的混乱。这也是全面收益观被人们所接受的原因。这也是全面收益观被人们所接受的原因。42FASB第16号公告除极少情况外，该年度内确认的所有损益42434、收益的确认原则、收益的确认原则 传统会计对收益的确认是建立在传统会计对收益的确认是建立在收入实现原则收入实现原则和和稳健稳健性原则基础性原则基础之上的，收益确认的实现原则亦即收入之上的，收益确认的实现原则亦即收入确认的实现原则，因为二者是同源的。确认的实现原则，因为二者是同源的。（1）收益的确认的实现原则）收益的确认的实现原则收收(益益)实现原则的重心在于明确最恰当的记录的时点。实现原则的重心在于明确最恰当的记录的时点。它包括两层涵义：它包括两层涵义：什么是收益？什么是收益？收益何时实现？收益何时实现？434、收益的确认原则 传统会计对收益的确认是建立在收入实现4344什么是收益？什么是收益？一种观点一种观点认为收益是来自于经营业务中对外交易活动，认为收益是来自于经营业务中对外交易活动，以全部经营收入扣除所对应的成本费用，就是收益。以全部经营收入扣除所对应的成本费用，就是收益。另一种观点另一种观点认为，除经营收益外，资产置存收益也应认为，除经营收益外，资产置存收益也应包括在内。包括在内。会计理论界比较赞同后一种观点，但实务中遵循的准会计理论界比较赞同后一种观点，但实务中遵循的准则则并没有将持产利得和损失纳入正式的确认过程并没有将持产利得和损失纳入正式的确认过程。会计准则只是将收入谨慎地限定在那些由交易行为会计准则只是将收入谨慎地限定在那些由交易行为所导致的资产增加的范围之内所导致的资产增加的范围之内，即使，即使FASB的的“财务财务会计概念公告会计概念公告”也没有突破这一限定。也没有突破这一限定。44什么是收益？一种观点认为收益是来自于经营业务中对外交易活4445收益何时实现？收益何时实现？收益何时才算实现，收益是建立在交易行为发生的前收益何时才算实现，收益是建立在交易行为发生的前提基础上，因而，提基础上，因而，收益的实现时点一般要与交易行收益的实现时点一般要与交易行为的发生时点联系起来考虑为的发生时点联系起来考虑，即交易已经发生，收，即交易已经发生，收益实现后，才能确认收益的发生。益实现后，才能确认收益的发生。45收益何时实现？收益何时才算实现，收益是建立在交易行为发生4546（2）收益确认的稳健性原则）收益确认的稳健性原则 稳健性原则，是指对资产和收入若有几种可能价值的稳健性原则，是指对资产和收入若有几种可能价值的话，则应按其话，则应按其最低的价值来陈报最低的价值来陈报；而对于负债和费；而对于负债和费用若有几种可能价值的话，则应按其最高的价值陈用若有几种可能价值的话，则应按其最高的价值陈报。报。对于对于费用宁可早确认费用宁可早确认，而对于，而对于收入则宁可晚确认收入则宁可晚确认。净资产一般是按低于现行交换价值计价的净资产一般是按低于现行交换价值计价的。收益的计算则很可能要以几个备选的数额中的最低数收益的计算则很可能要以几个备选的数额中的最低数额来计列。额来计列。财务报告上，通常采取了悲观的态度。财务报告上，通常采取了悲观的态度。46（2）收益确认的稳健性原则 稳健性原则，是指对资产和收入4647523 收益的计量收益的计量 1、收益的计量的涵义、收益的计量的涵义收益的计量，是指对收益形成过程的量化表述过程。收益的计量，是指对收益形成过程的量化表述过程。也就是确定形成收益各项目的货币数值。收益可计也就是确定形成收益各项目的货币数值。收益可计量是收益能够被确认的一个重要前提。从广义上说，量是收益能够被确认的一个重要前提。从广义上说，收益的计量包括在收益确认的范围之内。收益的计量包括在收益确认的范围之内。47523 收益的计量 1、收益的计量的涵义47482、货币计量单位、货币计量单位 以货币为计量单位以货币为计量单位计量计量收益也会存在币值变化对收益收益也会存在币值变化对收益的影响问题。的影响问题。按传统会计的货币计量及币值稳定假设为前提的计量按传统会计的货币计量及币值稳定假设为前提的计量收益收益，在通货膨胀情况下，使得会计报表上所反映，在通货膨胀情况下，使得会计报表上所反映的收益，并不能真正反映企业的真实经营成果。会的收益，并不能真正反映企业的真实经营成果。会计报表上所反映的企业收益，是以现时价格计量收计报表上所反映的企业收益，是以现时价格计量收入，却以历史成本计量费用，其中特别是折旧费用。入，却以历史成本计量费用，其中特别是折旧费用。所以，传统会计的会计报表往往不能够正确地计量所以，传统会计的会计报表往往不能够正确地计量收益。收益。482、货币计量单位 以货币为计量单位计量收益也会存在币值变4849经济学家的观点经济学家的观点 经济学家不仅主张以现实重置成本对资产计价，而且经济学家不仅主张以现实重置成本对资产计价，而且还主张以产出价值而不是投入价值计价。这不仅需还主张以产出价值而不是投入价值计价。这不仅需要对资产的价格进行估价，而且需要测算资产未来要对资产的价格进行估价，而且需要测算资产未来现金流量的现值。现金流量的现值。会计报表应该反映货币价值的变化，即通过货币价值会计报表应该反映货币价值的变化，即通过货币价值调整来反映企业的实际收益和企业资产的现时价值。调整来反映企业的实际收益和企业资产的现时价值。49经济学家的观点 经济学家不仅主张以现实重置成本对资产计价49503、收入与费用的配比、收入与费用的配比当某项营业收入已经在某一会计期间确认时，所有当某项营业收入已经在某一会计期间确认时，所有与赚取营业收入有关的成本均应在同一会计期间转与赚取营业收入有关的成本均应在同一会计期间转为费用，以便与营业收入配合而正确地计算损益。为费用，以便与营业收入配合而正确地计算损益。AICPA第四号第四号会计名词公报会计名词公报)明确指出，在收入明确指出，在收入与费用之间存在以下因果关系：与费用之间存在以下因果关系：503、收入与费用的配比当某项营业收入已经在某一会计期间确认5051(1)成本成本指购置资产所支付的金额。指购置资产所支付的金额。成本又可以划分为：未耗用成本成本又可以划分为：未耗用成本(资产资产)，用于产生未，用于产生未来经济利益来经济利益(营业收入营业收入)，已耗用成本，已耗用成本(费用费用)，用于产，用于产生本期经济营业收入，因而应从本期营业收入中扣生本期经济营业收入，因而应从本期营业收入中扣减。减。(2)费用费用指产生经济利益指产生经济利益(营业收入营业收入)的成本耗用。的成本耗用。(3)损失损失指未产生营业收入的成本耗用。指未产生营业收入的成本耗用。51(1)成本指购置资产所支付的金额。5152会计学家对营业收入与费用的配比过会计学家对营业收入与费用的配比过程描述为程描述为 第一，成本的资本化过程，即花费一定数额的成本购第一，成本的资本化过程，即花费一定数额的成本购置资产，资产可视为可提供未来经济利益或服务潜置资产，资产可视为可提供未来经济利益或服务潜力的存量。力的存量。第二，费用的分配过程，即根据资产所提供的经济效第二，费用的分配过程，即根据资产所提供的经济效益或服务潜力的比较，对所产生的营业收入分配费益或服务潜力的比较，对所产生的营业收入分配费用。用。52会计学家对营业收入与费用的配比过程描述为 第一，成本的资5253传统会计依据配比原则计量收益的主传统会计依据配比原则计量收益的主要优点要优点(1)它以实际发生的营业收入和实际发生的费用相配比，它以实际发生的营业收入和实际发生的费用相配比，因而具有客观性和可验证性；因而具有客观性和可验证性；(2)由于它适用了应计方法，使有因果关系的营业收入由于它适用了应计方法，使有因果关系的营业收入和费用进行配比，从而计算出一个合理的年度收益和费用进行配比，从而计算出一个合理的年度收益额。额。53传统会计依据配比原则计量收益的主要优点(1)它以实际发5354配比原则所存在的主要缺陷配比原则所存在的主要缺陷 直接配比直接配比(例如直接材料、直接工人和直接制造费用例如直接材料、直接工人和直接制造费用)固然比较精确，但间接配比固然比较精确，但间接配比(即间接费用的分配即间接费用的分配)则则通常是主观和武断的。通常是主观和武断的。其中包括固定资产折旧费、企业开办费、无形资产捧其中包括固定资产折旧费、企业开办费、无形资产捧销，以及债券溢价或折价的摊销等。这些费用在各销，以及债券溢价或折价的摊销等。这些费用在各个会计期如何分配，往往缺乏精确的标准。个会计期如何分配，往往缺乏精确的标准。例如固定资产折旧费无论是采用直接法还是余额递例如固定资产折旧费无论是采用直接法还是余额递减法计算均是会计人员主观决定的标准。在计算上减法计算均是会计人员主观决定的标准。在计算上存在相当大的任意性。存在相当大的任意性。54配比原则所存在的主要缺陷 直接配比(例如直接材料、直接工5455第三节第三节 收入与费用和利得与损失收入与费用和利得与损失 收入与费用、利得与损失是确定企业收益的重要内容。收入与费用、利得与损失是确定企业收益的重要内容。收入与费用是收益的两个最重要的组成部分。收益的收入与费用是收益的两个最重要的组成部分。收益的确认与计量取决于收入的确认与计量以及与之相关确认与计量取决于收入的确认与计量以及与之相关的费用的配比。的费用的配比。531收入的确认收入的确认 1、收入的性质、收入的性质 一种论点着眼于企业在日常活动所形成的经济利益总一种论点着眼于企业在日常活动所形成的经济利益总流入流入；另一种论点是，将企业日常活动及其之外的活动形成另一种论点是，将企业日常活动及其之外的活动形成的经济利益流入均视做收入的经济利益流入均视做收入。55第三节 收入与费用和利得与损失 收入与费用、利得与损失是5556（1）传统的收入定义）传统的收入定义收入定义为企业在销售商品、提供劳务及他人使用本企业的资收入定义为企业在销售商品、提供劳务及他人使用本企业的资产等日常活动中所形成的经济利益总流入。产等日常活动中所形成的经济利益总流入。其中其中“日常活动日常活动”意为一个企业的持续的、主要的或核心的业意为一个企业的持续的、主要的或核心的业务活动，也就是企业为完成其经营目标所从事的所有活动，务活动，也就是企业为完成其经营目标所从事的所有活动，以及这些活动的延伸。以及这些活动的延伸。要求必须分清什么样的流入量应作为收入处理和什么样的流入要求必须分清什么样的流入量应作为收入处理和什么样的流入量不应作为收入处理。资产的增加和负债的减少，其原因是量不应作为收入处理。资产的增加和负债的减少，其原因是很多的，收入只不过是其中的一个原因。而且，如果收入是很多的，收入只不过是其中的一个原因。而且，如果收入是按这个论点来进行解释，那就必须对例外的情况清楚地予以按这个论点来进行解释，那就必须对例外的情况清楚地予以说明。例如，在少数情况下，收入是在销售以前没有资产的说明。例如，在少数情况下，收入是在销售以前没有资产的实际流入时确认的。实际流入时确认的。56（1）传统的收入定义收入定义为企业在销售商品、提供劳务及5657（2）收入是企业在报告期内、导致权益）收入是企业在报告期内、导致权益增加增加(不含所有者投入所引起的增加不含所有者投入所引起的增加)的未的未来经济利益流入或其他增加，或流出的节来经济利益流入或其他增加，或流出的节省。省。表现为企业资产的增加或负债的减少。表现为企业资产的增加或负债的减少。此定义比传统的收入定义的外延要大得多，不仅包括此定义比传统的收入定义的外延要大得多，不仅包括销售商品等日常活动形成的收入，还包括处置非流销售商品等日常活动形成的收入，还包括处置非流动资产形成的收益以及债务豁免等。动资产形成的收益以及债务豁免等。57（2）收入是企业在报告期内、导致权益增加(不含所有者投入5758（3）我国会计准则采用第一种论点）我国会计准则采用第一种论点的收入定义的收入定义第一，收入和利得在形成的原因和会计核算方面有一第一，收入和利得在形成的原因和会计核算方面有一定的差别。将收入和得利区分开来，有利于建立收定的差别。将收入和得利区分开来，有利于建立收入确认和计量原则。入确认和计量原则。第二分别提供收入和利得的有关信息，将更能满足会第二分别提供收入和利得的有关信息，将更能满足会计信息使用者决策需求。计信息使用者决策需求。第三与国际会计准则尽可能地协调。第三与国际会计准则尽可能地协调。58（3）我国会计准则采用第一种论点的收入定义第一，收入和利58592、收入的确认标准、收入的确认标准 收入的确认同其他要素的确认一样，首先必须符合确收入的确认同其他要素的确认一样，首先必须符合确认的基本标准，如符合收入的定