《企业会计准则》具体讲解

企 业 会 计 准 则 具 体 讲 解赵 治 纲 博 士财 政 部 科 研 所 财 务 会 计 室 联 系 方 式 ： 手 机 ： 13522657410 010-88191558 E-mail： 个 人 介 绍主 要 研 究 方 向 ： 企 业 会 计 准 则 与 实 务 、 上 市 公 司 财 务 分 析 与 评价 、 内 部 控 制 与 公 司 治 理 、 所 得 税 会 计 等 。主 要 咨 询 项 目 ： 1、 2003年 8月 12月 国 电 电 力 发 展 股 份 有 限 公 司 财 务 咨询 项 目 专 家 组 成 员 。 （ 会 计 核 算 办 法 和 会 计 基 础 工作 规 范 ） 2、 2004年 7月 中 国 电 力 投 资 集 团 公 司 财 务 咨 询 项 目 专 家组 成 员 。 3、 2006年 6月 至 12月 ， 国 电 电 力 发 展 股 份 有 限 公 司 财 务咨 询 项 目 专 家 组 成 员 。 （ 负 责 新 会 计 准 则 实 施 顾 问 咨 询 项 目 ） 第 一 讲 长 期 股 权 投 资 准 则 讲 解一 、 长 期 股 权 投 资 准 则 有 关 内 容 理 解 （ 一 ） 本 准 则 规 范 的 范 围 （ 1） 企 业 持 有 的 能 够 对 被 投 资 单 位 实 施 控制 的 权 益 性 投 资 （ 子 公 司 ） 。 （ 2） 企 业 持 有 的 能 够 与 其 他 合 营 方 一 同 对被 投 资 单 位 实 施 共 同 控 制 的 权 益 性 投 资 ， 即 对合 营 企 业 投 资 。 （ 3） 企 业 持 有 的 能 够 对 被 投 资 单 位 施 加 重大 影 响 的 权 益 性 投 资 ， 即 对 联 营 企 业 投 资 。 n 注 释 ： 原 准 则 对 子 公 司 投 资 采 用 权 益 法 核算 ， 新 准 则 规 定 采 用 成 本 法 核 算 。 变 化原 因 ： 由 于 国 际 会 计 准 则 对 子 公 司 的 投资 采 用 成 本 法 核 算 ， 因 此 我 国 新 准 则 采用 了 与 国 际 会 计 准 则 相 一 致 的 做 法 。 国际 会 计 准 则 理 事 会 的 研 究 结 论 ： 采 用 成本 法 编 制 的 独 立 财 务 报 表 具 有 相 关 性 。 （ 4） 企 业 对 被 投 资 单 位 不 具 有 控 制 、 共 同控 制 或 重 大 影 响 、 在 活 跃 市 场 中 没 有 报 价 、 公允 价 值 不 能 可 靠 计 量 的 权 益 性 投 资 。 除 上 述 情 况 以 外 ， 企 业 持 有 的 其 他 权 益 性及 债 权 性 投 资 ， 应 当 按 照 企 业 会 计 准 则 第 22 号 金 融 工 具 确 认 和 计 量 的 规 定 处 理 。 将 短 期 投 资 和 长 期 债 权 投 资 放 到 了 金 融 资产 中 进 行 规 定 。 原 短 期 投 资 在 “ 交 易 性 金 融 资产 ” 科 目 中 进 行 核 算 ； 原 长 期 债 权 投 资 在 “ 持有 至 到 期 投 资 ” 科 目 中 进 行 核 算 。 （ 二 ） 成 本 法 、 权 益 法 的 核 算 范 围 发 生 了 重 大 变 化 1.成 本 法 的 核 算 范 围 ： （ 1） 投 资 企 业 能 够 对 被 投 资 单 位 实 施 控 制的 长 期 股 权 投 资 。 （ 子 公 司 ） （ 2） 投 资 企 业 对 被 投 资 单 位 不 具 有 共 同 控制 或 重 大 影 响 ， 并 且 在 活 跃 市 场 中 没 有 报 价 、公 允 价 值 不 能 可 靠 计 量 的 长 期 股 权 投 资 。 2.权 益 法 的 核 算 范 围 ： 投 资 企 业 对 被 投 资 单 位 具 有 共 同 控制 或 重 大 影 响 的 长 期 股 权 投 资 ， 应 当 采用 权 益 法 进 行 核 算 。 （ 三 ） 长 期 股 权 投 资 初 始 投 资 成 本 的 确 定 1.同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 ， 分 别 下 面 不 同情 况 确 定 初 始 投 资 成 本 ： （ 1） 公 司 作 为 合 并 方 以 现 金 、 转 让 非 现 金 资 产 或承 担 债 务 方 式 作 为 对 价 的 ， 应 当 在 合 并 日 按 照 取 得 被 合并 企 业 所 有 者 权 益 账 面 价 值 的 份 额 作 为 长 期 股 权 投 资 初始 投 资 成 本 。 长 期 股 权 初 始 投 资 成 本 与 支 付 的 现 金 、 转让 的 非 现 金 资 产 以 及 承 担 债 务 账 面 价 值 之 间 差 额 ， 若 为借 方 差 额 ， 冲 减 资 本 公 积 ， 资 本 公 积 不 足 冲 减 的 ， 冲 减留 存 收 益 。 若 为 贷 方 差 额 ， 调 增 资 本 公 积 。 （ 2） 公 司 以 发 行 权 益 性 证 券 作 为 合 并对 价 的 ， 应 在 合 并 时 按 照 取 得 被 合 并 企 业所 有 者 权 益 账 面 价 值 的 份 额 作 为 长 期 股 权投 资 的 初 始 成 本 。 按 照 发 行 股 份 的 面 值 总额 作 为 股 本 ， 长 期 股 权 投 资 成 本 与 所 发 行股 份 面 值 总 额 之 差 额 ， 应 当 调 整 资 本 公 积 ；资 本 公 积 不 足 冲 减 的 ， 调 整 留 存 收 益 。 2.非 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 公 司 作 为 合 并 方 ， 应 分 别 下 面 不 同 的 情 况 确 定合 并 成 本 ， 作 为 长 期 股 权 投 资 的 初 始 成 本 。 （ 1） 通 过 一 次 交 换 实 现 的 企 业 合 并 ， 合 并 成 本为 公 司 在 购 买 日 为 取 得 被 合 并 企 业 的 控 制 权 而 付 出的 资 产 、 发 生 或 承 担 的 负 债 以 及 发 行 的 权 益 性 证 券的 公 允 价 值 。 公 允 价 值 与 其 账 面 价 值 之 间 的 差 额 计入 当 期 损 益 。 （ 2） 通 过 多 次 交 换 交 易 分 步 实 现 的 企 业 合 并 ，合 并 成 本 为 每 一 单 项 交 易 成 本 之 和 。 （ 3） 购 买 方 为 进 行 企 业 合 并 所 发 生 的直 接 相 关 费 用 也 应 计 入 企 业 合 并 成 本 。 （ 4） 在 合 并 合 同 或 协 议 中 对 可 能 影 响合 并 成 本 的 未 来 事 项 作 出 约 定 的 ， 购 买 日如 果 估 计 未 来 事 项 很 可 能 发 生 并 且 对 合 并成 本 的 影 响 金 额 能 够 可 靠 计 量 的 ， 应 当 计入 合 并 成 本 。 3.除 企 业 合 并 形 成 的 长 期 股 权 投 资 以 外 ， 公司 以 其 他 方 式 取 得 的 长 期 股 权 投 资 应 分 别 下 面 不同 的 方 式 确 定 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 。 （ 1） 以 支 付 现 金 取 得 的 长 期 股 权 投 资 ， 应 按实 际 支 付 的 购 买 价 款 与 为 取 得 该 项 长 期 股 权 投 资直 接 发 生 的 相 关 费 用 、 税 金 及 其 他 必 要 支 出 作 为初 始 投 资 成 本 。 （ 2） 以 发 行 权 益 性 证 券 取 得 的 长 期 股 权 投 资 ，应 当 按 照 发 行 权 益 性 证 券 的 公 允 价 值 作 为 初 始 投资 成 本 。 （ 3） 投 资 者 投 入 的 长 期 股 权 投 资 ， 应 当 按 照 投 资 合同 协 议 约 定 的 价 值 作 为 初 始 投 资 成 本 ， 若 合 同 或 协 议 约定 价 值 不 公 允 的 ， 应 按 公 允 价 值 作 为 初 始 投 资 成 本 。 （ 4） 通 过 非 货 币 性 资 产 交 换 取 得 的 长 期 股 权 投 资 的初 始 投 资 成 本 ， 按 照 企 业 会 计 准 则 非 货 币 性 资 产交 换 的 规 定 确 定 。 （ 注 意 ： 区 分 以 固 定 资 产 对 外 投资 ， 与 以 固 定 资 产 与 其 他 公 司 的 长 期 股 权 投 资 进 行 交换 的 差 别 。 ） （ 5） 通 过 债 务 重 组 取 得 的 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资成 本 ， 按 照 企 业 会 计 准 则 债 务 重 组 的 规 定 确 定 。 n 注 释 ： （ 1） 投 资 者 投 入 的 长 期 股 权 投 资 是 指 投 资者 将 其 持 有 的 对 第 三 方 的 投 资 投 入 企 业 形 成 的 长期 股 权 投 资 。 投 资 者 在 合 同 或 协 议 中 约 定 的 价 值不 公 允 的 ， 应 当 按 照 取 得 长 期 股 权 投 资 的 公 允 价值 作 为 其 初 始 投 资 成 本 。 （ 2） 企 业 无 论 以 何 种 方 式 取 得 长 期 股 权 投资 ， 实 际 支 付 的 价 款 或 对 价 中 包 含 的 已 宣 告 但 尚未 领 取 的 现 金 股 利 或 利 润 ， 应 作 为 应 收 项 目 进 行处 理 ， 不 构 成 取 得 长 期 股 权 投 资 的 成 本 。 （ 四 ） 取 消 了 长 期 股 权 投 资 差 额 的 核 算 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 与 被 投 资 单 位（ 或 被 购 买 方 ） 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 份 额 的 差 额如 何 处 理 ？ 1.公 司 被 投 资 单 位 具 有 共 同 控 制 或 重 大 影 响 的长 期 股 权 投 资 （ 权 益 法 核 算 ） （ 1） 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 大 于 投 资时 应 享 有 被 投 资 单 位 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 份 额 的 ，不 调 整 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 。 （ 2） 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本小 于 投 资 时 应 享 有 被 投 资 单 位 可 辨 认 净资 产 公 允 价 值 份 额 的 ， 其 差 额 应 当 计 入当 期 损 益 ， 同 时 调 整 长 期 股 权 投 资 的 成本 。 即 ： 借 记 “ 长 期 股 权 投 资 成 本 ”科 目 ， 贷 记 “ 营 业 外 收 入 ” 科 目 。 2. 非 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 （ 成 本 法 核 算 ） 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 （ 即 合 并 成 本 ） 大 于合 并 中 取 得 的 被 购 买 方 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 份 额 的 差额 ， 应 当 确 认 为 商 誉 。 公 司 对 合 并 成 本 小 于 合 并 中 取 得 的 被 购 买 方 可 辨 认净 资 产 公 允 价 值 份 额 的 差 额 ， 应 当 按 照 下 列 规 定 处 理 ： （ 1） 对 取 得 的 被 购 买 方 各 项 可 辨 认 资 产 、 负 债 及 或有 负 债 的 公 允 价 值 以 及 合 并 成 本 的 计 量 进 行 复 核 ； （ 2） 经 复 核 后 合 并 成 本 仍 小 于 合 并 中 取 得 的 被 购 买方 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 份 额 的 ， 其 差 额 应 当 计 入 当 期损 益 。 n 注 释 ： （ 1） 初 始 投 资 成 本 被 投 资 单 位 可 辨 认 净 资 产 公 允 价值 的 份 额 时 ： 确 认 为 商 誉 ， 但 不 调 整 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 。 （ 2） 初 始 投 资 成 本 被 投 资 单 位 可 辨 认 净 资 产 公 允 价值 的 份 额 时 ： 吸 收 合 并 时 ： 计 入 当 期 损 益 ； （ “ 营 业 外 收 入 ” 科 目 ） 控 股 合 并 时 ： 调 整 盈 余 公 积 和 未 分 配 利 润 。 （ 见 应 用 指 南 第 52页 ） （ 五 ） 长 期 股 权 投 资 的 减 值 1.按 照 本 准 则 规 定 的 成 本 法 核 算 的 、 在 活 跃 市场 中 没 有 报 价 、 公 允 价 值 不 能 可 靠 计 量 的 长 期 股权 投 资 ， 其 减 值 应 当 按 照 企 业 会 计 准 则 第 22号 金 融 工 具 确 认 和 计 量 处 理 ； 其 他 按 照 本准 则 核 算 的 长 期 股 权 投 资 ， 其 减 值 应 当 按 照 企业 会 计 准 则 第 8号 资 产 减 值 处 理 。 2.计 提 的 长 期 股 权 投 资 减 值 准 备 不 允 许 转 回 。（ 因 此 ， 企 业 应 谨 慎 计 提 该 准 备 。 ） （ 六 ） 长 期 股 权 投 资 的 权 益 法 核 算 (联 营 或 合 营 ) 1.投 资 损 益 的 处 理 （ 1） 确 认 投 资 损 益 时 ， 应 当 以 取 得 投 资 时 被 投 资 单位 各 项 可 辨 认 资 产 等 的 公 允 价 值 为 基 础 ， 对 被 投 资 单 位的 净 损 益 进 行 调 整 后 加 以 确 定 。 比 如 ， 以 取 得 投 资 时 被 投 资 单 位 固 定 资 产 、 无 形 资产 的 公 允 价 值 为 基 础 计 提 的 折 旧 额 或 摊 销 额 ， 相 对 于 被投 资 单 位 已 计 提 的 折 旧 额 、 摊 销 额 之 间 存 在 差 额 的 ， 应按 其 差 额 对 被 投 资 单 位 净 损 益 进 行 调 整 ， 并 按 调 整 后 的净 损 益 和 持 股 比 例 计 算 确 认 投 资 损 益 。 在 进 行 有 关 调 整时 ， 应 当 考 虑 重 要 性 项 目 。 存 在 下 列 情 况 之 一 的 ， 可 以 按 照 被 投 资 单 位的 账 面 净 损 益 与 持 股 比 例 计 算 确 认 投 资 损 益 ， 但应 在 附 注 中 应 当 说 明 这 一 事 实 及 其 原 因 。 （ 1） 无 法 可 靠 确 定 投 资 时 被 投 资 单 位 各 项 可辨 认 资 产 等 的 公 允 价 值 ； （ 2） 投 资 时 被 投 资 单 位 可 辨 认 资 产 等 的 公 允价 值 与 其 账 面 价 值 之 间 的 差 额 较 小 ； （ 3） 其 他 原 因 导 致 无 法 对 被 投 资 单 位 净 损 益进 行 调 整 。 （ 2） 在 确 认 应 分 担 被 投 资 单 位 发 生 的 亏 损 时 ，应 当 按 照 以 下 顺 序 进 行 处 理 ： 首 先 ， 冲 减 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 。 其 次 ， 如 果 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 不 足 以 冲减 的 ， 应 当 以 其 他 实 质 上 构 成 对 被 投 资 单 位 净 投资 的 长 期 权 益 账 面 价 值 为 限 继 续 确 认 投 资 损 失 。 冲减 长 期 应 收 项 目 等 的 账 面 价 值 。 最 后 ， 经 过 上 述 处 理 ， 按 照 投 资 合 同 或 协 议 约定 企 业 仍 承 担 额 外 义 务 的 ， 应 按 预 计 承 担 的 义 务 确认 预 计 负 债 ， 计 入 当 期 投 资 损 失 。 n 注 释 ： 其 他 实 质 上 构 成 对 被 投 资 单 位 净 投 资的 长 期 权 益 ， 通 常 是 指 长 期 应 收 项 目 。 比 如 ， 企 业 对 被 投 资 单 位 的 长 期 债 权 ，该 债 权 没 有 明 确 的 清 收 计 划 、 且 在 可 预 见的 未 来 期 间 不 准 备 收 回 ， 实 质 上 构 成 对 被投 资 单 位 的 净 投 资 。 被 投 资 单 位 以 后 期 间 实 现 盈 利 的 ， 企 业 扣 除未 确 认 的 亏 损 分 担 额 后 ， 应 按 与 上 述 顺 序 相 反 的顺 序 处 理 ： 即 （ 1） 冲 减 已 确 认 预 计 负 债 的 账 面 余 额 ； （ 2） 恢 复 其 他 实 质 上 构 成 对 被 投 资 单 位 净 投资 的 长 期 权 益 ； （ 3） 恢 复 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 ； 最 后 ， 再 确 认 投 资 收 益 。 2.被 投 资 单 位 除 净 损 益 以 外 所 有 者 权 益 的 其 他变 动 企 业 对 于 被 投 资 单 位 除 净 损 益 以 外 所 有 者 权 益的 其 他 变 动 ， 在 持 股 比 例 不 变 的 情 况 下 ， 按 照 持 股比 例 计 算 应 享 有 或 承 担 的 部 分 ， 调 整 长 期 股 权 投 资的 账 面 价 值 ， 同 时 增 加 或 减 少 资 本 公 积 （ 其 他 资 本公 积 ） 。 即 ： 借 记 或 贷 记 “ 长 期 股 权 投 资 其 他 权 益 变动 ” 科 目 ， 贷 记 或 借 记 “ 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 ”科 目 。 3. 长 期 股 权 投 资 的 处 置 （ 权 益 法 ） 长 期 股 权 投 资 账 面 价 值 与 实 际 取 得 价 款的 差 额 ， 应 当 计 入 当 期 损 益 。 因 被 投 资 单 位除 净 损 益 以 外 所 有 者 权 益 的 其 他 变 动 而 计 入所 有 者 权 益 的 ， 处 置 该 项 投 资 时 应 当 将 原 计入 所 有 者 权 益 的 部 分 按 相 应 比 例 转 入 当 期 损益 。 即 ： 按 出 售 长 期 股 权 投 资 的 投 资 成 本 比 例结 转 原 记 入 “ 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 ” 科 目的 金 额 。 （ 1） 结 转 冲 减 其 他 资 本 公 积 的 ， 借 记“ 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 ” 科 目 ， 贷 记 “ 投资 收 益 ” 科 目 。 （ 2） 结 转 增 加 其 他 资 本 公 积 的 ， 借 记“ 投 资 收 益 ” 科 目 ， 贷 记 “ 资 本 公 积 其 他 资本 公 积 ” 科 目 。 n （ 七 ） 成 本 法 与 权 益 法 的 结 转 投 资 企 业 因 减 少 投 资 等 原 因 对 被 投 资 单 位 不 再 具 有共 同 控 制 或 重 大 影 响 的 ， 并 且 在 活 跃 市 场 中 没 有 报 价 、 公允 价 值 不 能 可 靠 计 量 的 长 期 股 权 投 资 ， 应 当 改 按 成 本 法 核算 ， 并 以 权 益 法 下 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 作 为 按 照 成 本法 核 算 的 初 始 投 资 成 本 。 （ 权 益 法 改 为 成 本 法 ） 因 追 加 投 资 等 原 因 能 够 对 被 投 资 单 位 实 施 共 同 控 制 或重 大 影 响 但 不 构 成 控 制 的 ， 应 当 改 按 权 益 法 核 算 ， 并 以 成本 法 下 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 或 按 照 企 业 会 计 准 则 第22号 金 融 工 具 确 认 和 计 量 确 定 的 投 资 账 面 价 值 作为 按 照 权 益 法 核 算 的 初 始 投 资 成 本 。 （ 成 本 法 改 为 权 益 法 ） n 注 释 ： 1、 成 本 法 下 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值 是 指 对 被投 资 单 位 不 具 有 共 同 控 制 或 重 大 影 响 的 ， 并 且 在 活 跃市 场 中 没 有 报 价 、 公 允 价 值 不 能 可 靠 计 量 的 长 期 股 权投 资 这 种 情 形 。 2、 按 照 企 业 会 计 准 则 第 22号 金 融 工 具 确 认和 计 量 确 定 的 投 资 账 面 价 值 是 指 对 被 投 资 单 位 不 具有 共 同 控 制 或 重 大 影 响 的 ， 但 在 活 跃 市 场 中 有 报 价 、公 允 价 值 能 够 可 靠 计 量 的 这 种 情 形 （ 但 这 种 投 资 不 在长 期 股 权 投 资 中 进 行 核 算 ， 而 在 交 易 性 金 融 资 产 等 金融 资 产 中 进 行 核 算 ） 。 （ 一 ） 初 始 投 资 成 本 确 定 业 务 举 例 1、 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 例 如 ， 公 司 与 红 火 公 司 同 属 星 光 公 司 的 子 公 司 。公 司 于 2007年 2月 10日 以 货 币 资 金 1500万 元 取 得 红 火公 司 60%的 股 份 。 红 火 公 司 2007年 2月 10日 所 有 者 权益 为 3000万 元 。 借 ： 长 期 股 权 投 资 18000000 贷 ： 银 行 存 款 15000000 资 本 公 积 资 本 溢 价 3000000 【 注 释 】 如 果 为 借 方 差 额 ， 公 司 资 本 公 积 （ 资 本 溢 价 或 股 本溢 价 ） 不 够 冲 减 的 ， 借 记 “ 盈 余 公 积 ” 、 “ 利 润 分 配 未 分配 利 润 ” 科 目 。 （ 见 应 用 指 南 第 192页 。 ）二 、 长 期 股 权 投 资 业 务 核 算 举 例 2、 非 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 例 如 ， 公 司 与 乙 公 司 属 非 同 一 控 制 下 的 两个 公 司 。 公 司 于 2007年 3月 1日 以 固 定 资 产 对 乙公 司 投 资 ， 取 得 乙 公 司 60%的 股 份 。 该 固 定 资 产原 值 1500万 元 ， 已 提 折 旧 400万 元 ， 已 提 减 值 准备 50万 元 ， 在 投 资 当 日 该 设 备 的 公 允 价 值 为1250万 元 。 乙 公 司 2007年 3月 1日 可 辩 认 净 资 产公 允 价 值 的 份 额 为 2000万 元 。 按 准 则 规 定 确 认 的 合 并 成 本 ：借 ： 固 定 资 产 清 理 10500000 固 定 资 产 减 值 准 备 500000 累 计 折 旧 4000000 贷 ： 固 定 资 产 15000000借 ： 长 期 股 权 投 资 投 资 成 本 12500000 贷 ： 固 定 资 产 清 理 10500000 营 业 外 收 入 处 置 非 流 动 资 产 利 得 2000000 3、 多 次 交 易 实 现 的 企 业 合 并 例 如 ， 公 司 于 2007年 1月 1日 以 银 行 存 款 12000万 元 取 得 星 光 公 司 （ 非 同 一 控 制 下 的 公 司 ） 20 的股 权 ， 取 得 投 资 当 日 星 光 公 司 的 可 辩 认 资 产 公 允 价值 为 50000万 元 。 取 得 投 资 公 司 派 人 参 与 星 光 公 司 的生 产 经 营 决 策 ， 公 司 对 星 光 公 司 的 长 期 股 权 投 资 按权 益 法 进 行 核 算 ， 2007年 12月 31日 ， 星 光 公 司 实 现净 利 润 3000万 元 ， 在 此 期 间 ， 星 光 公 司 未 宣 告 发 放现 金 或 利 润 ， 不 考 虑 相 关 税 费 。 2008年 1月 6日 ， 公司 再 以 银 行 存 款 32000万 元 购 入 星 光 公 司 50 的 股 份 ，购 买 日 星 光 公 司 可 辩 认 净 资 产 公 允 价 值 为 60000万 元 。 （ 1） 2007年 1月 1日 投 资 时 ： 借 ： 长 期 股 权 投 资 成 本 120000000 贷 ： 银 行 存 款 120000000（ 2） 2007年 12月 31日 确 认 投 资 损 益 ： 借 ： 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 6000000 贷 ： 投 资 收 益 6000000 （ 3） 2008年 1月 6日 再 此 投 资 时 ： 对 原 按 照 权 益 法 核 算 的 长 期 股 权 投 资 进 行追 溯 调 整 （ 公 司 按 净 利 润 的 10 提 取 盈 余 公 积 ） 借 ： 盈 余 公 积 600000 利 润 分 配 未 分 配 利 润 5400000 贷 ： 长 期 股 权 投 资 6000000 商 誉 的 计 算 ： 取 得 20 股 份 时 应 确 认 的 商 誉 120000000500000000 20 20000000元 ； 再 次 追 加 投 资 50 股 份 时 应 确 认 的 商 誉 320000000600000000 50 20000000元 ； 两 次 投 资 应 确 认 的 商 誉 之 和 20000000 2000000040000000元 。 借 ： 长 期 股 权 投 资 320000000 贷 ： 银 行 存 款 320000000 （ 二 ） 成 本 法 业 务 核 算 举 例 例 1， 公 司 2007年 1月 8日 以 银 行 存 款 155600000元 （ 含 支付 相 关 税 费 600000元 ） 购 入 非 同 一 控 制 下 的 东 大 公 司 股 份10000000股 ， 每 股 价 格 15.5元 。 公 司 购 入 东 大 公 司 股 份 ，占 东 大 公 司 有 表 决 权 资 本 的 60%， 并 准 备 长 期 持 有 ， 东 大 公司 可 辨 认 净 资 产 的 公 允 价 值 为 25000万 元 。 借 ： 长 期 股 权 投 资 155600000 贷 ： 银 行 存 款 155600000 【 注 释 】 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 155600000元 ； 可辨 认 净 资 产 公 允 价 值 的 份 额 为 250000000 60% 150000000元 ； 商 誉 155600000 150000000 5600000元 。 例 2， 公 司 2007年 1月 1日 ， 以 银 行 存 款 购 入 海航 公 司 60%的 股 份 ， 并 准 备 长 期 持 有 。 初 始 投 资 成本 20000万 元 ， 海 航 公 司 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 为30000万 元 。 海 航 公 司 于 2007年 4月 20日 宣 告 分 派2006年 度 的 现 金 股 利 2000万 元 。 假 设 海 航 公 司 2007年 1月 1日 股 东 权 益 合 计 为 24000万 元 ， 其 中 股 本 为20000万 元 ， 未 分 配 利 润 为 4000万 元 ； 2007年 实 现净 利 润 80000000元 ； 2008年 5月 10日 宣 告 分 派 现 金股 利 3000万 元 。 2007年 1月 1日 投 资 时 借 ： 长 期 股 权 投 资 200000000 贷 ： 银 行 存 款 200000000 【 注 释 】 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 200000000元 ； 可 辨 认 净 资 产 公 允 价 值 的 份 额 为300000000 60% 180000000元 ； 商 誉 200000000 180000000 20000000元 。 2007年 4月 20日 宣 告 发 放 2006年 度 的 现 金 股利 时 借 ： 应 收 股 利 （ 20000000 60%） 12000000 贷 ： 长 期 股 权 投 资 12000000 2008年 5月 10日 宣 告 发 放 2007年 度 的 现 金 股利 时 借 ： 应 收 股 利 18000000 长 期 股 权 投 资 30000000 贷 ： 投 资 收 益 股 利 收 入 48000000 【 注 释 】 应 冲 减 初 始 投 资 成 本 的 金 额 =（ 投 资 后 至 本年 末 止 被 投 资 单 位 累 积 分 派 的 利 润 或 现 金 股 利 投 资后 至 上 年 末 止 被 投 资 单 位 累 计 实 现 的 净 损 益 ） 投 资企 业 持 股 比 例 投 资 企 业 已 冲 减 的 初 始 投 资 成 本=50000000 80000000 60% 12000000= 30000000（ 元 ） ； 应 确 认 的 投 资 收 益 =投 资 企 业 当 年 获 得 的 利 润或 现 金 股 利 应 冲 减 的 初 始 投 资 成 本 =30000000 60% （ 30000000） =48000000（ 元 ） 。 （ 三 ） 权 益 法 核 算 举 例 例 1， 公 司 于 2007年 1月 1日 以 480000元 投资 乙 公 司 普 通 股 ， 占 乙 公 司 普 通 股 的 20%， 并对 乙 公 司 有 重 大 影 响 但 不 能 控 制 乙 公 司 。 公 司按 权 益 法 核 算 对 乙 公 司 的 投 资 。 投 资 时 乙 公 司所 有 者 权 益 总 额 为 1200000元 。 假 定 乙 公 司 的可 辩 认 资 产 的 公 允 价 值 无 法 确 定 。 借 ： 长 期 股 权 投 资 投 资 成 本 480000 贷 ： 银 行 存 款 480000 例 2， 公 司 于 2007年 1月 1日 以 4000万 元 投 资 东 风 公 司普 通 股 ， 占 东 风 公 司 普 通 股 的 20%， 并 对 东 风 公 司 有 重 大影 响 但 不 能 控 制 东 风 公 司 。 公 司 按 权 益 法 核 算 对 东 风 公 司的 投 资 。 投 资 时 东 风 公 司 所 有 者 权 益 总 额 为 20000万 元 。假 定 东 风 公 司 的 可 辩 认 净 资 产 的 公 允 价 值 为 23000万 元 。 借 ： 长 期 股 权 投 资 成 本 40000000 贷 ： 银 行 存 款 40000000 借 ： 长 期 股 权 投 资 成 本 6000000 贷 ： 营 业 外 收 入 6000000 【 注 释 】 长 期 股 权 投 资 的 初 始 投 资 成 本 40000000元 ； 可辨 认 净 资 产 公 允 价 值 的 份 额 为 230000000 60% 46000000元 ； 计 入 当 期 损 益 46000000 40000000 6000000元 。 例 3， 公 司 2007年 1月 2日 向 丙 公 司 投 出 如 下 资 产 ： 项 目 原 值 累 计 折 旧 账 面 价 值机 床 500000 150000 350000汽 车 450000 50000 400000土 地 使 用 权 150000合 计 950000 200000 900000 公 司 的 投 资 占 丙 公 司 有 表 决 权 资 本 的 40%，对 丙 公 司 有 重 大 影 响 但 不 能 控 制 。 投 资 协 议 规定 以 公 司 上 述 资 产 的 账 面 价 值 作 价 投 资 。 2007年 丙 公 司 全 年 实 现 净 利 润 550000元 ； 2007年 2月 份 丙 公 司 宣 告 分 派 现 金 股 利 350000元 ； 2008年 丙 公 司 全 年 净 亏 损 2100000元 ； 2009年 丙 公司 全 年 实 现 净 利 润 850000元 。 假 定 不 考 虑 相 关税 费 。 投 资 时 ： 借 ： 固 定 资 产 清 理 750000 累 计 折 旧 200000 贷 ： 固 定 资 产 950000 借 ： 长 期 股 权 投 资 成 本 900000 贷 ： 固 定 资 产 清 理 750000 无 形 资 产 土 地 使 用 权 150000 2007年 12月 31日 确 认 损 益 ： 借 ： 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 220000 贷 ： 投 资 收 益 股 权 投 资 收 益 220000 2007年 2月 宣 告 分 派 股 利 借 ： 应 收 股 利 140000 贷 ： 长 期 股 权 投 资 成 本 140000 2008年 12月 31日 确 认 亏 损 借 ： 投 资 收 益 股 权 投 资 损 失 840000 贷 ： 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 840000 2009年 12月 31日 确 认 投 资 收 益借 ： 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 340000 贷 ： 投 资 收 益 股 权 投 资 收 益 340000 （ 四 ） 权 益 法 转 为 成 本 法 举 例 例 如 ， 公 司 2007年 对 乙 公 司 投 资 ， 占 乙 公 司注 册 资 本 的 40 。 乙 公 司 的 其 他 股 份 分 别 由 其 他四 个 企 业 平 均 持 有 。 公 司 采 用 权 益 法 核 算 对 乙 公司 的 投 资 ， 至 2008年 12月 31日 ， 公 司 对 乙 公 司 投资 的 账 面 价 值 为 300万 元 ， 其 中 ， 投 资 成 本 200万元 ， 损 益 调 整 100万 元 。 2009年 1月 5日 ， 乙 公 司 的某 一 股 东 A企 业 收 购 了 公 司 对 乙 公 司 投 资 的 30 ，款 项 为 250万 元 。 公 司 持 有 乙 公 司 10 的 股 份 ， 并失 去 影 响 力 。 为 此 ， 公 司 改 按 成 本 法 核 算 。 2009年 3月 1日 ， 乙 公 司 宣 告 分 派 2008年 度 的 现 金 股 利 ，公 司 可 获 得 现 金 股 利 10万 元 。 向 A企 业 出 售 持 有 的 乙 公 司 部 分 股 权 借 ： 银 行 存 款 2500000 贷 ： 长 期 股 权 投 资 成 本 1500000 损 益 调 整 750000 投 资 收 益 250000 出 售 部 分 股 股 权 后 投 资 账 面 价 值 借 ： 长 期 股 权 投 资 成 本 750000 贷 ： 长 期 股 权 投 资 成 本 500000 损 益 调 整 250000 2009年 3月 1日 ， 乙 公 司 分 派 2008年 度 的 现 金 股 利 借 ： 应 收 股 利 100000 贷 ： 长 期 股 权 投 资 成 本 100000 【 注 释 】 公 司 可 获 得 现 金 股 利 100000元 ， 由 于 乙 公司 分 派 的 现 金 股 利 属 于 公 司 采 用 成 本 法 前 实 现 净 利润 的 分 配 额 ， 该 部 分 分 配 额 已 计 入 公 司 对 乙 公 司 投资 的 账 面 价 值 ， 因 此 ， 公 司 应 作 为 冲 减 投 资 账 面 价值 处 理 。 （ 五 ） 成 本 法 转 为 权 益 法 举 例 例 如 ， 公 司 于 2007年 1月 1日 以 520000元 购 入 丙公 司 股 票 一 批 ， 占 丙 公 司 实 际 发 行 在 外 股 数 的 10 ，另 支 付 2000元 相 关 税 费 等 ， 公 司 采 用 成 本 法 核 算 。2007年 5月 2日 ， 丙 公 司 宣 告 分 派 2006年 度 的 股 利 ，每 股 分 派 0.1元 的 现 金 股 利 ， 公 司 可 以 获 得 40 000元 的 现 金 股 利 。 2008年 1月 5日 ， 公 司 再 以 现 金1800000元 购 入 丙 公 司 实 际 发 行 在 外 股 数 的 25 ，另 支 付 9000元 相 关 税 费 。 此 时 公 司 可 丙 公 司 实 施 共同 控 制 ， 因 而 改 用 权 益 法 核 算 该 项 投 资 。 如 果 2007年 1月 1日 丙 公 司 所 有 者 权 益 合 计 为 4500000元 ，2007年 度 实 现 的 净 利 润 为 400000元 ， 2008年 度 实 际的 净 利 润 为 400000元 。 公 司 和 丙 公 司 适 用 的 所 得 税税 率 为 33 。 2007年 1月 1日 投 资 时 ： 借 ： 长 期 股 权 投 资 成 本 522000 贷 ： 银 行 存 款 522000 2007年 宣 告 分 派 股 利 借 ： 应 收 股 利 40000 贷 ： 长 期 股 权 投 资 成 本 40000 2008年 1月 5日 再 次 投 资 时 借 ： 长 期 股 权 投 资 成 本 2291000 贷 ： 长 期 股 权 投 资 482000 银 行 存 款 1809000 2008年 丙 公 司 实 现 净 利 润 借 ： 长 期 股 权 投 资 损 益 调 整 140000 贷 ： 投 资 收 益 140000 （ 六 ） 长 期 股 权 投 资 处 置 核 算 举 例 例 如 ， 公 司 拥 有 丁 公 司 有 表 决 权 股 份 的 30%，对 丁 公 司 有 重 大 影 响 。 2007年 12月 30日 ， 公 司 出售 丁 公 司 的 全 部 股 权 ， 所 得 价 款 25000000元 全 部存 入 银 行 。 出 售 时 ， 该 项 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价值 为 20000000元 ， 其 中 投 资 成 本 为 15000000元 。损 益 调 整 5000000元 ， 所 有 者 权 益 其 他 变 动4000000元 ， 长 期 股 权 减 值 准 备 2000000元 。 假 设不 考 虑 相 关 税 费 。 借 ： 银 行 存 款 25000000 长 期 股 权 投 资 减 值 准 备 2000000 贷 ： 长 期 股 权 投 资 成 本 15000000 损 益 调 整 5000000 其 他 权 益 变 动 4000000 投 资 收 益 3000000 同 时 将 原 计 入 资 本 公 积 项 目 转 入 投 资 收 益 借 ： 资 本 公 积 其 他 资 本 公 积 4000000 贷 ： 投 资 收 益 4000000 （ 七 ） 长 期 股 权 投 资 减 值 核 算 举 例 例 如 ， 公 司 2007年 12月 31日 占 乙 公 司 有 表决 权 股 本 的 20%， 该 长 期 股 权 投 资 的 账 面 价 值为 30000000元 ， 根 据 相 关 资 料 分 析 得 知 ， 该 长期 股 权 投 资 目 前 的 可 收 回 金 额 为 24000000元 。 借 ： 资 产 减 值 损 失 6000000 贷 ： 长 期 股 权 投 资 减 值 准 备 6000000 （ 八 ） 长 期 股 权 投 资 核 算 的 衔 接 规 定 及 处 理 1、 原 产 生 于 同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 中 的 长 期 股 权投 资 ， 在 首 次 执 行 日 尚 未 摊 销 完 毕 的 股 权 投 资 差 额 ，无 论 借 方 还 是 贷 方 差 额 ， 全 额 冲 销 ， 并 调 整 留 存 收 益 。 例 如 ， 某 公 司 持 有 的 某 项 长 期 股 权 投 资 ， 原 产 生 于同 一 控 制 下 的 企 业 合 并 ， 股 权 投 资 差 额 的 借 方 余 额 为6000000元 。 借 ： 盈 余 公 积 600000 利 润 分 配 未 分 配 利 润 5400000 贷 ： 长 期 股 权 投 资 股 权 投 资 差 额 6000000(调 整 盈 余 公 积 的 金 额 6000000 10 600000元 。 ) 2、 其 他 情 况 下 取 得 的 长 期 股 权 投 资 ， 在 首 次 执 行日 的 股 权 投 资 差 额 ， 借 方 差 额 保 持 不 变 ， 并 入 投 资 成本 且 不 再 摊 销 ； 贷 方 差 额 全 额 冲 销 ， 同 时 调 整 留 存 收益 。 例 如 ， 某 公 司 持 有 的 某 项 长 期 股 权 投 资 ， 股 权 投 资差 额 的 贷 方 差 为 600万 元 。 借 ： 长 期 股 权 投 资 股 权 投 资 差 额 6000000 贷 ： 盈 余 公 积 600000 利 润 分 配 未 分 配 利 润 5400000 谢 谢 大 家 ！欢 迎 提 问 ！