审计种类、方法和程序

2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 1 第 二 章 审 计 种 类 方 法 与 程 序第 一 节 审 计 的 种 类第 二 节 审 计 的 方 法第 三 节 抽 样 技 术 在 审 计 中 的 应 用第 四 节 审 计 程 序 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 2 第 一 节 审 计 的 种 类一 、 审 计 的 基 本 分 类（ 一 ） 、 按 审 计 主 体 分 类 1、 政 府 审 计 2、 民 间 审 计 (注 册 会 计 师 审 计 ） 3、 内 部 审 计 （ 二 ） 、 按 审 计 内 容 和 目 的 分 类 财 政 财 务 审 计 ； 财 政 法 纪 审 计 ； 经 济 效 益 审 计 ： 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 3 （ 二 ） 、 按 审 计 内 容 和 目 的 分 类会 计 报 表 审 计验 资 民 间 审 计其 他部 门 审 计单 位 审 计 内 部 审 计经 营 审 计管 理 审 计 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 4 （ 三 ） 、 审 计 的 其 他 分 类按 审 计 范 围 分 类 ： 全 面 审 计 ； 局 部 审 计 ； 专 项 审 计按 审 计 实 施 的 时 间 分 类 ： 事 前 审 计 ； 事 中 审 计 ； 事 后 审 计按 审 计 执 行 地 点 分 类 ： 报 送 审 计 ； 就 地 审 计按 审 计 动 机 分 类 ： 强 制 审 计 ； 任 意 审 计按 审 计 是 否 预 告 分 类 ： 预 告 审 计 ； 突 击 审 计 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 5 审 计 人 员 的 种 类审 计 人 员 是 审 计 活 动 的 执 行 者 ， 根 据 其 所 服 务 的 单 位 在审 计 组 织 体 系 中 的 位 置 的 不 同 分 为 ：社 会 审 计 组 织 中 的 独 立 审 计 人 员 ： 主 要 指 为 客 户 提 供 专 业 审 计 服 务 的 CPA国 家 审 计 机 关 的 政 府 审 计 人 员 审 计 机 关 中 接 受 政 府 委 托 ， 依 法 行 使 审 计 监 督 权 ， 从 事审 计 业 务 的 人 员企 业 内 部 审 计 机 构 的 内 部 审 计 人 员 公 司 所 雇 佣 ， 对 公 司 相 关 经 营 活 动 进 行 审 核 ， 向 管 理当 局 报 告 和 并 提 供 建 议 的 公 司 在 职 人 员 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 6 第 二 节 审 计 的 方 法一 、 审 计 方 法 的 选 用审 计 方 法 ： 审 计 人 员 检 查 和 分 析 审 计 对 象 、 收 集 审 计证 据 ， 并 对 照 审 计 依 据 形 成 审 计 结 论 和 意 见 的各 种 专 门 手 段 的 总 称 。审 计 方 法 的 选 用 原 则 ： 适 用 审 计 目 的 要 结 合 成 本 效 益 原 则 要 适 合 审 计 人 员 的 能 力 要 服 从 审 计 方 式 要 结 合 被 审 计 单 位 的 实 际 情 况 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 7 二 、 审 计 的 技 术 方 法审 计 技 术 与 方 法 的 发 展从 顺 查 到 逆 查从 详 查 到 抽 查从 单 一 听 审 方 式 到 综 合 检 查 技 术从 单 一 检 查 到 系 统 检 查从 以 账 项 检 查 为 基 础 到 以 制 度 检 查 为 基础 风 险 导 向 检 查从 手 工 操 作 到 电 算 化 。 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 8 （ 一 ） 审 查 书 面 资 料 的 方 法1） 审 计 书 面 资 料 的 技 术 方 法 可 分 为 ： 1、 审 阅 法 ： 审 阅 资 料 各 要 素 是 否 完 备 ， 有无 涂 改 痕 迹 ， 各 项 目 勾 稽 关 系 2、 核 对 法 ： 会 计 信 息 的 一 致 性 和 正 确 性（ 证 证 、 账 证 核 对 、 账 账 核 对 ） 3、 比 较 法 ： 横 向 、 纵 向 、 交 叉 比 较 4、 查 询 法 ： 5、 分 析 ：账 面 审 计 的 缺 陷 ： 对 具 有 逻 辑 关 系 的 虚 假 的账 、 表 证 现 象 无 能 为 力 。 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 9 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 10 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 11 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 12 查 询 法 ： 获 得 书 面 资 料 未 能 提 供 的 信 息 （ 面询 ； 函 询 （ 函 证 ） ） 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 13 函 证1、 含 义 ： 注 册 会 计 师 为 了 获 取 影 响 财 务 报 表 或 相关 披 露 认 定 的 项 目 的 信 息 ,通 过 直 接 来 自 第 三 方对 有 关 信 息 和 现 存 状 况 的 声 明 ,获 取 和 评 价 审 计证 据 的 过 程 。2、 函 证 方 式 ： 肯 定 式 函 证 （ 积 极 式 ） ； 否 定 式 函证 （ 消 极 式 ）3、 要 函 证 的 范 围 ： 金 额 较 大 的 项 目 ， 帐 龄 较 长 的项 目 ， 交 易 频 繁 但 期 末 余 额 较 小 的 项 目 ， 重 大的 关 联 方 交 易 ， 重 大 的 或 异 常 的 交 易 ， 可 能 存在 争 议 以 及 会 产 生 重 大 错 误 或 舞 弊 的 交 易 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 14 4、 要 函 证 的 项 目 银 行 存 款 、 借 款 、 应 收 帐 款 以 及 诸 如 投资 ， 各 种 往 来 款 项 ， 在 外 存 货 ， 担 保 情况 ， 重 大 或 异 常 交 易 等 5、 重 要 注 意 事 项 （ 注 意 函 证 过 程 的 控 制 ） 函 件 应 由 审 计 人 员 直 接 寄 发 和 收 取 函 证 样 本 量 的 代 表 性 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 15 分 析1、 含 义 。 是 指 审 计 人 员 分 析 被 审 计 单 位 的 重 要 的 比率 或 趋 势 ， 包 括 调 查 这 些 比 率 或 趋 势 的 异 常 变动 ， 以 及 这 些 比 率 或 趋 势 与 预 期 数 额 和 相 关 信息 相 比 所 存 在 的 差 异 。 2、 分 析 的 内 容 与 上 期 或 以 前 数 期 进 行 分 析 ； 与 同 行 业 的 进 行 分 析 ； 与 预 算 或 预 测 的 数 据 进 行 分 析 ； 与 审 计 人 员 自 己 的 估 计 数 据 进 行 分 析 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 16 2） 按 审 查 书 面 资 料 的 顺 序 可 分 为 顺查 法 和 逆 查 法1、 顺 查 法 又 称 正 查 法 。 适 用 ： 审 查 业 务 不 多 、 凭 证 较 少 的企 业 和 对 某 些 专 项 内 容 的 审 查 。2、 逆 查 法 又 称 倒 查 法 。 适 用 ： 业 务 量 较 多 的 审 计 项 目 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 17 会 计 资 料 形 成 过 程 图经 济 业 务 原 始 凭 证 记 账 凭 证日 记 账 明 细 分 类 账 总 分 类 账 财 务 报 表 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 18 思 考 ： 顺 查 法 和 逆 查 法 各 适 应 于 审 查 管理 当 局 的 那 类 认 定 ？顺 查 法 ： 适 合 于 完 整 性 认 定 ， 会 计 数 据是 否 被 低 估逆 查 法 ： 适 合 存 在 与 发 生 的 认 定 ， 是 否被 高 估 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 19 3） 按 审 查 获 取 证 据 的 数 量 可 分 为 详 查 法 和 抽查 法 1、 详 查 法 一 般 只 适 用 于 专 题 审 计 和 专 案 审 计 。 对 缺 乏内 部 控 制 制 度 、 会 计 工 作 较 为 混 乱 的 单 位 有 时也 采 用 详 查 法 。 2、 抽 查 法 工 作 效 率 高 ， 成 本 低 ， 但 在 财 经 法 纪 审 计 中不 太 适 宜 。 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 20 （ 二 ） 证 实 客 观 事 物 的 方 法盘 点 法 ： 直 接 盘 点 法 与 监 督 盘 点 法观 察 法 ： 通 过 对 被 审 计 单 位 实 地 观 察 取 得 证 据 的 方法调 节 法 ：鉴 定 法 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 21 审 计 的 策 略 方 法换 一 角 度 分 析 和 运 用 审 计 假 设 理 论审 计 工 作 应 从 观 着 眼 微 观 入 手审 计 工 作 既 要 抓 住 重 点 又 要 兼 顾 一 般审 计 人 员 既 要 审 查 被 审 计 单 位 又 要 与 其协 调 工 作审 计 工 作 既 要 查 处 更 要 预 防 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 22 案 例 ： 逆 查 法 的 运 用 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 23 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 24 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 25 小 资 料据 统 计 ， 截 至 1999年 3月 中 旬 ， 已 披 露 的 193家 上 市公 司 公 布 的 1998年 度 的 财 务 报 表 中 ， 有 49家 的 财 务报 表 的 数 据 出 现 了 错 误 。 这 些 错 误 主 要 表 现 在 公 司 资产 负 债 表 不 平 衡 ， 资 产 负 债 表 与 利 润 分 配 表 、 现 金 流量 表 缺 乏 相 互 勾 稽 关 系 ， 以 及 主 要 会 计 项 目 的 一 些 数据 出 现 错 误 。从 错 误 所 属 的 报 表 分 布 来 看 ， 三 张 主 表 均 存 在 不 同 程度 的 错 误 。 例 如 美 亚 股 份 （ 0803） 97年 资 产 负 债 表中 有 五 项 错 误 ， 为 “ 负 债 及 股 东 权 益 合 计 ” 、 “ 固 定资 产 合 计 ” “ 存 货 ” “ 预 付 货 款 ” “ 长 期 投 资 债 权 合计 ” 。从 问 题 类 型 来 看 ， 主 要 可 以 分 为 两 类 ： 年 度 财 务 报 表中 的 错 误 和 会 计 数 据 、 业 务 数 据 摘 要 中 出 现 的 错 误 。 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 26 小 资 料 1939年 发 生 在 美 国 的 麦 克 逊 、 罗 宾 斯 药 材 公 司 虚 假会 计 报 表 案 ， 敲 响 了 仅 仅 停 留 在 账 面 审 计 的 警 钟 。 麦 克逊 、 罗 宾 斯 药 材 公 司 在 熟 悉 了 普 华 会 计 师 事 务 所 账 表 核对 、 账 账 核 对 以 及 账 证 核 对 的 传 统 查 账 方 法 之 后 ， 就 开始 在 账 、 表 、 证 上 做 文 章 ； 即 我 们 常 说 的 虚 开 发 票 和 账单 。 通 过 这 一 手 法 ， 该 公 司 共 虚 构 了 1000万 美 元 存 货 与900万 的 应 收 账 款 。 但 这 些 麻 木 的 经 济 警 察 们 居 然 在 十几 年 的 查 账 过 程 中 ， 丝 毫 没 有 察 觉 。 直 至 麦 克 逊 、 罗 宾斯 公 司 因 现 金 短 缺 即 将 倒 闭 之 际 ， 才 被 发 放 贷 款 的 朱 利安 公 司 发 现 。 事 后 ， 发 放 贷 款 的 朱 利 安 公 司 向 普 华 会 计师 事 务 所 索 赔 。 普 华 会 计 师 事 务 所 在 赔 偿 了 50万 美 元 之后 ， 总 结 出 了 在 查 账 过 程 中 ， 除 了 传 统 的 账 表 核 对 、 账账 核 对 、 账 证 核 对 之 外 ， 还 必 须 对 资 产 负 债 表 中 的 所 有有 形 资 产 进 行 盘 点 ， 对 所 有 的 具 有 权 利 与 义 务 的 债 权 与债 务 进 行 函 证 。 1939年 ， 美 国 的 注 册 会 计 师 协 会 将 这 一程 序 列 入 了 “ 审 计 程 序 的 扩 大 ” 这 一 公 认 审 计 准 则 中 。 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 27 小 资 料在 美 国 “ coated sales inc”案 中 ， 米 歇 尔 温 斯特 为 了 对 外 融 资 ， 迫 使 公 司 会 计 人 员 以 真 实 的顾 客 为 基 础 精 心 虚 构 了 大 量 销 售 收 入 ， 因 而 虚增 利 润 5500万 美 元 。 注 册 会 计 师 通 过 分 析 性程 序 使 之 暴 露 出 种 种 疑 点 ： 虽 然 销 售 收 入 和 应收 账 款 大 幅 增 加 ， 但 现 金 流 入 却 逐 年 减 少 ； 存货 账 户 余 额 虽 然 是 真 实 准 确 的 ， 但 存 货 与 应 收账 款 的 比 率 显 示 应 收 账 款 增 幅 异 常 ； 另 外 ， 主营 业 务 毛 利 率 上 升 。 这 些 预 警 信 息 引 导 注 册 会计 师 进 行 深 入 仔 细 的 实 质 性 测 试 ， 结 果 ， 该 公司 舞 弊 事 件 大 白 天 下 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 28 小 资 料蓝 田 股 份 公 司 一 案 中 ， 中 央 财 经 大 学 的 研 究 员刘 姝 威 ， 通 过 对 该 公 司 的 会 计 报 表 分 析 ， 发 现了 三 个 不 正 常 的 财 务 指 标 ： 流 动 比 率 只 有 0.77，速 动 比 率 只 有 0.35， 而 营 运 资 本 只 有 -1.3亿 。而 对 于 一 个 年 销 售 收 入 高 达 18亿 、 且 95%的 销售 均 为 现 金 收 入 的 企 业 来 说 ， 是 一 个 很 不 正 常的 现 象 ， 于 是 ， 初 步 判 断 出 该 公 司 很 可 能 是 一个 彻 头 彻 尾 的 会 计 造 假 公 司 ， 她 通 过 一 篇 600字 的 内 参 向 有 关 部 门 报 告 ， 最 后 揭 发 出 一 个 弥天 大 谎 ， 该 公 司 确 实 是 一 个 不 折 不 扣 的 会 计 造假 公 司 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 29 注 意 :审 计 方 法 服 务 于 搜 集 审 计 证 据 最 终 服 务于 审 计 目 标有 时 一 种 方 法 可 以 收 集 多 种 证 据 ；有 时 一 种 证 据 需 用 多 种 方 法 收 集 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 30 例 ： ABC公 司 系 公 开 发 行 A股 的 上 市 公 司 ，主 要 经 营 计 算 机 硬 件 的 开 发 、 集 成 与 销售 ， 其 主 要 业 务 流 程 通 常 为 ： 向 客 户 提供 技 术 建 议 书 签 署 销 售 合 同 结合 库 存 情 况 备 货 委 托 货 运 公 司 送货 安 装 验 收 根 据 安 装 验 收 报 告开 具 发 票 并 确 认 收 入 。 注 册 会 计 师 于2006年 年 初 对 该 公 司 05年 度 财 务 报 表 进行 审 计 。 经 初 步 了 解 ， ABC公 司 05年 度的 经 营 形 势 、 管 理 及 经 营 架 构 与 04年 度比 较 未 发 生 重 大 变 化 ， 且 未 发 生 重 大 重组 行 为 。 其 他 相 关 资 料 如 下 ： 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 31 项 目 2005年 度 (未 审 数 ) 2004年 度 (审 定 数 )一 、 主 营 业 务 收 入减 ： 主 营 业 务 成 本 主 营 业 务 税 金 及 附 加 10430091845560 5890053599350二 、 主 营 业 务 利 润加 ： 其 他 业 务 利 润减 ： 营 业 费 用 管 理 费 用 财 务 费 用 118954028002380180 49515616403260150三 、 营 业 利 润加 ： 投 资 收 益 补 贴 收 入 营 业 外 收 入 减 ： 营 业 外 支 出 6575980100260 （ 13）150300四 、 利 润 总 额减 ： 所 得 税 （ 税 率 33%） 7395800 （ 163）五 、 净 利 润 6595 （ 163） 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 32 分 析 ：1、 主 营 业 务 收 入 在 04年 度 的 基 础 上 增 长 了77.08%,而 05年 度 经 营 形 势 与 04年 相 比 并 未 发生 重 大 变 化2.主 营 业 务 成 本 在 04年 基 础 上 增 长 了 71.35%,而 05年 度 经 营 形 势 与 04年 度 相 比 并 未 发 生 重 大变 化3.在 机 构 ,人 员 未 发 生 重 大 变 化 ,且 在 销 售 收 入大 幅 增 长 的 情 况 下 ,管 理 费 用 由 3260万 元 下 降到 2380万 元 ,下 降 了 26.99%4.04年 度 并 未 取 得 补 贴 收 入 ,05年 度 取 得 大 额 补贴 收 入5.所 得 税 占 利 润 总 额 比 例 (为 10.82%)与 33%的所 得 税 税 率 存 在 较 大 差 异 . 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 33 因 此 ,注 册 会 计 师 有 理 由 认 为 ,在 2005年 利润 表 中 ,主 营 业 务 收 入 ,主 营 业 务 成 本 ,管理 费 用 ,补 贴 收 入 ,所 得 税 五 个 报 表 项 目 的“ 发 生 ” 认 定 的 错 报 风 险 比 较 高 . 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 34 第 三 节 抽 样 技 术 在 审 计 中 的 应 用一 、 概 述(一 )、 什 么 是 审 计 抽 样 ？审 计 人 员 在 实 施 审 计 程 序 时 ， 从 审 计 对象 总 体 中 选 取 一 定 数 量 的 样 本 进 行 测 试 ，并 根 据 测 试 的 结 果 ， 推 断 审 计 对 象 总 体特 征 的 一 种 方 法 。 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 35 审 计 抽 样 的 基 本 过 程 审 计 对 象总 体 特 征审 计 对 象总 体样 本 样 本 特 征 抽 样 审 查 推 断 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 36 （ 二 ） 、 审 计 抽 样 的 意 义1、 审 计 抽 样 适 用 于 控 制 测 试 及 实 质 性 测试 ， 但 通 常 不 用 于 询 问 、 观 察 和 分 析 性复 核 程 序 。2、 审 计 抽 样 不 同 于 抽 查3、 审 计 抽 样 重 要 的 工 作 内 容 是 根 据 审 计目 的 及 环 境 的 要 求 作 出 科 学 的 抽 样 决 策 。 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 37 审 计 抽 样 的 特 征 :1.选 取 测 试 的 项 目 “ 低 于 百 分 之 百 ” ;2.所 有 抽 样 单 元 都 有 被 选 取 的 机 会3.审 计 测 试 的 目 的 是 为 了 评 价 该 账 户 余额 或 交 易 类 型 的 某 一 特 征 . 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 38 （ 三 ） 、 审 计 抽 样 的 种 类1、 统 计 抽 样 和 非 统 计 抽 样 统 计 抽 样 ： 是 指 同 时 具 备 下 列 特 征 的 抽 样 方 法 ： （ 1） 随 机 选 取 样 本 ； （ 2） 运 用 概 率 论 评 价 样 本 结 果 ， 包 括 计 量 抽 样 风 险 。 非 统 计 抽 样 ： 以 审 计 人 员 专 业 经 验 和 主 观 判 断 为 基 础 统 计 抽 样 的 依 据 ： 充 分 的 数 学 依 据 ； 健 全 的 内 控 制 度 ； 合 理 的 经 济 依 据 统 计 抽 样 也 离 不 开 专 业 判 断 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 39 统 计 抽 样 的 优 点 :能 够 客 观 地 计 量 抽 样 风 险 ， 并 通 过 调 整样 本 规 模 精 确 地 控 制 风 险 。有 助 于 注 册 会 计 师 高 效 地 设 计 样 本 ， 计量 所 获 取 证 据 的 充 分 性 ， 以 及 定 量 评 价样 本 结 果 。 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 40 统 计 抽 样 的 成 本 :首 先 ， 统 计 抽 样 需 要 特 殊 的 专 业 技 能 ，因 此 使 用 统 计 抽 样 需 要 增 加 额 外 的 支 出培 训 注 册 会 计 师 。其 次 ， 统 计 抽 样 要 求 单 个 样 本 项 目 符 合统 计 要 求 ， 这 些 也 可 能 需 要 支 出 额 外 的费 用 。 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 41 （ 四 ） 抽 样 风 险 和 非 抽 样 风 险1、 抽 样 风 险 ： CPA依 据 抽 样 结 果 得 出 的 结 论与 审 计 对 象 总 体 特 征 不 相 符 合 的 可 能 性 。特 点 ： 抽 样 风 险 与 样 本 量 成 反 比 ， 样 本 量 越 大 ，抽 样 风 险 越 低 ； 样 本 量 越 小 ， 抽 样 风 险 就 越 高控 制 测 试 中 的 抽 样 风 险 ：信 赖 不 足 风 险信 赖 过 度 风 险 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 42 2、 属 性 抽 样 和 变 量 抽 样 属 性 抽 样 ： 在 精 确 度 界 限 和 可 靠 程 度 一 定 的 条 件下 ， 为 测 定 总 体 特 征 的 发 生 频 率 而 采 用的 一 种 方 法 。 控 制 测 试 变 量 抽 样 ： 用 来 估 计 总 体 金 额 或 总 体 中 的 错 误 金额 而 采 用 的 一 种 方 法 。 实 质 性 测 试 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 43 内 部 控 制 实 际 状 况抽 样 结 果 实 际 运 行 状 况达 到 预 期 信 赖程 度 实 际 运 行 状 况 未 达到 预 期 信 赖 程 度肯 定 正 确 决 定 信 赖 过 度 风 险否 定 信 赖 不 足 风 险 正 确 决 定 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 44 实 质 性 测 试 中 的 抽 样 风 险误 受 风 险 （ 风 险 ） ： 抽 样 结 果 表 明 账 户 余 额 不 存 在 重大 错 误 ， 而 实 际 上 存 在 重 大 错 误 的 可 能 性 。误 拒 风 险 （ 风 险 ） ： 抽 样 结 果 表 明 账 户 余 额 存 在 重 大错 误 ， 而 实 际 上 不 存 在 重 大 错 误 的 可 能 性 。 交 易 活 动 账 户 余 额 实 际 情 况抽 样 结 论 符 合 企 业 会 计 准 则 和 其 他财 务 会 计 法 规 不 符 合 会 计 准 则 和 其 他 财务 会 计 法 规 ， 含 有 重 要 误差肯 定 正 确 的 决 定 误 受 风 险 （ 风 险 ）否 定 误 拒 风 险 （ 风 险 ） 正 确 的 决 定 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 45 2、 非 抽 样 风 险非 抽 样 风 险 指 由 于 某 些 与 样 本 规 模 无 关 的 因 素而 导 致 注 册 会 计 师 得 出 错 误 结 论 的 可 能 性 。 非抽 样 风 险 包 括 审 计 风 险 中 不 是 由 抽 样 所 导 致 的所 有 风 险 。 注 册 会 计 师 即 使 对 某 类 交 易 或 账 户余 额 的 所 有 项 目 实 施 某 种 审 计 程 序 ， 也 可 能 仍未 能 发 现 重 大 错 报 或 控 制 失 效 。 人 为 错 误运 用 了 不 切 合 审 计 目 标 的 程 序错 误 解 释 样 本 结 果 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 46 抽 样 、 非 抽 样 风 险 对 审 计 工 作 的 影 响注 意 ： 两 种 测 试 中 的 非 抽 样 风 险 对 审 计 效 率 和审 计 效 果 都 有 影 响审 计 测 试 抽 样 风 险 种 类 对 审 计 工 作 的影 响控 制 测 试 信 赖 过 度 风 险 效 果信 赖 不 足 风 险 效 率实 质 性 测 试 误 受 风 险 效 果误 拒 风 险 效 率 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 47 二 、 抽 样 审 计 方 法 的 一 般 程 序（ 一 ） 确 定 是 否 采 用 抽 样 审 计 方 法（ 二 ） 确 定 审 计 对 象 总 体（ 三 ） 确 定 抽 样 单 元（ 四 ） 设 计 样 本 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 48 样 本 的 设 计 与 选 取1、 样 本 的 设 计1） 、 审 计 目 标 ：2） 、 审 计 对 象 总 体 与 抽 样 单 位 ：审 计 对 象 总 体 ： 完 整 、 适 当抽 样 单 位 ： 构 成 审 计 对 象 总 体 的 单 位 项 目3） 、 抽 样 风 险 和 非 抽 样 风 险 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 49 a. 完 整 性 ， 注 册 会 计 师 应 当 从 总 体 项 目 内容 和 涉 及 时 间 等 方 面 确 定 总 体 的 完 整 性 。b. 适 当 性 ， 注 册 会 计 师 应 确 定 总 体 适 合 于特 定 的 审 计 目 标 ， 包 括 适 合 于 测 试 的 方向 。 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 50 审 计 目 标设 计 样 本 想 要 达 到 什 么 样 的 一 种 效 果以 及 取 得 的 审 计 证 据 的 性 质可 能 存 在 的 误 差 条 件 等确 定 何 种 审 计 程 序 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 51 4） 、 可 信 赖 程 度 ： 预 计 抽 样 结 果 能 够 代 表 审 计对 象 总 体 特 征 的 百 分 比5） 、 可 容 忍 误 差 ： 审 计 人 员 认 为 抽 样 结 果 可 以达 到 审 计 目 的 而 愿 意 接 受 的 审 计 对 象 总 体 的 最 大误 差可 容 忍 误 差 越 小 ， 需 选 取 的 样 本 量 就 应 越 大可 容 忍 误 差 越 大 ， 需 选 取 的 样 本 量 就 可 较 小 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 52 6） 、 预 期 总 体 误 差 ： CPA根 据 前 期 审 计 所 发 现 的 误 差 ， 被 审 计单 位 经 营 业 务 和 经 营 环 境 的 变 化 ， 内 部 控 制 的评 价 及 分 析 性 复 核 的 结 果 等 ， 来 确 定 审 计 对 象总 体 的 预 期 误 差 。 若 存 在 预 期 误 差 ， 应 选 取 较 大 的 样 本 量7） 、 分 层 ： 将 某 一 审 计 对 象 总 体 划 为 若 干 具 有 相 似 特征 的 次 级 总 体 的 过 程 。 CPA可 利 用 分 层 重 点 审 计 可 能 有 较 大 错 误的 项 目 ， 并 减 少 样 本 量 。 （ 例 如 函 证 应 收 账 款样 本 量 的 选 择 ） 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 53 对 某 一 层 中 的 样 本 项 目 实 施 审 计 程 序 的结 果 ， 只 能 用 于 推 断 构 成 该 层 的 项 目 。如 果 对 整 个 总 体 做 出 结 论 。 注 册 会 计 师应 当 考 虑 与 构 成 整 个 总 体 的 其 他 层 有 关的 重 大 风 险 。 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 54 影 响 因 素 与 样 本 规 模 的 关 系可 接 受 的 抽 样 风 险 反 向可 容 忍 误 差 反 向预 计 总 体 误 差 同 向总 体 变 异 性 同 向 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 55 2、 样 本 的 选 取1） 、 样 本 选 取 的 要 求 ： 机 会 均 等2） 、 样 本 选 取 的 方 法 ： 随 机 选 样 ， 采 用 随 机 数 表 系 统 选 样 分 层 选 样 整 群 选 样 金 额 加 权 选 样 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 56 系 统 选 样系 统 选 样 又 称 等 距 选 样 ， 是 指 首 先 计 算选 样 间 隔 ， 然 后 从 第 一 个 间 隔 中 确 定 一个 随 机 起 点 ， 以 随 机 起 点 作 为 开 端 ， 按照 计 算 的 选 样 间 隔 ， 等 距 离 地 顺 序 选 取样 本 。选 样 间 隔 按 下 式 计 算 ： 确 定 的 被 查 总 体 规 模 选 样 间 隔 计 划 抽 取 的 样 本 规 模 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 57 分 层 选 样总 体 分 为 多 个 层 或 子 总 体每 一 层 或 子 总 体 予 以 分 别 检 查分 层 选 样 法 并 非 一 种 独 立 的 样 本 选 择 方 法 ，它 必 须 结 合 随 机 选 样 或 系 统 选 样 等 方 法 使 用 层 次 分 层 标 准 测 试 规 模 (%) 选 样 方 法1 金 额 在 500000元 以 上 100% 全 部 选 取2 金 额 在 100000 500000元 之 间 30% 随 机 选 样3 金 额 在 100000元 以 下 2% 系 统 选 样 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 58 整 群 选 样先 将 总 体 项 目 按 某 一 标 志 分 成 若 干 群然 后 用 随 机 选 样 或 系 统 选 样 的 方 法 ， 按 群选 取 样 本 项 目样 本 的 代 表 性 可 能 较 差一 般 在 需 要 选 取 的 样 本 项 目 较 多 ， 且 样 本特 征 呈 均 匀 分 布 的 情 况 下 ， 或 者 根 据 经 验判 断 某 些 样 本 群 应 重 点 审 查 的 情 况 下 ， 使用 这 种 方 法 比 较 适 宜 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 59 金 额 加 权 选 样金 额 加 权 选 样 法 是 以 总 体 中 每 一 金 额 （ 元 ）作 为 样 本 单 位 进 行 选 样 的 一 种 方 法 。 在 该方 法 下 总 体 中 的 每 个 货 币 单 位 被 选 中 的 机会 相 同 ， 所 以 总 体 中 某 一 项 目 被 选 中 的 概率 等 于 该 项 目 的 金 额 与 总 体 金 额 的 比 率 。项 目 金 额 越 大 ， 被 选 中 的 概 率 就 越 大 。 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 60 （ 五 ） 、 抽 样 结 果 的 评 价分 析 样 本 误 差 ：推 断 总 体 误 差 ：重 估 抽 样 风 险 ：形 成 审 计 结 论 ： 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 61 【 例 题 】 J注 册 会 计 师 负 责 对 D公 司 2005年 度财 务 报 表 进 行 审 计 。 在 审 计 过 程 中 ， J注 册 会计 师 遇 到 以 下 与 审 计 抽 样 相 关 的 事 项 ， 请 代 为做 出 正 确 的 专 业 判 断 。 （ 2006年 试 题 ） 1.统 计 抽 样 与 非 统 计 抽 样 的 根 本 区 别 在 于是 否 利 用 概 率 法 则 来 量 化 、 控 制 抽 样 风 险 。（ ） 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 62 三 、 审 计 方 法 的 应 用 （ 属 性 抽 样 、 变 量 抽 样 ）一 、 控 制 测 试 中 的 审 计 抽 样 （ 属 性 抽 样 ）1、 抽 样 结 果 ：“ 对 ” 与 “ 错 ” 或 “ 是 ” 与 “ 不 是 ”2、 基 本 概 念误 差 ： 使 内 部 控 制 程 序 失 去 效 能 的 所 有 控 制 无 效事 件3、 控 制 测 试 中 的 审 计 抽 样 方 法固 定 样 本 量 抽 样停 走 抽 样发 现 抽 样 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 63 4、 属 性 抽 样 的 步 骤（ 1） 确 定 预 计 差 错 发 生 率（ 2） 确 定 精 确 度 概 念 ： 精 确 度 上 限（ 如 果 预 计 差 错 率 为 1%， 精 确 度 为 +-2%，则 精 确 度 上 限 为 3%）（ 3） 确 定 可 靠 程 度 ， 置 信 度（ 4） 确 定 样 本 容 量 （ 查 表 ： p34-37) 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 64 （ 5） 选 择 随 机 抽 样 方 法 抽 取 样 本 随 机 数 表 法 ， 系 统 抽 样 法 （ 等 距 抽样 ） ， 分 层 抽 样 ， 整 群 抽 样（ 6） 评 价 抽 样 结 果 ， 判 断 整 体 特 征 （ 查表 40-43）评 价 ： 样 本 实 际 差 错 率 小 于 等 于 预 计 差错 率 ， 则 可 以 接 受 样 本 ， 作 出 推 断 ： 以一 定 的 可 靠 程 度 确 信 整 体 差 错 率 不 超 过某 一 百 分 比 （ 查 样 本 结 果 评 价 表 ） （ 样本 差 错 率 加 上 精 确 度 ） 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 65 例 ： 对 于 购 货 付 款 业 务 ， 正 常 的 内 部 控 制 应 当包 括 核 对 验 收 报 告 与 购 货 发 票 ， 然 后 再 核 准 支付 货 款 ， 因 此 ， 对 于 每 张 发 票 和 验 收 报 告 ， 凡存 在 下 列 情 况 之 一 的 ， 均 可 以 定 义 为 误 差 的 属性 ：未 附 验 收 单 的 发 票 ；与 验 收 单 所 记 载 内 容 不 符 的 发 票 ；计 算 有 误 的 发 票 ；要 素 不 全 的 发 票 ；涂 改 、 伪 造 的 发 票根 据 样 本 中 发 生 误 差 的 情 况 推 断 总 体 中 “ 在 一 定可 信 赖 度 ” 下 发 生 误 差 的 比 例 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 66 审 计 人 员 在 审 查 样 本 时 发 现 有 舞 弊 或 逃避 内 部 控 制 的 情 形 发 生 时 ， 不 论 其 误 差率 是 高 还 是 低 ， 均 应 采 用 其 他 审 计 程 序 。 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 67 例 ： ABC公 司 系 公 开 发 行 A股 的 上 市 公 司 ， 主要 经 营 计 算 机 硬 件 的 开 发 、 集 成 与 销 售 ， 其 主要 业 务 流 程 通 常 为 ： 向 客 户 提 供 技 术 建 议 书 签 署 销 售 合 同 结 合 库 存 情 况 备 货 委托 货 运 公 司 送 货 安 装 验 收 根 据 安 装 验收 报 告 开 具 发 票 并 确 认 收 入 。 注 册 会 计 师 于2006年 年 初 对 该 公 司 05年 度 财 务 报 表 进 行 审 计 。经 初 步 了 解 ， ABC公 司 05年 度 的 经 营 形 势 、 管理 及 经 营 架 构 与 04年 度 比 较 未 发 生 重 大 变 化 ，且 未 发 生 重 大 重 组 行 为 。 其 他 相 关 资 料 如 下 ： 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 68 注 册 会 计 师 在 编 制 审 计 计 划 时 ,准 备 在 ABC公 司 05年度 所 开 具 的 全 部 发 票 中 ,采 用 固 定 样 本 量 抽 样 法 随 机抽 取 若 干 发 票 进 行 控 制 测 试 ,检 查 样 本 发 票 是 否 有 对应 的 安 装 验 收 报 告 .注 册 会 计 师 确 定 预 期 总 体 误 差 率为 1%,精 确 度 为 3%,信 赖 过 度 风 险 为 5%,可 信 赖 程 度95%.要 求 :针 对 检 查 样 本 发 票 是 否 有 对 应 的 安 装 验 收 报 告 这 项控 制 测 试 ,根 据 资 料 中 列 示 的 各 项 条 件 ,请 定 义 “ 误 差 ”,确 定 样 本 量 ,并 根 据 以 下 两 种 情 况 评 价 抽 样 结 果 :1)抽 样 查 出 误 差 数 为 1,且 没 有 发 现 舞 弊 或 逃 避 内 控 的情 况2)抽 样 查 出 误 差 数 为 3,且 没 有 发 现 舞 弊 或 逃 避 内 控 的情 况 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 69 1.定 义 “ 误 差 ”对 于 每 张 发 票 及 有 关 安 装 验 收 报 告 ,若 发现 下 列 情 形 之 一 者 ,即 可 定 义 为 误 差 :1)没 有 安 装 验 收 报 告 的 任 何 发 票 ;2)发 票 虽 有 安 装 验 收 报 告 ,但 该 单 据 属 于其 他 发 票 ;3)发 票 与 安 装 验 收 报 告 所 记 载 的 数 量 不符 . 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 70 2.确 定 样 本 量查 表 应 选 取 160项3.评 价 抽 样 结 果1)误 差 数 为 1,注 册 会 计 师 可 得 出 结 论 :总 体 误 差率 不 超 过 3%的 可 信 赖 程 度 为 95%.2)误 差 数 为 3,注 册 会 计 师 不 能 以 95%的 可 信 赖程 度 保 证 总 体 误 差 率 不 超 过 5%.此 时 ,注 册 会 计师 应 减 少 对 这 一 内 部 控 制 的 可 信 赖 程 度 ,考 虑 增加 样 本 量 或 修 改 实 质 性 测 试 程 序 . 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 71 二 、 实 质 性 程 序 中 抽 样 技 术 运 用 （ 变 量 抽 样 ）1、 基 本 概 念抽 样 风 险正 态 分 布标 准 离 差2、 变 量 抽 样 的 方 法平 均 值 估 计比 率 估 计差 异 估 计 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 72 （ 一 ） 平 均 值 估 计 （ P44-45）特 点 ： 利 用 样 本 平 均 值 估 计 总 体 平 均 值 。见 教 材 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 73 注 册 会 计 师 使 用 样 本 结 果 推 断 总 体 特 征 时 ， 应 当 注意 ： 1、 如 果 推 断 总 体 误 差 超 过 可 容 忍 误 差 ， 经 重估 后 的 抽 样 风 险 不 能 接 受 ， 注 册 会 计 师 应 增 加 样 本量 或 执 行 替 代 程 序 ， 获 取 更 多 的 审 计 证 据 。2、 如 果 推 断 总 体 误 差 接 近 于 可 容 忍 误 差 时 ， 注 册会 计 师 应 该 考 虑 是 否 增 加 样 本 量 或 执 行 替 代 审 计 程序 ， 获 取 补 充 审 计 证 据 ， 降 低 风 险 。3、 如 果 对 样 本 结 果 的 评 估 显 示 ， 对 总 体 的 相 关 特征 的 最 初 评 估 需 要 修 正 。 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 74 注 册 会 计 师 可 以 ：（ 1） 要 求 管 理 当 局 对 识 别 的 误 差 及 存 在 更 多误 差 的 可 能 性 进 行 调 查 ， 并 进 行 必 要 调 整 。（ 2） 修 改 计 划 的 审 计 程 序 ， 如 实 施 控 制 测 试时 ， 注 册 会 计 师 可 以 扩 大 样 本 量 、 测 试 可 选 择的 控 制 、 或 者 修 改 相 关 的 实 质 性 测 试 。（ 3） 考 虑 对 审 计 报 告 的 影 响 。 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 75 （ 二 ） 比 率 估 计 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 76 【 例 题 】 注 册 会 计 师 拟 从 Y公 司 应 付 票 据 备 查 簿 中 抽取 若 干 笔 应 付 票 据 业 务 ， 检 查 相 关 合 同 、 发 票 、 货 物验 收 单 等 资 料 ， 并 检 查 会 计 处 理 的 正 确 性 。 Y公 司 应付 票 据 备 查 账 簿 显 示 ， 应 付 票 据 项 目 2004年 12月 31日 的 余 额 为 15000000元 ， 由 72笔 应 付 票 据 业 务 构 成（ 假 定 备 查 簿 中 记 载 的 应 付 票 据 业 务 是 随 机 排 列 的 ） 。根 据 具 体 审 计 计 划 的 要 求 ， 注 册 会 计 师 采 用 系 统 选 样法 从 中 选 取 6笔 应 付 票 据 业 务 进 行 检 查 ， 并 且 确 定 随机 起 点 为 第 7笔 ， 请 判 断 其 余 5笔 应 付 票 据 业 务 分 别 是哪 几 笔 （ 要 求 列 示 计 算 过 程 ） ？ 如 果 上 述 6笔 应 付 票据 业 务 的 账 面 价 值 为 1400000元 ， 审 计 后 认 定 的 价 值为 1680000元 ， Y公 司 2004年 12月 31日 应 付 票 据 账 面总 值 为 15000000元 ， 并 假 定 误 差 与 账 面 价 值 成 比 例关 系 ， 请 运 用 比 率 估 计 抽 样 法 推 断 Y公 司 2004年 12月31日 应 付 票 据 的 总 体 实 际 价 值 （ 要 求 列 示 计 算 过 程 ） 。（ 2005年 ） 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 77 【 答 案 】 抽 样 间 隔 =总 体 容 量 样 本 规 模=72 6=12， 选 取 的 6笔 应 付 票 据 业 务 分别 第 7、 19、 3l、 43、 55、 67笔 业 务 。 实 际 价 值 与 账 面 价 值 的 比 率=1680000 1400000=1.2， Y公 司 2004年 12月 31日 应 付 票 据 的 总 体 实 际 价 值 应推 断 为 15000000 1.2=18000000（ 元 ） 。 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 78 第 四 节 审 计 程 序一 、 审 计 模 式 的 演 变账 项 基 础 审 计 制 度 基 础 审 计 风险 导 向 审 计 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 79 二 、 审 计 程 序（ 一 ） 、 审 计 程 序 的 含 义1、 广 义 ： 审 计 工 作 从 开 始 到 结 束 的 全 过 程 。2、 狭 义 ： 具 体 审 计 程 序 ： 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 80 （ 二 ） 、 审 计 的 三 个 阶 段1、 准 备 阶 段 （ 计 划 阶 段 ） ： 主 要 任 务 :签 订 审 计 业 务 约 定 书 计 划 审 计 工 作2、 实 施 阶 段 （ 外 勤 工 作 阶 段 ） ： 执 行 风 险 评 估 ,开 展 审 计 测 试 、 收 集审 计 证 据 的 阶 段 。3、 报 告 阶 段 （ 审 计 完 成 阶 段 ） ： 综 合 分 析 已 形 成 的 审 计 证 据 与 审 计底 稿 、 判 断 审 计 意 见 类 型 、 编 制 审 计 报告 的 阶 段 。 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 81 审 计 准 备 阶 段第 一 、 审 计 业 务 约 定 书 及 其 作 用 ： 1、 定 义 ： 会 计 师 事 务 所 与 被 审 计 单 位 签 订 的 ，用 以 记 录 和 确 认 审 计 业 务 的 委 托 与 受 托 关 系 ，审 计 目 标 和 范 围 、 双 方 的 责 任 以 及 报 告 的 格 式等 事 项 的 书 面 协 议 。 2、 作 用 ：增 进 了 解 ；明 确 双 方 权 利 与 义 务 ，具 有 法 律 效 力 。 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 82 第 二 、 签 订 审 计 业 务 约 定 书 之 前 的 工 作明 确 审 计 业 务 的 性 质 和 范 围 （ 年 度 报 表 审 计 、专 项 审 计 、 期 中 审 计 、 验 资 ）了 解 被 审 计 单 位 的 基 本 情 况 （ 充 分 关 注 被 审 计单 位 更 换 会 计 师 事 务 所 的 原 因 ）评 价 管 理 当 局 的 品 行 （ 审 计 风 险 ）评 价 会 计 师 事 务 所 的 胜 任 能 力 （ 评 价 执 行 审 计的 能 力 ； 评 价 独 立 性 ； 保 持 应 有 谨 慎 的 能 力 ）商 定 审 计 收 费明 确 被 审 计 单 位 应 协 助 的 工 作 (之 前 备 齐 资 料 ;之 中 配 合 解 释 )第 三 、 审 计 业 务 约 定 书 的 基 本 内 容（ 15项 ） 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 83 审 计 业 务 约 定 书 的 具 体 内 容 和 格 式 可 能 因 被 审 计 单位 的 不 同 而 不 同 ， 但 应 当 包 括 以 下 主 要 内 容 ： 1.财 务 报 表 审 计 的 目 标 ； 2.管 理 层 对 财 务 报 表 的 责 任 ； 3.管 理 层 编 制 财 务 报 表 采 用 的 会 计 准 则 和 相 关会 计 制 度 ； 4.审 计 范 围 ， 包 括 指 明 在 执 行 财 务 报 表 审 计 业务 时 遵 守 的 中 国 注 册 会 计 师 审 计 准 则 ； 5.执 行 审 计 工 作 的 安 排 ， 包 括 出 具 审 计 报 告 的时 间 要 求 ； 6.审 计 报 告 格 式 和 对 审 计 结 果 的 其 他 沟 通 形 式 ； 7.由 于 测 试 的 性 质 和 审 计 的 其 他 固 有 限 制 ， 以及 内 部 控 制 的 固 有 局 限 性 ， 不 可 避 免 地 存 在 着 某 些重 大 错 报 可 能 仍 然 未 被 发 现 的 风 险 ； 2021-4-23 湖 南 会 计 学 院 审 计 系 84 8.管 理 层 为 注 册 会 计 师 提 供 必 要 的 工 作 条 件 和