R D支出会计处理的国际比较与借鉴_论文

R&D支出会计处理的国际比较与借鉴 摘要：随着企业R&D支出的不断增加，对R&D支出的会计处理是否适当直接关系到企业财务报告的质量。本文首先对IASB、美国、英国、日本、澳大利亚及我国规范R&D支出会计处理的准则做了比较，在此基础上讨论了R&D会计处理方法中存在的问题，并对我国相关会计处理方法提出了改进建议。 关键词：研发支出；会计处理；国际会计准则 引言 随着知识经济的到来，创新正逐渐成为企业发展的关键动因。近年来，企业（特别是处于市场领导者地位的大企业）对创新投资的力度不断加大，显著的表现就是研究与开发（以下简称R&D）投资的持续增加。根据UNCATD的统计，从1991年到1996年，全球R&D投资从4380亿美元增长到5760亿美元，平均每年增长约%。到2002年，这一数字增长到6770亿美元。在全球的R&D投资中，企业（包括私有企业和国有企业）的R&D支出占了主要的比重。从1991年的2920亿美元增长到1996年的3760亿美元，到2002年则达到4500亿美元，约占全球R&D投资支出的%（UNCATD，2017）。换而言之，每一年中，企业的R&D支出占到全球总支出的三分之二左右，政府、高校研究机构及非盈利组织等仅占约三分之一。另外，我们还可以观察到一个明显的现象是，跨国公司作为各行业的市场领导者，其全球化发展战略正经历着从市场创新到创建全球创新体系的转变。过去跨国公司进行全球化是为了进入新市场以及取得生产和价值链效率的提高，目前跨国公司正在发掘全球范围内经济和技术创新扩张的源泉。随着R&D支出在企业支出中的不断增加，其在企业总支出中的比重也在不断增加。因此，对R&D会计处理是否适当直接关系到企业财务报告的质量。有效地保护信息使用者的利益，特别是广大投资者的利益，是证券市场健康发展的关键，各国证券监管机构均把保护投资者的利益放在首位。 跨国公司的迅猛发展以及全球资本市场的一体化，使得国际会计准则在越来越多的国家被接受（注释）。国际会计准则理事会（IASB）将其基本目标从“协调与改进各国的会计准则”转变为“制定全球会计准则”。IASB制定的准则也从早期的受一些发达国家的影响，转而开始影响很多国家准则的制定。英国近期在制定有关会计准则时，也开始借鉴IASB的有关规定。但是，应当注意的是，IASB制定的准则与美国会计准则还存在很大差异。目前，IASB与FASB正在积极寻求合作，以促进会计准则的全球趋同。本文从信息使用者的角度比较分析了IASB及美国等国R&D支出的会计处理方法，讨论会计处理方法中存在的问题及其影响，希望能为我国相关准则的改进提供有益的借鉴。 R&D会计处理方法的差异 国际会计准则委员会（IASC）是会计职业团体在1973年6月组建的，由澳大利亚、加拿大、法国、联邦德国、日本、墨西哥、荷兰、英国和爱尔兰、美国等国的会计职业团体发起成立。1997年1月，IASC理事会成立了一个战略工作组（SWP）。1998年，SWP提出了“塑造IASC的未来”的报告，建议对IASC进行全面改组，并将IASC的基本目标从原先的“协调与改进各国会计准则”变成“制定全球会计准则”。随后，IASC修改章程，改组组织架构，新成立了国际会计准则理事会（IASB），并于2001年4月正式运作。IASC成立后不久就开始着手R&D支出的会计处理问题（注释）。1977年2月，IASC公布了第9号征求意见稿ED9研究和开发成本会计。在征求各方意见的基础上，IASC于1978年7月正式发布了第9号国际会计准则IAS9研究和开发成本会计（以下简称IAS9（1978）（注释），并自1980年1月1日起正式生效。1991年8月，IASC公布了第37号征求意见稿ED37研究和开发活动，在此基础上于1993年12月发布了IAS9的修订稿IAS9研究和开发活动（以下简称IAS9（1993），该准则修订稿于1995年1月1日起生效。与IAS9（1978）相比，这次修订稿在以下方面发生了显著的变化：（1）对研究和开发活动作了更明确的界定；（2）对研究和开发支出的会计处理作了重大修订，将研究费用与开发费用分开，分别就其会计处理作了规定；（3）对开发费用的摊销做了明确的规定；（4）对开发费用的减记计做了规定；（5）所披露的内容更为详尽。1995年6月，IASC公布了第50号征求意见稿ED50无形资产。IASC根据反馈的意见对ED50做了修改，并在1997年8月作为第59征求意见稿ED59无形资产对外公布。1998年9月，IASC正式公布了第38号国际会计准则IAS38无形资产（以下简称IAS38（1998），该准则取代了IAS9（1993），并于1999年7月1日起生效。在IAS38（1998）中，就企业所有的无形资产的会计处理作了规定，其中关于研究和开发支出的规定是作为企业内部产生无形资产的两个阶段进行规范的。2017年3月31日，IASB又公布了IAS38（1998）的修订稿，修订后的准则从2017年1月1日起生效。在修订后的IAS38中，主要的变化在于增加了对企业在并购过程中取得的正在进行的R&D项目（In-Process R&D, IPR&D）的处理。该准则规定，企业合并过程中取得的IPR&D在满足无形资产定义等条件下应确认为一项资产，即使其中一个组成部分是研究。并购完成以后，企业在所取得的IPR&D项目方面的支出按照企业其它研究和开发支出处理，即属于研究的确认为费用，属于开发的在满足有关条件的情况下确认为资产，否则也作为费用处理（注释）。 美国较早涉及R&D支出会计处理的准则是APB第17号意见书（APB Opinion ）。该意见书要求将不能明确识别的无形资产支出立即费用化，因为这些支出没有带来具体的收入，并且能否在未来服务于企业也不确定。这样的规定是为了防止管理当局操纵R&D费用，因为很多公司在利润较低的年份将研发支出资本化，而在利润较高的年份进行巨额的冲销（Schroeder和Clark, 1995）。由于实务中对R&D的会计处理缺乏一致性，加之R&D的重要日益增加，促使FASB于1974年10月发布了SFAS2研究和开发成本会计。SFAS2要求企业将R&D支出在发生时作为费用计入当损益，FASB采用了这种谨慎性的方法正是因为R&D项目未来收益的高度不确定性。然而，SFAS2要求公司从外部获得的R&D资本化，并将这些成本在一定的时间内摊销。根据SFAS2，各个期间的R&D费用数额在财务报表内部披露。后来，FASB又发布了一些公告和解释，如SFAS68研究与开发项日、SFAS86拟出售、出租或以其他方式销售的计算机软件成本的会计处理、FIN4FASB第2号公告在购买法合并下的适用性、FIN6FASB第2号公告对于计算机软件的适用性等，针对企业特殊的研究与开发项目或特殊情况下研究与开发项目的会计处理作了规定。 英国R&D会计准则的发展开始于1975年1月的征求意见稿（ED）14。ED14将研究研究划分为基础研究和应用研究，并要求所有的R&D支出在发生的年份冲销。ED14公布后受到强烈批评，特别是研发支出密集的行业（如航空、电子等）。作为回应，一年后ASC发布了ED17，它允许公司在一些界定的情况下将开发支出递延，抵减将来的收入。1977年12月，ASC发布了第13号标准会计实务公告SSAP13研究和开发会计，该准则后来在1989年1月、1997年11月和1998年12月作了修订。SSAP13指出，纯研究和应用研究的未来经济利益不能充分识别，不能作为资产，应在发生时冲销。然而，为研究提供便利的固定资产的资本支出应予以资本化并正常摊销。开发支出应在发生时冲销，除非它们满足特定的递延条件。如果所有的条件都满足了，开发支出可以资本化并在它们可以合理确定的重置期间内摊销。递延的开发支出必须在每一个会计期末做减值测试，如果满足支出递延的条件不在适用，没有重置的递延支出部分必须冲销。作为修改以与1985年公司发一致，SSAP13允许以前冲销的开发支出在导致它们被冲销的条件不存在时恢复。 澳大利亚涉及R&D的准则是澳大利亚会计准则理事会（AASB）制定的AASB1011，用于规范除根据合同和其他特别的活动进行的以外R&D活动。在该准则中，R&D被定义为“涉及到创新或技术风险的系统的调查或试验，目的在于获得新知识或发展一种新产品或带来对目前产品的重大的改进”。AASB1011规定，R&D成本必须在发生时费用化，除非它们达到了一定的递延标准。R&D成本及相关的其他未摊销成本，如果能够合理的估计将来被收回，就应在将来的财务年度内摊销。与英国的SSAP13类似，AASB1011区分了基础研究和应用研究。基础研究需要在发生时费用化，因为基础研究没有具体实际的应用。应用研究目的在于解决实际问题。应用研究活动的成本必须递延并摊销，如果它们与具有将来利益的项目有关（SSAP13要求冲销）。开发成本在未来的预期收益不确定时必须作为费用处理。然而，如果未来的预期收益是确定的，这些成本可以递延到将来的财务年度并根据相关的收益配比摊销，在开始生产产品是开始。与英国一样，未摊销的递延支出需要定期作减值测试。如果递延的支出超过资产负债表日的重置价值，则应减计。与英国的SSAP13不同，在AASB1011下，不满足递延条件并已被冲销的R&D成本不能根据以后的事项转回。在披露方面，只有在R&D成本重要时，AASB1011才要求披露。 在日本，与R&D有关的准则是商业审查委员会（BDC）（注释）在1998年3月发布的，准则涉及到R&D成本和计算机软件成本。它将研究界定为“旨在发现新知识的有计划的调查和探索”，开发被界定为“将研究发现和其他知识转化成新产品、服务和程序的计划或设计的过程，或对现有产品带来显著改进的过程或计划或设计”。与美国的会计准则相似，日本的会计准则要求R&D支出费用化（一些特定的软件支出例外），因为未来的收入是不确定的。BDC认为，如果采用对符合一定条件的R&D成本予以资本化的做法，那么就应制定相关的条件。因为在实务中确保客观性的很困难，要求基于一定条件资本化将损害企业间的信息可比性。并且，研究证实，对于无形资产计量的可靠性很难保证。 我国财政部会计司与1995年5月发布了关于R&D会计处理的准则征求意见稿。2001年1月，财政部正式发布了企业会计准则无形资产。2017年2月，作为新颁布的准则体现的一部分，财政部发布了新修订的企业会计准则第6号无形资产。该准则将企业内部研究开发项目的支出，区分为研究阶段支出与开发阶段支出。研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益。开发阶段的支出，如果能够证明符合规定的条件，应当确认为无形资产。根据该准则，应满足的条件包括：（1）从技术上来讲，完成该无形资产以使其能够使用或出售具有可行性；（2）具有完成该无形资产并使用或出售的意图；（3）无形资产产生未来经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场；无形资产将在内部使用时，应当证明其有用性；（4）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；（5）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠计量。对于企业取得的已作为无形资产确认的正在进行中研究开发项目，在取得后发生的支出应当按照本准则有关规定处理。在披露方面，企业应当披露当期确认为费用的研究开发支出总额。 分析比较美国、英国、澳大利亚、日本、IASB和我国关于R&D支出的相关规定，可以发行关于R&D成本的会计处理在全球范围的不同国家之间存在一定的差异。下表就各国及IASB的主要规定作了比较。 表1：不同国家R&D支出会计处理的比较国家外购的R&D支出内部创造研究支出开发支出 美国 资本化 费用化 费用化 英国 资本化 基础研究成本和应用研究成本均应费用化。 满足递延条件的开发成本可以选择资本化。 澳大利亚 资本化 基础研究成本费用化，应用研究成本资本化 资本化 日本 资本化 费用化 费用化 IASB 资本化 费用化 满足递延条件的开发成本必须资本化。 中国 资本化 费用化 满足递延条件的开发成本必须资本化。 资料来源：根据IASB及各国准则编制。 从上表可以看出，各国及IASB对外购得R&D支出的会计处理方法是相同的，差异主要体现在对企业内部创造无形资产时所发生的R&D支出的会计处理。按照相关支出费用化或资本化的情况，作者绘制了下图，可以从中更清楚地看出各国准则制定机构对企业内部R&D支出会计处理的态度。 图1：企业内部R&D支出的会计处理 一些学者将各国关于R&D支出会计处理的不同规定归结为准则制定机构的不同偏好。主张R&D支出费用化的会计处理更偏重于谨慎性原则，认为未来的收益不能合理地确定，R&D支出必须在发生时费用化。主张R&D支出资本化的会计处理更偏重于权责发生制，认为由R&D活动导致的成本必须与未来从新产品或发展的新程序中获得的利益相匹配。显然，分歧集中于确认的时间和确认的结果的不同。 R&D会计处理方法中存在的问题 在前面的论述中，我们对一些国家及IASB制定的关于R&D的会计准则做了比较分析，并对所采用的不同方法作了归纳。会计准则作为一个国家制度体系的组成部分，具有经济后果（注释），会对财务报表使用者的决策行为产生影响，进而影响利益的分配。一项会计准则的发布总会或多或少地影响的不同方面的利益。因此，不同国家会计准则中规定对交易事项采用不同的会计处理方法，应该是该国特定的政治、经济、法制、文化等环境下利益相关的各方博弈的结果。我们在这里并不准备对准则的优劣做出评价，只是就可能存在的问题进行探讨。 1.“谨慎性原则”的悖论 赞同R&D支出在发生时作为费用计入当期损益者的理由之一就是，费用化符合谨慎性原则。但是，将R&D支出在发生时作为当期费用，将导致当期利润被低估，在支出发生的当期可能比较谨慎。但是，如果R&D项目成功了，并在将来给企业带来持续的收益时，那么以后各期的利润将被高估。Lev等（1999）的研究表明，对于R&D投资情况不同的公司，费用化可能会造成财务信息的扭曲和不可比。 图2：报告的盈利与R&D支出处理 Lev等（1999）支出，对于R&D支出增长较快的公司，在其将支出费用化时，报告的收益更为保守一些。而R&D支出增长较慢的公司报告的收益则更为激进一些，所报告的ROA、ROE和盈利增长超过实际情况。所以，所谓的费用化符合“谨慎性原则”的说法并不准确，对于一些公司可能比较谨慎，而对另外一些公司可能更为激进。 2.“未来收益不确定”的悖论 赞同R&D支出费用化者之所以认为费用化符合谨慎性原则，通常提出的依据是R&D项目的未来收益不能合理地确定。FASB在1974年发布SFAS2时指出，由于R&D支出的未来收益的高度不确定性，所以应在其发生时作为当期费用。然而，Mansfield 和Hamburger（1963）对化工和石油行业22家主要的公司进行了研究，结果发现这些公司所进行的大量的R&D项目从技术的角度来看是相对有保障的，大部分项目成功的可能性远远高于通常认为的50%的水平。另外，在对一家电气设备制造公司中央研究与开发实验室所进行的70个项目的研究中，他们发现其中超过四分之三的项目事前估计成功的概率超过80%。这些项目结束后，结果只有16%的项目由于没有预期到的技术困难而失败。Minasian（1969）对化工行业的公司在19481957年间的收益情况做了研究，他的研究结果表明，R&D支出的总体回报率约为54%，远远高于实物资本投资约为9%的回报率。Bierman和Dukes（1975）指出，FASB在界定风险是也存在问题，将风险定义为失败的概率，而没有考虑到通过实施组合的R&D项目可以降低不确定性。所以，由上面学者的研究可以看出，R&D支出的未来收益的不确定性并不像直观判断的那么高。实际上，所有的投资均具有不确定性，即使是投资建一座厂房也是一样，究竟能否带来未来的收益也存在一定的不确定性。当时，投资建造厂房的支出却在发生时予以资本化了。事实上，资本始终是在追逐利润的，企业不可能在风险很大的R&D项目上投资的，R&D项目更多地情况下是在预计具有经济和技术上的可行性是才进行的。 3.外购和内部R&D支出会计处理的不一致 从前面的比较分析可知，IASB及各国的会计准则对于企业外购发生的支出是要求资本化的。那么直接的后果是，如果企业将一项R&D项目外包给其他公司或研究机构进行，那么所发生的所有支出都将资本化。但是，如果这个项目由企业自己进行，那么发生的支出就将全部或部分的费用化，即在发生的当期作为费用计入当期损益。显然，同一项目由于实施的途径不同产生了不一致的结果。更为甚之的是，在IASB和我国的会计准则规定，企业并购中取得的正在进行的R&D（IPR&D）支出予以资本化，而并购完成以后发生的后续支出，则按照研究支出费用化、符合条件的开发支出资本化的规定进行，结果就出现了同一个R&D项目前后处理不一致的情况。在并购方和被并购方确认的标准不一致时，信息被扭曲的情况可能更为严重。 4.“费用化可以防止利润操纵”的悖论 美国会计原则委员会（APB）第17号意见书要求将无形资产支出立即费用化，FASB于1974年10月发布的SFAS2也要求企业将R&D支出在发生时作为费用计入当损益，另外还主张IPR&D支出费用化。目前，很多国家的会计准则规定研究或基础研究支出在发生时费用化。一些准则制定机构或学者认为，这样的规定可以防止管理当局操纵R&D费用，因为公司可能在利润较低的年份将研发支出资本化，而在利润较高的年份进行巨额的冲销。但是，事实的情况是，恰恰又一些公司利用费用化的规定进行利润操纵。Lev（2017）指出，在其对1998年380样本公司的研究中，发现总并购价格中平均约有85%被作为IPR&D费用化了。这样，在以后各期公司的利润就会被虚增。后来，SEC加大了并购过程的监管力度，结果在一年之内IPR&D的费用化率下降了45%。很明显，管理当局存在调节利润的行为。当然，笔者并不认为资本化就可以避免管理当局操纵利润的行为。实际上，不同的公司可能具有不同的选择。一些盈利水平很高的公司，如微软等，倾向于将R&D支出费用化，以获得税收上的好处。而一些盈利水平较低的公司，则可能更倾向于将R&D支出资本化，以避免当期利润出现向不利方向的大幅波动。 &D会计准则的经济后果 前面提到，会计准则具有经济后果，一项会计准则的发布总会或多或少地影响的不同方面的利益。会计法规比较重大的变动，会导致利益关系集团各有关方面利益的重新分配，并会产生相应的社会影响。例如，如果准则要求将R&D支出费用化，那么企业管理当局可能出于自身利益的需要而不顾企业的长远发展目标。研究表明，对于一些CEO即将退休的公司，其R&D支出出现了下降，而消减R&D支出则可能影响到企业的长期的竞争能力。Nix和Peters（1988）对200名R&D主管做了问卷调查，调查结果显示，大约50%的主管表示当期的公司利润会影响到当期的R&D支出。52%主管表示，如果高层管理者对当期的利润不满意，短期的研究项目支出就会下降，长期的R&D支出也会被削减。有67%的主管表示关于R&D支出费用化的规定对公司的R&D支出产生了负面影响。在一定的准则、制度下，管理者作为经济人，其追求个人利益最大化的行为会对公司的长远发展产生影响。另外，从宏观的层面来看，创新已经成为经济增长的源泉。而私人部门的R&D项目投资效率要高于政府资助的R&D项目，一旦私人部门的创新热情降低，可能会使一国的经济增长缺乏后劲。Lev（2017）在其论文中提及，研究表明美国的R&D投资仅为其最优水平的一半左右。而UNCATD公布的2017年全球投资报告显示，美国乃是全球R&D投资最大的国家之一。Lev（2017）认为，无形资产投资信息披露的不充分导致的信息不对称是造成这种不足的原因之一。 R&D会计处理不适当带来的经济后果还包括内部人和外部投资者之间的直接的利益再分配。Lev和Zarowin（1999）基于公告和公告前后股票价格的相关关系估计了盈利公告的信息内容，他们发现盈利、净资产账面价值的编导和经营现金流信息在投资者决策中的作用的程度和稳定性持续下降。如果股票价格反映了投资者从所有渠道获得的信息，那么盈利和其他财物计量的贡献从20世纪80年代到90年代一直下降。而且，他们的研究结果还表明，有着大量R&D支出的公司信息恶化的最为厉害。Aboody和Lev（2000）研究了所有19851999年间向SEC报告的公司管理者进行的内部交易，以计量交易时和向SEC报告交易时两个时点之间内部人的利得。研究结果表明，在R&D密集的公司内部人获得的利得是其他公司内部人获得的利得的4倍以上。他们认为造成这一结果的原因在于有着较高R&D支出水平的公司存在着严重的信息不对称，并指出这种信息不对称可能影响资本市场的公正性，因而导致严重的社会成本。 结论 目前，R&D支出已成为企业支出和价值中越来越重要的一部分。但是，不同国家关于R&D支出会计处理准则之间仍存在很大差异，而同的处理方法会导致不同的结果，不利于实现各国企业间财务信息的可比。另外，R&D支出会计处理不适当以及信息披露不充分还可能导致财务报告信息质量的下降，并导致一系列的经济后果。准则制定机构在制定R&D支出的相关准则时，其所持的一些理念可能与现实的经济情况并不相符，那么在这种理念主导下制定的准则在实施过程中也必然会带来一系列的问题。 IASC/IASB关于R&D的会计处理，经历了从早期的主张R&D支出费用化以及开发支出有条件的资本化，到目前主张企业研究支出应当费用化、开发支出在满足递延条件时必须予以资本化。另外，相关的规定也更为完善，不仅涉及到企业内部的R&D支出的，而且涉及到并购过程中取得的IPR&D支出的会计处理。通过研究IASC/IASB关于R&D会计处理的发展演变，笔者发现，IASC/IASB制定的关于R&D的会计准则随着其地位的转变发生了明显的改变。在成立之初，IASC将其目标确定为制定和发布国际会计准则，促进国际会计的协调。作为由会计职业团体在英国伦敦发起成立的民间准则制定机构，IASC急于寻求国际社会对其制定的准则的支持。因此，在这一时期，IASC制定的R&D会计准则更多地借鉴了英国、美国等发达国家的做法。例如，IASC在IAS9（1978）中规定，企业通常应将R&D支出在其发生时作为当期费用。企业要将开发费用递延到以后各期，必须满足一定的条件。这与英国1977年发布的SSAP13的规定基本相同。 从我国财政部2017年2月颁布的企业会计准则第6号无形资产中所做的有关规定来看，更多地借鉴了IASB的做法，即将研究支出在发生的当期作为费用处理，开发支出在能够证明符合一定条件的情况下予以资本化。这无疑在很大程度上实现了与国际财务报告准则的趋同。但是，笔者认为，由于会计准则具有经济后果，一国会计准则国际化过程中的策略选择，很可能直接对该国的经济利益产生影响。在国际会计准则趋同的过程中，每一个国家都不可避免地度量自身的利弊得失，从而采取相应的对策。不能为了趋同而盲目借鉴一些准则的做法，一国的会计准则更重要的是要适合该国的国情。我国的现状是，“2017年，我国全年全国科学研究与试验发展（R&D）经费支出亿元，比上年增长%，但只占到国内生产总值的%，远远低于发达国家，甚至低于同为发展中大国的印度的水平。另据1999年的一项统计，我国大中型工业企业研究与开发经费支出占销售收入比例为%，而世界500强企业一般为5%10%以上，电信、医药等行业甚至达到20%”（颜延，2017）。可以看出，我国R&D投资还是很不足的。在知识经济时代，创新是企业发展和国家经济增长的长期源泉，关系到企业和国家的长期竞争力。因此，笔者认为，我国在制定有关R&D支出的会计准则时，应更多地考虑准则的经济后果以及我国的现状，使准则不仅能够起到规范R&D支出会计处理、充分披露信息的作用，还要注意避免可能带来的社会成本。鉴于目前我国企业R&D投资的现状，笔者认为，可以借鉴澳大利亚的做法，即将研究区分为基础研究和应用研究，对于基础研究支出在发生时作为当期费用，而对于应用研究和开发支出应允许企业在一定的条件下予以资本化，这在客观上可以起到促进企业R&D投资的作用。随着将来我国企业的创新能力提高了，企业创新投资的积极性高了，在逐步完善相关的准则规范。会计准则的国际化应该有一个实现的过程，在最有利的路径下实现会计准则的国际趋同，既没有必要也不可能一蹴而就。 注释 2017年2月12日全球六家主要的国际会计师事务所（德豪、德勤、安永、均富、毕马威及普华永道）发布了一份IFRS调查报告：会计准则的国际趋同报告2002年全球调查调查采用的是问卷调查的方式，由六大会计师事务所在59个国家和地区的分支机构向相关人士和组织发出调查问卷，并对收集到的调查问卷进行分析。调查结果显示，在59个被调查的国家和地区中，95%（有56个国家和地区）有意向IFRS趋同，3%（有2国）已经采用了IFRS，92%（有54个国家和地区）表示打算采用IFRS或者是向其趋同，只有5%无意于接纳IFRS。这表明，国际会计准则理事会及IFRS的地位已得到国际的公认。 IASC成立时，正值英国、美国等发达国家制定或完善研究和开发支出会计处理时期。例如，1975年1月，英国会计准则指导委员会（ASSC）发布了第14号征求意见稿（ED14），研究研究和开发支出会计处理问题。1976年5月，会计准则委员会（ASC）发布了第17号征求意稿（ED17）。1977年12月，在ED14和ED17的基础上，ASC发布了第13号标准会计实务公告SSAP13研究和开发会计。在美国，FASB成立以后就开始着手制定相关的准则，在APB发布的第17号意见书的基础上于1974年10月发布了第2号标准会计实务公告SFAS2研究和开发成本的会计处理。正是在在这样的背景下，IASC在其成立之初就着手制定关于研究和开发支出的会计准则。IASC成立时，正值英国、美国等发达国家制定或完善研究和开发支出会计处理时期。例如，1975年1月，英国会计准则指导委员会（ASSC）发布了第14号征求意见稿（ED14），研究研究和开发支出会计处理问题。1976年5月，会计准则委员会（ASC）发布了第17号征求意稿（ED17）。1977年12月，在ED14和ED17的基础上，ASC发布了第13号标准会计实务公告SSAP13研究和开发会计。在美国，FASB成立以后就开始着手制定相关的准则，在APB发布的第17号意见书的基础上于1974年10月发布了第2号标准会计实务公告SFAS2研究和开发成本的会计处理。正是在在这样的背景下，IASC在其成立之初就着手制定关于研究和开发支出的会计准则。 IASC在1978年发布的IAS9研究和开发成本会计在很大程度上受到了英国会计准则指导委员会（ASSC）发布了第14号征求意见稿（ED14）的影响，在该征求意见稿中，将研究活动划分为基础研究和应用研究，并主张基础研究和应用研究费用都应当作为费用计入当期损益，只有符合一定条件的开发费用才予以资本化。ASSC甚至认为，由于开发费用资本化的条件中存在固有的不确定性，研究和开发支出都应当作为费用计入当期损益。 关于并购中获得的正在进行的R&D（In-Process R&D, IPR&D），FASB在1975年发布的第4号解释公告FIN4FASB第2号公告仔购买法合并下的适用性：对FASB第2号公告的解释。1998年9月，当时的美国证券交易委员会（SEC）主席Arthur Levitt在纽约大学的一次演讲中指出一些公司利用并购中获得的IPR&D进行盈余管理的问题。SEC开始加强对IPR&D的监管。2017年8月12日，Cephalon医药公司以亿美元的成本获得了CIMA实验室100%的权益，确认的IPR&D费用为亿美元。正是由于IPR&D费用目前在并购价格中占有越来越大的比重，促使IASB等准则制定机构完善相关准则。 2001年7月27日，日本会计准则委员会（ASB）取代了商业审查委员会（BDC），负责制定新的会计准则，财务会计准则基金会（FASF）对于ASB的活动负有监督的责任。 Zeff（1978）指出，会计报告会影响企业、政府、工会、投资者和债权人的决策行为，这些个人或团体行为的后果被认为可能影响其他团体的利益。所以，会计准则并不仅仅是规范会计信息披露的技术手段，而是一种具有经济后果的制度。 参考文献： 1 国际会计准则委员会发布，财政部会计司编.1995.国际会计准则（1993年修订）：财务报表可比性.第1版.北京：中国财政经济出版社，3738 2 国际会计准则委员会发布，财政部会计事务管理司编.1992.国际会计准则.第1版.北京：中国财政经济出版社，84 3 国际会计准则委员会制定，财政部会计准则委员会组织翻译.2000.国际会计准则（2000）.第1版.北京：中国财政经济出版社，632 4 颜延.2017.中国会计国际化的路径选择.财经研究，12：7889 5 Aboody, David., and Baruch. 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